新企业所得税法解读与应对策略 21页

新企业所得税法解读与应对策略（东营）许明引子一．新企业所得税法于2007年3月16日经十届人大五次会议通过，自2008年1月1日起，适用于内外资企业。二．过渡期：（一）2007年3月16日前已经注册登记的企业，可以享受过渡期政策：1.享受低税率的企业（15%和24%）可以享受5年的过渡期：（1）享受15%税率的企业，自2008年起适用税率18%，2009——2012年适用税率分别增加2%；2013年直接适用税率25%。（2）享受24%税率的企业，自2008年起，前4年适用税率24%不变。第5年直接适用税率25%。2.享受定期减免税的企业，自2008年1月1日起，给予5年过渡期，即自2008年享受到期满为止。注意：如果采取自获利年度起两免三减半或五免五减半的企业，2008年度仍旧没有获利，则视同2008年为第一个获利年度。3.享受国产设备投资抵免的问题：2007年3月16日前已经注册登记的企业，如果2007年12月31日前已经购买的符合抵免条件的国产设备，可以在2008年起的5年内享受5年延续抵免的优惠政策；但2007年3月17日——12月31日设立的企业，当年购买的国产设备，即使符合抵免条件，也只能在2007年度享受抵免政策，2008年后不存在延续抵免的问题。（二）2007年3月17日——12月31日间设立的企业。要按下列办法缴纳企业所得税：1.2007年度仍旧按现行税法缴纳企业所得税。2.自2008年1月1日起，直接按新企业所得税法执行，不存在5年过渡期。三．自2008年起，主要的减免税政策的变化：（一）外资企业取消了再投资退税。因此，外资企业必须将2007年度前的净利润分别核算，单独记账，以便以后年度转增股本或用于投资兴办新企业时可以享受再投资退税。（二）2008年后取消了地区优惠政策，只保留了西部投资的优惠政策至2010年。第一讲企业所得税改革的背景一．现行企业所得税政策存在的问题1.内外资企业所得税负担差距过大，导致内资企业失去竞争力。名义税率：33%实际税率：内资企业：22%——25%外资企业：11%——15%2.税收优惠政策存在巨大的漏洞，导致规避税收的情况大量发生，减少了财政收入。国税发【2003】60号：外国投资者并购内资企业股权，只要占25%以上的股份，就可以享受外资企业的优惠政策。返程投资财税字【1995】81号国家级的高新区内的高新技术企业才能按15%征收企业所得税。自2008年1月1日起，高新技术企业不管设立在什么地区，都可以按15%缴纳企业所得税。外购：投资2个亿优点：工期短；可以抵免所得税8000万元。自己组装：投资：9000万元缺点：工期厂；不能抵免。投资9000万元成本，销售给总机构1.2亿总机构：\n1.2*40%=4800万元9000-4800=4200万元新法条例第120条：不具有合理的商业目的而减少或拖延或补缴税款的行为，税务机关有权进行合理的调整。甲企业和乙企业都属于M企业控股，M企业属于总机构，本身没有经营行为。但M企业由于存在费用，常年亏损。但甲企业每年向乙企业销售大量产品，实现利润很多。筹划：甲企业将产品低价卖给M企业，M企业再按售价卖给乙企业。（三）普惠制导致外资结构不合理，大量高消耗、高污染、劳动密集型企业遍布各地，带来治理成本的加大。（四）不符合税收效率原则。征税成本纳税成本国税发【2006】103号合伙人为自然人的，企业所得税由地税局管理。二．企业所得税改革的指导思想1.简税制2.宽税基3.低税率4.严征管（1）加大了税务机关的执法力度。如：国税发【2004】143号独立企业价格偏低且无正当理由。价格偏低：反不正当竞争法第11条：生产企业低于生产成本，商业企业低于进价销售的，属于价格偏低。条例第79条：税务机关在进行关联方调查时，对与关联方生产的产品相同或类似的产品的企业进行调查时，企业必须通过相关的成本、价格、利润等资料。2.加大了反避税力度。新法第45条、条例第79条：对于中国居民企业直接或间接持股20%以上的外国企业所实现的利润，没有合理的商业目的不做分配的，其应当属于中国居民企业所有的利润部分要确认为中国的居民企业所得，缴纳企业所得税。3.进一步限制资本弱化。思考：甲企业和乙企业属于关联企业，甲企业2008年预计实现利润100万元，乙企业预计亏损120万元。甲企业和乙企业合计缴纳所得税=25万元改变：2008年1月1日，甲企业发行债券给乙企业1000万元，每年按银行利率支付利息70万元。甲企业缴纳=（100-70）*25%=7.5万元乙企业所得=120-70=-50万元甲企业和乙企业合计缴纳所得税=7.5万元少缴所得税=25-7.5=17.5万元新法第46条：关联方之间的债权性投资占股权性投资的比例不得高于一定的比例。（1）金融保险：不得高于20倍。（2）其他企业：不得高于3倍。\n如上例：假设股权投资成本200万元1000/200=5倍大于3倍准予甲企业扣除的利息=200*3*7%=42万元纳税调增利息=70-42=28万元甲企业2008年缴纳所得税=（100-70+28）*25%=14.5万元三．两税合并的意义四．企业所得税的主要变化1.统一了税法。2.统一了扣除项目3.统一了税率4.统一了优惠政策。产业优惠为主，地区优惠为辅；间接优惠为主，直接优惠为辅。第二讲企业所得税概述一．纳税人（一）纳税人的基本规定1.新法第1条：（1）取消了独立核算的条件。（2）取消了“银行开户、独立建账、独立计算盈亏”的条件（3）新法强调以法人企业作为纳税人，不具有法人资格的企业不再缴纳企业所得税，而有法人企业汇总缴纳。注意：A．2008年需要汇总缴纳企业所得税的集团公司，必须将分支机构设立为非法人企业；B．2008年不需要汇总缴纳企业所得税的国有企业或集团公司可以将分支机构变更为法人企业。缺点：劫贫济富三三三制2.新法第1条第2款：个人独资企业和合伙企业缴纳个人所得税，不缴纳企业所得税。