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- 2021-05-17 发布
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2020年度注册会计师全国统一考试CAP《税法》辅导教材
中国注册会计师协会 编
目 录
第01章 税法概论…………………………………………………………（001）
第01节 税法的概念……………………………………………………（001）
一、税法的定义………………………………………………………（001）
二、税收法律关系……………………………………………………（001）
三、税法的构成要素…………………………………………………（003）
四、税法的分类………………………………………………………（004）
五、税法的作用………………………………………………………（005）
第02节 税法的地位及与其他法律的关系……………………………（006）
一、税法的地位………………………………………………………（006）
二、税法与其他法律的关系…………………………………………（007）
第03节 我国税收的立法原则…………………………………………（008）
一、从实际出发的原则………………………………………………（008）
二、公平原则…………………………………………………………（016）
三、民主决策的原则…………………………………………………（009）
四、原则性与灵活性相结合的原则…………………………………（009）
五、法律的稳定性、连续性与废、改、立相结合的原则…………（009）
第04节 我国税法的制定与实施………………………………………（010）
一、税法的制定………………………………………………………（010）
二、税法的实施………………………………………………………（012）
第05节 我国现行税法体系……………………………………………（012）
一、我国现行税法体系的内容………………………………………（012）
二、我国税收制度的沿革……………………………………………（015）
第06节 我国税收管理体制……………………………………………（019）
一、税收管理体制的概念……………………………………………（019）
二、税收立法权的划分………………………………………………（019）
三、税收执法权的划分………………………………………………（021）
四、税务机构设置和税收征管范围划分……………………………（022）
主要税法依据……………………………………………………………（024）
第02章 增值税法…………………………………………………………（025）
第01节 征税范围及纳税义务人………………………………………（025）
一、征税范围…………………………………………………………（025）
二、纳税义务人与扣缴义务人………………………………………（028）
第02节 一般纳税人和小规模纳税人的认定及管理…………………（029）
一、小规模纳税人的认定及管理……………………………………（029）
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二、一般纳税人的认定及管理………………………………………（030）
三、新办商贸企业增值税一般纳税人的认定及管理………………（032）
第03节 税率与征收率的确定…………………………………………（035）
一、基本税率…………………………………………………………（035）
二、低税率……………………………………………………………（035）
三、征收率……………………………………………………………（036）
第04节 一般纳税人应纳税额的计算…………………………………（036）
一、销项税额的计算…………………………………………………（036）
二、进项税额的计算…………………………………………………（040）
三、应纳税额的计算…………………………………………………（045）
第05节 小规模纳税人应纳税额的计算………………………………（049）
一、应纳税额的计算公式……………………………………………（049）
二、含税销售额的换算………………………………………………（049）
三、自来水公司销售自来水应纳税额的计算………………………（050）
四、销售特定货物应纳税额的计算…………………………………（050）
五、购置税控收款机税款抵免的计算………………………………（050）
第06节 电力产品应纳增值税的计算及管理…………………………（050）
一、电力产品的销售额………………………………………………（051）
二、电力产品的征税办法……………………………………………（051）
三、销售电力产品的纳税义务发生时间……………………………（052）
四、发、供电企业办理税务登记、纳税申报………………………（052）
五、发、供电企业销售电力产品票据的使用………………………（053）
第07节 几种特殊经营行为的税务处理………………………………（053）
一、兼营不同税率的货物或应税劳务………………………………（053）
二、混合销售行为……………………………………………………（054）
三、兼营非应税劳务…………………………………………………（055）
第08节 进口货物征税…………………………………………………（055）
一、进口货物征税的范围及纳税人…………………………………（056）
二、进口货物的适用税率……………………………………………（056）
三、进口货物应纳税额的计算………………………………………（056）
四、进口货物的税收管理……………………………………………（057）
第09节 出口货物退（免）税…………………………………………（057）
一、出口货物退（免）税基本政策…………………………………（058）
二、出口货物退（免）税的适用范围………………………………（058）
三、出口货物的退税率………………………………………………（062）
四、出口货物退税的计算……………………………………………（062）
五、出口货物退（免）税管理………………………………………（066）
六、外商投资项目购买国产设备退税政策…………………………（073）
第10节 纳税义务发生时间与纳税期限………………………………（074）
一、纳税义务发生时间………………………………………………（074）
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二、纳税期限…………………………………………………………（074）
第11节 纳税地点与纳税申报…………………………………………（075）
一、纳税地点…………………………………………………………（075）
二、增值税一般纳税人纳税申报办法………………………………（075）
三、增值税小规模纳税人纳税申报办法……………………………（086）
第12节 增值税专用发票的使用及管理………………………………（087）
一、专用发票领购使用范围…………………………………………（088）
二、专用发票开具范围………………………………………………（088）
三、专用发票开具要求………………………………………………（089）
四、专用发票开具时限………………………………………………（090）
五、电子计算机开具专用发票的要求………………………………（091）
六、专用发票与不得抵扣进项税额的规定…………………………（091）
七、开具专用发票后发生退货或销售折让的处理…………………（092）
八、加强增值税专用发票的管理……………………………………（093）
主要税法依据……………………………………………………………（095）
第03章 消费税法…………………………………………………………（100）
第01节 纳税义务人……………………………………………………（100）
第02节 税目及税率……………………………………………………（100）
一、税目………………………………………………………………（100）
二、税率………………………………………………………………（104）
第03节 应纳税额的计算………………………………………………（105）
一、从价定率计算方法………………………………………………（105）
二、从量定额计算方法………………………………………………（106）
三、从价定率和从量定额混合计算方法……………………………（106）
四、计税依据的特殊规定……………………………………………（107）
五、外购应税消费品已纳税款的扣除………………………………（108）
六、税额减征的规定…………………………………………………（109）
七、酒类关联企业间关联交易消费税问题处理……………………（109）
第04节 自产自用应税消费品应纳税额的计算………………………（110）
一、用于连续生产应税消费品的含义………………………………（110）
二、用于其他方面的规定……………………………………………（110）
三、组成计税价格及税额的计算……………………………………（111）
第05节 委托加工应税消费品应纳税额的计算………………………（112）
一、委托加工应税消费品的确定……………………………………（112）
二、代收代缴税款的规定……………………………………………（113）
三、组成计税价格的计算……………………………………………（113）
四、委托加工收回的应税消费品已纳税款的扣除…………………（114）
第06节 兼营不同税率应税消费品的税务处理………………………（115）
第07节 进口应税消费品应纳税额的计算……………………………（115）
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一、实行从价定率办法应纳税额的计算……………………………（116）
二、实行从量定额办法应纳税额的计算……………………………（116）
三、实行从价定率和从量定额混合征收办法应纳税额的计算……（116）
四、进口卷烟应纳消费税的计算……………………………………（116）
第08节 出口应税消费品退（免）税…………………………………（117）
一、出口退税率的规定………………………………………………（117）
二、出口应税消费品退（免）税政策………………………………（117）
三、出口应税消费品退税额的计算…………………………………（118）
四、出口应税消费品办理退（免）税后的管理……………………（118）
第09节 纳税义务发生时同与纳税期限………………………………（118）
一、消费税纳税义务发生时间………………………………………（118）
二、消费税纳税期限…………………………………………………（119）
第10节 纳税地点与纳税申报…………………………………………（119）
一、消费税的纳税地点………………………………………………（119）
二、消费税纳税申报…………………………………………………（120）
主要税法依据……………………………………………………………（121）
第04章 营业税法…………………………………………………………（124）
第01节 纳税义务人与扣缴义务人……………………………………（124）
一、纳税义务人………………………………………………………（124）
二、扣缴义务人………………………………………………………（125）
第02节 税目与税率……………………………………………………（126）
一、税目………………………………………………………………（126）
二、税率………………………………………………………………（130）
第03节 计税依据………………………………………………………（130）
一、计税依据的一般规定……………………………………………（130）
二、计税依据的具体规定……………………………………………（131）
第04节 应纳税额的计算………………………………………………（136）
第05节 几种特殊经营行为的税务处理………………………………（137）
一、兼营不同税目的应税行为………………………………………（137）
二、混合销售行为……………………………………………………（137）
三、兼营应税劳务与货物或非应税劳务行为………………………（138）
四、营业税与增值税征税范围的划分………………………………（138）
第06节 税收优惠………………………………………………………（141）
一、起征点……………………………………………………………（141）
二、税收优惠规定……………………………………………………（142）
第07节 纳税义务发生时间与纳税期限………………………………（147）
一、纳税义务发生时间………………………………………………（147）
二、纳税期限…………………………………………………………（148）
第08节 纳税地点与纳税申报…………………………………………（149）
一、纳税地点…………………………………………………………（149）
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二、纳税申报…………………………………………………………（150）
主要税法依据……………………………………………………………（150）
第05章 城市维护建设税法………………………………………………（154）
第01节 纳税义务人……………………………………………………（154）
第02节 税率……………………………………………………………（154）
第03节 计税依据………………………………………………………（155）
第04节 应纳税额的计算………………………………………………（155）
第05节 税收优惠………………………………………………………（156）
第06节 征收管理与纳税申报…………………………………………（156）
一、纳税环节…………………………………………………………（156）
二、纳税地点…………………………………………………………（156）
三、纳税期限…………………………………………………………（157）
四、纳税申报…………………………………………………………（157）
附：教育费附加的有关规定……………………………………………（158）
一、教育费附加概述…………………………………………………（158）
二、教育费附加的征收范围及计征依据……………………………（158）
三、教育费附加计征比率……………………………………………（158）
四、教育费附加的计算………………………………………………（158）
五、教育费附加的减免规定…………………………………………（158）
主要税法依据……………………………………………………………（159）
第06章 关税法……………………………………………………………（160）
第01节 征税对象与纳税义务人………………………………………（160）
一、征税对象…………………………………………………………（160）
二、纳税义务人………………………………………………………（161）
第02节 进出口税则……………………………………………………（161）
一、进出口税则概况…………………………………………………（161）
二、税则商品分类目录………………………………………………（161）
三、税则归类…………………………………………………………（164）
四、税率及运用………………………………………………………（164）
第03节 原产地规定……………………………………………………（168）
一、全部产地生产标准………………………………………………（168）
二、实质性加工标准…………………………………………………（168）
三、其他………………………………………………………………（168）
第04节 关税完税价格…………………………………………………（169）
一、一般进口货物完税价格…………………………………………（169）
二、特殊进口货物的完税价格………………………………………（172）
三、出口货物的完税价格……………………………………………（173）
四、进出口货物完税价格中运输及相关费用、保险费的计算……（173）
五、完税价格的审定…………………………………………………（174）
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第05节 应纳税额的计算………………………………………………（175）
一、从价税应纳税额的计算…………………………………………（175）
二、从量税应纳税额的计算…………………………………………（175）
三、复合税应纳税额的计算…………………………………………（175）
四、滑准税应纳税额的计算…………………………………………（175）
第06节 关税减免………………………………………………………（175）
一、法定减免税………………………………………………………（176）
二、特定减免税………………………………………………………（177）
三、临时减免税………………………………………………………（179）
第07节 行李和邮递物品进口税………………………………………（179）
第08节 关税征收管理…………………………………………………（180）
一、关税缴纳…………………………………………………………（180）
二、关税强的制执行…………………………………………………（180）
三、关税退还…………………………………………………………（181）
四、关税补征和追征…………………………………………………（181）
五、关税纳税争议……………………………………………………（182）
主要税法依据……………………………………………………………（182）
第07章 资源税法…………………………………………………………（183）
第01节 纳税义务人……………………………………………………（183）
第02节 税目、单位税额………………………………………………（183）
一、税目、税额………………………………………………………（184）
二、扣缴义务人使用的税额…………………………………………（184）
第03节 课税数量………………………………………………………（185）
一、确定资源税课税数量的基本方法………………………………（185）
二、特殊情况课税数量的确定方法…………………………………（185）
第04节 应纳税额的计算………………………………………………（185）
第05节 税收优惠………………………………………………………（187）
一、减免税项目………………………………………………………（187）
二、出口应税产品不退（免）资源税的规定………………………（187）
第06节 征收管理与纳税申报…………………………………………（187）
一、纳税义务发生时间………………………………………………（187）
二、纳税期限…………………………………………………………（188）
三、纳税地点…………………………………………………………（188）
四、纳税申报…………………………………………………………（188）
主要税法依据……………………………………………………………（189）
第08章 土地增值税法……………………………………………………（190）
第01节 纳税义务人……………………………………………………（191）
第02节 征税范围………………………………………………………（191）
一、征税范围…………………………………………………………（191）
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二、征税范围的界定…………………………………………………（192）
三、若干具体情况的判定……………………………………………（193）
第03节 税率……………………………………………………………（195）
第04节 应税收入与扣除项目的确定…………………………………（196）
一、应税收入的确定…………………………………………………（196）
二、扣除项目的确定…………………………………………………（196）
第05节 应纳税额的计算………………………………………………（198）
一、增值额的确定……………………………………………………（198）
二、应纳税额的计算方法……………………………………………（199）
第06节 税收优惠………………………………………………………（200）
一、建造普通标准住宅的税收优惠…………………………………（200）
二、国家征用收回的房地产的税收优惠……………………………（201）
三、个人转让房地产的税收优惠……………………………………（201）
第07节 征收管理与纳税申报…………………………………………（201）
一、土地增值税的征收管理…………………………………………（201）
二、房地产开发企业土地增值税的清算……………………………（202）
三、纳税地点…………………………………………………………（204）
四、纳税申报…………………………………………………………（204）
主要税法依据……………………………………………………………（207）
第09章 城镇土地使用税法………………………………………………（209）
第01节 纳税义务人……………………………………………………（209）
第02节 征税范围………………………………………………………（210）
第03节 应纳税额的计算………………………………………………（210）
一、计税依据…………………………………………………………（210）
二、税率………………………………………………………………（211）
三、应纳税额的计算方法……………………………………………（212）
第04节 税收优惠………………………………………………………（212）
一、法定免缴土地使用税的优惠……………………………………（212）
二、省、自治区、直辖市地方税务局确定减免土地使用税的优惠（214）
第05节 征收管理与纳税申报…………………………………………（216）
一、纳税期限…………………………………………………………（216）
二、纳税义务发生时间………………………………………………（216）
三、纳税地点和征收机构……………………………………………（216）
四、纳税申报…………………………………………………………（217）
主要税法依据……………………………………………………………（217）
第10章 房产税法…………………………………………………………（219）
第01节 纳税义务人与征税对象………………………………………（219）
一、纳税义务人………………………………………………………（219）
二、征税对象…………………………………………………………（220）
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第02节 征税范围………………………………………………………（220）
第03节 计税依据和税率………………………………………………（220）
一、计税依据…………………………………………………………（220）
二、税率………………………………………………………………（222）
第04节 应纳税额的计算………………………………………………（222）
一、从价计征的计算…………………………………………………（222）
二、从租计征的计算…………………………………………………（222）
第05节 税收优惠………………………………………………………（223）
第06节 征收管理与纳税申报…………………………………………（225）
一、纳税义务发生时间………………………………………………（225）
二、纳税期限…………………………………………………………（225）
三、纳税地点…………………………………………………………（225）
四、纳税申报…………………………………………………………（225）
主要税法依据……………………………………………………………（227）
第11章 车船税法…………………………………………………………（228）
第01节 纳税义务人……………………………………………………（228）
第02节 征税范围………………………………………………………（228）
一、车辆………………………………………………………………（228）
二、船舶………………………………………………………………（228）
第03节 税目与税率……………………………………………………（229）
第04节 应纳税额的计算………………………………………………（230）
一、计税依据…………………………………………………………（230）
二、应纳税额的计算方法……………………………………………（230）
第05节 税收优惠………………………………………………………（231）
一、法定的免税车船…………………………………………………（231）
二、经财政部批准免税的其他车船…………………………………（231）
第06节 征收管理与纳税申报…………………………………………（232）
一、纳税义务发生时间………………………………………………（232）
二、纳税期限…………………………………………………………（232）
三、纳税地点和征收机构……………………………………………（232）