思考：外籍个人《个人独资企业法》第46条：外商独资企业不适用本法。因此，2008年后的外商独资企业仍旧缴纳企业所得税，不缴纳个人所得税。《合伙企业法》将合伙企业分为普通合伙企业和有限合伙企业。（1）普通合伙企业由普通合伙人（自然人）构成，因此，普通合伙企业的普通合伙人应当按分回的利润缴纳个人所得税。（2）有限合伙企业由普通合伙人和有限合伙人（企业）组成，应当由合伙人取得利润后分别缴纳个人所得税和企业所得税。3.一人有限责任公司缴纳企业所得税，不缴纳个人所得税。（二）纳税人的分类1.居民企业（1）按中国法律设立的企业，包括内资企业、外资企业、基金会等。适用税率25%。（2）按外国法律设立但实际管理机构在中国境内的企业。适用税率25%。下列情况属于在中国境内设立实际管理机构：居民企业纳税义务：应当就其来源于境内外的全部所得在向中国政府缴纳企业所得税。2.非居民企业（1）按外国法律设立，且未在中国境内设立实际管理机构，但在中国境内设立机构场所的企业。适用税率25%。\n纳税义务：仅就其来源于中国境内的所得按25%征收企业所得税。来源于境外的所得不需要缴纳所得税。下列情况属于设立机构场所：思考：外国投资者与境内企业合资设立的合资企业是否属于外国投资者在中国境内的机构场所？答：机构场所不在中国境内办理设立登记。因此，合资企业不是外国投资者在中国境内的机构场所，因此，其从合资企业分回的利润缴纳10%的预提所得税。2007年12月31日前，外国投资者从合资企业分回的利润暂免征收所得税，但相关的费用也不得扣除。2008年开始恢复征税。（2）按外国法律设立。也没有在中国境内设立实际管理机构，也没有在中国境内设立机构场所，但有来源于中国境内的所得的企业，自2008年1月1日起，要缴纳10%的预提所得税。由支付方扣缴，扣缴后的7日内要缴入国库。（四）纳税人的主要变化1.实行法人所得税制2.扩大了非居民企业的范围，如原来合作企业中的外国投资者属于缴纳预提所得税的企业改为缴纳企业所得税。（五）应对策略1.返程投资企业应当尽量避免在中国境内召开股东大会等。2.外国企业在中国设立的机构场所应当尽快取消，否则要对其来源于中国境内的所得缴纳25%的所得税。二．税率（一）基本税率：25%（二）优惠税率1.符合条件的小型微利企业：20%。新法第28条条件包括：（1）属于国家非限定发展的行业；（2）年所得低于30万元；（3）工业企业不超过100人，总资产不超过3000万元；其他企业不超过80人，总资产不超过1000万元。2.符合条件的高新技术企业：15%（无论设立在大陆的任何地方）条件包括：（1）属于《重点扶持的高新技术领域及限制范围》列举的企业；（2）产品销售收入和技术性收入占总收入的比例不得低于70%；（3）生产的产品和提供的技术具有自主知识产权（4）安置大专以上学历的职工占职工总数的比例不得低于50%，其中劳动密集型企业不得低于30%（5）专门从事研发的技术人员占职工总数的比例不得低于20%，其中劳动密集型企业不得低于10%（6）年度发生的技术开发费投入占总收入的比例不得低于5%。新法第28条、条例第92条（三）税率变化后的应对策略1.如果企业在2007年度的适用税率高于25%，则应当将一部分所得转移到2008年实现。具体措施：（1）将一部分收入通过改签合同的方式转移到下年度。如将购销合同改签赊销合同、分期收款销售合同、委托代销合同。注意：不能使收入离散度过大。收入离散度=全年收入/12思考：甲企业2007年12月31日的资产负债表列示：预收账款1000万元，存货1500万元。是否存在涉税风险？签订委托代销合同时应当注意如下问题：（1）在收到代销清单前，不要向受托方借款，否则要按财税【2005】165号文件推定为提前收款缴纳税收。\n（2）提前开票提前缴税。财税字【1995】15号（3）要单独设立“委托代销商品”科目核算（4）委托代销合同占必须注明具有规律性的结算日期。（5）开具增值税专用发票的时间按纳税义务的发生时间开具。国税发【2006】156号（2）未来的一部分费用可以提前发生。A．2007年12月31日前，应当经企业的资产进行一次盘点，对于确实无法收回的应收款项、以及发生了永久性、实质性损害的资产应当出具处理意见后，报税务机关审批扣除。注意：根据国家税务总局13号令的规定：企业必须在2008年1月15日前报批。逾期报批的，税务机关不予受理，未经批准的财产损失，当年不能扣除，以后年度永远不得扣除。而且需要出具税务师事务所的鉴证。国税函【2006】682号、鲁国税发【2006】172号B．固定资产修理可以提前到2007年发生。但注意：修理支出不得超过固定资产原值的20%，否则起不到缓税作用。国税发【2000】84号：如果超过20%应当计入固定资产的价值或长期待摊费用分期扣除。C．增加2007年度技术开发费的投入，不仅可以据实扣除，而且可以加计扣除50%。D．计划2008年委托学校或科研机构对本企业的员工进行培训的企业，可以在2007年度通过教育部门向上述部门支付一笔资助款，可以在2007年度据实扣除，2008年将不得扣除。财税字【1999】273号E．外资企业2008年的广告费和业务宣传费可以提前到2007年发生。第三讲应纳税所得额的确定一．应纳税所得额计算应当遵循的原则（一）新法第20条：收入项目和扣除项目以及资产的税务处理，由国务院财政税务部门来规定。（二）新法第21条：当会计处理与税法规定不一致时。按税法的规定予以纳税调整。严肃性2001年5月31日《中国税务报》改变投资的核算方法可以节税成本法：分回利润时才需要缴纳所得税。权益法：不管被投资企业是否分配利润，投资方都必须按其股份确认投资收益。国税发【2000】118号：不管企业采取什么方法核算投资，只有当被投资企业在会计上实际做利润分配处理时，投资方才能确认投资所得的实现。管理费用——差旅费（旅游门票）20000元（三）条例第9条：收入和费用的确认必须遵循权责发生制原则。