四、纳税申报…………………………………………………………（232）
主要税法依据……………………………………………………………（233）
第12章 印花税法…………………………………………………………（234）
第01节 纳税义务人……………………………………………………（234）
第02节 税目与税率……………………………………………………（235）
一、税目………………………………………………………………（235）
二、税率………………………………………………………………（237）
第03节 应纳税额的计算………………………………………………（239）
一、计税依据的一般规定……………………………………………（239）
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二、计税依据的特殊规定……………………………………………（240）
三、应纳税额的计算方法……………………………………………（242）
第04节 税收优惠………………………………………………………（242）
一、对已缴纳印花税凭证的副本或者抄本免税……………………（242）
二、对财产所有人将财产赠给政府、社会福利单位、学校所立的书据免税………………………………………………………………………………（243）
三、对国家指定的收购部门与村民委员会、农民个人书立的农副产品收购合同免税………………………………………………………………………（243）
四、对无息、贴息贷款合同免税……………………………………（243）
五、对外国政府或者国际金融组织向我国政府及国家金融机构提供优惠贷款所书立的合同免税…………………………………………………………（243）
六、对房地产管理部门与个人签订的用于生活居住的租赁合同免税………………………………………………………………………………（243）
七、对农牧业保险合同免税…………………………………………（243）
八、对特殊货运凭证免税……………………………………………（243）
九、企业改制过程中有关印花税征免规定…………………………（243）
第05节 纳税方法与纳税申报…………………………………………（244）
一、纳税方法…………………………………………………………（244）
二、纳税环节…………………………………………………………（245）
三、纳税地点…………………………………………………………（246）
四、纳税申报…………………………………………………………（246）
第06节 征收管理与违章处罚…………………………………………（247）
一、征收管理…………………………………………………………（247）
二、违章处罚…………………………………………………………（248）
主要税法依据……………………………………………………………（249）
第13章 契税法……………………………………………………………（250）
第01节 征税对象………………………………………………………（250）
一、国有土地使用权出让……………………………………………（251）
二、土地使用权的转让………………………………………………（251）
三、房屋买卖…………………………………………………………（251）
四、房屋赠与…………………………………………………………（251）
五、房屋交换…………………………………………………………（252）
六、承受国有土地使用权支付的土地出让金………………………（252）
第02节 纳税义务人与税率……………………………………………（252）
一、纳税义务人………………………………………………………（252）
二、税率………………………………………………………………（252）
第03节 应纳税额的计算………………………………………………（252）
一、计税依据…………………………………………………………（252）
二、应纳税额的计算方法……………………………………………（253）
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第04节 税收优惠………………………………………………………（253）
一、契税优惠的一般规定……………………………………………（253）
二、契税优惠的特殊规定……………………………………………（254）
第05节 契税征收管理…………………………………………………（255）
一、纳税义务发生时间………………………………………………（255）
二、纳税期限…………………………………………………………（256）
三、纳税地点…………………………………………………………（256）
四、征收管理…………………………………………………………（256）
主要税法依据……………………………………………………………（256）
第14章 企业所得税法……………………………………………………（258）
第01节 纳税义务人及征税对象………………………………………（258）
一、纳税义务人………………………………………………………（258）
二、征税对象…………………………………………………………（259）
第02节 税率……………………………………………………………（260）
第03节 应纳税所得额的计算…………………………………………（260）
一、收入总额…………………………………………………………（261）
二、准予扣除项目……………………………………………………（268）
三、不准予扣除项目…………………………………………………（292）
四、亏损弥补…………………………………………………………（293）
五、关联企业应纳税所得额的确定…………………………………（295）
第04节 资产的税务处理………………………………………………（295）
一、固定资产的计价和折旧…………………………………………（296）
二、无形资产的计价和摊销…………………………………………（298）
三、递延资产的扣除…………………………………………………（299）
四、成本的计价方法及管理…………………………………………（299）
第05节 股权投资与合并分立的税务处理……………………………（300）
一、股权投资的税务处理……………………………………………（300）
二、企业合并业务的税务处理………………………………………（303）
三、企业分立业务的税务处理………………………………………（304）
四、企业债务重组业务的所得税处理………………………………（305）
第06节 应纳税额的计算………………………………………………（306）
一、核算征收应纳税额的计算………………………………………（306）
二、核定征收应纳税额的计算………………………………………（310）
三、债转股企业所得税的计税办法…………………………………（311）
第07节 税收优惠………………………………………………………（312）
第08节 税额扣除………………………………………………………（318）
一、境外所得已纳税额的扣除………………………………………（318）
二、境内投资所得已纳税额的扣除…………………………………（320）
第09节 征收管理与纳税申报…………………………………………（320）
一、征收缴纳方法……………………………………………………（320）
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二、企业所得税汇算清缴管理办法…………………………………（321）
三、纳税地点…………………………………………………………（323）
四、汇总（合并）缴纳企业所得税的管理…………………………（324）
五、纳税申报…………………………………………………………（326）
主要税法依据……………………………………………………………（357）
第15章 外商投资企业和外国企业所得税法……………………………（361）
第01节 纳税义务人及征税对象………………………………………（361）
一、纳税义务人………………………………………………………（361）
二、征税对象…………………………………………………………（362）
第02节 税率……………………………………………………………（363）
第03节 应纳税所得额的计算…………………………………………（363）
一、应纳税所得额的概念……………………………………………（363）
二、应纳税所得额的计算公式………………………………………（366）
三、准予列支的项目…………………………………………………（367）
四、不得列为成本、费用和损失的项目……………………………（370）
五、特殊行业或项目计算应纳税所得额的具体规定………………（371）
第04节 资产的税务处理………………………………………………（373）
一、固定资产的计价和折旧…………………………………………（373）
二、无形资产的计价和摊销…………………………………………（375）
三、递延资产的摊销…………………………………………………（375）
四、存货的计价方法…………………………………………………（375）
五、资产重估变值的税务处理………………………………………（375）
第05节 税收优惠………………………………………………………（376）
一、减免税优惠………………………………………………………（376）
二、再投资退税………………………………………………………（385）
三、亏损弥补…………………………………………………………（389）
四、购买国产设备投资抵免企业所得税……………………………（390）
第06节 境外所得已纳税款的扣除……………………………………（392）
第07节 关联企业业务往来……………………………………………（392）
一、关联企业的认定…………………………………………………（392）
二、对关联企业应纳税所得额的调整………………………………（393）
三、关联企业的税务管理……………………………………………（394）
第08节 应纳税额的计算………………………………………………（395）
一、应纳所得税额的计算方法………………………………………（395）
二、境外所得税抵免的计算方法……………………………………（396）
三、预提所得税的计算方法…………………………………………（397）
四、再投资退税额的计算方法………………………………………（398）
第09节 征收管理与纳税申报…………………………………………（398）
一、征收管理的基本规定……………………………………………（398）
二、纳税年度…………………………………………………………（400）
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三、申报缴纳的具体方法……………………………………………（401）
四、纳税申报…………………………………………………………（403）
主要税法依据……………………………………………………………（406）
第16章 个人所得税法……………………………………………………（408）
第01节 纳税义务人……………………………………………………（409）
一、居民纳税义务人…………………………………………………（409）
二、非居民纳税义务人………………………………………………（410）
第02节 所得来源的确定………………………………………………（411）
第03节 应税所得项目…………………………………………………（412）
一、工资、薪金所得…………………………………………………（412）
二、个体工商户的生产、经营所得…………………………………（413）
三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得……………………（414）
四、劳务报酬所得……………………………………………………（414）
五、稿酬所得…………………………………………………………（416）
六、特许权使用费所得………………………………………………（416）
七、利息、股息、红利所得…………………………………………（416）
八、财产租赁所得……………………………………………………（417）
九、财产转让所得……………………………………………………（417）
十、偶然所得…………………………………………………………（419）
十一、经国务院财政部门确定征税的其他所得……………………（419）
第04节 税率……………………………………………………………（420）
一、工资、薪金所得…………………………………………………（420）
二、个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得……………………………………………………………………………（420）
三、稿酬所得…………………………………………………………（421）
四、劳务报酬所得……………………………………………………（421）
五、特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得…………………………………………………（421）
第05节 应纳税所得额的规定…………………………………………（422）
一、费用减除标准……………………………………………………（422）
二、附加减除费用适用的范围和标准………………………………（423）
三、每次收入的确定…………………………………………………（424）
四、应纳税所得额的其他规定………………………………………（425）
第06节 应纳税额的计算………………………………………………（426）
一、工资、薪金所得应纳税额的计算………………………………（426）
二、个体工商户的生产、经营所得应纳税额的计算………………（427）
三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳税额的计算…（429）
四、劳务报酬所得应纳税额的计算…………………………………（429）
五、稿酬所得应纳税额的计算………………………………………（431）
六、特许权使用费所得应纳税额的计算……………………………（431）
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七、利息、股息、红利所得应纳税额的计算………………………（431）
八、财产租赁所得应纳税额的计算…………………………………（431）
九、财产转让所得应纳税额的计算…………………………………（433）
十、偶然所得应纳税额的计算………………………………………（435）
十一、其他所得应纳税额的计算……………………………………（435）
十二、应纳税额计算中的特殊问题…………………………………（435）
第07节 税收优惠………………………………………………………（448）
一、免征个人所得税的优惠…………………………………………（448）
二、减征个人所得税的优惠…………………………………………（449）
三、暂免征收个人所得税的优惠……………………………………（450）
四、对在中国境内无住所，但在境内居住1年以上、不到5年的纳税人的减免税优惠……………………………………………………………………（451）
五、对在中国境内无住所，但在一个纳税年度中在中国境内居住不超过90日的纳税人的减免税优惠…………………………………………………（451）
第08节 境外所得的税额扣除…………………………………………（451）
第09节 纳税申报及缴纳………………………………………………（453）
一、自行申报纳税……………………………………………………（453）
二、代扣代缴纳税……………………………………………………（457）
三、核定征收…………………………………………………………（459）
四、个人所得税的管理………………………………………………（460）
主要税法依据……………………………………………………………（467）
第17章 税收征收管理法…………………………………………………（471）
第01节 税收征收管理法概述…………………………………………（471）
一、税收征收管理法的立法目的……………………………………（471）
二、税收征收管理法的适用范围……………………………………（472）
三、税收征收管理法的遵守主体……………………………………（472）
四、税收征收管理权利和义务的设定………………………………（473）
第02节 税务管理………………………………………………………（474）
一、税务登记管理……………………………………………………（474）
二、账薄、凭证管理…………………………………………………（481）
三、纳税申报管理……………………………………………………（484）
第03节 税款征收………………………………………………………（486）
一、税款征收的原则…………………………………………………（486）
二、税款征收的方式…………………………………………………（487）
三、税款征收制度……………………………………………………（488）
第04节 税务检查………………………………………………………（501）
一、税务检查的形式和方法…………………………………………（501）
二、税务检查的职责…………………………………………………（503）
第05节 法律责任………………………………………………………（504）
一、违反税务基本管理规定行为的处罚……………………………（504）
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二、扣缴义务人违反账簿、凭证管理的处罚………………………（505）
三、纳税人、扣缴义务人未按规定进行纳税申报的法律责任……（505）
四、对偷税的认定及其法律责任……………………………………（505）
五、进行虚假申报或不进行申报行为的法律责任…………………（505）
六、逃避追缴欠税的法律责任………………………………………（506）
七、骗取出口退税的法律责任………………………………………（506）
八、抗税的法律责任…………………………………………………（506）
九、在规定期限内不缴或者少缴税款的法律责任…………………（506）
十、扣缴义务人不履行扣缴义务的法律责任………………………（507）
十一、不配合税务机关依法检查的法律责任………………………（507）
十二、非法印制发票的法律责任……………………………………（507）
十三、有税收违法行为而拒不接受税务机关处理的法律责任……（508）
十四、银行及其他金融机构拒绝配合税务机关依法执行职务的法律责任………………………………………………………………………………（508）
十五、擅自改变税收征收管理范围的法律责任……………………（508）
十六、不移送的法律责任……………………………………………（508）
十七、税务人员不依法行政的法律责任……………………………（509）
十八、渎职行为的法律责任…………………………………………（509）
十九、不按规定征收税款的法律责任………………………………（509）
二十、违反税务代理的法律责任……………………………………（510）
第06节 纳税评估管理办法……………………………………………（510）
一、纳税评估指标……………………………………………………（510）
二、纳税评估对象……………………………………………………（511）
三、纳税评估方法……………………………………………………（511）
四、评估结果处理……………………………………………………（512）
五、评估工作管理……………………………………………………（513）
六、纳税评估通用分析指标及其使用方法…………………………（514）
第07节 纳税担保试行办法……………………………………………（518）
一、纳税保证…………………………………………………………（518）
二、纳税抵押…………………………………………………………（520）
三、纳税质押…………………………………………………………（521）
四、法律责任…………………………………………………………（522）
主要税法依据……………………………………………………………（523）
第18章 税务行政法制……………………………………………………（524）
第01节 税务行政处罚…………………………………………………（524）
一、税务行政处罚的原则……………………………………………（525）
二、税务行政处罚的设定和种类……………………………………（525）
三、税务行政处罚的主体与管辖……………………………………（526）
四、税务行政处罚的简易程序………………………………………（526）
五、税务行政处罚的一般程序………………………………………（527）
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六、税务行政处罚的执行……………………………………………（529）
第02节 税务行政复议…………………………………………………（530）
一、税务行政复议的概念……………………………………………（530）
二、税务行政复议的受案范围………………………………………（530）
三、税务行政复议的管辖……………………………………………（532）
四、税务行政复议的申请……………………………………………（533）
五、税务行政复议的受理……………………………………………（533）
六、税务行政复议决定………………………………………………（534）
七、税务行政复议的其他有关规定…………………………………（536）
第03节 税务行政诉讼…………………………………………………（536）
一、税务行政诉讼的概念……………………………………………（536）
二、税务行政诉讼的原则……………………………………………（537）
三、税务行政诉讼的管辖……………………………………………（537）
四、税务行政诉讼的受案范围………………………………………（538）
五、税务行政诉讼的起诉和受理……………………………………（539）
六、税务行政诉讼的审理和判决……………………………………（540）
第04节 税务行政赔偿…………………………………………………（540）
一、概述………………………………………………………………（541）
二、赔偿范围…………………………………………………………（542）
三、赔偿程序…………………………………………………………（543）
四、赔偿方式与费用标准……………………………………………（545）
主要税法依据……………………………………………………………（546）
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第一章 税法概论
第一节 税法的概念
一、税法的定义
税法是国家制定的用以调整国家与纳税人之间在征纳税方面的权利及义务关系的法律规范的总称。它是国家及纳税人依法征税、依法纳税的行为准则。其目的是保障国家利益和纳税人的合法权益维护正常的税收秩序，保证国家的财政收入。
税法与税收密不可分，税法是税收的法律表现形式，税收则是税法所确定的具体内容。一般了解。税收与税法的关系：有税必有法，无法不成税。
因此，了解税收的本质与特征是非常必要的。税收是国家为了行使其职能而取得财政收入的一种方式。它的特征主要表现在三个方面：
一是强制性。主要指国家以社会管理者的身份，用法律、法规等形式对征收捐税加以规定，并依照法律强制征税。
二是无偿性。主要指国家征税后，税款即成为财政收入，不再归还纳税人，也不支付任何报酬。
三是固定性。主要指在征税之前，以法的形式预先规定了课税对象、课税额度和课税方法等。
因此，税法就是国家凭借其权力，利用税收工具的强制性、无偿性、固定性的特征参与社会产品和国民收入分配的法律规范的总称。
二、税收法律关系
国家征税与纳税人纳税形式上表现为利益分配的关系，但经过法律明确其双方的权利与义务后，这种关系实质上已上升为一种特定的法律关系。了解税收法律关系，对于正确理解国家税收的本质，严格依法纳税、依法征税都具有重要的意义。
（一）税收法律关系的构成
税收法律关系在总体上与其他法律关系一样，都是由权利主体、客体和法律关系内容三方面构成的，但在三方面的内涵上，税收法律关系则具有特殊性。
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1．权利主体。①双主体；②对纳税方采用属地兼属人原则；③权利主体双方法律地位平等，但权利与义务不对等。
即税收法律关系中享有权利和承担义务的当事人。在我国税收法律关系中，权利主体一方是代表国家行使征税职责的国家税务机关，包括国家各级税务机关、海关和财政机关，另一方是履行纳税义务的人，包括法人、自然人和其他组织，在华的外国企业、组织、外籍人、无国籍人，以及在华虽然没有机构、场所但有来源于中国境内所得的外国企业或组织。这种对税收法律关系中权利主体另一方的确定，在我国采取的是属地兼属人的原则。
在税收法律关系中权利主体双方法律地位平等，只是因为主体双方是行政管理者与被管理者的关系，所以双方的权利与义务不对等，因此，与一般民事法律关系中主体双方权利与义务平等是不一样的，这是税收法律关系的一个重要特征。
2．权利客体。
即税收法律关系主体的权利、义务所共同指向的对象，也就是征税对象。例如，所得税法律关系客体就是生产经营所得和其他所得，财产税法律关系客体即是财产，流转税法律关系客体就是货物销售收入或劳务收入。税收法律关系客体也是国家利用税收杠杆调整和控制的目标国家在一定时期根据客观经济形势发展的需要，通过扩大或缩小征税范围调整征税对象，以达到限制或鼓励国民经济中某些产业、行业发展的目的。
3．税收法律关系的内容。
税收法律关系的内容就是权利主体所享有的权利和所应承担的义务，这是税收法律关系中最实质的东西，也是税法的灵魂。它规定权利主体可以有什么行为，不可以有什么行为，若违反了这些规定，须承担相应的法律责任。 国家税务主管机关的权利主要表现在依法进行征税、税务检查以及对违章者进行处罚；其义务主要是向纳税人宣传、咨询、辅导税法，及时把征收的税款解缴国库，依法受理纳税人对税收争议的申诉等。
纳税义务人的权利主要有多缴税款申请退还权、延期纳税权、依法申请减免税权、申请复议和提起诉讼权等。其义务主要是按税法规定办理税务登记、进行纳税申报、接受税务检查、依法缴纳税款等。
（二）税收法律关系的产生、变更与消灭
税法是引起税收法律关系的前提条件，但税法本身并不能产生具体的税收法律关系。税收法律关系的产生、变更和消灭必须有能够引起税收法律关系产生、变更或消灭的客观情况，也就是由税收法律事实来决定。这种税收法律事实，一般指税务机关依法征税的行为和纳税人的经济活动行为，发生这种行为才能产生、变更或消灭税收法律关系。例如纳税人开业经营即产生税收法律关系，纳税人转业或停业就造成税收法律关系的变更或消灭。
（三）税收法律关系的保护
税收法律关系是同国家利益及企业和个人的权益相联系的。保护税收法律关系实质上就是保护国家正常的经济秩序，保障国家财政收入。维护纳税人的合法权益。税收法律关系的保护形式和方法是很多的，税法中关于限期纳税、征收滞纳金和罚款的规定，《中华人民共和国刑法》（以下简称《刑法》）
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对构成偷税、抗税罪给予刑罚的规定，以及税法中对纳税人不服税务机关征税处理决定，可以申请复议或提出诉讼的规定等都是对税收法律关系的直接保护。税收法律关系的保护对权利主体双方是对等的，不能只对一方保护，而对另一方不予保护，对权利享有者的保护，就是对义务承担者的制约。
三、税法的构成要素
税法的构成要素一般包括总则、纳税义务人、征税对象、税目、税率、纳税环节、纳税期限、纳税地点、减税免税、罚则、附则等项目。
（一）总则。主要包括立法依据、立法目的、适用原则等。
（二）纳税义务人。即纳税主体，主要是指一切履行纳税义务的法人、自然人及其他组织。
（三）征税对象。即纳税客体，主要是指税收法律关系中征纳双方权利义务所指向的物或行为。这是区分不同税种的主要标志，我国现行税收法律、法规都有自己特定的征税对象。比如，企业所得税的征税对象就是应税所得，增值税的征税对象就是商品或劳务在生产和流通过程中的增值额。
（四）税目。是各个税种所规定的具体征税项目。它是征税对象的具体化。比如，消费税具体规定了烟、酒等ll个税目。
（五）税率。是对征税对象的征收比例或征收额度。税率是计算税额的尺度，也是衡量税负轻重与否的重要标志。我国现行的税率主要有：
1．比例税率。即对同一征税对象，不分数额大小，规定相同的征收比例。我国的增值税、营业税、城市维护建设税、企业所得税等采用的是比例税率。
2．超额累进税率。即把征税对象按数额的大小分成若干等级，每等级规定一个税率，税率依次提高，但每一纳税人的征税对象则依所属等级同时适用几个税率分别计算，将计算结果相加后得出应纳税款。目前采用这种税率的有个人所得税。
3．定额税率。即按征税对象确定的计算单位，直接规定一个固定的税额。目前采用定额税率的有资源税、城镇土地使用税、车船使用税等。
4．超率累进税率。即以征税对象数额的相对率划分若干级距，分别规定相应的差别税率，相对率每超过一个级距的，对超过的部分就按高一级的税率计算征税。目前，采用这种税率的是土地增值税。
（六）纳税环节。主要指税法规定的征税对象在从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节。如流转税在生产和流通环节纳税、所得税在分配环节纳税等。
（七）纳税期限。是指纳税人按照税法规定缴纳税款的期限。比如，企业所得税在月份或者季度终了后15日内预缴，年度终了后4个月内汇算清缴多退少补；营业税的纳税期限，分别为5日、l0日、l5日或者1个月，纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定，不能按照固定期限纳税的。可以按次纳税。
（八）纳税地点。主要是指根据各个税种纳税对象的纳税环节和有利于对
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税款的源泉控制而规定的纳税人（包括代征、代扣、代缴义务人）的具体纳税地点。
（九）减税免税。主要是对某些纳税人和征税对象采取减少征税或者免予征税的特殊规定。
（十）罚则。主要是指对纳税人违反税法的行为采取的处罚措施。
（十一）附则。附则一般都规定与该法紧密相关的内容。比如该法的解释权、生效时间等。
四、税法的分类
税法体系中按各税法的立法目的、征税对象、权限划分、适用范围、职能作用的不同，可分为不同类型的税法。
（一）按照税法的基本内容和效力的不同，可分为税收基本法和税收普通法。
税收基本法是税法体系的主体和核心，在税法体系中起着税收母法的作用。其基本内容一般包括：税收制度的性质、税务管理机构、税收立法与管理权限、纳税人的基本权利与义务、税收征收范围（税种）等。我国目前还没有制定统一的税收基本法，随着我国税收法制建设的发展和完善将研究制定税收基本法。税收普通法是根据税收基本法的原则，对税收基本法规定的事项分别立法实施的法律。如个人所得税法、税收征收管理法等。
（二）按照税法的职能作用的不同，可分为税收实体法和税收程序法。
税收实体法主要是指确定税种立法，具体规定各税种的征收对象、征收范围、税目、税率、纳税地点等。例如，《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》、《中华人民共和国个人所得税法》就属于税收实体法。税收程序法是指税务管理方面的法律，主要包括税收管理法、纳税程序法、发票管理法、税务机关组织法、税务争议处理法等。《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征收管理法》）就属于税收程序法。
（三）按照税法征收对象的不同，可分为四种：
1．对流转额课税的税法。主要包括增值税、营业税、消费税、关税等税法。这类税法的特点是与商品生产、流通、消费有密切联系。对什么商品征税，税率多高，对商品经济活动都有直接的影响，易于发挥对经济的宏观调控作用。
2．对所得额课税的税法。主要包括企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税等税法。其特点是可以直接调节纳税人收入，发挥其公平税负、调整分配关系的作用。
3．对财产、行为课税的税法。主要是对财产的价值或某种行为课税。包括房产税、印花税等税法。
4．对自然资源课税的税法。主要是为保护和合理使用国家自然资源而课征的税。我国现行的资源税、城镇土地使用税等税种均属于资源课税的范畴。
（四）按照主权国家行使税收管辖权的不同，可分为国内税法、国际税法、外国税法等。
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国内税法一般是按照属人或属地原则，规定一个国家的内部税收制度。国际税法是指国家间形成的税收制度，主要包括双边或多边国家间的税收协定、条约和国际惯例等。外国税法是指外国各个国家制定的税收制度。
（五）按照税收收入归属和征收管辖权限的不同，可分为中央税、地方税和中央与地方共享税。
中央税属于中央政府的财政收入，由国家税务局征收管理如消费税、关税等为中央税。地方税属于各级地方政府的财政收入，由地方税务局征收管理，如城市维护建设税、城镇土地使用税等为地方税。中央与地方共享税属于中央政府和地方政府的共同收入，目前主要由国家税务局征收管理，如增值税。
当前，除个别小税种地方有立法权外，其余税种的立法权均属中央。
五、税法的作用
由于税法调整的对象涉及社会经济活动的各个方面，与国家的整体利益及企业、单位、个人的直接利益有着密切的关系并且在建立和发展我国社会主义市场经济体制中，国家将通过制定实施税法加强对国民经济的宏观调控，因此，税法的地位越来越重要。正确认识税法在我国社会主义市场经济发展中的重要作用，对于我们在实际工作中准确地把握和认真执行税法的各项规定是很必要的。我国税法的重要作用主要有这样几方面：
（一）税法是国家组织财政收入的法律保障
为了维护国家机器的正常运转以及促进国民经济健康发展，必须筹集大最的资金。即组织国家财政收入。为了保证税收组织财政收入职能的发挥，必须通过制定税法，以法律的形式确定企业、单位和个人履行纳税义务的具体项目、数额和纳税程序惩治偷逃税款的行为，防止税款流失保证国家依法征税，及时足额地取得税收收入。针对我国税费并存(政府收费)的宏观分配格局，今后一段时期，我国实施税制改革，一个重要的目的就是要逐步提高税收占国民生产总值的比重，以保障财政收入。
（二）税法是国家宏观调控经济的法律手段
我国建立和发展社会主义市场经济体制，一个重要的改革目标，就是从过去国家习惯于用行政手段直接管理经济，向主要运用法律、经济的手段宏观调控经济转变。税收作为国家宏观调控的重要手段，通过制定税法，以法律的形式确定国家与纳税人之间的利益分配关系，调节社会成员的收入水平，调整产业结构和社会资源的优化配置，使之符合国家的宏观经济政策；同时，以法律的平等原则，公平经营单位和个人的税收负担，鼓励平等竞争，为市场经济的发展创造良好的条件。例如，1994年实施的增值税和消费税暂行条例，对于调整产业结构，促进商品的生产、流通，适应市场竞争机制的要求，都发挥了积极的作用。
（三）税法对维护经济秩序有重要的作用
由于税法的贯彻执行，涉及从事生产经营活动的每个单位和个人，一切经营单位和个人通过办理税务登记、建账建制、纳税申报，其各项经营活动都将
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纳入税法的规范制约和管理范围，都将较全面地反映出纳税人的生产经营情况。这样税法就确定了一个规范有效的纳税秩序和经济秩序监督经营单位和个人依法经营，加强经济核算，提高经营管理水平；同时，税务机关按照税法规定对纳税人进行税务检查，严肃查处偷逃税款及其他违反税法规定的行为，也将有效地打击各种违法经营活动，为国民经济的健康发展创造个良好、稳定的经济秩序。
（四）税法能有效地保护纳税人的合法权益
由于国家征税直接涉及纳税人的切身利益，如果税务机关随意征税就会侵犯纳税人的合法权益，影响纳税人的正常经营，这是法律所不允许的。因此，税法在确定税务机关征税权力和纳税人履行纳税义务的同时，相应规定了税务机关必尽的义务和纳税人享有的权利，如纳税人享有延期纳税权、申请减税免税权、多缴税款要求退还权、不服税务机关的处理决定申请复议或提起诉讼权等；税法还严格规定了对税务机关执法行为的监督制约制度，如进行税收征收管理必须按照法定的权限和程序行事，造成纳税人合法权益损失的要负赔偿责任等。所以说，税法不仅是税务机关征税的法律依据同时也是纳税人保护自身合法权益的重要法律依据。
（五）税法是维护国家权益，促进国际经济交往的可靠保证
在国际经济交往中，任何国家对在本国境内从事生产、经营的外国企业或个人都拥有税收管辖权，这是国家权益的具体体现。我国自1979年实行对外开放以来，在平等互利的基础上，不断扩大和发展同各国、各地区的经济交流与合作，利用外资、引进技术的规模、渠道和形式都有了很大发展。我国在建立和完善涉外税法的同时，还同80多个国家签订了避免双重征税的协定。这些税法规定既维护了国家的权益，又为鼓励外商投资，保护国外企业或个人在华合法经营，发展国家间平等互利的经济技术合作关系，提供了可靠的法律保障。
第二节 税法的地位及与其他法律的关系
了解税法在整个国家法律中所处的地位，以及与其他法律之间的关系，能使我们更好地执行税法，有效地打击违反税法的犯罪行为。
一、税法的地位
税法是我国法律体系的重要组成部分。在我国法律体系中，税法的地位是由税收在国家经济活动中的重要性决定的。第一，税收收入是政府取得财政收入的基本来源，而财政收入是维持国家机器正常运转的经济基础；第二，税收是国家宏观调控的重要手段。因为它是调整国家与企业和公民个人分配关系的最基本、最直接的方式。特别是在市场条件下，税收的上述两项作用表现得非常明显。
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税收与法密不可分，有税必有法，无法不成税。现代国家大多奉行立宪征税、依法治税的原则，即政府的征税权由宪法授予，税收法律须经议会批准，税务机关履行职责必须依法办事，税务争讼要按法定程序解决。简而言之，国家的一切税收活动，均以法定方式表现出来。因此，税法属于国家法律体系中一个重要的部门法，它是调整国家与各个经济单位及公民个人分配关系的基本法律规范。
二、税法与其他法律的关系
涉及税收征纳关系的法律规范，除税法本身直接在税收实体法、税收程序法、税收争讼法、税收处罚法中规定外，在某种情况下也援引一些其他法律。
（一）税法与《宪法》的关系
《宪法》是我国的根本大法，它是制定所有法律、法规的依据和章程。税法是国家法律的组成部分，当然也是依据《宪法》，的原则制定的。
《宪法》第五十六条规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”这里一是明确了国家可以向公民征税，二是明确了向公民征税要有法律依据。因此，《宪法》的这一条规定是立法机关制定税法并据以向公民征税以及公民必须依照税法纳税的最直接的法律依据。
《宪法》还规定，国家要保护公民的合法收入、财产所有权，保护公民的人身自由不受侵犯等。因此，在制定税法时，就要规定公民应享受的各项权利以及国家税务机关行使征税权的约束条件，同时要求税务机关在行使征税权时，不能侵犯公民的合法权益等。
《宪法》第三十三条规定：“中华人民共和国公民在法律面前一律平等”，即凡是中国公民都应在法律面前处于平等的地位。在制定税法时也应遵循这个原则，对所有的纳税人平等对待，不能因为纳税人的种族、性别、出身、年龄等不同而在税收上给予不平等的待遇。
（二）税法与民法的关系
民法是调整平等主体之间，也就是公民之间、法人之间、公民与法人之间财产关系和人身关系的法律规范，故民法调整方法的主要特点是平等、等价和有偿。而税法的本质是国家依据政治权力向公民进行课税，是调整国家与纳税人关系的法律规范，这种税收征纳关系不是商品的关系，明显带有国家意志和强制的特点，其调整方法要采用命令和服从的方法，这是由税法与民法的本质区别所决定的。
但两者之间又有联系，当税法的某些规范同民法的规范基本相同时，税法一般援引民法条款。在征税过程中，经常涉及大量的民事权利和义务问题。比如，印花税中有关经济合同关系的成立，房产税中有关房屋的产权认定等，而这些在民法中已予以规定，所以，税法就不再另行规定。
当涉及税收征纳关系的问题时，一般应以税法的规范为准则，比如，两个关联企业之间，一方以高进低出的价格与对方进行商业交易，然后再以其他方式从对方取得利益补偿，以达到避税的目的。虽然上述交易符合民法中规定的“民事活动应遵循自愿、公平、等价有偿、诚实信用”的原则。但是违反了税
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法规定，应该按照税法的规定对这种交易傲相应的调整。
（三）税法与《刑法》的关系
税法与《刑法》有本质区别。《刑法》是关于犯罪、刑事责任与刑罚的法律规范的总和。税法则是调整税收征纳关系的法律规范，其调整的范围不同。
两者也有着密切的联系，因为税法和《刑法》对于违反税法都规定了处罚条款。但应该指出的是，违反了税法，并不一定就是犯罪。例如，我国修改后的《刑法》第二百零一条规定：“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的l0％以上不满30％并且偷税数额在1万元以上不满l0万元的，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处3年以下有期徒刑或者拘役……”而《税收征收管理法》第六十三条规定：“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或少缴的税款、滞纳金，并处不缴或少缴的税款50％以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”从上面可以看出，两者之间的区别就在于情节是否严重，轻者给予行政处罚，重者则要承担刑事责任，给予刑事处罚。
第三节 我国税收的立法原则一般了解。
税收立法原则是指在税收立法活动中必须遵循的准则。我国的税收立法原则是根据我国的社会性质和具体国情确定的，是立法机关根据社会经济活动、经济关系，特别是税收征纳双方的特点确定的，并贯穿于税收立法工作始终的指导方针。税收立法主要应遵循以下几个原则：
一、从实际出发的原则
从实际出发，这是唯物主义的思想路线在税收立法实践中的运用和体现。贯彻这个原则，首先要求税收立法必须根据经济、政治发展的客观需要，反映客观规律，也就是从中国国情出发，充分尊重社会经济发展规律和税收分配理论。其次，要客观反映一定时期国家、社会、政治、经济等各方面的实际情况，既不能被某些条条框框所束缚，也不能盲目抄袭别国的立法模式。在此基础上，充分运用科学知识和技术手段，不断丰富税收立法理论，完善税法体系，以适应社会主义市场经济发展的客观需要。
二、公平原则
在税收立法中一定要体现公平原则。所谓公平，就是要体现合理负担原则。在市场经济体制下，参加市场竞争的各个主体需要有一个平等竞争的环
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境，而税收的公平是实现平等竞争的重要条件。公平主要体现在三个方面：一是从税收负担能力上看，负担能力大的应多纳税，负担能力小的应少纳税，没有负担能力的不纳税。二是从纳税人所处的生产和经营环境看，由于客观环境优越而取得超额收入或级差收益者应多纳税，反之少纳税。三是从税负平衡看，不同地区、不同行业间及多种经济成分之间的实际税负必须尽可能公平。
三、民主决策的原则
民主决策的原则主要指税收立法过程中必须充分倾听群众的意见，严格按照法定程序进行，确保税收法律能体现广大群众的根本利益。坚持这个原则，要求税收立法的主体应以人民代表大会及其常务委员会为主，按照法定程序进行；对税收法案的审议，要进行充分的辩论，倾听各方面意见；税收立法过程要公开化，让广大公众及时了解税收立法的全过程，以及立法过程中各个环节的争论情况和如何达成共识的。
四、原则性与灵活性相结合的原则
在制定税法时，要求明确、具体、严谨、周密。但是，为了保证税法制定后在全国范围内、在各个地区都能贯彻执行，不致与现实脱节，又要求在制定税法时，不能规定得过细过死。这就要求必须坚持原则性与灵活性相结合的原则。具体讲，就是必须贯彻法制的统一性与因时、因地制宜相结合。法制的统一性，表现在税收立法上，就是税收立法权只能由国家最高权力机关来行使，各地区、各部门不能擅自制定违背国家宪法和法律的所谓“土政策”、“土规定”。但是，我国又是一个幅员辽阔、人口众多、多民族的国家，各地区的经济文化发展水平不平衡，政治状况也不尽相同，因而对不同地区不能强求一样。因此，为了照顾不同地区、特别是少数民族地区不同的情况和特点，为了充分发挥地方的积极性，在某些情况下，允许地方在遵守国家法律、法规的前提下，制定适合当地的实施办法等。因此，只有贯彻这个原则，才能制定出既符合全国统一性要求，又能适应各地区实际情况的税法。
五、法律的稳定性、连续性与废、改、立相结合的原则
制定税法，是与一定经济基础相适应的。税法一旦制定，在一定阶段内就要保持其稳定性，不能朝令夕改，变化不定。如果税法经常变动，不仅会破坏税法的权威和严肃性，而且会给国民经济生活造成非常不利的影响。但是，这种稳定性不是绝对的，因为社会政治、经济状况是不断变化的，税法也要进行相应的发展变化。这种发展变化具体表现在：有的税法，已经过时，需要废除；有的税法，部分失去效力，需要修改、补充；根据新的情况，需要制定新的税法。此外，还必须注意保持税法的连续性，即税法不能中断，在新的税法未制定前，原有的税法不应随便中止失效；在修改、补充或制定新的税法时，应保持与原有税法的承续关系，应在原有税法的基础上，结合新的实践经验，修改、补充原有的税法和制定新的税法。只有遵循这个原则，才能制定出符合社会政治、经济发展规律的税法。
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第四节 我国税法的制定与实施
税法的制定和实施就是我们通常所说的税收立法和税收执法。税法的制定是税法实施的前提，有法可依，有法必依，执法必严，违法必究，是税法制定与实施过程中必须遵循的基本原则。
一、税法的制定
税收立法是指有权的机关依据一定的程序，遵循一定的原则，运用一定的技术，制定、公布、修改、补充和废止有关税收法律、法规、规章的活动。
（一）税收立法机关
根据我国《宪法》、《全国人民代表大会组织法》、《国务院组织法》以及《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》的规定，我国的立法体制是：全国人民代表大会及其常务委员会行使立法权，制定法律；国务院及所属各部委，有权根据宪法和法律制定行政法规和规章；地方人民代表大会及其常务委员会，在不同宪法、法律、行政法规抵触的前提下；有权制定地方性法规，但要报全国人大常委会和国务院备案；民族自治地方的人大有权依照当地民族政治、经济和文化的特点，制定自治条例和单行条例。
各有权机关根据国家立法体制规定，所制定的一系列税收法律、法规、规章和规范性文件，构成了我国的税收法律体系。需要说明的是，我们平时所说的税法，有广义和狭义之分。广义概念上的税法包括所有调整税收关系的法律、法规、规章和规范性文件，是税法体系的总称；而狭义概念上的税法是特指由全国人民代表大会及其常务委员会制定和颁布的税收法律。由于制定税收法律、法规和规章的机关不同，其法律级次不同，因此其法律效力也不同。下面简单地予以介绍。
1．全国人民代表大会和全国人大常委会制定的税收法律。
《宪法》第五十八条规定：“全国人民代表大会和全国人民代表大会常务委员会行使国家立法权。”上述规定确定了我国税收法律的立法权由全国人大及其常委会行使，其他任何机关都没有制定税收法律的权力。在国家税收中，凡是基本的、全局性的问题，例如，一国家税收的性质，税收法律关系中征纳双方权利与义务的确定，税种的设置，税目、税率的确定等，都需要由全国人大及其常委会以税收法律的形式制定实施，并且在全国范围内，无论对国内纳税人，还是涉外纳税人都普遍适用。在现行税法中，如《外商投资企业和外国企业所得税法》、《个人所得税法》、《税收征收管理法》以及l993年l2月全国人大常委会通过的《关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定》都是税收法律。除《宪法》外，在税收法律体系中，税收法律具有最高的法律效力，是其他机关制定税收法规、规章的法律依据，其他各级机关制定的税收法规、规章，都不得与《宪法》和税收法律相抵触
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2．全国人大或人大常委会授权立法。
授权立法是指全国人民代表大会及其常务委员会根据需要授权国务院制定某些具有法律效力的暂行规定或者条例。授权立法与制定行政法规不同。国务院经授权立法所制定的规定或条例等，具有国家法律的性质和地位，它的法律效力高于行政法规，在立法程序上还需报全国人大常委会备案。l984年9月1日，全国人大常委会授权国务院改革工商税制和发布有关税收条例。l985年全国人大授权国务院在经济体制改革和对外开放方面可以制定暂行的规定或者条例，都是授权国务院立法的依据。按照这两次授权立法，国务院从l994年1月1日起实施工商税制改革，制定实施了增值税、营业税、消费税、资源税、土地增值税、企业所得税等6个暂行条例。授权立法，在一定程度上解决了我国经济体制改革和对外开放工作急需法律保障的当务之急。税收暂行条例的制定和公布施行，也为全国人大及常委会立法工作提供了有益的经验和条件，在条件成熟时，将这些条例上升为法律做好了准备。
3．国务院制定的税收行政法规。
国务院作为最高国家权力机关的执行机关，是最高的国家行政机关，拥有广泛的行政立法权。我国《宪法》规定，国务院可“根据宪法和法律，规定行政措施，制定行政法规，发布决定和命令”。行政法规作为一种法律形式，在中国法律形式中处于低于宪法、法律和高于地方法规、部门规章、地方规章的地位，也是在全国范围内普遍适用的。行政法规的立法目的在于保证宪法和法律的实施，行政法规不得与宪法、法律相抵触，否则无效。国务院发布的《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》、《税收征收管理法实施细则》等，都是税收行政法规。
4．地方人民代表大会及其常委会制定的税收地方性法规。