收入或费用不论是否在当期取得或支付，一律在本期确认。费用的发生必须具备确定性的原则。如：自2008年起，按合同预提的利息、房租等可以按费用的所属期间扣除；但类似修理费、或有损失、或有负债等不能准确计量的预提项目仍旧不能扣除，要在预提当年纳税调增，以后年度实际发生时再纳税调减。国税函【2003】804号二．应纳税所得额的计算公式（一）新法第5条：应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-准予弥补的亏损（二）变化：\n1.国税发【2006】56号：应纳税所得额=收入总额-各项扣除-准予弥补的亏损-不征税收入-免税收入2.首次提出了不征税收入的概念。新法第7条：下列收入不征税：（1）财政拨款（2）行政事业性收费：（3）政府性基金：企业代政府有关部门收取的各项费用。注意：代收的费用一定不能开具在企业的销售发票上，否则不能享受不征税的待遇。（4）其他。3.不征税收入对应的支出不得扣除。条例第28条。相关性原则4.不征税收入与免税收入的区别：（1）不征税收入属于非生产经营活动带来的收入，本身不应当缴纳企业所得税；因此，不征税收入不是一种优惠政策。（2）免税收入属于生产经营活动带来的收入，属于应税收入，只不过税法特案予以免除；因此，免税收入属于优惠政策。三．收入总额的确定（一）收入总额包括的内容新法第6条1.2.3.转让财产收入：新法第27条、条例第90条：转让技术收入的所得在500万元以下，免征所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。财税字【1994】1号：30万元因此要注意：思考：甲企业委托乙企业开发一项技术，支付给乙企业1000万元开发费。乙企业收取的1000万元开发费应当缴纳增值税还是营业税？答：财税【2005】165号：（1）如果著作权归乙企业，在缴纳增值税，但乙企业该所得在500万元以下的部分免征所得税。（2）如果著作权归甲企业或双方共有：不需要缴纳增值税，也不需要缴纳营业税。财税字【1999】273号：“四技”收入免征营业税。但乙企业该业务不属于转让技术。4.股息、红利等权益性投资收益（1）新法第26条：免征所得税。联营企业补税的公式=联营企业分回的利润/（1-被投资企业执行税率）*（投资方税率25%-被投资企业税率25%）（2）只有当被投资企业在会计上实际分配利润时，投资方才能确认投资所得的实现。5.利息收入国债利息免征所得税。6.租金收入：按合同约定的租赁期限分期计入所得缴纳企业所得税。2008年8月一次性收取5年租金60万元。2008年缴纳所得税的收入=5万元收入的确认多少与开具发票与否没有任何关系。7.特许权使用费收入按合同约定的时间确认收入。给纳税筹划提供了空间。8.接受捐赠收入\n自2008年1月1日起，企业接受捐赠的货币资产和非货币资产都要并入当期所得缴纳企业所得税。变化：（1）不再区分内外资企业。（2）不再允许分5年纳税。注意：接受捐赠的非货币资产缴纳所得税的计税依据=含增值税的价款如：甲企业接受捐赠设备一台，取得专用发票价款100万元，增值税17万元，支付运输费20万元。计税依据=100+17=117万元会计上：借：固定资产137贷：银行存款20待转资产价值或营业外收入1179.其他收入（1）资产的溢余收入。A．盘盈的存货：借：存货科目贷：待处理财产损益借：待处理财产损益贷：管理费用B．盘盈固定资产：新会计准则：借：固定资产贷：累计折旧以前年度损益调整借：以前年度损益调整贷：应交税费——应交所得税借：以前年度损益调整贷：利润分配——未分配利润（2）逾期未退的包装物押金（3）确实无法支付的应付款项注意：征收所得税后，以后年度发生退还或支付的，应当准予企业纳税调减。变化：目前有待解决的问题，超过几年？3年（4）（5）债务重组收入（6）补贴收入注意：A．自2007年7月1日起，企业按国务院财政税务部门规定，实际收到的具有专门用途的先征后返的所得税，计入企业的应纳税所得额，但暂免征收企业所得税。财税【2007】80号B．关于企业取得的政府拆迁补偿费缴纳所得税问题：第一，拆迁后，购置与拆迁前相同或类似用途的固定资产等，可以按取得的拆迁补偿费收入减除购置的固定资产以及安置职工费用后的余额计入所得，缴纳所得税。第二，拆迁后，不再购置或没有购置计划的，按收取的拆迁补偿费收入减除相关费用支出后的余额计入当期所得缴纳所得税。财税【2007】61号（7）违约金收入\n（二）收入的确认时间条例第23、24条（三）视同销售思考1：房地产企业将开发产品用于本企业管理部门办公使用，是否缴纳营业税、土地增值税和企业所得税？营业税视同销售行为只有两项：以不动产抵债（细则第4条）以不动产捐赠（国税发【1995】156号）因此。自建自用的房屋不需要缴纳营业税和土地增值税。（1）2007年12月31日前，内资企业缴纳所得税，外资企业不缴纳所得税。依据：国税发【2006】31号、国税函【2005】907号（2）自2008年1月1日起，内外资企业都不需要缴纳企业所得税。1.条例第25条：自2008年1月1日起，企业以非货币资产换取其他企业的非货币资产或将货物或劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利、和利润分配的，应当视同销售，缴纳企业所得税。对照财税【1996】079号：自2008年1月1日起，企业将货物用于固定资产在建工程、管理部门、非生产性机构、及职工奖励的，不再缴纳所得税。思考2：甲企业将自产的钢材用于本企业在建工程。借：在建工程97贷：库存商品80应交税费——应交增值税（销项税额）17这笔业务2008年后是否缴纳所得税？答：不需要。2.企业以不动产或无形资产对外投资，不需要缴纳营业税和土地增值税，但必须缴纳企业所得税。但自2006年3月2日起，企业以不动产投资于房地产企业或房地产企业将开发产品用于对外投资，不再免征土地增值税，但营业税还是免征。所得税也要缴纳财税【2002】191号、财税【1995】48号、财税【2006】21号、新法（四）收入总额的变化及应对策略1.视同销售的范围缩小了。2.首次提出了不征税收入的概念。3.内资企业2007年底前从低税区分回的利润需要补缴所得税，2008年后不需要补缴。分期4.国税函【1997】207号：外国投资者转让起持有的境内企业股权给控股100%的企业，只有按成本价转让，不需要缴纳企业所得税。但自2008年起，上述情况要按关联方交易进行调整，因此，有上述计划的企业应当在2007年底前完成转让。思考：甲企业与乙企业属于关联企业。甲企业将持有的M企业股权以1000万元转让给乙企业，成本5000万元。税务机关是否要进行核定应纳税所得额？答：2007年底前，税务机关不能核定。国税发【2004】143号：关联方交易只有有形资产、无形资产、融资、劳务才能核定。2008年起，新法要求税务机关必须核定。5.如果企业计划将一部分货物用于本企业在建工程等非视同销售项目，应当在2008年办理移交手续。问题：企业通过旅行社组织职工旅游发生的费用是否缴纳企业所得税？应当计入企业的“应付福利费”科目。财税【2004】11号：应当分解到个人名下，并入当月的工资缴纳个人所得税。四．扣除项目（一）扣除项目遵循的原则1.新法第8条：企业发生的与取得收入有关的合理的支出可以税前扣除。\n（1）有关：任何费用的发生必须与取得应税收入有关，与应税收入无关的支出，不得税前扣除。如：商业贿赂支出、回扣、代替个人负担的个人所得税、发生的为股东个人购买的车辆等消费品等。（2）合理：符合经营常规。思考：甲企业购进原材料支付运费假设1.5元/吨公里但市场运费最高价1.2元。（3）企业发生的费用必须区分为资本性支出和收益性支出。凡收益性支出可以在发生的当期直接扣除；但资本性支出应当计入有关资产的成本，通过直接或摊销的方式分期扣除。下列情况属于资本性支出：A．购置固定资产和无形资产B．长期待摊费用包括租入固定资产的改建支出思考：甲企业租赁沿街房一间从事生产经营，发生装修费5万元。租赁期限6年。借：长期待摊费用——租入固定资产的改建支出5贷：银行存款5摊销期限：2007年12月31日前，按不得低于5年摊销，如果租赁期限低于5年，按实际租赁期限摊销。国税发【2000】84号自2008年1月1日起，按不得低于3年摊销。新法C．长期投资。但注意：如果为长期投资发生的借款利息不需要予以资本化。现在和2008年后国税发【2003】45号新法条例（4）条例第28条：除税法另有规定外，企业发生的成本、费用、税金、损失和其他支出不得重复扣除。新法准予重复扣除的项目包括下列：A．技术开发费加计扣除B．安置残疾人的企业支付给残疾人的工资实现加倍扣除C．购置用于环境保护等的专用设备的投资额的10%从购置的当年实现的所得税中予以抵免，且企业可以按固定资产的原值提取直接扣除（二）准予扣除项目（新法第8条）1.成本：销售成本、其他业务支出和其他耗费支出。（1）新法第15条：企业使用或销售存货，按规定计算的成本，可以扣除。思考：甲企业将外购的一部分酒精用于本企业医务室消毒使用。会计处理：借：应付福利费100贷：原材料1002008年后这笔业务是否缴纳企业所得税？答：2008年后用于职工福利要缴纳所得税。100*1.1-100=10元这100元成本可以扣除。思考：甲企业将自产的钢板用于本企业在建工程。借：在建工程97贷：库存商品80应交税费——增值税17\n这笔业务2008年后是否缴纳所得税？答：不需要缴纳。这80元的成本是否可以税前扣除？答：不可以。“使用”是指按税法规定的视同销售行为是使用，才能对应的扣除其成本。（2）条例第73条：企业使用或销售存货的计价方法只能采取先进先出法、加权平均法和个别计价法。但不得采取后进先出法。变化：取消了后进先出法。与会计准则统一了。计价方法一经确定，不得随意变更。思考：征管法第63条：偷税前提之一：多列费用后果：少缴或未交所得税。退一步：即使企业已经将虚构的成立领用，也不能全部调整所得额缴纳企业所得税。原材料（60）——生产成本——产成品——销售成本按比例分摊法进行计算补税。分摊率Ｐ=错误金额/(年末原材料余额+年末生产成本余额+年末产成品余额+累计销售成本)（１）原材料负担的错误金额＝原材料余额×Ｐ（２）生产成本负担的错误金额＝生产成本余额×Ｐ（３）产成品负担的错误金额＝产成品余额×Ｐ（４）销售成本负担的错误金额＝销售成本×Ｐ假设原材料：生产成本：产成品：销售成本=1：1：2：6原材料负担=60*10%=6万元生产成本负担=6万元产成品负担=12万元销售成本负担=36万元借：应付帐款100贷：原材料6生产成本6库存商品12本年利润或以前年度损益调整36按36万元补税。2.费用：销售费用、管理费用和财务费用。期间费用注意已经计入有关资产成本的费用，不得重复计入期间费用。如：购进处理发生的运费应当计入原材料成本，不得重复计入管理费用或销售费用。网站费用在什么科目核算？A．自行租赁互联网空间建造企业网站用于业务宣传的，应当计入销售费用，按广告费和业务宣传费的规定予以扣除。B．如果借助其他网站推销商品，则应当计入销售费用，扣除。3.税金：除企业所得税和准予抵扣的增值税外的其他税种，都可以税前扣除，但扣除的办法不一样：（1）一般纳税人无法抵扣的增值税以及小规模纳税人购进货物取得的不得抵扣的增值税都应当计入有关资产的成本，通过摊销扣除。（2）对于企业支付的耕地占用税（国务院令第511号）除房地产企业外，应当计入有关不动产的成本，通过折旧的方式分期扣除。\n（3）车辆购置税计入车辆的成本，通过折旧方式扣除。（4）企业按规定预提的税金2008年后可以按权责发生制原则扣除。思考：甲企业购进原材料取得运费发票的抵扣率上加盖了财务专用章，是否可以抵扣进项税额？其运费金额是否可以税前扣除？