根据《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》的规定，省、自治区、直辖市的人民代表大会以及省、自治区的人民政府所在地的市和经国务院批准的较大的市的人民代表大会有制定地方性法规的权力。由于我国在税收立法上坚持“统一税法”的原则，因此地方权力机关制定税收地方法规不是无限制的，而是要严格按照税收法律的授权行事。目前，除了海南省、民族自治地区按照全国人大授权立法规定，在遵循宪法、法律和行政法规的原则基础上，可以制定有关税收的地方性法规外，其他省、市一般都无权自定税收地方性法规。
5．国务院税务主管部门制定的税收部门规章。
《宪法》第九十条规定：“国务院各部、各委员会根据法律和国务院的行政法规、决定、命令，在本部门的权限内，发布命令、指示和规章。”有权制定税收部门规章的税务主管机关是财政部、国家税务总局及海关总署。其制定规章的范围包括：对有关税收法律、法规的具体解释、税收征收管理的具体规定、办法等，税收部门规章在全国范围内具有普遍适用效力，但不得与税收法律、行政法规相抵触。例如，财政部颁发的《增值税暂行条例实施细则》、国家税务总局颁发的《税务代理试行办法》等都属于税收部门规章。
6．地方政府制定的税收地方规章。
《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》规定：“省、自治区、
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直辖市以及省、自治区的人民政府所在地的市和国务院批准的较大的市的人民政府，可以根据法律和国务院的行政法规，制定规章。”按照“统一税法”的原则，上述地方政府制定税收规章，都必须在税收法律、法规明确授权的前提下进行，并且不得与税收法律、行政法规相抵触。没有税收法律、法规的授权，地方政府是无权自定税收规章的，凡越权自定的税收规章没有法律效力。例如，国务院发布实施的城市维护建设税、车船税、房产税等地方性税种暂行条例，都规定省、自治区、直辖市人民政府可根据条例制定实施细则。
（二）税收立法程序
税收立法程序是指有权的机关，在制定、认可、修改、补充、废止等税收立法活动中，必须遵循的法定步骤和方法。
目前我国税收立法程序主要包括以下几个阶段：
1．提议阶段。无论是税法的制定，还是税法的修改、补充和废止，一般由国务院授权其税务主管部门（财政部或国家税务总局）负责立法的调查研究等准备工作，并提出立法方案或税法草案，上报国务院。
2．审议阶段。税收法规由国务院负责审议。税收法律在经国务院审议通过后，以议案的形式提交全国人民代表大会常务委员会的有关工作部门，在广泛征求意见并做修改后，提交全国人民代表大会或其常务委员会审议通过。
3．通过和公布阶段。税收行政法规，由国务院审议通过后，以国务院总理名义发布实施。税收法律，在全国人民代表大会或其常务委员会开会期间，先听取国务院关于制定税法议案的说明，然后经过讨论，以简单多数的方式通过后，以国家主席名义发布实施。
二、税法的实施
税法的实施即税法的执行。它包括税收执法和守法两个方面：一方面要求税务机关和税务人员正确运用税收法律，并对违法者实施制裁；另一方面要求税务机关、税务人员、公民、法人、社会团体及其他组织严格遵守税收法律。
由于税法具有多层次的特点，因此，在税收执法过程中，对其适用性或法律效力的判断，一般按以下原则掌握：一是层次高的法律优于层次低的法律；二是同一层次的法律中，特别法优于普通法；三是国际法优于国内法；四是实体法从旧，程序法从新。
所谓遵守税法是指税务机关、税务人员都必须遵守税法的规定，严格依法办事。遵守税法是保证税法得以顺利实施的重要条件。
第五节 我国现行税法体系
一、我国现行税法体系的内容
从法律角度来讲，一个国家在一定时期内、一定体制下以法定形式规定的
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各种税收法律、法规的总和，被称之为税法体系。但从税收工作的角度来讲，所谓税法体系往往被称之为税收制度。即，一个国家的税收制度是指在既定的管理体制下设置的税种以及与这些税种的征收、管理有关的，具有法律效力的各级成文法律、行政法规、部门规章等的总和。换句话说，税法体系就是通常所说的税收制度(简称税制）。
一个国家的税收制度，可按照构成方法和形式分为简单型税制及复合型税制。结构简单的税制主要是指税种单一、结构简单的税收制度；而结构复杂的税制主要是指由多个税种构成的税收制度。
在现代社会中，世界各国一般都采用多种税并存的复税制税收制度。一个国家为了有效取得财政收入或调节社会经济活动，必须设置一定数量的税种，并规定每种税的征收和缴纳办法，包括对什么征税、向谁征税、征多少税以及何时纳税、何地纳税、按什么手续纳税、不纳税如何处理等。
因此，税收制度的内容主要有三个层次：一是不同的要素构成税种，构成税种的要素主要包括：纳税人、征税对象、税目、税率、纳税环节、纳税期限、减税免税等（详见本章第一节“三、税法的构成要素”）。二是不同的税种构成税收制度。构成税收制度的具体税种，国与国之间差异较大，但一般都包括所得税（直接税），如企业（法人）所得税、个人所得税，也包括流转税（间接税），如增值税、消费税、营业税，及其他一些税种，如财产税（房地产税、车船税）、关税、社会保障税等。三是规范税款征收程序的法律法规，如税收征收管理法等。
税种的设置及每种税的征税办法，一般是以法律形式确定的，这些法律就是税法。一个国家的税法一般包括税法通则、各税税法（条例）、实施细则、具体规定四个层次。其中，“税法通则”规定一个国家的税种设置和每个税种的立法精神，各个税种的“税法（条例）”分别规定每种税的征税办法，“实施细则”是对各税税法（条例）的详细说明和解释，“具体规定”则是根据不同地区、不同时期的具体情况制定的补充性法规。目前，世界上只有少数国家单独制定税法通则，大多数国家都把税法通则的有关内容包含在各税税法（条例）之中，我国的税法就属于这种情况。
国家税收制度的确立，要根据本国的具体政治经济条件。所以，各国的政治经济条件不同，税收制度也不尽相同，具体征税办法也各有千秋、千差万别。就一个国家而言，在不同的时期，由于政治经济条件和政治经济目标不同，税收制度也有着或大或小的差异。我国的现行税制就其实体法而言，是1949年新中国成立后经过几次较大的改革逐步演变而来的，按其性质和作用大致分为五类：
（一）流转税类。包括增值税、消费税、营业税和关税。主要在生产、流通或者服务业中发挥调节作用。
（二）资源税类。包括资源税、城镇土地使用税。主要是对因开发和利用自然资源差异而形成的级差收入发挥调节作用。
（三）所得税类。包括企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税。主要是在国民收入形成后，对生产经营者的利润和个人的纯收入发
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挥调节作用。
（四）特定目的税类。包括固定资产投资方向调节税（暂缓征收）、筵席税、城市维护建设税、土地增值税、车辆购置税、耕地占用税，主要是为了达到特定目的，对特定对象和特定行为发挥调节作用。
（五）财产和行为税类。包括房产税、一城市房地产税、车船税、印花税、屠宰税、契税，主要是对某些财产和行为发挥调节作用。
上述税种中的关税由海关负责征收管理，其他税种由税务机关负责征收管理。耕地占用税和契税，1996年以前由财政机关征收管理，1996年以后改由税务机关征收管理（部分省市仍由财政机关负责征收）。
上述21种税，除外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税是以国家法律的形式发布实施外，其他各税种都是经全国人民代表大会授权立法，由国务院以暂行条例的形式发布实施的。这21个税收法律、法规组成了我国的税收实体法体系。
除税收实体法外，我国对税收征收管理适用的法律制度，是按照税收管理机关的不同而分别规定的：
（一）由税务机关负责征收的税种的征收管理，按照全国人大常委会发布实施的《税收征收管理法》执行。
（二）由海关机关负责征收的税种的征收管理，按照《海关法》及《进出口关税条例》等有关规定执行。
上述税收实体法和税收征收管理的程序法的法律制度构成了我国现行税法体系。
需要说明的是，对于我国现行税制中的21个税种，本书用l5章的篇幅只介绍了其中的15个，而另外6个税种没有介绍，主要考虑是这些税种有的在经济生活中已经不发生影响或影响很小，有的是其征收领域与注册会计师业务相关性不大。这6个税种是：固定资产投资方向调节税，保留税种，暂缓征收；筵席税、屠宰税，由地方政府自主决定开征与否；车辆购置税，在购置后使用前一次性征收；耕地占用税，在占用农田用于非农业用途时一次性征收；城市房地产税，现行房产税的前身，保留税种，适用于有限范围，与注册会计师相关性不大。
以上对于税种的分类不具有法定性，但将各具体税种按一定方法分类，在税收理论研究和税制建设方面用途相当广泛，作用非常之大。例如，流转税也称间接税是由于这些税种都是按照商品和劳务收入计算征收的，而这些税种虽然是由纳税人负责缴纳，但最终是由商品和劳务的购买者即消费者负担的，所以称为间接税；而所得税类税种的纳税人本身就是负税人，一般不存在税负转移或转嫁问题，所以称为直接税。
一般来说，以间接税为主体的税制结构的主要税种，包括增值税、营业税和消费税。以直接税为主体的税制结构的主要税种，包括个人所得税和企业（法人）所得税。以个人所得税为主体税种的，多见于经济发达国家，而把企业（法人）所得税作为主体税种的国家很少。以某种直接税和间接税税种为“双主体”的税制，是作为一种过渡性税制类型存在的。在20世纪70年代以
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前，理论界一直认为以所得税为主体的税制结构最为理想。发达国家和一些发展较快的发展中国家在进行以流转税为主体向以收益所得税为主体税种的税制改革过程中，曾经出现过一些采用“双主体”税制的国家。我国目前税制基本上是以间接税和直接税为双主体的税制结构，间接税（增值税、消费税、营业税）占全部税收收入的比例60％左右，直接税（企业所得税、个人所得税）占全部税收收入的比例只有25％左右。其他辅助税种数量较多，但收入比重不大。
二、我国税收制度的沿革
中华人民共和国成立50多年来，随着国家政治、经济形势的发展，税收制度的建立与发展经历了一个曲折的过程。从总体上来看，50多年来我国税制改革的发展大致上经历了三个历史时期：第一个时期是从l949年新中国成立到l957年，即国民经济恢复和社会主义改造时期，这是新中国税制建立和巩固的时期。第二个时期是从1958年到l978年底党的第十一届中央委员会第三次全体会议召开之前，这是我国税制曲折发展的时期。第三个时期是1978年党的十一届三中全会召开之后的新时期，是我国税制建设得到全面加强、税制改革不断前进的时期。
在上述三个时期内，我国的税收制度先后进行了五次重大的改革。第一次是新中国成立之初的l950年，在总结老解放区税制建设的经验和全面清理旧中国税收制度的基础上建立了中华人民共和国的新税制。第二次是1958年税制改革，其主要内容是简化税制，以适应社会主义改造基本完成、经济管理体制改革之后的形势的要求。第三次是1973年税制改革。其主要内容仍然是简化税制，这是“文化大革命”的产物。第四次是1984年税制改革，其主要内容是普遍实行国营企业“利改税”和全面改革工商税收制度，以适应发展有计划社会主义商品经济的要求。第五次是l994年税制改革，其主要内容是全面改革工商税收制度，以适应建立社会主义市场经济体制的要求。
我国税制改革情况大致可以分为以下五个阶段：
（一）1978年以前的税制改革
从1949年中华人民共和国成立到1978年约29年间，我国税制建设的发展历程十分坎坷。
新中国诞生后，立即着手建立新税制。1950年1月30日，中央人民政府政务院发布《全国税政实施要则》，规定全国共设l4种税收，即货物税、工商业税（包括营业税和所得税两个部分）、盐税、关税、薪给报酬所得税、存款利息所得税、印花税、遗产税、交易税、屠宰税、房产税、地产税、特种消费行为税和使用牌照税。此外，还有各地自行征收的一些税种，如农业税、牧业税等。
在执行中，税制做了一些调整。例如，将房产税和地产税合并为城市房地产税，将特种消费行为税并人文化娱乐税（新增）和营业税，增加契税和船舶吨税，试行商品流通税，农业税由全国人民代表大会常务委员会正式立法。
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薪给报酬所得税和遗产税始终未开征。
总的来说，从l950年到l958年，我国根据当时的政治、经济状况，在清理旧税制的基础上。建立了一套以多种税、多次征为特征的复合税制。由于党和国家的重视以及各方面的努力，这套新税制的建立和实施，对于保证革命战争的胜利，实现国家财政经济状况的根本好转。促进国民经济的恢复和发展，以及配合国家对于农业、手工业和资本主义工商业的社会主义改造，建立社会主义经济制度，发挥了重要的作用。
1958年，我国进行了新中国成立以后第一次大规模的税制改革，其主要内容是简化工商税制，试行工商统一税，甚至一度在城市国营企业试行“税利合一”，在农村人民公社试行“财政包干”。至此，我国的工商税制共设9个税种，即工商统一税、工商所得税、盐税、屠宰税、利息所得税（1959年停征）、城市房地产税、车船使用牌照税、文化娱乐税（1966年停征）和牲畜交易税（无全国性统一法规）。1962年，开征了集市交易税，1966年以后各地基本停征。
在“文化大革命”当中，已经简化的税制仍然被批判为“繁琐哲学”。1973年，我国进行了新中国成立以后第二次大规模的税制改革，其核心仍然是简化工商税制。至此，我国的工商税制一共设有7种税，即工商税（包括盐税）、工商所得税、城市房地产税、车船使用牌照税、屠宰税、工商统一税和集市交易税。对国营企业只征收一道工商税。对集体企业只征收工商税和工商所得税两种税，城市房地产税、车船使用牌照税、屠宰税仅对个人和极少数单位征收，工商统一税仅对外适用。
总的来看，从生产资料私有制的社会主义改造基本完成到1978年的20多年间，由于“左”的指导思想的作用和苏联经济理论及财税制度的某些影响，我国的税制建设受到了极大的干扰。税制几经变革，走的都是一条片面简化的路子。同时，税务机构被大量撤并，大批税务人员被迫下放、改行。结果是，税种越来越少，税制越来越简单，从而大大地缩小了税收在经济领域中的活动范围，严重地影响了税收职能作用的发挥。
（二）1978～1982年的税制改革
在此期间，党的十一届三中全会明确地提出了改革经济体制的任务，党的十二大进一步提出要抓紧制定改革的总体方案和实施步骤，在“七五”期间（即1986～1990年）逐步推开。这些重要的会议及其所做出的一系列重大决策，对于这一期间我国的经济体制改革和税制改革具有极为重要的指导作用。
这一时期可以说是我国税制建设的恢复时期和税制改革的准备、起步时期，从思想上、理论上、组织上、税制上为后来的改革做了大量的准备工作，打下了坚实的基础。在此期间，我国的税制改革取得了改革开放以后的第一次全面重大突破。
从1980年9月到1981年12月，我国第五届全国人民代表大会先后通过并公布了中外合资经营企业所得税法、个人所得税法和外国企业所得税法。同时，对中外合资企业、外国企业和外国人继续征收工商统一税、城市房地产税和车船使用牌照税。这样，就初步形成了一套大体适用的涉外税收制度，适应
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了我国对外开放初期引进外资、开展对外经济技术合作的需要。
在建立涉外税制的同时，财税部门就改革工商税制和国营企业利润分配制度做了大量的调研工作，并在部分地区进行了试点。在此基础上，财政部于1981年8月向国务院报送了《关于改革工商税制的设想》，并很快获得批准。
1982年11月，国务院向五届全国人大五次会议提交的《关于第六个五年计划的报告》，提出了包括利改税在内的今后3年税制改革的任务，并获得会议批准。
在此期间，国务院还批准开征了烧油特别税，发布了牲畜交易税暂行条例。
（三）1983～1991年的税制改革
在此期间，我国的社会主义经济理论的发展有了重大突破，提出了发展有计划的社会主义商品经济，自觉运用价值规律，充分发挥税收等经济杠杆的作用，搞活经济，加强宏观调节。在所有制理论上，提出了所有权与经营权分离的论点，并客观地肯定了集体经济、个体经济和私营经济存在的必要性。这一时期可以说是我国税制改革全面探索的时期，取得了改革开放以后税制改革的第二次重大突破。
作为企业改革和城市改革的一项重大措施，1983年，国务院决定在全国试行国营企业利改税，即将新中国成立以后实行了30多年的国营企业向国家上缴利润的制度改为缴纳企业所得税的制度，并取得了初步的成功。这一改革从理论上和实践上突破了国营企业只能向国家缴纳利润，国家不能向国营企业征收所得税的禁区。这是国家与企业分配关系改革的一个历史性转变。
为了加快城市经济体制改革的步伐，经第六届全国人民代表大会及其常委会批准，国务院决定从l984年10月起在全国实施第二步利改税和工商税制改革，发布了关于征收国营企业所得税、国营企业调节税、产品税、增值税、营业税、盐税、资源税的一系列行政法规。这是我国改革开放以后第一次、新中国成立以后第四次大规模的税制改革。
此后，国务院又陆续发布了关于征收集体企业所得税、私营企业所得税、城乡个体工商业户所得税、个人收入调节税、城市维护建设税、奖金税（包括国营企业奖金税、集体企业奖金税和事业单位奖金税）、国营企业工资调节税、固定资产投资方向调节税（其前身为l983年开征的建筑税）、特别消费税、房产税、车船使用税、城镇土地使用税、印花税、筵席税等税收法规。
1991年，第七届全国人民代表大会第四次会议将中外合资企业所得税法与外国企业所得税法合并为外商投资企业和外国企业所得税法。
至此，我国的工商税制共有32种税收，即产品税、增值税、营业税、资源税、盐税、城镇土地使用税、国营企业所得税、国营企业调节税、集体企业所得税、私营企业所得税、城乡个体工商业户所得税、个人收入调节税、国营企业奖金税、集体企业奖金税、事业单位奖金税、国营企业工资调节税、固定资产投资方向调节税、城市维护建设税、烧油特别税、筵席税、特别消费税、房产税、车船使用税、印花税、屠宰税、集市交易税、牲畜交易税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、工商统一税、城市房地产税和车船使用
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牌照税。
从1978年到l992年，随着经济的发展和改革的深入，我国的工商税制改革进行了全面的探索，改革逐步深入，取得了很大的进展，初步建成了一套内外有别的，以流转税和所得税为主体，其他税种相配合的新的税制体系，大体适应了我国经济体制改革起步阶段的经济状况，税收的职能作用得以全面加强，税收收入持续稳定增长，宏观调控作用明显增强，对于贯彻国家的经济政策及调节生产、分配和消费，起到了积极的促进作用。
这套税制的建立，在理论上、实践上突破了长期以来封闭型税制的约束，转向开放型税制，突破了统收统支的财力分配的关系，重新确立了国家与企业的分配关系，突破了以往税制改革片面强调简化税制的框子，注重多环节、多层次、多方面地发挥税收的经济杠杆作用，由单一税制转变为复合税制。这些突破使中国的税制建设开始进入健康发展的新轨道，与国家经济体制、财政体制改革的总体进程协调一致。
（四）1992～1994年的税制改革
1992年9月召开的党的十四大，提出了建立社会主义市场经济体制的战略目标，其中包括税制改革的任务。l993年6月，中共中央、国务院做出了关于加强宏观调控的一系列重要决策，其中的重要措施之一就是要加快税制改革。同年ll月，党的十四届三中全会通过了《关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》，明确提出了税制改革的基本原则和主要内容。
建立社会主义市场经济体制战略目标的提出，给我国的经济改革与发展指明了方向，也给我国的税制改革带来了许多新情况、新问题，同时为全面推行税制改革提供了一次极好的机遇。从市场机制的角度来看，要求统一税法、简化税制、公平税负、促进竞争。从国家经济管理的角度来看，国家要运用税收等手段加强宏观调控，体现产业政策，调整经济结构，优化资源配置，调节收入分配，保证财政收入，并配合其他改革的推行。
为此，在中共中央、国务院的直接领导下，从l992年起，财税部门就开始加快税制改革的准备工作，1993年更是抓住机遇，迅速制定了全面改革工商税制的总体方案和各项具体措施，并完成了有关法律、法规的必要程序，于1993年底之前陆续公布，从l994年起在全国实施。这是我国改革开放以后第二次、新中国成立以后第五次大规模的税制改革。
1994年税制改革的主要内容是：第一，全面改革了流转税制，实行了以比较规范的增值税为主体，消费税、营业税并行，内外统一的流转税制。第二，改革了企业所得税制，将过去对国营企业、集体企业和私营企业分别征收的多种所得税合并为统一的企业所得税。第三，改革了个人所得税制，将过去对外国人征收的个人所得税、对中国人征收的个人收入调节税和个体工商业户所得税合并为统一的个人所得税。第四，对资源税、特别目的税、财产税、行为税做了大幅度的调整，如扩大了资源税的征收范围，开征了土地增值税，取消了盐税、奖金税、集市交易税等7个税种，并将屠宰税、筵席税的管理权下放到省级地方政府，新设了遗产税和证券交易税（但是一直没有立法开征）。
经过l994年税制改革和多年来的逐步完善，我国已经初步建立了适应社
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会主义市场经济体制需要的税收制度，对于保证财政收入，加强宏观调控，深化改革，扩大开放，促进经济与社会的发展，起到了重要的作用。
（五）废止农业税条例
2005年l2月29日，第十届全国人民代表大会常务委员会第十九次会议决定，自2006年1月1日起，废止1958年6月3日通过的《中华人民共和国农业税条例》。
第六节 我国税收管理体制
一、税收管理体制的概念
税收管理体制是在各级国家机构之间划分税权的制度。税权的划分有纵向划分和横向划分的区别。纵向划分是指税权在中央与地方国家机构之间的划分；横向划分是指税权在同级立法、司法、行政等国家机构之间的划分。
我国的税收管理体制，是税收制度的重要组成部分，也是财政管理体制的重要内容。税收管理权限，包括税收立法权、税收法律法规的解释权、税种的开征或停征权、税目和税率的调整权、税收的加征和减免权等。如果按大类划分，可以简单地将税收管理权限划分为税收立法权和税收执法权两类。
二、税收立法权的划分
（一）税收立法权划分的种类
税收立法权是制定、修改、解释或废止税收法律、法规、规章和规范性文件的权力。它包括两方面的内容：一是什么机关有税收立法权；二是各级机关的税收立法权是如何划分的。税收立法权的明确有利于保证国家税法的统一制定和贯彻执行，充分、准确地发挥各级有权机关管理税收的职能作用，防止各种越权自定章法、随意减免税收现象的发生。
税收立法权的划分可按以下不同的方式进行：
第一，可以按照税种类型的不同来划分，如按流转税类、所得税类、地方税类来划分。有关特定税收领域的税收立法权通常全部给予特定一级的政府。
第二，可以根据任何税种的基本要素来划分。任何税种的结构都由几个要素构成：纳税人、征税对象、税基、税率、税目、纳税环节等。理论上，可以将税种的某一要素如税基和税率的立法权，授予某级政府。但在实践中，这种做法并不多见。
第三，可以根据税收执法的级次来划分。立法权可以给予某级政府，行政上的执行权给予另一级，这是一种传统的划分方法，能适用于任何类型的立法权。根据这种模式，有关纳税主体、税基和税率的基本法规的立法权放在中央政府，更具体的税收实施规定的立法权给予较低级政府。因此，需要指定某级政府制定不同级次的法律。我国的税收立法权的划分就是属于此种类型。
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（二）我国税收立法权划分的现状
第一，中央税、中央与地方共享税以及全国统一实行的地方税的立法权集中在中央，以保证中央政令统一，维护全国统一市场和企业平等竞争。其中，中央税是指维护国家权益、实施宏观调控所必需的税种，具体包括消费税、关税、车辆购置税等。中央和地方共享税是指同经济发展直接相关的主要税种，具体包括增值税、企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、证券交易印花税。地方税具体包括营业税、资源税、土地增值税、印花税、城市维护建设税、土地使用税、房产税、车船使用税等。
第二，依法赋予地方适当的地方税收立法权。我国地域辽阔，地区间经济发展水平很不平衡，经济资源包括税源都存在着较大差异，这种状况给全国统一制定税收法律带来一定的难度。因此，随着分税制改革的进行，有前提地、适当地给地方下放一些税收立法权，使地方可以实事求是地根据自己特有的税源开征新的税种，促进地方经济的发展。这样，既有利于地方因地制宜地发挥当地的经济优势，同时便于同国际税收惯例对接。
具体地说，我国税收立法权划分的层次是这样的：
1．全国性税种的立法权，即包括全部中央税、中央与地方共享税和在全国范围内征收的地方税税法的制定、公布和税种的开征、停征权，属于全国人民代表大会（简称全国人大）及其常务委员会（简称常委会）。
2．经全国人大及其常委会授权，全国性税种可先由国务院以“条例”或“暂行条例”的形式发布施行。经一段时期后，再行修订并通过立法程序，由全国人大及其常委会正式立法。
3．经全国人大及其常委会授权，国务院有制定税法实施细则、增减税目和调整税率的权力。
4．经全国人大及其常委会的授权，国务院有税法的解释权；经国务院授权，国家税务主管部门（财政部和国家税务总局）有税收条例的解释权和制定税收条例实施细则的权力。
5．省级人民代表大会及其常务委员会有根据本地区经济发展的具体情况和实际需要，在不违背国家统一税法，不影响中央的财政收入，不妨碍我国统一市场的前提下开征全国性税种以外的地方税种的税收立法权。税法的公布，税种的开征、停征，由省级人民代表大会及其常务委员会统一规定，所立税法在公布实施前须报全国人大常委会备案。
6．经省级人民代表大会及其常务委员会授权，省级人民政府有本地区地方税法的解释权和制定税法实施细则、调整税目、税率的权力，也可在上述规定的前提下，制定一些税收征收办法，还可以在全国性地方税条例规定的幅度内确定本地区适用的税率或税额。上述权力除税法解释权外，在行使后和发布实施前须报国务院备案。
地区性地方税收的立法权应只限于省级立法机关或经省级立法机关授权同级政府，不能层层下放。所立税法可在全省（自治区、直辖市）范围内执行也可只在部分地区执行。
关于我国现行税收立法权的划分问题，迄今为止尚无一部法律对之加以
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完整规定，只是散见于若干财政和税收法律、法规中，尚有待于税收基本法作出统一规定。
三、税收执法权的划分
根据国务院《关于实行财政分税制有关问题的通知》等有关法律、法规的规定，我国现行税制下税收执法管理权限的划分大致如下：
（一）首先根据国务院关于实行分税制财政管理体制的决定，按税种划分中央和地方的收入。将维护国家权益、实施宏观调控所必需的税种划为中央税；将同国民经济发展直接相关的主要税种划为中央与地方共享税；将适合地方征管的税种划为地方税，并充实地方税税种，增加地方税收收入。同时根据按收入归属划分税收管理权限的原则，对中央税，其税收管理权由国务院及其税务主管部门（财政部和国家税务总局）掌握，由中央税务机构负责征收；对地方税，其管理权由地方人民政府及其税务主管部门掌握，由地方税务机构负责征收；对中央与地方共享税，原则上由中央税务机构负责征收，共享税中地方分享的部分，由中央税务机构直接划人地方金库。在实践中，由于税收制度在不断地完善，因此，税收的征收管理权限也在不断地完善之中。
（二）地方自行立法的地区性税种，其管理权由省级人民政府及其税务主管部门掌握。
（三）根据《国务院关于取消集市交易税、牲畜交易税、烧油特别税、奖金税、工资调节税和将屠宰税、筵席税下放地方管理的通知》的有关规定，省级人民政府可以根据本地区经济发展的实际情况，自行决定继续征收或者停止征收屠宰税和筵席税。继续征收的地区，省级人民政府可以根据《屠宰税暂行条例》和《筵席税暂行条例》的规定，制定具体征收办法，并报国务院备案。
（四）属于地方税收管理权限，在省级及其以下的地区如何划分，由省级人民代表大会或省级人民政府决定。
（五）除少数民族自治地区和经济特区外，各地均不得擅自停征全国性的地方税种。
（六）经全国人大及其常委会和国务院的批准，民族自治地方可以拥有某些特殊的税收管理权，如全国性地方税种某些税目税率的调整权以及一般地方税收管理权以外的其他一些管理权等。
（七）经全国人大及其常委会和国务院的批准，经济特区也可以在享有一般地方税收管理权之外，拥有一些特殊的税收管理权。
（八）上述地方（包括少数民族自治地区和经济特区）的税收管理权的行使，必须以不影响国家宏观调控和中央财政收入为前提。
（九）涉外税收必须执行国家的统一税法，涉外税收政策的调整权集中在全国人大常委会和国务院，各地一律不得自行制定涉外税收的优惠措施。
（十）根据国务院的有关规定，为了更好地体现公平税负、促进竞争的原则，保护社会主义统一市场的正常发育，在税法规定之外，一律不得减税免税，也不得采取先征后返的形式变相减免税。
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四、税务机构设置和税收征管范围划分
（一）税务机构设置
根据我国经济和社会发展及实行分税制财政管理体制的需要，现行税务机构设置是中央政府设立国家税务总局（正部级），省及省以下税务机构分为国家税务局和地方税务局两个系统。
国家税务总局对国家税务局系统实行机构、编制、干部、经费的垂直管理，协同省级人民政府对省级地方税务局实行双重领导。
1．国家税务局系统包括省、自治区、直辖市国家税务局，地区、地级市、自治州、盟国家税务局，县、县级市、旗国家税务局，征收分局、税务所。征收分局、税务所是县级国家税务局的派出机构，前者一般按照行政区划、经济区划或者行业设置，后者一般按照经济区划或者行政区划设置。
省级国家税务局是国家税务总局直属的正厅（局）级行政机构，是本地区主管国家税收工作的职能部门，负责贯彻执行国家的有关税收法律、法规和规章，并结合本地实际情况制定具体实施办法。局长、副局长均由国家税务总局任命。
2．地方税务局系统包括省、自治区、直辖市地方税务局，地区、地级市、自治州、盟地方税务局，县、县级市、旗地方税务局，征收分局、税务所。省以下地方税务局实行上级税务机关和同级政府双重领导、以上级税务机关垂直领导为主的管理体制，即地区（市）、县（市）地方税务局的机构设置、干部管理、人员编制和经费开支均由所在省（自治区、直辖市）地方税务局垂直管理。
省级地方税务局是省级人民政府所属的主管本地区地方税收工作的职能部门，一般为正厅（局）级行政机构，实行地方政府和国家税务总局双重领导，以地方政府领导为主的管理体制。
国家税务总局对省级地方税务局的领导，主要体现在税收政策、业务的指导和协调，对国家统一的税收制度、政策的监督，组织经验交流等方面。省级地方税务局的局长人选由地方政府征求国家税务总局意见之后任免。
（二）税收征收管理范围划分
目前，我国的税收分别由财政、税务、海关等系统负责征收管理。
1．国家税务局系统负责征收和管理的项目有：增值税，消费税，车辆购置税，铁道部门、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的营业税、所得税、城市维护建设税，中央企业缴纳的所得税，中央与地方所属企业、事业单位组成的联营企业、股份制企业缴纳的所得税，地方银行、非银行金融企业缴纳的所得税，海洋石油企业缴纳的所得税、资源税，外商投资企业和外国企业所得税。证券交易税（开征之前为对证券交易征收的印花税），个人所得税中对储蓄存款利息所得征收的部分，中央税的滞纳金、补税、罚款。
2．地方税务局系统负责征收和管理的项目有：营业税、城市维护建设税（不包括上述由国家税务局系统负责征收管理的部分），地方国有企业、集体企业、私营企业缴纳的所得税、个人所得税（不包括对银行储蓄存款利息所
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得征收的部分），资源税，城镇土地使用税，耕地占用税，土地增值税，房产税，城市房地产税，车船使用税，车船使用牌照税，印花税，契税，屠宰税，筵席税及其地方附加，地方税的滞纳金、补税、罚款。
此外，依据国税发[2002]8号文件国家税务总局关于所得税收入分享体制改革后税收征管范固的通知
通知规定，企业所得税、个人所得税的征收管理范围按以下规定执行：
（1）2001年l2月31日以前国家税务局、地方税务局征收管理的企业所得税、个人所得税（包括储蓄存款利息所得个人所得税），以及按现行规定征收管理的外商投资企业和外国企业所得税，仍由原征管机关征收管理，不作变动。
（2）自2002年1月1日起，按国家工商行政管理总局的有关规定，在各级工商行政管理部门办理设立（开业）登记的企业，其企业所得税由国家税务局负责征收管理。但下列办理设立（开业）登记的企业仍由地方税务局负责征收管理：
①两个以上企业合并设立一个新的企业，合并各方解散，但合并各方原均为地方税务局征收管理的；
②因分立而新设立的企业，但原企业由地方税务局负责征收管理的；
③原缴纳企业所得税的事业单位改制为企业办理设立登记，但原事业单位由地方税务局负责征收管理的；
④在工商行政管理部门办理变更登记的企业，其企业所得税仍由原征收机关负责征收管理。
（3）自2002年1月1日起，在其他行政管理部门新登记注册、领取许可证的事业单位、社会团体、律师事务所、医院、学校等缴纳企业所得税的其他组织，其企业所得税由国家税务局负责征收管理。
（4）2001年12月31日前已在工商行政管理部门和其他行政管理部门登记注册，但未进行税务登记的企事业单位及其他组织，在2002年1月1日后进行税务登记的，其企业所得税按原规定的征管范围，由国家税务局、地方税务局分别征收管理。
（5）2001年底前的债转股企业、中央企事业单位参股的股份制企业和联营企业，仍由原征管机关征收管理，不再调整。
（6）不实行所得税分享的铁路运输（包括广铁集团）、国家邮政、中国工商银行、中国农业银行、中国银行、中国建设银行、国家开发银行、中国农业发展银行、中国进出口银行以及海洋石油天然气企业，由国家税务局负责征收管理。
（7）除储蓄存款利息所得以外的个人所得税（包括个人独资、合伙企业的个人所得税），仍由地方税务局负责征收管理。
为了加强税收征收管理，降低征收成本，避免工作交叉，简化征收手续，方便纳税人，在某些情况下，国家税务局和地方税务局可以相互委托对方代征某些税收。
3．在大部分地区，地方附加、契税、耕地占用税，仍由地方财政部门征收和管理。
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4．海关系统负责征收和管理的项目有关税、行李和邮递物品进口税，同时负责代征进出口环节的增值税和消费税。
（三）中央政府与地方政府税收收入划分
根据国务院关于实行分税制财政管理体制的规定，我国的税收收入分为中央政府固定收入、地方政府固定收入和中央政府与地方政府共享收入。
1．中央政府固定收入包括消费税（含进口环节海关代征的部分）、车辆购置税、关税、海关代征的进口环节增值税等。
2．地方政府固定收入包括城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税、房产税、城市房地产税、车船税、契税、屠宰税、筵席税。
3．中央政府与地方政府共享收入主要包括：
（1）增值税（不含进口环节由海关代征的部分）：中央政府分享75％，地方政府分享25％。
（2）营业税：铁道部、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的部分归中央政府，其余部分归地方政府。
（3）企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税：铁道部、各银行总行及海洋石油企业缴纳的部分归中央政府，其余部分中央与地方政府按60％与40％的比例分享。
（4）个人所得税：除储蓄存款利息所得的个人所得税外，其余部分的分享比例与企业所得税相同。
（5）资源税：海洋石油企业缴纳的部分归中央政府，其余部分归地方政府。
（6）城市维护建设税：铁道部、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的部分归中央政府，其余部分归地方政府。
（7）印花税：证券交易印花税收入的94％归中央政府，其余6％和其他印花税收入归地方政府。
主要税法依据：
1．国务院办公厅关于转发《国家税务总局关于调整国零税务局、地方税务局税收征管范围意见》的通知
1996年1月24日 国办发[1996]4号
2．国家税务总局关于调整国家税务局、地方税务局税收征管范围若干具体问题的通知
1996年3月1日 国税发[1996]37号
3．国家税务总局关于所得税收入分享体制改革后税收征管范固的通知
2002年1月24日 国税发[2002]8号
4．全国人民代表大会常务委员会关于废止《中华人民共和国农业税条例》的决定
2005年l2月29日 中华人民共和国主席令第46号
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第二章 增值税法
增值税法是指国家制定的用以调整增值税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行增值税法的基本规范，是1993年l2月l3日国务院颁布的《中华人民共和国增值税暂行条例》（以下简称《增值税暂行条例》）。
增值税
一、本章新增内容：1.烟叶收购进项税额抵扣的规定；2.内河货物运输业统一发票增值税抵扣的相关规定；3.一般纳税人用于采集增值税专用发票抵扣联信息的扫描器具和计算机，准予抵扣进项税额的规定；4.高校后勤实体有关增值税的规定；5.外商投资项目购买国产设备退税政策；6.纳税人折扣、折让行为开具红字增值税专用发票的规定。
二、※增值税概述：
增值税是以生产和流通各环节的增值额（也称附加值）为征税对象征收的一种税。从实际操作上看，是采用间接计算办法，即：从事货物销售以及提供应税劳务的纳税人，要根据货物或应税劳务的销售额和适用税率计算税款，然后从中扣除上一环节已纳增值税款，其余额为纳税人本环节应纳增值税税款。
三、我国增值税特点：
1.生产型增值税；2.以票扣税为主；3.划分两类纳税人；4.价外计税。
是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的销售额，以及进口货物的金额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。从计税原理而言，增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值或商品附加值进行征税，所以称之为“增值税”。然而，由于新增价值或商品附加值在商品流通过程中是一个难以准确计算的数据，因此，在增值税的实际操作上采用间接计算办法，即：从事货物销售以及提供应税劳务的纳税人，要根据货物或应税劳务销售额，按照规定的税率计算税款，然后从中扣除上一道环节已纳增值税款，其余额即为纳税人应缴纳的增值税税款。这种计算办法同样体现了对新增价值征税的原则。
第一节 征税范围及纳税义务人
根据《增值税暂行条例》的规定，凡在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人
一、征税范围
现行增值税的征税范围包括：
（一）销售或者进口的货物
货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。
（二）提供的加工、修理修配劳务
加工是指受托加工货物、即委托方提供原料及主要材料、受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务；修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。
增值税的征税范围总的来讲，包括上述（一）、（二）两大项，但对于实
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务中某些特殊项目或行为是否属于增值税的征税范围，还需要具体确定。 1．属于征税范围的特殊项目一般了解。
（1）货物期货（包括商品期货和贵金属期货），应当征收增值税，在期货的实物交割环节纳税；
（2）银行销售金银的业务，应当征收增值税；
（3）典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务，均应征收增值税；
（4）集邮商品（如邮票、首日封、邮折等）的生产以及邮政部门以外的其他单位和个人销售的，均征收增值税。
2．属于征税范围的特殊行为要求掌握。
（1）视同销售货物行为。单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物：
①将货物交付他人代销；
②销售代销货物；
③设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；
④将自产或委托加工的货物用于非应税项目；
⑤将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；
⑥将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；
⑦将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；
⑧将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。
上述8种行为确定为视同销售货物行为，均要征收增值税。其确定的目的有两个：一是保证增值税税款抵扣制度的实施，不致因发生上述行为而造成税款抵扣环节的中断；二是避免因发生上述行为而造成货物销售税收负担不平衡的矛盾，防止以上述行为逃避纳税的现象。
（2）混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业，企业性单位及个体经营者发生混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税（详见本章第七节二“混合销售行为”）。
（3）兼营非应税劳务行为。增值税纳税人兼营非应税劳务，如果不分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务的销售额和非应税劳务的营业额的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税（详见本章第七节三“兼营非应税劳务”）。
3．其他征免税的有关规定要求熟悉。
（1）除经中国人民银行和对外经济贸易合作部（现为商务部）批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务外，其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方征收增值税，租赁的货物的所有权未转让给承租方，不征收增值税。
（2）自2001年1月1日起，对下列货物实行增值税即征即退的政策：
①利用煤炭开采过程中伴生的舍弃物油母页岩生产加工的页岩油及其他产品。
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②在生产原料中掺有不少于30％的废旧沥青混凝土生产的再生沥青混凝土。
③利用城市生活垃圾生产的电力。
④在生产原料中掺有不少于30％的煤矸石、石煤、粉煤灰、烧煤锅炉的炉底渣（不包括高炉水渣）及其他废渣生产的水泥。
（3）自2001年1月1日起，对下列货物实行按增值税应纳税额减半征收的政策：
①利用煤矸石、煤泥、油母页岩和风力生产的电力。
②部分新型墙体材料产品。
（4）自2001年l2月1日起，对增值税一般纳税人生产的黏土实心砖、瓦一律按适用税率征收增值税，不得采取简易办法征收增值税。
（5）转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。
（6）黄金生产和经营单位销售黄金（不包括以下品种：成色为AU9999、 AU9995、AU999、AU995。规格为50克、100克、1公斤、3公斤、12.5公斤的黄金，以下简称标准黄金）和黄金矿砂（含伴生金），免征增值税；进口黄金（含标准黄金）和黄金矿砂免征进口环节增值税。
黄金交易所会员单位通过黄金交易所销售标准黄金（持有黄金交易所开具的《黄金交易结算凭证》），未发生实物交割的，免征增值税；发生实物交割的由税务机关按照实际成交价格代开增值税专用发票，并实行增值税即征即退的政策。增值税专用发票中的单价、金额和税额的计算公式分别为：
单价=实际成交单价÷（1+增值税税率）
金额=数量×单价
税额=金额×税率
实际成交单价是指不含黄金交易所收取的手续费的单位价格。
纳税人不通过黄金交易所销售的标准黄金不享受增值税即征即退政策。
（7）对废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税。废旧物资，是指在社会生产和消费过程中产生的各类废弃物品，包括经过挑选、整理等简单加工后的各类废弃物品。
“废旧物资回收经营单位”是指同时具备以下条件的单位（不包括个人和个体经营者）：
①经工商行政管理部门批准，从事废旧物资回收经营业务的单位。
②有固定的经营场所及仓储场地。
③财务会计核算健全，能够提供准确税务资料。
凡不同时具备以上条件的，一律不得享受增值税优惠政策；废旧物资回收经营单位应将废旧物资和其他货物的经营分别核算。不能准确分别核算的，不得享受废旧物资免征增值税政策；利用废旧物资加工生产的产品不享受废旧物资免征增值税的政策。
为加强废旧物资增值税抵扣的管理，堵塞税收漏洞，各级税务机关应严格对废旧物资回收经营单位进行免税资格认定。回收经营单位设立的独立核算的
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分支机构应与总机构分别认定，异地非独立核算的分支机构应在所在地主管税务机关认定。未经主管税务机关免税资格认定的回收经营单位不得免征增值税。
（8）对从事热力、电力、燃气、自来水等公用事业的增值税纳税人收取的一次性费用，凡与货物的销售数量有直接关系的，征收增值税；凡与货物的销售数量无直接关系的，不征收增值税。2006年增加内容。
（9）纳税人代有关行政管理部门收取的费用，凡同时符合以下条件的，不属于价外费用，不征收增值税。
①经国务院、国务院有关部门或省级政府批准；
②开具经财政部门批准使用的行政事业收费专用票据；
③所收款项全额上缴财政或虽不上缴财政但由政府部门监管，专款专用。
（10）纳税人销售货物的同时代办保险而向购买方收取的保险费，以及从事汽车销售的纳税人向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、牌照费，不作为价外费用征收增值税。
（11）纳税人销售软件产品并随同销售一并收取的软件安装费、维护费、培训费等收入，应按照增值税混合销售的有关规定征收增值税。并可享受软件产品增值税即征即退政策。
对软件产品交付使用后，按期或按次收取的维护、技术服务费、培训费等不征收增值税。应当征收营业税。
纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的不征收增值税。
（12）印刷企业接受出版单位委托自行购买纸张，印刷有统一刊号（CN）以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税。1、自行购纸，按13%；2、委托方提供纸张，按17%。
（13）对增值税纳税人收取的会员费收入不征收增值税。
（14）按债转股企业与金融资产管理公司签订的债转股协议，债转股原企业将货物资产作为投资提供给债转股新公司的，免征增值税。
（15）各燃油电厂从政府财政专户取得的发电补贴不属于增值税规定的价外费用，不计入应税销售额，不征收增值税。
（16）自2006年1月1日起至2008年12月31日，对高校后勤实体为高校师生食堂提供的粮食、食用植物油、蔬菜、肉、禽、蛋、调味品和食堂餐具，免征增值税；①
对高校后勤实体为高校师生食堂提供的其他商品，一律按现行规定计征增值税。②
对高校后勤实体向其他高校提供快餐的外销收入，免征增值税；③
对高校后勤实体向其他社会人员提供快餐的外销收入，按现行规定计征增值税。④
二、纳税义务人与扣缴义务人
（一）单位
一切从事销售或者进口货物、提供应税劳务的单位都是增值税纳税义务人。包括国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、其他企业和行政单
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位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。
（二）个人
凡从事货物销售或进口、提供应税劳务的个人都是增值税纳税义务人。包括个体经营者及其他个人。
（三）外商投资企业和外国企业
根据l993年l2月29日八届全国人大常委会第五次会议通过的决定，从1994年1月1日起，外商投资企业和外国企业凡从事货物销售或进口、提供应税劳务的，都不再缴纳工商统一税，改为统一缴纳增值税，为增值税纳税义务人。
（四）承租人和承包人
企业租赁或承包给他人经营的，以承租人或承包人为纳税义务人。
（五）扣缴义务人
境外的单位或个人在境内销售应税劳务而在境内未设有经营机构的，其应纳税款以代理人为扣缴义务人；没有代理人的，以购买者为扣缴义务人。
第二节 一般纳税人和小规模纳税人的认定及管理
由于增值税实行凭增值税专用发票抵扣税款的制度，因此要求增值税纳税人会计核算健全，并能够准确核算销项税额、进项税额和应纳税额。目前我国众多纳税人的会计核算水平参差不齐，加上某些经营规模小的纳税人因其销售货物或提供应税劳务的对象多是最终消费者而无须开具增值税专用发票，为了严格增值税的征收管理，《增值税暂行条例》将纳税人按其经营规模大小及会计核算健全与否划分为一般纳税人和小规模纳税人。
一、小规模纳税人的认定及管理
（一）小规模纳税人的认定标准
小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。所称会计核算不健全是指不能正确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额。