答：自2007年9月1日起，企业取得的货运发票的抵扣率不得加盖任何印章，否则不得抵扣进项税额。国税发【2007】101号但运费可以所得税税前扣除。4.损失：条例第32条、新法第8条：（1）企业发生的损失减除自然人赔款及保险赔款后的余额准予扣除。（2）按规定需要报批的，必须报批后才能扣除。5.其他支出：思考：某电力企业常年需要备份备品备件，但随着时间的退役，很多已经淘汰，问：（1）企业被淘汰的备品备件的进项税额是否应当予以转出？答：不需要。国税函【2002】1103号：企业的存货因市场价格等因素发生贬值的，只要存货没有发生被盗或损坏的，其进项税额不需要转出。（2）如果企业将这部分备品备件按废铁处理，是否缴纳增值税？按什么税率缴纳？答：国税函【2005】544号：企业销售废料或下脚料必须开具增值税专用发票，按适用税率缴纳增值税。17%。（3）如果售价明显偏低，税务机关是否要纳税调整前所得？答：下列情况不需要调整：A．销售鲜活商品B．处置有效期限即将到期的商品或长期积压的商品C．季节性降价D．企业发生注销、破产、转产或为偿还债务低价处置商品反不正当竞争法第11条（三）扣除凭证的合法性思考：某房地产企业2008年支付拆迁补偿费7000万元，企业以被拆迁人签字的收据作为列支凭证，是否可以税前扣除？1.收款收据或收条不得作为购销业务的列支凭证，但可以作为非购销业务的列支凭证。房地产企业支付给被拆迁人的拆迁补偿费出具下列凭证可以扣除：A．政府的拆迁补偿费标准的文件B．被拆迁户的门牌号C．被拆迁人的签字画押的收条（身份证号码）D．房地产企业与被拆迁人签订拆迁补偿费协议2.财政部门监制的行政事业费收款收据只能开具行政事业费收费项目，不能开具货物或劳务。3.《中国人民解放军通用收费票据》只能作为解放军内部结算使用，不得作为服务业发票使用。如果解放军单位单位从事租赁、餐饮或住宿业务，应当开具地税局监制的服务业普通发票，否则支付方不得扣除。国税发【2000】61号、国税函【2000】466号注意：自2005年起，企业承租解放军的房屋从事生产经营的，只要出具下列凭证，可以扣除其支付的租赁费，不需要地税局监制的发票：A．《中国人民解放军通用收费票据》B．《解放军房屋租赁许可证》C．企业与解放军单位签订的房屋租赁合同D．企业支付给解放军单位的租赁费的收据后营字【2005】1285号4.境外发票：\n（1）境外发票可以作为合法有效的列支凭证；（2）但发票管理办法第34条的监管措施：如果税务稽查时对境外发票有异议，税务机关可以要求企业提供境外公证机构的证明或境外注册会计师的证明，不能提供证明的，不得扣除。注意：明年开始，境外发票的扣除还需要附付汇证明。5.个人名称的发票（1）个人名称的发票属于个人的消费支出，原则上不得扣除。（2）山东省：对于企业为职工报销的通讯费发票可以扣除。鲁国税发【2003】70号、鲁地税发【2003】119号思考：企业支付给职工的手机费补贴、交通补贴、伙食补贴等是否缴纳个人所得税？新个人所得税法列举10类免税所得。而且强调各地不得出台优惠政策。鲁地税发【2005】33号：企业发给职工的通讯费，不超过下列标准的，免征个人所得税：法人代表、总经理等领导人每人每月不超过500元，其他人员不超过300元。自2007年起作废。问题：1.预缴增值税：借：应交税费——应交增值税（已交税金）贷：银行存款2.汇算清缴：首先按国税发【2006】56号填报后计算出24行“应纳所得税额”应补税额=应纳所得税额-已经预缴的所得税=a借：所得税a贷：应交税费——应交所得税a借：应交税费——应交所得税a贷：银行存款a3.注销：企业注销必须在注销前报税务机关办理税务登记注销手续，税务机关要进行现场勘察，将未了的税务事项处理完毕后才能批准注销。如：甲企业到国税局申请注销，经国税局现场勘察，发现纳税人有存货100万元没有处置。（1）责令将存货进行处置：销售的部分：销项税额=售价*适用税率无法处置的部分，税务机关认定为视同销售：销项税额=售价或组成计税价格*适用税率（2）将销项税额合计与留抵税额比较，如果前者大于后者，其差额属于企业的应补的增值税，要补缴入库；反之，差额属于留抵税额，不需要补税，但也不能退税。所得部分还有补缴企业所得税等。依据：财税【2005】165号、国税发【2005】200号、《税务登记管理办法》6.股东车辆（1）股东名下的车辆的所有费用不得税前扣除。（2）但如果个人与企业签订车辆租赁协议的，按下列规定扣除相关费用：A．与车辆使用有关的费用，可以扣除：包括路桥费、燃油费、修理费、美容费等。B．与车辆本身有关的费用应当由车主负担，不得在企业税前扣除：包括：养路费、车船税、折旧、道口费、保险费等C．租赁费可以凭地税局监制的发票在租赁期限内分期扣除。7.发票开具货物或劳务的名称：\n国税函【2003】230号：企业购进货物或劳务取得的发票必须开具具体的货物或劳务的名称，如果开具大类货物或劳务的名称，如办公用品、土特产品、家用电器等，必须附销售单位开具的销售清单，才能税前扣除，否则一律不得扣除。8.发票的印章企业购进货物或劳务取得的发票必须加盖财务专用章或发票专用章才能税前扣除。9.物业公司代收的水电费等费用：国税发【1998】217号：物业公司代收的水电费，不作为营业税的计税依据。类似于混合销售行为。所以：物业公司代收的水电费应当开具在物业公司收取物业费的服务业发票上。后附：物业公司支付水电费的发票的复印件及分摊明细表。10.银行代收费业务专用发票自2008年1月1日起，通过银行支付的水电费、通讯费等应当统一开具《银行代收费业务专用发票》。国税发【2007】107号五．主要扣除项目的列支标准（一）工资薪金1.条例第34条：企业发生的合理的工资薪金，可以税前扣除。（1）发生：企业当期提取并实际发放的工资薪金，可以扣除。如果企业只提取而没有发放的工资薪金是不能税前扣除。