根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，小规模纳税人的认定标准是：（1）从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在100万元以下的；（2）从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在180万元以下的。年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，视同小规模纳税人纳税。
对小规模纳税人的确认，由主管税务机关依税法规定的标准认定。
（二）小规模纳税人的管理
小规模纳税人虽然实行简易征税办法并一般不使用增值税专用发票，但基
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于增值税征收管理中一般纳税人与小规模纳税人之间客观存在的经济往来的实情，国家税务总局根据授权专门制定实施了《增值税小规模纳税人征收管理办法》，规定：
1．基层税务机关要加强对小规模生产企业财会人员的培训，帮助建立会计账簿，只要小规模企业有会计，有账册，能够正确计算进项税额、销项税额和应纳税额，并能按规定报送有关税务资料，年应税销售额不低于30万元的可以认定为增值税一般纳税人。
2．对没有条件设置专职会计人员的小规模企业，在纳税人自愿并配有本单位兼职会计人员的前提下，可采取以下措施，使兼职人员尽快独立工作，进行会计核算。
（1）由税务机关帮助小规模企业从税务咨询公司、会计师事务所等聘请会计人员建账、核算。
（2）由税务机关组织从事过财会业务，有一定工作经验，遵纪守法的离、退休会计人员，帮助小规模企业建账、核算。
（3）在职会计人员经所在单位同意，主管税务机关批准，也可以到小规模企业兼任会计。
3．小规模企业可以单独聘请会计人员，也可以几个企业联合聘请会计人员。
另外，财政部和国家税务总局规定：从1998年7月1日起，凡年应税销售额在180万元以下的小规模商业企业、企业性单位，以及以从事货物批发或零售为主，并兼营货物生产或提供应税劳务的企业、企业性单位，无论财务核算是否健全，一律不得认定为增值税一般纳税人。
二、一般纳税人的认定及管理
（一）一般纳税人的认定标准、
一般纳税人是指年应征增值税销售额（以下简称年应税销售额，包括一个公历年度内的全部应税销售额），超过增值税暂行条例实施细则规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位（以下简称企业）。
下列纳税人不属于一般纳税人：
1．年应税销售额未超过小规模纳税人标准的企业（以下简称小规模企业）。
2．个人（除个体经营者以外的其他个人）。
3．非企业性单位。
4．不经常发生增值税应税行为的企业。
（二）一般纳税人的认定办法
增值税一般纳税人须向税务机关办理认定手续，以取得法定资格。为此，1994年国家税务总局专门制定实施了《增值税一般纳税人申请认定办法》，该法规定：
1．凡增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人），均应依照本办法向其企业所在地主管税务机关申请办理一般纳税人认定手续。
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一般纳税人总分支机构不在同一县（市）的，应分别向其机构所在地主管税务机关申请办理一般纳税人认定手续。
2．企业申请办理一般纳税人认定手续，应提出申请报告，并提供下列有关证件、资料：
（1）营业执照；
（2）有关合同、章程、协议书；
（3）银行账号证明；
（4）税务机关要求提供的其他有关证件、资料。
上款第（4）项所列证件、资料的内容由省级税务机关确定。
3．主管税务机关在初步审核企业的申请报告和有关资料后，发给《增值税一般纳税人申请认定表》，企业应如实填写该表（一式两份），并将填报的该表经审批后一份交基层征收机关，一份退企业留存。
《增值税一般纳税人申请认定表》表样，由国家税务总局统一制定。
4．对于企业填报的《增值税一般纳税人申请认定表》，负责审批的县级以上税务机关应在收到之日起30日内审核完毕。符合一般纳税人条件的，在其《税务登记证》副本首页上方加盖“增值税一般纳税人”确认专章，作为领购增值税专用发票的证件。
“增值税一般纳税人”确认专章印色统一为红色，红模由国家税务总局制定。
5．新开业的符合一般纳税人条件的企业，应在办理税务登记的同时申请办理一般纳税人认定手续。税务机关对其（非商贸企业）预计年应税销售额超过小规模企业标准的暂认定为一般纳税人；其开业后的实际年应税销售额未超过小规模纳税人标准的，应重新申请办理一般纳税人认定手续。
6．年应税销售额为超过标准的商业企业以外的其他小规模企业，会计核算健全，能准确核算并提销项税额、进项税额的，可申请办理一般纳税人认定手续。
纳税人总分支机构实行统一核算，其总机构年应税销售额超过小规模企业标准，但分支机构是商业企业以外的其他企业，年应税销售额未超过小规模企业标准的，其分支机构可申请办理一般纳税人认定手续。在办理认定手续时，须提供总机构所在地主管税务机关批准其总机构为一般纳税人的证明（总机构申请认定表的影印件）。
由于销售免税货物不得开具增值税专用发票，因此所有销售免税货物的企业都不办理一般纳税人认定手续。
7．已开业的小规模企业（商贸企业除外），其年应税销售额超过小规模纳税人标准的，应在次年1月底以前申请办理一般纳税人认定手续。
对于被认定为增值税一般纳税人的企业，由于其可以使用增值税专用发票，并实行税款抵扣制度，因此，必须对一般纳税人加强管理，进行税务检查。根据1995年1月国家税务总局《关于加强增值税征收管理工作的通知》规定，一般纳税人如果违反专用发票使用规定的，税务机关应按税收征管法和发票管理办法的有关规定处罚；对会计核算不健全，不能向税务机关提供准确
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税务资料的，停止其抵扣进项税额，取消其专用发票使用权；对某些年销售额在一般纳税人规定标准以下的，如限期还不纠正，则取消其一般纳税人资格，按小规模纳税人的征税规定征税；纳税人在停止抵扣进项税额期间所购进货物或应税劳务的进项税额，不得结转到经批准准许抵扣进项税额时抵扣。
8．为了加强对加油站成品油销售的增值税征收管理，从2002年1月1日起，对从事成品油销售的加油站，无论其年应税销售额是否超过l80万元，一律按增值税一般纳税人征税。
（三）一般纳税人年审和临时一般纳税人转为一般纳税人的认定
为加强增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人）的管理，在一般纳税人年审和临时一般纳税人转为一般纳税人过程中，对已使用增值税防伪税控系统但年应税销售额未达到规定标准的一般纳税人，如会计核算健全，且未有下列情形之一者，不取消其一般纳税人资格。
1．虚开增值税专用发票或者有偷、骗、抗税行为；
2．连续3个月未申报或者连续6个月纳税申报异常且无正当理由；
3．不按规定保管、使用增值税专用发票、税控装置，造成严重后果。
上述一般纳税人在年审后的一个年度内，领购增值税专用发票应限定为千元版（最高开票限额1万元），个别确有需要经严格审核可领购万元版（最高开票限额10万元）的增值税专用发票，月领购增值税专用发票份数不得超过25份。
纳税人一经认定为增值税一般纳税人，不得再转为小规模纳税人；辅导期一般纳税人转为小规模纳税人的，按本节“三”的有关规定执行。
三、新办商贸企业增值税一般纳税人的认定及管理
根据国税发明电[2004]37号国家税务总局关于加强新办商贸企业增值税征收管理有关问题的紧急通知
的规定，为了更好地打击和防范虚开发票和骗抵税款的犯罪活动，国家税务总局对新办商贸企业一般纳税人的认定、增值税的征收与管理作了如下规定，并从2004年8月1日实施。
（一）新办商贸企业一般纳税人的分类管理
1．对新办小型商贸企业改变以前按照预计年销售额认定增值税一般纳税人的办法。新办小型商贸企业必须自税务登记之日起，一年内实际销售额达到180万元，方可申请一般纳税人资格认定。新办小型商贸企业在认定为一般纳税人之前一律按照小规模纳税人管理。
一年内销售额达到l80万元以后，税务机关对企业申报材料以及实际经营、申报缴税情况进行审核评估，确认无误后方可认定为一般纳税人，并相继实行纳税辅导期管理制度（以下简称辅导期一般纳税人管理）。辅导期结束后，经主管税务机关审核同意可转为正式一般纳税人，按照正常的一般纳税人管理。
2．对设有固定经营场所和拥有货物实物的新办商贸零售企业以及注册资金在500万元以上、人员在50人以上的新办大中型商贸企业在进行税务登记时，即提出一般纳税人资格认定申请的可认定为一般纳税人。直接进入辅导期，实行辅导期一般纳税人管理。辅导期结束后，经主管税务机关审核同意
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可转为正式一般纳税人，按照正常的一般纳税人管理。对经营规模较大、拥有固定的经营场所、固定的货物购销渠道、完善的管理和核算体系的大中型商贸企业，可不实行辅导期一般纳税人管理，而直接按照正常的一般纳税人管理。
（二）新办商贸企业一般纳税人资格认定的审批管理
对申请一般纳税人资格认定的新办商贸企业，主管税务机关应严格按照一般纳税人认定标准、程序对申请资料进行审核。要与有关人员进行约谈并且派专人（两人以上）实地查验。未经实地查验或查验情况与申请资料不符的，不得认定为一般纳税人。
1．案头审核。
对商贸企业一般纳税人资格认定申请全部资料进行认真审核，审核其资料是否齐全准确。
2．约谈。
约谈的根本目的是通过与约谈对象的直接交流，了解印证纳税人的相关情况，以确认其是否为正常经营户。与企业法定代表人约谈，应着重了解企业登记注册情况、企业章程、组织结构、决策的程序、管理层的情况、经营范围及经营状况等企业的整体情况。与企业出资人约谈，应着重了解出资人与企业经营管理方面的关系。与主管财务人员约谈，应着重了解企业的银行账户情况、企业注册资金及经营资金情况、销售收入情况、财务会计核算情况、纳税申报和实际缴税情况。与销售、采购、仓储运输等相关业务主管人员约谈，了解企业购销业务的真实度。对于约谈的内容，要做好记录，并有参与约谈的人员签字。
3．实地查验。
实地查验是印证评估疑点和约谈内容的重要过程。实地查验时需两名（或两名以上）税务人员同时到场。
查验内容包括营业执照和税务登记证、企业经营场所的所有权或租赁证明、原材料和商品的出入库单据、运费凭据、水电等费用凭据、法定代表人和主要管理人员身份证明、财务人员的资格证明、银行存款证明、有关机构的验资报告、购销合同原件及公证资料、资金往来账等。在实地查验中，要认真核实区分商业零售企业、大中型商贸企业、小型商贸企业和生产企业，除按照上述查验内容全面核查外，对生产企业要特别检查有无生产厂房、设备等必备的生产条件；对商贸零售企业要特别检查有无固定经营场所和拥有货物实物；对大中型商贸企业要特别核实注册资金、银行存款证明、银行账户及企业人数。
（三）辅导期的一般纳税人管理
一般纳税人的纳税辅导期一般应不少于6个月。在辅导期内，主管税务机关应积极做好增值税税收政策和征管制度的宣传辅导工作，同时按以下办法对其进行增值税征收管理：
1．对小型商贸企业，主管税务机关应根据约谈和实地核查的情况对其限量限额发售专用发票，其增值税防伪税控开票系统最高开票限额不得超过1万元。专用发票的领购实行按次限量控制，主管税务机关可根据企业的实际年销售额和经营情况确定每次的专用发票供应数量，但每次发售专用发票数量不得
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超过25份。
2．对商贸零售企业和大中型商贸企业，主管税务机关也应根据企业实际经营情况对其限量限额发售专用发票，其增值税防伪税控开票系统最高开票限额由相关税务机关按照现行规定审批。专用发票的领购也实行按次限量控制，主管税务机关可根据企业的实际经营情况确定每次的供应数量，但每次发售专用发票数量不得超过25份。
3．企业按次领购数量不能满足当月经营需要的，可以再次领购，但每次增购前必须依据上一次已领购并开具的专用发票销售额的4％向主管税务机关预缴增值税，未预缴增值税税款的企业，主管税务机关不得向其增售专用发票。
预缴的增值税可在本期增值税应纳税额中抵减，抵减后预缴增值税仍有余额的，应于下期增购专用发票时，按次抵减。
（1）纳税人发生预缴税款抵减的，应自行计算需抵减的税款并向主管税务机关提出抵减申请。
（2）主管税务机关接到申请后，经审核，纳税人缴税和专用发票发售情况无误，且纳税人预缴增值税余额大于本次预缴增值税的，不再预缴税款可直接发售专用发票；纳税人本次预缴增值税大于预缴增值税余额的，应按差额部分预缴后再发售专用发票。
（3）主管税务机关应在纳税人辅导期结束后的第一个月内，一次性退还纳税人因增购专用发票发生的预缴增值税余额。
4．对每月第一次领购的专用发票在月末尚未使用的，主管税务机关在次月发售专用发票时，应当按照上月未使用专用发票份数相应核减其次月专用发票供应数量。
5．对每月最后一次领购的专用发票在月末尚未使用的，主管税务机关在次月首次发售专用发票时，应当按照每次核定的数量与上月未使用专用发票份数相减后发售差额部分。
6．在辅导期内，商贸企业取得的专用发票抵扣联、海关进口增值税专用缴款书和废旧物资普通发票以及货物运输发票要在交叉稽核比对无误后，方可予以抵扣。
7．企业在次月进行纳税申报时，按照一般纳税人计算应纳税额方法计算申报增值税。如预缴增值税税额超过应纳税额的，经主管税务机关评估核实无误，多缴税款可在下期应纳税额中抵减。
（四）转为正常一般纳税人的审批及管理
1．转为正常一般纳税人的审批。
纳税辅导期达到6个月后主管税务机关应对商贸企业进行全面审查，对同时符合以下条件的，可认定为正式一般纳税人。
（1）纳税评估的结论正常；
（2）约谈、实地查验的结果正常；
（3）企业申报、缴纳税款正常；
（4）企业能够准确核算进项、销项税额，并正确取得和开具专用发票和
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其他合法的进项税额抵扣凭证。
凡不符合上述条件之一的商贸企业，主管税务机关可延长其纳税辅导期或者取消其一般纳税人资格。
2．转为正常一般纳税人的管理。
商贸企业结束辅导期转为正式一般纳税人后，原则上其增值税防伪税控开票系统最高限额不得超过1万元，对辅导期内实际销售额在300万元以上、并且足额缴纳了税款的，经审核批准，可开具金额在10万元以下的专用发票。对于只开具金额在1万元以下专用发票的小型商贸企业，如有大宗货物交易，可凭国家公证部门公证的货物交易合同，经主管税务机关审核同意，适量开具金额在10万元以下专用发票，以满足该宗交易的需要。
大中型商贸企业结束辅导期转为正式一般纳税人后，其增值税防伪税控开票系统最高限额由相关税务机关根据企业实际经营情况按照现行规定审核批准。
第三节 税率与征收率的确定
按照增值税规范化的原则，我国增值税采取了基本税率再加一档低税率的模式。由于对某些货物还要通过开征消费税来承担税收负担的特殊调节功能，因此无须设置高税率。
一、基本税率
增值税一般纳税人销售或者进口货物，提供加工、修理修配劳务，除低税率适用范围和销售个别旧货适用征收率外，税率一律为l7％，这就是通常所说的基本税率。
二、低税率
增值税一般纳税人销售或者进口下列货物，按低税率计征增值税，低税率为13％。
1．粮食、食用植物油、鲜奶；
2．暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；
3．图书、报纸、杂志；
4．饲料、化肥、农药、农机（不包括农机零部件）、农膜；
5．国务院规定的其他货物。
另外，根据国务院的决定：对农业产品农业产品：1、生产者销售，免税；2、经营者销售，13%；3、加工者销售（工业品），17%。
例如，果园→收购站→食品厂
、金属矿采选产品、非金属矿采选产品增值税税率也为13％。
这里需要说明的是，农业产品，其具体产品品目应按照财政部、国家税务总局财税字[1995]52号文《关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》
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执行，包括种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品。除农业生产者销售自产农业产品予以免征增值税外，一切单位和个人销售外购农业产品或外购农业产品生产、加工后销售的仍然属于注释所列农业产品的，应按规定税率征税。金属矿采选产品包括黑色和有色金属矿采选产品；非金属矿采选产品包括除金属矿采选产品以外的非金属矿采选产品和煤炭。
对在进口环节与国内环节，以及国内地区间个别货物（如初级农产品、矿产品等）增值税适用税率执行不一致的，纳税人应按其取得的增值税专用发票和海关进口完税凭证上注明的增值税额抵扣进项税额。主管税务机关发现同一货物进口环节与国内环节以及地区间增值税税率执行不一致的，应当将有关情况逐级上报至共同的上一级税务机关，由上一级税务机关予以明确。
三、征收率
考虑到小规模纳税人经营规模小，且会计核算不健全，难以按上述两档税率计税和使用增值税专用发票抵扣进项税款，因此实行按销售额与征收率计算应纳税额的简易办法。小规模纳税人适用征收率的规定是：商业企业属于小规模纳税人的，其适用的征收率为4％；商业企业以外的其他企业属于小规模纳税人的，其适用的征收率为6％。
第四节 一般纳税人应纳税额的计算叶青老师提示：本节内容非常重要，要求全面掌握。
当期购进扣税法，围绕两个关键环节：一是销项税额如何计算；二是进项税额如何抵扣。
增值税一般纳税人，应纳税额等于当期销项税额减当期进项税额。增值税一般纳税人当期应纳税额的多少，取决于当期销项税额和当期进项税额这两个因素。在分别确定销项税额和进项税额的情况下，就不难计算出应纳税额。
一、销项税额的计算
销项税额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务，按照销售额或应税劳务收入和规定的税率计算并向购买方收取的增值税税额。销项税额的计算公式为：
销项税额=销售额×适用税率
销项税额是增值税条例中的一个概念，从定义和公式中我们可以知道，它是由购买方支付的税额；对于属于一般纳税人的销售方来讲，在没有抵扣其进项税额前，销售方收取的销项税额还不是其应纳增值税税额。销项税额的计算取决于销售额和适用税率两个因素。适用税率在前已有说明，此处主要介绍销售额。需要强调的是，增值税是价外税，公式中的“销售额”必须是不包括收取的销项税额的销售额。
（一）一般销售方式下的销售额
正确计算应纳增值税额，需要首先核算准确作为增值税计税依据的销售
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额。销售额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务向购买方（承受应税劳务也视为购买方）收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。
价外费用（实属价外收入）是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：
1．向购买方收取的销项税额。
2．受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。
3．同时符合以下条件的代垫运费：
（1）承运者的运费发票开具给购货方的；
（2）纳税人将该项发票转交给购货方的。
凡随同销售货物或提供应税劳务向购买方收取的价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。
税法规定各种性质的价外收费都要并入销售额计算征税，目的是防止以各种名目的收费减少销售额逃避纳税的现象。但是应当注意，根据国家税务总局规定：对增值税一般纳税人（包括纳税人自己或代其他部门）向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金，应视为含税收入。在征税时换算成不含税收入再并人销售额。按会计制度规定，由于对价外收费一般都不在“产品销售收入”或“商品销售收入”科目中核算，而在“其他应付款”、“其他业务收入”、“营业外收入”等科目中核算。这样，企业在实务中时常出现对价外收费虽在相应科目中作会计核算，但却未核算期销项税额；有的企业则既不按会计核算要求进行收入核算，又不按规定核算销项税额，而是将发生的价外收费直接冲减有关费用科目。这些做法都是逃避纳税的错误行为，是要受到税法处罚的。因此，纳税人对价外收费按税法规定并入销售额计税必须予以高度重视，严格核查各项价外收费，保证做到正确计税和会计核算。
（二）特殊销售方式下的销售额1、折扣销售（价格折扣），可以扣减；折扣销售（实物折扣），应视同销售，不可以扣减；2、销售折扣，不可以扣减；3、销售折让，可以扣减。
在销售活动中，为了达到促销的目的，有多种销售方式。不同销售方式下，销售者取得的销售额会有所不同。对不同销售方式如何确定其计征增值税的销售额，既是纳税人关心的问题，也是税法必须分别予以明确规定的事情。税法对以下几种销售方式分别作了规定：
1．采用折扣方式销售
折扣销售是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数量较大等原因而给予购货方的价格优惠（如：购买5件，销售价格折扣10%；购买10件，折扣20%等）。由于折扣是在实现销售时同时发生的，因此，税法规定，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。这里需要做几点解释：第一，折扣销售不同于销售折扣。销售折扣是指销货方在销售货物或应税劳务后，为了鼓励购货方及早偿还货款而协议许诺给予购货方的一种折扣优待（如：10天内付款，货款折扣2%；20天内付款，折扣1%；30天内全价付款）。销售折扣发生在销售之后，
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是一种融资性质的理财费用，因此，销售折扣不得从销售额中减除。企业在确定销售额时应把折扣销售与销售折扣严格区分开。另外，销售折扣又不同于销售折让。销售折让是指货物销售后，由于其品种、质量等原因购货方未予退货，但销货方需给予购货方的一种价格折让。销售折让与销售折扣相比较，虽然都是在货物销售后发生的，但因为销售折让是由于货物的品种和质量引起销售额的减少，因此，对销售折让可以折让后的货款为销售额。第二，折扣销售仅限于货物价格的折扣，如果销货者将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣的，则该实物款额不能从货物销售额中减除，且该实物应按增值税条例“视同销售货物”中的“赠送他人”计算征收增值税。第三，对折扣销售之所以规定销售额与折扣额须在同一张发票上注明，是从保证增值税征税、扣税相一致的角度考虑的。如果允许对销售额开一张销货发票，对折扣额再开一张退款红字发票，就可能造成销货方按减除折扣额后的销售额计算销项税额，而购货方却按未减除折扣额的销售额及其进项税额进行抵扣的问题。这种造成增值税计算征收混乱的做法是不允许的。
2．采取以旧换新方式销售。
以旧换新是指纳税人在销售自己的货物时，有偿收回旧货物的行为。根据税法规定，采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。所以这样规定，既是因为销售货物与收购货物是两个不同的业务活动，销售额与收购额不能相互抵减，也是为了严格增值税的计算征收，防止出现销售额不实、减少纳税的现象。考虑到金银首饰以旧换新业务的特殊情况，对金银首饰以旧换新业务，可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。
3．采取还本销售方式销售。
还本销售是指纳税人在销售货物后，到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款。这种方式实际上是一种筹资，是以货物换取资金的使用价值，到期还本不付息的方法。税法规定，采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。
4．采取以物易物方式销售。
以物易物是一种较为特殊的购销活动，是指购销双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物相互结算，实现货物购销的一种方式。在实务中，有的纳税人以为以物易物不是购销行为，销货方收到购货方抵顶货款的货物，认为自己不是购货；购货方发出抵顶货款的货物，认为自己不是销货。这两种认识都是错误的。正确的方法应当是，以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。应注意，在以物易物活动中，应分别开具合法的票据，如收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据的，不能抵扣进项税额。
5．包装物押金是否计入销售额。应注意与包装物租金的区别。
包装物是指纳税人包装本单位货物的各种物品。纳税人销售货物时另收取包装物押金，目的是促使购货方及早退回包装物以便周转使用。对包装物的押金是否计入货物销售额呢？根据税法规定，纳税人为销售货物而出租出借包装
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物收取的押金，单独记账核算的，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税，但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。这其中，“逾期”是指按合同约定实际逾期或以1年为期限，对收取1年以上的押金，无论是否退还均并入销售额征税。当然，在将包装物押金并入销售额征税时，需要先将该押金换算为不含税价，再并入销售额征税。对于个别包装物周转使用期限较长的，报经税务机关确定后，可适当放宽逾期期限。另外，包装物押金不应混同于包装物租金，包装物租金在销货时作为价外费用并入销售额计算销项税额。国家税务总局国税发[1995]192号文件？？？？？
规定，从l995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算均应并人当期销售额征税。对销售啤酒、黄酒所收取的押金，按上述一般押金的规定处理。
6．旧货、旧机动车的销售。
根据财税[2002]29号通知财政部 国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知
规定，自2002年1月1日起，纳税人销售旧货（包括旧货经营单位销售旧货和纳税人销售自己使用过的应税固定资产非应税固定资产需具备如下条件：1、属于企业固定资产目录与所列固定资产；2、企业按固定资产管理，并确实使用过的固定资产；3、销售价格不超过原值的货物。
），无论其是增值税一般纳税人或小规模纳税人，也无论其是否为批准认定的旧货调剂试点单位，一律按4％的征收率计算税额后再减半征收增值税，不得抵扣进项税额。
纳税人销售自己使用过的属于征收消费税的机动车、摩托车、游艇，售价超过原值的，按照4％的征收率计算税额后再减半征收增值税；售价未超过原值的，免征增值税。旧机动车经营单位销售旧机动车、摩托车、游艇，按照4％的征收率计算税额后再减半征收增值税。
7．对视同销售货物行为的销售额的确定。
本章第一节“征税范围”中已列明了单位和个体经营者8种视同销售货物行为，如将货物交付他人代销，将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人等。这8种视同销售行为中某些行为由于不是以资金的形式反映出来，会出现无销售额的现象。因此，税法规定，对视同销售征税而无销售额的按下列顺序确定其销售额：
（1）按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定。
（2）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。
（3）按组成计税价格确定。有售价，但售价明显偏低又无正当理由的，按组成计税价格计税。
组成计税价格的公式为：
组成计税价格=成本×（1+成本利润率）
征收增值税的货物，同时又征收消费税的，其组成计税价格中应加计消费税税额。其组成计税价格公式为：
组成计税价格=成本×（1+成本利润率）+消费税税额
或：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率）
公式中的成本，是指销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率按1993年l2月28日国家税务总局颁发的《增值税若干具体问题的规定》确定为l0％。但属于应从价定率征收消费税的货物，其组成计税价格公式中的成本利润率，为《消费税若干具体问题的规定》中规定的成本利润率（详见第三章第四节三“组成计税价格及税额
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的计算”）。
（三）含税销售额的换算
为了符合增值税作为价外税的要求，纳税人在填写进销货及纳税凭证、进行账务处理时，应分项记录不含税销售额、销项税额和进项税额，以正确计算应纳增值税额。然而，在实际工作中，常常会出现一般纳税人将销售货物或者应税劳务采用销售额和销项税额合并定价收取的方法，这样，就会形成含税销售额。在计算应纳税额时，如果不将含税销售额换算为不含税销售额，就会导致增值税计税环节出现重复纳税的现象，甚至出现物价非正常上涨的局面。因此，一般纳税人销售货物或者应税劳务取得的含税销售额在计算销项税额时，必须将其换算为不含税的销售额。
将含税销售额换算为不含税销售额的计算公式为：
不含税销售额=含税销售额÷（1+税率）
公式中的税率为销售的货物或者应税劳务按《增值税暂行条例》规定所适用的税率。
二、进项税额的计算
纳税人购进货物或者接受应税劳务所支付或者负担的增值税额为进项税额。进项税额是与销项税额相对应的另一个概念。在开具增值税专用发票的情况下，它们之间的对应关系是，销售方收取的销项税额，就是购买方支付的进项税额。对于任何一个一般纳税人而言，由于其在经营活动中，既会发生销售货物或提供应税劳务，又会发生购进货物或接受应税劳务，因此，每一个一般纳税人都会有收取的销项税额和支付的进项税额。增值税的核心就是用纳税人收取的销项税额抵扣其支付的进项税额，其余额为纳税人实际应缴纳的增值税税额。这样，进项税额作为可抵扣的部分，对于纳税人实际纳税多少就产生了举足轻重的作用。然而，需要注意的是，并不是纳税人支付的所有进项税额都可以从销项税额中抵扣。当纳税人购进的货物或接受的应税劳务不是用于增值税应税项目，而是用于非应税项目、免税项目或用于集体福利、个人消费等情况时，其支付的进项税额就不能从销项税额中抵扣。税法对不能抵扣进项税额的项目作了严格的规定，如果违反税法规定，随意抵扣进项税额就将以偷税论处。因此，严格把握哪些进项税额可以抵扣，哪些进项税额不能抵扣是十分重要的，这些方面也是纳税人在缴纳增值税实务中差错出现最多的地方。
（一）准予从销项税额中抵扣的进项税额
根据《税法》的规定，准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于下列增值税扣税凭证上注明的增值税税额和按规定的扣除率计算的进项税额。
1．从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。
2．从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。
纳税人进口货物，凡已缴纳了进口环节增值税的，不论其是否已经支付货款，其取得的海关完税凭证均可作为增值税进项税额抵扣凭证，在《国家税务总局关于加强海关进口增值税专用缴款书和废旧物资发票管理有关问题的通知》（国税函[2004]128号）中规定的期限内申报抵扣进项税额（见本节三
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“应纳税额的计算”中的“时间限定”）。
对纳税人进口货物已取得的海关完税凭证，未能在规定申报期限内向主管税务机关申报抵扣的，可在2005年1月ll日前向主管税务机关申报抵扣，逾期不得予以抵扣。
对纳税人丢失的海关完税凭证，纳税人应当凭海关出具的相关证明，向主管税务机关提出抵扣申请。主管税务机关受理申请后，应当进行审核，并将纳税人提供的海关完税凭证电子数据纳入稽核系统比对，稽核比对无误后，可予以抵扣进项税额。
上述规定说明，纳税人在进行增值税账务处理时，每抵扣一笔进项税额，就要有一份记录该进项税额的法定扣税凭证与之相对应；没有从销售方或海关取得注明增值税税额的法定扣税凭证，就不能抵扣进项税额。
3．增值税一般纳税人购进农业生产者销售的农业产品，或者向从小规模纳税人购买的农产品，从2002年1月1日起，准予按照买价和13％的扣除率计算进项税额，从当期销项税额中扣除。其进项税额的计算公式为：
准予抵扣的进项税额=买价×扣除率
对这项规定需要解释的是：
（1）所谓“农业产品”是指直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的自产农业产品，免征增值税；农业产品所包括的具体品目按照l995年6月财政部、国家税务总局印发的《农业产品征税范围注释》执行。
（2）购买农业产品的买价，仅限于经主管税务机关批准使用的收购凭证上注明的价款；购买农业产品的单位在收购价格之外按规定缴纳并负担的农业特产税，准予并入农业产品的价格，计算进项税额。
（3）对烟叶税纳税人按规定缴纳的烟叶税，很可能出计算题。
准予并入烟叶产品的买价计算增值税的进项税额，并在计算缴纳增值税时予以抵扣。即购进烟叶准予抵扣的增值税进项税额，按照《中华人民共和国烟叶税暂行条例》及《财政部 国家税务总局印发〈关于烟叶税若干具体问题的规定〉的通知》（财税[2006]64号）规定的烟叶收购金额和烟叶税及法定扣除率计算。烟叶收购金额包括纳税人支付给烟叶销售者的烟叶收购价款和价外补贴，价外补贴统一暂按烟叶收购价款的10%计算。计算公式如下：
烟叶收购金额=烟叶收购价款×（1+10%）
烟叶税应纳税额=烟叶收购金额×税率（20%）
准予抵扣的进项税额=（烟叶收购金额+烟叶税应纳税额）×扣除率13%
4．增值税一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用，以及一般纳税人销售货物所支付的运输费用（本章本节“一”所述不并入销售额的代垫运费除外），根据运费结算单据（普通发票）所列运费金额依7%的扣除率计算进项税额准予扣除，但随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额。每年必考内容。
准予抵扣的进项税额=运费×扣除率7%
对这项规定需要解释的是：
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（1）外购固定资产，因其自身的进项税额不得抵扣，因此，所支付的运输费用也不得计算进项税额抵扣；另外，购买或销售免税货物（购进免税农业产品除外）所发生的运输费用，也不得计算进项税额抵扣。
（2）准予作为抵扣凭证的运费结算单据（普通发票），是指国营铁路、民用航空、公路和水上运输单位开具的货票，以及从事货物运输的非国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的货票。
（3）准予计算进项税额抵扣的货物运费金额是指在运输单位开具的货票上注明的运费和建设基金。
（4）从2003年ll月1日起，公路、内河货物运输业（以下简称货物运输业）发票的印制、领购、开具、取得、保管、缴销均由地方税务局管理和监督。凡已委托给其他部门管理的，必须依法收回。
从2003年ll月1日起，提供货物运输劳务的纳税人必须经主管地方税务局认定方可开具货物运输业发票。凡未经地方税务局认定的纳税人开具的货物运输业发票不得作为记账凭证和增值税抵扣凭证。
（5）从2003年l2月1日起，国家税务局将对增值税一般纳税人申请抵扣的所有运输发票与营业税纳税人开具的货物运输业发票进行比对。凡比对不符的，一律不予抵扣。对比对异常情况进行核查，并对违反有关法律法规开具或取得货物运输业发票的单位进行处罚。
（6）增值税一般纳税人在申报抵扣2003年ll月1日起取得的运输发票增值税进项税额时，应向主管国家税务局填报《增值税运输发票抵扣清单》纸制文件及电子信息，未报送的其进项税额不得抵扣。
（7）纳税人取得的2003年10月31日以后开具的运输发票，应当自开票之日起90天内向主管国家税务局申报抵扣，超过90天的不得予以抵扣。
（8）一般纳税人购进或销售货物（东北以外地区固定资产除外）通过铁路运输，并取得铁路部门开具的运输发票，如果铁路部门开具的铁路运输发票托运人或收货人名称与其不一致，但铁路运输发票托运人栏或备注栏注有该纳税人名称的（手写无效），该运输发票可以作为进项税额抵扣凭证，允许计算抵扣进项税额。
（9）一般纳税人在生产经营过程中所支付的运输费用，允许计算抵扣进项税额。
（10）一般纳税人取得的国际货物运输代理业发票和国际货物运输发票，不得计算抵扣进项税额。
（11）一般纳税人取得的汇总开具的运输发票，凡附有运输企业开具并加益财务专用章或发票专用章的运输清单，允许计算抵扣进项税额。
（12）一般纳税人取得的项目填写不齐全的运输发票（附有运输清单的汇总开具的运输发票除外）不得计算抵扣进项税额。
（13）自2007年1月1日起，增值税一般纳税人购进或销售货物，取得的作为增值税扣税凭证的货运发票，必须是通过货运发票税控系统开具的新版货运发票。
纳税人取得的2007年1月1日以后开具的旧版货运发票，，不再作为增值
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税扣税凭证抵扣进项税额。
纳税人取得的2006年l2月31日以前开具的旧版货运发票暂继续作为增值税扣税凭证，纳税人应在开具之日起90天后的第一个纳税申报期结束以前申报抵扣进项税额。
自2007年4月1日起，旧版货运发票一律不得作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。
5．生产企业一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的免税废旧物资，可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10％计算抵扣进项税额。
税法对一般纳税人的上述3、4、5项特殊业务所以作出准予从收购额或运费中计算进项税额抵扣的特殊规定，是因为这些特殊业务在企业的营业支出中占较大份额，且无论是收购农业产品、购入废旧物资，还是支付运费都不能取得作为进项税额抵扣凭据的增值税专用发票，如果对这些业务支出不能计算进项税额抵扣，将加重企业的税收负担。因此，需要作特殊照顾处理。但纳税人在运用上述三项特殊规定时，要注意严格执行规定中限定的条件，例如，不能随意扩大收购价、运费的范围，抵扣进项税额必须持有经税务机关批准使用的收购凭证，如果使用未经税务机关批准的收购凭证，以及不按税务机关的要求使用、保管收购凭证的，不得计算进项税额抵扣。
6．自2004年l2月1日起，增值税一般纳税人购置税控收款机所支付的增值税税额（以购进税控收款机取得的增值税专用发票上注明的增值税税额为准），准予在该企业当期的增值税销项税额中抵扣。
增值税一般纳税人用于采集增值税专用发票抵扣联信息的扫描器具和计算机，属于防伪税控通用设备。可以按照《国务院办公厅转发国家税务总局关于全面推广应用增值税防伪税控系统意见的通知》（国办发[2000]12号）和《国家税务总局关于推行增值税防伪税控系统若干问题的通知》（国税发[2000]183号）的规定，对纳税人购置上述设备发生的费用，准予在当期计算缴纳所得税前一次性列支；同时可按购置上述设备取得的增值税专用发票所注明的增值税税额，计入当期增值税进项税额。
（二）不得从销项税额中抵扣的进项税额重点掌握。
按《增值税暂行条例》规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
1．购进固定资产及其运费。
；
2．用于非应税项目的购进货物或者应税劳务；
3．用于免税项目见P44，共8项内容。
的购进货物或者应税劳务；
4．用于集体福利或者个人消费见P45。
的购进货物或者应税劳务；
5．非正常损失的购进货物；
6．非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；年年必考内容。
7．纳税人购进货物或者应税劳务，未按照规定取得并保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
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对上述不得抵扣进项税额的各项目需要解释的是：
第1项所称固定资产是指：
（1）使用期限超过1年的机器、机械、运输工具，以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具；
（2）单位价值在2 000元以上，并且使用年限超过2年的不属于生产经营主要设备的物品。
《增值税暂行条例》规定不得抵扣进项税额的购进固定资产的范围比《企业财务通则》和《企业会计准则》规定的固定资产的范围要小一些，主要是不包括房屋、建筑物等不动产，因为销售房屋、建筑物缴纳营业税，不缴纳增值税；另外，对“购进固定资产”，应正确理解为，无论是从国内购入的，还是进口的，或是接受捐赠的，即使取得了扣税凭证，其进项税额也不能从销项税额中抵扣。
第2项所称非应税项目是指提供非应税劳务（即营业税条例规定的属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务）、转让无形资产、销售不动产和固定资产在建工程等。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰建筑物，无论会计制度规定如何核算，均属于固定资产在建工程。在购进货物或者应税劳务用于非应税劳务不得抵扣进项税额中，有两种特殊情况应排除在外，当纳税人做出应确定为征收增值税的混合销售行为或兼营非应税劳务行为时，其混合销售或兼营行为中用于非应税劳务的购进货物或者应税劳务的进项税额，就可以在计算增值税时从销项税额中抵扣（详见本章第七节二“混合销售行为”、三“兼营非应税劳务”两部分）。
第3项所称免税项目是指：
（1）农业生产者销售的自产农业产品，是指直接从事种植业、养殖业、林业、牧业、水产业的单位和个人销售自产的属于税法规定范围的农业产品；
（2）避孕药品和用具；
（3）古旧图书，是指向社会收购的古书和旧书；
（4）直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；
（5）外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；
（6）对符合国家产业政策要求的国内投资项目，在投资总额内进口的自用设备（特殊规定不予免税的少数商品除外）；
（7）由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；
（8）销售自己使用过的物品，是指个人（不包括个体经营者）销售自己使用过的除游艇、摩托车、汽车以外的货物。
除上述《增值税暂行条例》规定的免税项目（其中第6小项为1998年起执行的补充规定）外，财政部、国家税务总局报经国务院批准，对少数货物或应税劳务作了免税规定，如，供残疾人专用的假肢、轮椅、矫形器，对国家定点企业生产和经销单位经销的专供少数民族饮用的边销茶，均免征增值税。凡是税法规定为免税项目的，对用于免税项目的购进货物或应税劳务的进项税额都不能抵扣。
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第4项所称集体福利或者个人消费是指，企业内部设置的供职工使用的食堂、浴室、理发室、宿舍、幼儿园等福利设施及其设备、物品等或者以福利、奖励、津贴等形式发放给职工个人的物品。
纳税人凡购进货物或应税劳务是用于集体福利、个人消费的，由于其已改变了生产、经营需要的用途，成为了最终消费品，因此，其进项税额不能抵扣。
第5、6项所称非正常损失，是指生产经营过程中正常损耗外的损失，包括：
（1）自然灾害损失；
（2）因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失；
（3）其他非正常损失。
税法对非正常损失的购进货物的进项税额和非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务的进项税额不准予从销项税额中抵扣，是考虑到纳税人的这部分损失与其生产经营活动没有直接的关系，这部分非正常损失中的进项税额不应由国家承担。
上述不得将进项税额从销项税额中抵扣的各项目，纳税人须认真掌握，并在计税时严格执行。
三、应纳税额的计算
在计算出销项税额和进项税额后就可以得出实际应纳税额。纳税人销售货物或提供应税劳务，其应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。基本计算公式为：
应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
增值税应纳税额计算公式直观地反映了增值税仅对商品流通环节产生的增值额征税的原理，同时，也简洁、明了地解释了增值税的主要内容和计税方法。为了使这个公式得以正确运用，需要掌握以下几个重要规定：
（一）计算应纳税额的时间限定见P74，纳税义务发生的时间。
为了保证计算应纳税额的合理、准确性，纳税人必须严格把握当期进项税额从当期销项税额中抵扣这个要点。“当期”是个重要的时间限定，具体是指税务机关依照税法规定对纳税人确定的纳税期限；只有在纳税期限内实际发生的销项税额、进项税额，才是法定的当期销项税额或当期进项税额。目前，有些纳税人为了达到逃避纳税的目的，把当期实现的销售额隐瞒不记账或滞后记账，以减少当期销项税额，或者把不是当期实际发生的进项税额（上期结转的进项税额除外）也充作当期进项税额，以加大进项税额，少纳税甚至不纳税，这是违反税法规定的行为。为了制止这种违法行为，税法首先对销售货物或应税劳务应计入当期销项税额以及抵扣的进项税额的时间作了限定。
1．计算销项税额的时间限定。
销项税额是增值税一般纳税人销售货物或提供应税劳务按照实现的销售额计算的金额。什么时间计算销项税额，税法都作了严格的规定。如，采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的
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凭据，并将提货单交给买方的当天；采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；纳税人发生本章第一节视同销售货物行为中第（3）至第（8）项的，为货物移送的当天等（详见本章第十节“纳税义务发生时间及纳税期限”），以保证准时、准确记录和核算当期销项税额。
2．防伪税控专用发票进项税额抵扣的时间限定。
按照规定，自2003年3月1日起，增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票，抵扣的进项税额按以下规定处理：
（1）增值税一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起90日内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额。一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票，90天内办理认证；认证当月必须抵扣。
（2）增值税一般纳税人认证通过的防伪税控系统开具的增值税专用发票，应在认证通过的当月按照增值税有关规定核算当期进项税额并申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。
增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票，其专用发票所列明的购进货物或应税劳务的进项税额抵扣时限，不再执行《国家税务总局关于加强增值税征收管理工作的通知》（国税发[1995]015号）中第二条有关进项税额申报抵扣时限的规定。
3．海关完税凭证进项税额抵扣的时间限定。
增值税一般纳税人进口货物，取得的2004年2月1日以后开具的海关完税凭证，应当在开具之日起90天后的第一个纳税申报期结束以前向主管税务机关申报抵扣，逾期不得抵扣进项税额；增值税一般纳税人取得的2004年1月31日以前开具的海关完税凭证，必须在2004年5月申报期前向主管税务机关申报抵扣，逾期不再予以抵扣。
4．购进废旧物资进项税额抵扣的时间限定。
增值税一般纳税人取得的2004年3月1日以后开具的废旧物资发票，应当在开具之日起90天后的第一个纳税申报期结束以前向主管税务机关申报抵扣，逾期不得抵扣进项税额；增值税一般纳税人取得的2004年3月1日以前开具的废旧物资发票，必须在2004年6月申报期前向主管税务机关申报抵扣，逾期不再予以抵扣。
（二）计算应纳税额时进项税额不足抵扣的处理
由于增值税实行购进扣税法，有时企业当期购进的货物很多，在计算应纳税额时会出现当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣的情况。根据税法规定，当期进项税额不足抵扣的部分可以结转下期继续抵扣。
（三）扣减发生期进项税额的规定
由于增值税实行以当期销项税额抵扣当期进项税额的“购进扣税法”，当期购进的货物或应税劳务如果事先并未确定将用于非生产经营项目，其进项税额会在当期销项税额中予以抵扣。但已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务如果事后改变用途，发生《增值税暂行条例》第十条第（二）至（六）项所列情况的（即用于非应税项目、用于免税项目、用于集体福利或者个人消费、购进货物发生非正常损失、在产品或产成品发生非正常损失），将如何处理？
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根据《税法》规定，应将该项购进货物或应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减，无法准确确定该项进项税额的按当期实际成本计算应扣减的进项税额。