思考：12月的工资在次年1月份发放的问题纳税申报结束前已经发放的，不需要调整。国税发【1997】191号国税发【2003】45号（2）合理：对部分人员的工资薪金要给予一定的最高标准。有待明确。（3）变化：A．取消了计税工资标准，自2008年起实行据实扣除的办法。B．注意：准予税前扣除的工资薪金的人员必须具备任职或雇用的条件：第一，只有法人代表属于任职。第二，其他人员必须具有雇佣关系：1）必须与企业签订劳动合同2）劳动合同必须报劳动局备案3）必须为职工缴纳社会保险费。依据：劳动法第16条、社会保障部第10号令、社会保险费征缴条例注意：C.临时工问题临时工与本企业具有雇佣关系的工资可以据实扣除。临时工与本企业没有雇佣关系，则视同临时工为本企业提供劳务，要根据临时工提供的地税局监制的发票税前扣除劳务费。2.工资薪金列支应当注意如下问题：（1）内资企业自2007年7月1日起，外资企业自2008年1月1日起，支付给残疾人的工资薪金，只有同时具备下列条件，可以实行加倍扣除：A．残疾人必须与企业签订1年以上劳动合同，并实际安置工作；B．月均安置残疾人数量占职工总数的比例不得低于1.5%，且月均安置残疾人数量不得低于5人；C．按月为残疾人缴纳社会保险费D．提供银行转帐方式支付残疾人的工资E．不得低于当地政府规定的最低工资标准\nF．有安置残疾人就业的必要的设施设备财税【2007】92号、国税发【2007】67号（2）内资企业如果2007年度工资超标过大，可以考虑将一部分奖金转移到2008年提取并支付。外资企业不需要。（3）两税合并后如果年底实现大量的利润需要分配给股东，则应当建议改为增加股东的月工资。如：甲企业2008年12月31日实现税前所得120万元，共10个股东。股东取得的税后收益=120*（1-25%）*（1-20%）=72万元改变：每个股东每月增加工资10000元。股东缴纳的个人所得税=【（10000-1600）*20%-375】*12*10=15.66万元股东的税后收益=120-15.66=104.34万元股东税后收益增加=104.34-72=32.34万元企业的120万元可以税前扣除，直接减少企业所得税=120*25%=30万元合计少缴税款=62.34万元。（4）自2007年起，中央企业的负责人任期结束后取得的绩效工资和任期奖励，按国税发【2005】9号文件执行。国税发【2007】118号（5）企业解除劳动合同、买断工龄、内部退养等支付的一次性补贴，准予直接计入成本费用扣除。新法会计核算：新会计准则：上述费用要看职工是否具有选择权：不能选择的：借：管理费用贷：应付职工薪酬职工能够选择：借：管理费用贷：预计负债税务处理：提取的预计负债年底要进行纳税调整，待以后年度实际支付时，要纳税调减。（二）保险费用和住房公积金1.条例第35条：企业按规定标准为职工缴纳的保险费用可以税前扣除。标准：（1）基本医疗保险：不得超过工资总额的8%（2）补充医疗保险：不得超过工资总额的4%（3）基本养老保险费：不得超过工资总额的20%（4）补充养老保险：不得超过工资总额的4%（5）企业年金：不得超过上年度工资总额的1/12注意：企业年金与补充养老保险不得重复扣除。（6）工伤保险：不得超过上年度工资总额的2%（7）生育保险：自2007年5月10日起，不得超过工资总额的1%（8）失业保险：不得超过工资总额的2%。依据：财税【2001】9号、鲁地税二字【1998】177号、鲁地税函【2005】41号、鲁政发【2003】107号、山东省生育保险管理办法、国税发【2003】45号2.条例第35条：企业按规定为职工缴纳的住房公积金可以税前扣除。注意：住房公积金标准不得超过本人平均工资的12%。\n国税发【2001】39号、建金管【2005】5号3.条例第36条：企业为特殊工种职工缴纳的人身安全保险费可以扣除。但为职工在商业保险机构缴纳的人寿险或财产险不得扣除。标准：没有标准。依据保险公司出具的发票据实扣除。注意：特殊工种包括：（1）电动作业（2）金属焊接（3）切割作业（4）起重机械作业（5）企业内机动车辆驾驶（6）登高架设作业（7）锅炉作业（8）压力容器操作（9）制冷作业（10）爆破作业（11）矿山通风作业（12）矿山排水作业（13）其他经经贸委或发改委批准的作业。《特殊工种培训操作管理办法》4.应对策略：凡不能扣除的保险费用应当改为发工资，由职工自行购买。但会带来个人所得税增加。（三）借款费用和汇兑损益1.条例第37条：企业在生产经营过程中发生的合理的不需要资本化的借款费用可以税前扣除。（1）发生：本着权责发生制原则来确认。（2）合理：A．向金融机构借款利息可以扣除。B．向非金融机构借款利息不超过同期同类贷款利率的部分可以扣除，超过部分不得扣除。注意：向非金融机构借款支付的利息必须取得地税局代开的或符合条件的发票才能税前扣除。征管法第21条（3）资本化：应当予以资本化的利息不能直接扣除。包括：A．为购建固定资产、无形资产发生的利息应当计入资产的成本；B．为生产超过12月才能完工的存货的利息在完工前计入存货的成本，完工后计入财务费用。（新增）包括：大型船舶制造等房地产企业C．但为长期投资发生的借款利息现在和未来都可以直接计入财务费用，在不超过银行利率的条件下可以扣除，不需要资本化。（特例）国税发【2003】45号新法问题1.多交所得税：借：应交税费——应交所得税贷：以前年度损益调整\n国税发【2005】200号2.国税函发【1995】156号：企业之间借贷应当按“金融保险业”税目缴纳营业税。税率5%3.补贴收入：财税字【1995】81号：企业取得的各项补贴收入，除国务院、财政部、税务总局规定不计入损益者外，一律缴纳所得税。4.发票的开具：发票管理办法：开具者应当有三类：（1）法定开票人：办理了税务登记的企业属于。（2）临时开票人：没有办理税务登记或虽然办理了税务登记但发生了不在经营范围内的业务，。（3）跨省开票人：5.改制的优惠政策：限于改制的科研机构优惠政策：国税发【2005】129号、财税【2003】137号6.国税发【2002】117号：生产销售建材产品的同时负责施工或安装的，同时具备下列条件，对货款部分缴纳增值税，劳务收入缴纳营业税：（1）具有施工资质（2）合同中明确列明施工劳务的价款。如果不同时符合上述条件，一律按混合销售行为缴纳增值税，不存在缴纳营业税问题。7.油田支付给老百姓的补偿款应当取得收条和身份证号码及相关相关协议可以税前扣除。8.甲企业有两种方法可以做：方法一：可以持电费的抵扣凭证到国税局收取开具“进项税额分割单”方法二：按转售电开具增值税专用发票。9.土地使用权的入帐：（1）2002年12月31日前购置的土地使用权应当在“无形资产”核算，并按规定的时间摊销分期扣除。不要计入房屋的成本。（2）2003年1月1日——2006年12月31日期间购置的土地使用权，应当先在“无形资产”核算，并按规定的期限摊销扣除，待建房时（打第一根桩）将摊余价值转让房屋的价值。（3）2007年1月1日后购置的土地使用权，如果能够分别核算其成本的，一律计入“无形资产——土地使用权”。按规定的期限摊销扣除；但如果不能分别核算的，一律计入房屋的成本。依据：会计制度、国地税发【1986】008号、新会计准则10.财税【2007】115号：登记：包括工商登记和其他登记。11.新的土地使用税条例：应当缴纳。使用人缴纳。12.《代开发票管理办法》：申请代开发票的企业应当持相关合同及支付单据等资料，并在代开的发票上加盖单位的印章。13.当期按预售房款计算的所得填入附表四第36行纳税调增；当期按规定（会计准则）可以结转销售收入的预售房款对于的所得应当填入附表五第16行纳税调减。完工：实际毛利率=（实际销售收入-实际销售成本）/实际销售收入纳税调整金额N=实际销售收入*（实际毛利率-预计毛利率）税务处理：如果N为正数，附表四第36行填入N纳税调增；反之，附表五第16行填入N纳税调减。14.所得税的预缴办法：一种：按上年度实际缴纳所得税的1/4或1/12预缴。\n二种：按实际所得预缴。具体方法有主管税务机关确定。15.财建【2006】317号：教育经费的列支范围：企业管理人员发生的带有考察性质的培训费以及国外的考察费以及企业的员工为取得学历或学位发生的费用支出一律不得作为教育经费或培训费税前扣除。属于个人费用。借:营业外支出——其他支出贷：银行存款或现金同时要按财税【2004】11号文件规定并入的工资薪金缴纳个人所得税。年度汇算清缴时要纳税调增。16.外购的固定资产或无形资产按外购的买价加支付的相关税费作为入账价值。国税发【2000】38号：对于企业发生六种情况的条件下，税务机关可以对该企业予以核定征收企业所得税。办法：一是定期定额二是核定应税所得率4.借款利息的变化：（1）内资企业取消了向关联方借款金额超过注册资本50%办法的利息不能扣除的规定。（2）增加了超过12个月才能完工的产品的借款利息计入有关产品成本的规定。5.应对策略（1）企业之间相互借款一定要按规定开具或取得发票，否则不能税前扣除。（2）向职工集资支付的利息一定要到地税局代开发票。同时要代扣代缴20%的个人所得税。思考：甲企业支付给职工的集资利息到地税局代开发票时，地税局没有收取个人所得税。甲企业认为，发票是地税局代开的，本企业没有扣缴义务，因此没有扣缴。后经地税局查处，要求甲企业履行扣缴义务，并按征管法的规定给予应扣未扣个人所得税款的50%以上3被以下的罚款。问：地税局所得处理是否准确？答：正确。代扣代缴、代收代缴义务人是法律赋予的，不会因为改变开票人而改变。（3）如果企业之间的借款利息超过银行利率，可以采取信用法进行合理的筹划，来规避一部分税负。100万元租赁费房产税=100*12%=12万元签订保管协议：房产税=500*70%*1.2%=4.2万元假设房租X，房屋原值YX*12%=y*70%*1.2%X/Y=7%（四）职工福利费1.条例第40条：企业发生的职工福利费不超过工资总额14%的部分可以扣除。（1）取消了预提福利费的规定，与新财务通则统一了。（2）财务通则（财企【2007】48号）A．自2007年1月1日起，任何企业不得再提取职工福利费。B．2007年已经提取的职工福利费，应当用红字将余额注销。C．2006年12月31日前已经预提的职工福利费余额按下列办法处理：第一，如果余额在借方：借：利润分配——未分配利润贷：应付福利费\n注意：如果结转的结果导致“利润分配——未分配利润”出现负数，即出现借方发生额，则应当按顺序分别用任意公积金、法定公积金和以后年度的净利润予以弥补。第二，如果余额在贷方：可以继续按规定使用至完毕。但应当注意应付福利费的核算的范围：1）职工的医药费；2）探亲路费3）生活补助费4）医疗补助费5）独生子女补贴6）托儿补助费7）职工集体福利8）职工供养直系亲属补贴费9）职工供养直系亲属救济费10）职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所、医务室人员的工资11）其他的福利支出还要注意：如果企业发生改组改制，按下列规定结转：借：应付福利费贷：资本公积思考：取消提取福利费后，企业发生的福利费支出可以直接计入成本费用。如果属于外购的货物是否需要附发票？答：自2008年起外购的福利用品必须附发票。但非购进项目，如生活困难补助等不需要。征管法第21条2.应对策略：（1）如果当年发生的福利费超过标准，则应当尽可能以工资薪金形式发放。（2）2006年前提取的福利费余额如果较大，而企业以后年度发生的可能性不大，可以考虑为职工补缴一部分以前年度的医疗保险和医疗保险，可以在2007年度据实扣除，而不需要调整。国税发【2003】45号（3）如果年终企业组织员工会餐或旅游，则其费用应当计入企业的“管理费用——职工薪酬”。且受14%的限制。因此应当尽可能实现工资化。（五）工会经费1.条例第41条：企业拨缴的工会经费不超过工资总额2%的部分可以税前扣除。（1）取消了提取工会经费的规定。（2）拨缴：取得工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》，没有取得专用收据的，一律不得扣除。国税函【2000】678号（六）职工教育经费1.条例第42条：除另有规定外，企业发生的职工教育经费不得超过工资总额的2.5%，超过部分可以无限期往以后年度结转扣除。（1）取消了提取教育经费的规定。（2）当年发生的职工教育经费实行据实列支，但不得超过规定的标准。（3）增加了超过标准的教育经费可以无限期往以后年度结转扣除的规定。2.职工教育经费的核算范围：（1）职工上岗和转岗培训支出（2）各类岗位适应性培训支出（3）岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训支出\n（4）专业技术人员继续教育培训（5）。。。。。。财建【2006】317号（七）业务招待费1.条例第43条：企业发生的与生产经营有关的业务招待费，按实际发生额的60%扣除，但每一年度准予扣除的业务招待费不得超过全年销售收入的5‰.如：销售收入1000万元。发生招待费20万元。准予扣除的招待费=招待费发生额*60%与销售收入*5‰中的小数招待费*60%=12万元销售收入*5‰=5万元准予扣除5万元纳税调增=15万元。2.业务招待费的会计核算不管什么部门发生的招待费都在“管理费用——招待费”核算。3.业务招待费的列支范围：（1）餐费（2）礼品借：库存商品贷：现金借：管理费用——招待费贷：库存商品应交税费——应交增值税（销项税额）（3）带有宣传性质的礼品计入企业的业务宣传费，不需要缴纳增值税。（4）正常的娱乐活动（5）招待其他单位人员的旅游费用等（八）广告费和业务宣传费1.条例第44条：企业每一年度发生的广告费和业务宣传费符合条件的，除另有规定外，在不超过销售收入15%以内的部分可以扣除，超过部分可以无限期往以后年度结转扣除。2.变化：（1）取消了按行业不同分别规定扣除比例的情况。（2）取消了将广告费和业务宣传费分别扣除的规定。（3）符合条件：有待明确。（4）2006年新办的房地产企业在取得第一笔销售收入前发生的广告费和业务宣传费及招待费可以往以后年度结转扣除，但不得超过3年的规定是否继续有效有待明确。国税发【2006】31号（5）不能进行广告宣传的企业或产品的广告费和业务宣传费是否可以扣除有待明确。（6）粮食白酒的广告费2008年后可以按广告费标准扣除。3.应对策略签订合同一定要规范。思考：甲企业与A广告公司签订广告合同，支付给A广告公司2000万元广告费。A广告公司只做广告创意，将广告的制作与发布转包给B广告公司。A、B广告公司分别开具1000万元发票给甲企业。税务机关要求甲企业将B广告公司的1000万元费用纳税调增缴纳所得税。是否准确？\n（九）环境保护、生态恢复等专项资金1.条例第45条：企业按规定提取的用于环境保护、生态恢复等的专项资金准予扣除。但提取后改变了用途的，要纳税调整。2，变化：（1）新增政策。（2）是新法中唯一准予提取的项目，给纳税筹划提供了空间。（3）比例没有规定。参见财企【2006】318号（十）租赁费1.条例第47条：企业根据生产经营的需要租入固定资产发生租赁费按下列规定处理：（1）（2）2.条例第58条：融资租赁固定资产的计税基础（原值）：（1）租赁合同约定了付款总额的：计税基础=付款总额+支付的相关税费（2）租赁合同没有约定付款总额的：计税基础=公允价值+支付的相关税费会计准则：融资租赁固定资产的入账价值按租赁开始日资产在的账面价值与最低租赁付款额中的小数确定。如：如果融资租赁固定资产的账面价值40万元，租赁期限4年，每年支付租赁费15万元。合同期满后，承租方有优先购买权。购买价格为1000元。税法折旧金额=60.1万元会计入账价值=40万元通过“递延所得税负债”科目进行调整（十一）劳动保护支出1.条例第48条：2.劳动保护用品只能是实物。国税函【2000】673号确因工作需要。（十二）管理费1.条例第49条：2.条例第50条：非居民企业支付给境外的总机构的管理费，只要出具总机构的证明，可以扣除。3.变化：（1）取消了内资企业支付给总机构管理费符合条件可以扣除的规定。国税函【2005】115号文件自2008年1月1日起作废。（2）增加了企业之间营业机构之间的交易的税务处理。4.应对策略：企业之间支付的管理费应当签订服务合同，通过收取或支付管理费的方式进行，但收取的企业必须开具发票。（十三）公益性捐赠1.条例第51条。新法第9条：企业发生的公益性捐赠，在年度利润总额12%以内的部分可以扣除。（1）利润总额：是指企业按会计制度规定计入的会计利润。有待明确：利润表上的利润总额。（2）有待明确：税务机关查增的利润是否作为计算公益性捐赠扣除限额的计算基数？答：目前不算。2.公益性捐赠的条件\n（1）捐赠的渠道要合法A．县以上的政府及其组成部门。B．省级政府批准的公益性组织。（2）捐赠对象要合法。A．救治灾害、救济贫困、扶助残疾人等B．教科文卫体C．环境保护、社会公共设施建设D．促进社会发展和进步的其他的社会公共和福利事业3.直接面向受赠人的捐赠不能扣除。4.变化：（1）提高了扣除比例。（2）计算基数有应纳税所得额改为了利润总额。（十四）销售佣金和手续费1.新法没有规定销售佣金和手续费是否可以扣除的问题，因此，企业发生的上述费用只要取得合法有效的凭证就可以扣除。2.企业支付给销售人员的包干费应当改变支付的方式，否则既有多交企业所得税，又要多交个人所得税。税收法定主义没有特别需要，不要擅自对企业的资产进行评估，特别是房屋，否则要多缴纳一部分房产税或印花税。第四讲资产的税务处理第五讲企业重组国税发【2000】118号、119号、国税发【2004】390号第六讲亏损的税务处理第七讲应纳税额的计算第八讲减免税政策第九讲征收管理