纳税人兼营免税项目或非应税项目（不包括固定资产在建工程）无法准确划分不得抵扣的进项税额部分，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额=相关的全部进项税额×免税项目或非应税项目的收入额÷免税项目或非应税项目收入额与相关应税收入额的合计
这里需要注意的是，所称“从当期发生的进项税额中扣减”，是指已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务是在哪一个时期发生上述五种情况的，就从这个发生期内纳税人的进项税额中扣减，而无须追溯到这些购进货物或应税劳务抵扣进项税额的那个时期。另外，对无法准确确定该项进项税额的，“按当期实际成本计算应扣减的进项税额”是指其扣减进项税额的计算依据不是按该货物或应税劳务的原进价，而是按发生上述情况的当期该货物或应税劳务的实际成本，即进价+运费+保险费+其他有关费用，按征税时该货物或应税劳务适用的税率计算应扣减的进项税额。前述实际成本的计算公式，如果属于进口货物是完全适用的；如果是国内购进的货物，主要包括进价和运费两大部分。
（四）销货退回或折让的税务处理
纳税人在货物购销活动中，因货物质量、规格等原因常会发生销货退回或销售折让的情况。由于销货退回或折让不仅涉及销货价款或折让价款的退回，还涉及增值税的退回，这样，销货方和购货方应相应对当期的销项税额或进项税额进行调整。为此，税法规定，一般纳税人因销货退回或折让而退还给购买方的增值税额，应从发生销货退回或折让当期的销项税额中扣减；因进货退出或折让而收回的增值税额，应从发生进货退出或折让当期的进项税额中扣减（具体处理办法详见本章第十二节八“开具专用发票后发生退货或销售折让的处理”）。
目前，一些企业在发生进货退出或折让并收回价款和增值税额时，没有相应减少当期进项税额，造成进项税额虚增，减少纳税的现象，这是税法所不能允许的。对于纳税人进货退出或折让而不扣减当期进项税额，造成不纳税或少纳税的，都将被认定为是偷税行为，并按偷税予以处罚。
（五）向供货方取得返还收入的税务处理注意考计算题。
自2004年7月1日起，对商业企业向从供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。应冲减进项税金的计算公式调整为：
当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金÷（1+所购货物适用增值税税率）×所购货物适用增值税税率
商业企业向从供货方收取的各种返还收入，一律不得开具增值税专用发票。
（六）一般纳税人注销时进项税额的处理
一般纳税人注销或取消辅导期一般纳税人资格，转为小规模纳税人时，其存货不作进项税额转出处理，其留抵税额也不予以退税。
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（七）金融机构开展个人实物黄金交易业务增值税的处理
1．对于金融机构从事的实物黄金交易业务，实行金融机构各省级分行和直属一级分行所属地市级分行、支行按照规定的预征率预缴增值税，由省级分行和直属一级分行统一清算缴纳。
（1）发生实物黄金交易行为的分理处、储蓄所等应按月计算实物黄金的销售数量、金额，上报其上级支行。
（2）各支行、分理处、储蓄所应依法向机构所在地主管国家税务局申请办理税务登记。各支行应按月汇总所属分理处、储蓄所上报的实物黄金销售额和本支行的实物黄金销售额，按照规定的预征率计算增值税预征税额，向主管税务机关申报缴纳增值税。
预征税额=销售额×预征率
（3）各省级分行和直属一级分行应向机构所在地主管国家税务局申请办理税务登记，申请认定增值税一般纳税人资格。按月汇总所属地市分行或支行上报的实物黄金销售额和进项税额，按照一般纳税人方法计算增值税应纳税额，根据已预征税额计算应补税额，向主管税务机关申报缴纳。
应纳税额=销项税额-进项税额
应补税额=应纳税额-预征税额
当期进项税额大于销项税额的，其留抵税额结转下期抵扣，预征税额大于应纳税额的，在下期增值税应纳税额中抵减。
（4）从事实物黄金交易业务的各级金融机构取得的进项税额，应当按照现行规定划分不可抵扣的进项税额，作进项税额转出处理。
（5）预征率由各省级分行和直属一级分行所在地省级国家税务局确定。
2．金融机构所属分行、支行、分理处、储蓄所等销售实物黄金时，应当向购买方开具国家税务总局统一监制的普通发票，不得开具银行自制的金融专业发票，普通发票领购事宜由各分行、支行办理。
（八）应纳税额计算实例
【例2-1】某生产企业为增值税一般纳税人，适用增值税税率17％，5月有关生产经营业务如下：
（1）销售甲产品给某大商场，开具增值税专用发票，取得不含税销售额80万元；另外，开具普通发票，取得销售甲产品的送货运输费收入5.85万元。
（2）销售乙产品，开具普通发票，取得含税销售额29.25万元。
（3）将试制的一批应税新产品用于本企业基建工程，成本价为20万元，成本利润率为10％，该新产品无同类产品市场销售价格。
（4）销售使用过的进口摩托车5辆，开具普通发票，每辆取得含税销售额1.04万元；该摩托车原值每辆0.9万元。
（5）购进货物取得增值税专用发票，注明支付的货款60万元、进项税额10.2万元；另外支付购货的运输费用6万元，取得运输公司开具的普通发票。
（6）向从农业生产者购进免税农产品一批，支付收购价30万元，支付给运输单位的运费5万元，取得相关的合法票据。本月下旬将购进的农产品的
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20％用于本企业职工福利（以上相关票据均符合税法的规定）。
计算该企业5月应缴纳的增值税税额。
（1）销售甲产品的销项税额：
80×17％+5.85÷（1+17％）×17％1、对混合销售行为的税务处理方法是：从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者以及以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税。2、属于价外收入，销项税额，税率与所销售货物的税率一致。如果题目注明所销售货物的税率是13%，则相应的计算税率也是13%。
=13.60+0.85=14.45（万元）
（2）销售乙产品的销项税额：
29.25÷（1+17％）还原成不含税销售额。
×17％=25×17％=4.25（万元）
（3）自用新产品的销项税额：
20×（1+10％）用成本利润率计算不含税组成计税价格销售额。
×17％=22×17％=3.74（万元）
（4）销售使用过的摩托车应纳税额：纳税人销售自己使用过的属于征收消费税的机动车、摩托车、游艇，售价超过原值的，按照4%的征收率计算税额后再减半征收增值税；售价未超过原值的，免征增值税。
1.04÷（1+4％）×4％×50％×5=0.1（万元）
（5）外购货物应抵扣的进项税额：
10.2+6×7％一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用，以及一般纳税人销售货物所支付的运输费用（本章本节“一”所述不并入销售额的代垫运费除外），根据运费结算单据（普通发票）所列运费金额依7%的扣除率计算进项税额准予扣除。
=10.62（万元）
（6）外购免税农产品应抵扣的进项税额：
（30×13％+5×7％）×（1-20％）=3.4（万元）
（7）该企业5月份应缴纳的增值税额：
14.45+4.25+3.74+0.1-10.62-3.4=8.52（万元）
第五节 小规模纳税人应纳税额的计算
一、应纳税额的计算公式
小规模纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和《增值税暂行条例》规定的6％或4％的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式为：
应纳税额=销售额×征收率
这里需要解释两点：第一，小规模纳税人取得的销售额与本章第四节讲述的销售额所包含的内容是一致的，都是销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括按6％或4％的征收率收取的增值税税额；第二，小规模纳税人不得抵扣进项税额，这是因为，小规模纳税人会计核算不健全，不能准确核算销项税额和进项税额，不实行按销项税额抵扣进项税额求得应纳税额的税款抵扣制度，而实行简易计税办法；且《增值税暂行条例》规定的6％或4％的征收率，是结合增值税l7％和l3％两档税率的货物或应税劳务的环节税收负担水平而设计的，其税收负担与一般纳税人基本一致，因此不能再抵扣进项税额。
二、含税销售额的换算
由于小规模纳税人在销售货物或应税劳务时，只能开具普通发票，取得的销售收入均为含税销售额。为了符合增值税作为价外税的要求，小规模纳税人
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在计算应纳税额时，必须将含税销售额换算为不含税的销售额后才能计算应纳税额。小规模纳税人不含税销售额的换算公式为：
不合税销售额=含税销售额÷（1+征收率）
【例2-2】某商店为增值税小规模纳税人，8月取得零售收入总额12.48万元。计算该商店8月应缴纳的增值税税额。
（1）8月取得的不含税销售额：
12.48÷（1+4％）=12（万元）
（2）8月应缴纳增值税税额：
12×4％=0.48（万元）
三、自来水公司销售自来水应纳税额的计算
自2002年6月1日起。对自来水公司销售自来水按6％的征收率征收增值税的同时，对其购进独立核算水厂的自来水取得的增值税专用发票上注明的增值税税款（按6％征收率开具）予以抵扣。
四、销售特定货物应纳税额的计算
现行增值税法规规定，对一些特定货物销售行为，无论其从事者是一般纳税人还是小规模纳税人，一律按简易办法，即按小规模纳税人应纳税额计算办法计算应纳税额。自1998年8月1日起，下列特定货物销售行为的征收率由6％调低至4％：
1．寄售商店代销寄售物品；
2．典当业销售死当物品；
3．经有权机关批准的免税商店零售免税货物。
根据上述规定，增值税一般纳税人在计算应纳税额时，也有可能用到小规模纳税人不含税销售额的换算公式。
五、购置税控收款机税款抵免的计算
自2004年12月1日起，增值税小规模纳税人购置税控收款机，经主管税务机关审核批准后，可凭购进税控收款机取得的增值税专用发票，按照发票上注明的增值税税额，抵免当期应纳增值税。或者按照购进税控收款机取得的普通发票上注明的价款，依下列公式计算可抵免税额：
可抵免税额=价款÷（1+17％）×17％
当期应纳税额不足抵免的，未抵免部分可在下期继续抵免。
第六节 电力产品应纳增值税的计算及管理一般了解。
电力产品属于特殊的产品。为了加强电力产品增值税的征收管理，根据《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国增值税暂行条例》、《中
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华人民共和国增值税暂行条例实施细则》及其有关规定，结合电力体制改革以及电力产品生产、销售特点，生产、销售电力产品的单位和个人为电力产品增值税纳税人，自2005年2月1日起，按以下规定缴纳增值税。
一、电力产品的销售额
电力产品增值税的计税销售额为纳税人销售电力产品向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括收取的销项税额。价外费用是指纳税人销售电力产品在目录电价或上网电价之外向购买方收取的各种性质的费用。
供电企业收取的电费保证金，凡逾期（超过合同约定时间）未退还的，一律并入价外费用缴纳增值税。
二、电力产品的征税办法
（一）发电企业（电厂、电站、机组，下同）生产销售的电力产品，按照以下规定计算缴纳增值税：
1．独立核算的发电企业生产销售电力产品，按照现行增值税有关规定向其机构所在地主管税务机关申报纳税；具有一般纳税人资格或具备一般纳税人核算条件的非独立核算的发电企业生产销售电力产品，按照增值税一般纳税人的计算方法计算增值税，并向其机构所在地主管税务机关申报纳税。
2．不具有一般纳税人资格且不具有一般纳税人核算条件的非独立核算的发电企业生产销售的电力产品，由发电企业按上网电量，依核定的定额税率计算发电环节的预交增值税，且不得抵扣进项税额，向发电企业所在地主管税务机关申报纳税。计算公式为：
预征税额=上网电量×核定的定额税率
（二）供电企业销售电力产品，实行在供电环节预征、由独立核算的供电企业统一结算的办法缴纳增值税，具体办法为：
1．独立核算的供电企业所属的区县级供电企业，凡能够核算销售额的，依核定的预征率计算供电环节的增值税，不得抵扣进项税额，向其所在地主管税务机关申报纳税；不能核算销售额的，由上一级供电企业预缴供电环节的增值税。计算公式为：
预征税额=销售额×核定的预征率
2．供电企业随同电力产品销售取得的各种价外费用一律在预征环节依照电力产品适用的增值税税率征收增值税，不得抵扣进项税额。
（三）实行预缴方式缴纳增值税的发、供电企业按照隶属关系由独立核算的发、供电企业结算缴纳增值税，具体办法为：
独立核算的发、供电企业月末依据其全部销售额和进项税额，计算当期增值税应纳税额，并根据发电环节或供电环节预缴增值税税额，计算应补（退）税额，向其所在地主管税务机关申报纳税。计算公式为：
应纳税额=销项税额-进项税额
应补（退）税额=应纳税额-发（供）电环节预缴增值税额
独立核算的发、供电企业当期销项税额小于进项税额不足抵扣，或应纳税
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额小于发、供电环节预缴增值税税额形成多交增值税时，其不足抵扣部分和多交增值税额可结转下期抵扣或抵减下期应纳税额。
（四）发、供电企业的增值税预征率（含定额税率，下同），应根据发、供电企业上期财务核算和纳税情况、考虑当年变动因素测算核定，具体权限为：
1．跨省、自治区、直辖市的发、供电企业增值税预征率由预缴增值税的发、供电企业所在地和结算增值税的发、供电企业所在地省级国家税务局共同测算，报国家税务总局核定。
2．省、自治区、直辖市范围内的发、供电企业增值税预征率由省级国家税务局核定。
3．发、供电企业预征率的执行期限由核定预征率的税务机关根据企业生产经营的变化情况确定。
（五）不同投资、核算体制的机组，由于隶属于各自不同的独立核算企业，应按上述规定分别缴纳增值税。
（六）对其他企事业单位销售的电力产品，按现行增值税有关规定缴纳增值税。
（七）实行预缴方式缴纳增值税的发、供电企业，销售电力产品取得的未并入上级独立核算发、供电企业统一核算的销售收入，应单独核算并按增值税的有关规定就地申报缴纳增值税。
（八）实行预缴方式缴纳增值税的发、供电企业生产销售电力产品以外的其他货物和应税劳务，如果能准确核算销售额的，在发、供电企业所在地依适用税率计算缴纳增值税。不能准确核算销售额的，按其隶属关系由独立核算的发、供电企业统一计算缴纳增值税。
三、销售电力产品的纳税义务发生时间
（一）发电企业和其他企事业单位销售电力产品的纳税义务发生时间为电力上网并开具确认单据的当天。
（二）供电企业采取直接收取电费结算方式的，销售对象属于企事业单位，为开具发票的当天；属于居民个人，为开具电费缴纳凭证的当天。
（三）供电企业采取预收电费结算方式的，为发行电量的当天。
（四）发、供电企业将电力产品用于非应税项目、集体福利、个人消费，为发出电量的当天。
（五）发、供电企业之间互供电力，为双方核对计数量，开具抄表确认单据的当天。
（六）发、供电企业销售电力产品以外其他货物，其纳税义务发生时间按《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则的有关规定执行。
四、发、供电企业办理税务登记、纳税申报
（一）实行预缴方式缴纳增值税的发、供电企业在办理税务开业、变更、注销登记时，应将税务登记证正本复印件按隶属关系逐级上报其独立核算的
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发、供电企业所在地主管税务机关留存。
独立核算的发、供电企业也应将税务登记证正本复印件报其所属的采用预缴方式缴纳增值税的发、供电企业所在地主管税务机关留存。
（二）采用预缴方式缴纳增值税的发、供电企业在申报纳税的同时，应将增值税进项税额和上网电量、电力产品销售额、其他产品销售额、价外费用、预征税额和查补税款分别归集汇总，填写《电力企业增值税销项税额和进项税额传递单》（以下简称《传递单》）报送主管税务机关签章确认后，按隶属关系逐级汇总上报给独立核算发、供电企业；预征地主管税务机关也必须将确认后的传递单于收到当月传递给结算缴纳增值税的独立核算发、供电企业所在地主管税务机关。
（三）结算缴纳增值税的发、供电企业应按增值税纳税申报的统一规定，汇总计算本企业的全部销项税额、进项税额、应纳税额、应补（退）税额，于本月税款所属期后第二个月征期内向主管税务机关申报纳税。
（四）实行预缴方式缴纳增值税的发、供电企业所在地主管税务机关应定期对其所属企业纳税情况进行检查。发现申报不实，一律就地按适用税率全额补征税款，并将检查情况及结果发函通知结算缴纳增值税的独立核算发、供电企业所在地主管税务机关。
独立核算发、供电企业所在地主管税务机关收到预征地税务机关的发函后，应督促发、供电企业调整申报表。对在预缴环节查补的增值税，独立核算的发、供电企业在结算缴纳增值税时可以予以抵减。
五、发、供电企业销售电力产品票据的使用
应按《中华人民共和国发票管理办法》和增值税专用发票使用管理规定领购、使用和管理发票。
第七节 几种特殊经营行为的税务处理
现行的增值税，由于需要考虑我国的现实条件，在其适用范围上，尚未扩展到社会所有经营活动，如对从事运输、金融保险、建筑安装、文化体育、娱乐、服务等行业，就不征收增值税，而征收营业税。但是，在实际经济活动中，企业不一定单一从事增值税规定的项目，也不一定单一从事营业税规定的项目，总要按照经营活动的需要兼营或者混合经营不同税种或不同税率确定的应税项目。这样，就出现了一个对各种兼营或混合经营行为在适用税种、税率和计算纳税上如何正确进行税务处理的问题。对此，《增值税暂行条例》都作了具体规定。
一、兼营不同税率的货物或应税劳务
所谓兼营不同税率的货物或应税劳务，是指纳税人生产或销售不同税率的
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货物，或者既销售货物又提供应税劳务。比如，某农村供销社既销售税率为17％的家用电器，又销售税率为13％的化肥、农药等；某农业机械厂既生产销售税率为13％的农机，又利用本厂设备从事税率为17％的加工、修理修配业务。对这种兼营行为，条例规定的税务处理方法是：
纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。
所谓分别核算，主要是指对兼营的不同税率货物或应税劳务在取得收入后，应分别如实记账，分别核算销售额，并按照不同的税率各自计算应纳税额，以避免适用税率混乱，出现少缴或多缴税款的现象。所谓对未分别核算销售额的从高适用税率是指，兼营不同税率货物或应税劳务而取得的混合在一起的销售额，本应按l7％或l3％高低不同税率分别计税，但由于未分别核算，因此，只能以不减少上缴国家的税收为前提，对混在一起的销售额一律按17％的高税率计税。这样规定有利于促进纳税人健全账簿，正确核算应纳税额。
二、混合销售行为
一项销售行为如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为。所谓非应税劳务是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。需要解释的是，出现混合销售行为，涉及的货物和非应税劳务只是针对一项销售行为而言的，也就是说，非应税劳务是为了直接销售一批货物而提供的，二者之间是紧密相连的从属关系，它与一般既从事这个税的应税项目又从事另一个税的应税项目，二者之间没有直接从属关系的兼营行为是完全不同的。对实际经济活动中发生的混合销售行为与兼营行为，由于涉及不同的税务处理，因此，要严格区分，不能混淆。
对混合销售行为的税务处理方法是：从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者以及以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税见P49【例2-1】业务（1）计算过程。
；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。上述所称“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50％，非应税劳务营业额不到50％。
纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，由国家税务总局所属征收机关确定。
比如，某电视机厂向外地某商场批发100台彩色电视机，为了保证及时供货，两方议定由该厂动用自己的卡车向商场运去这100台彩电，电视机厂除收取彩电货款外还收取运输费。电视机厂在这笔彩电销售活动中，就发生了销售货物和不属于增值税规定的劳务（属于营业税规定的运输业务）的混合销售行为。电视机厂属于货物生产企业，其做出的混合销售行为，都视为销售货物，取得的货款和运输费一并作为货物销售额，按彩电适用的17％税率征收
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增值税，对取得的运输收入不再单独征收营业税。
根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，混合销售行为如依照上述税务处理，属于应当征收增值税的，其销售额应是货物与非应税劳务的销售额的合计，该非应税劳务的销售额应视同含税销售额处理；且该混合销售行为涉及的非应税劳务所用购进货物的进项税额。凡符合《条例》规定的，在计算该混合销售行为增值税时，准予从销项税额中抵扣。上述“凡符合《条例》规定的”，是指该混合销售行为涉及的非应税劳务所用购进货物有增值税扣税凭证上注明的增值税额。
三、兼营非应税劳务
与混合销售行为相区别，兼营非应税劳务是指增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务（即营业税规定的各项劳务），且从事的非应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务并无直接的联系和从属关系。在社会经济活动中，随着经济的放开搞活，企业充分调动本单位的人力、物力，从事跨行业多种经营，兼营非应税劳务的情况已比较多。比如，某建筑装饰材料商店，一方面批发、零售货物，另方面又对外承揽属于应纳营业税的安装、装饰业务。根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，对货物和应税劳务的销售额按各自适用的税率征收增值税，对非应税劳务的销售额（即营业额）按适用的税率征收营业税。如果不分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和非应税劳务销售额的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。
纳税人兼营的非应税劳务是否应当一并征收增值税，由国家税务总局所属征收机关确定。对兼营非应税劳务不分别核算或者不能准确核算的，之所以规定要一并征收增值税，是为了避免将货物或应税劳务的销售额与非应税劳务的营业额混在一起，都按营业税的低税率计税而少缴税款的现象，促使纳税人注重分别核算和准确核算。
根据实施细则的规定，纳税人兼营非应税劳务不分别核算或者不能准确核算，应当一并征收增值税的，其销售额为货物或者应税劳务与非应税劳务的销售额的合计，该非应税劳务的销售额应视同含税销售额处理；其兼营的非应税劳务所用购进货物的进项税额，凡符合《增值税暂行条例》第八条规定的（即，从销售方取得的增值税专用发票上注明的税额，从海关取得的完税凭证上注明的增值税额，购进免税农产品准予抵扣的进项税额），准予从销项税额中抵扣。
第八节 进口货物征税
对进口货物征税是国际上大多数国家的通常做法。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（以下简称《条例》）的规定，在中华人民共和国境内一
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切进口货物的单位和个人都应当依照《条例》规定缴纳增值税。对进口货物征税需要掌握以下几个主要方面：
一、进口货物征税的范围及纳税人
（一）进口货物征税的范围
申报进入中华人民共和国海关境内的货物，均应缴纳增值税。
确定一项货物是否属于进口货物，必须首先看其是否有报关进口手续。一般来说，境外产品要输入境内，都必须向我国海关申报进口，并办理有关报关手续。只要是报关进口的应税货物，不论其是国外产制还是我国已出口而转销国内的货物，是进口者自行采购还是国外捐赠的货物，是进口者自用还是作为贸易或其他用途等均应按照规定缴纳进口环节的增值税。
国家在规定对进口货物征税的同时，对某些进口货物制定了减免税的特殊规定。
如属于“来料加工、进料加工”贸易方式进口国外的原材料、零部件等在国内加工后复出口的，对进口的料、件按规定给予免税或减税，但这些进口免、减税的料件若不能加工复出口，而是销往国内的，就要予以补税。对进口货物是否减免税由国务院统一规定，任何地方、部门都无权规定减免税项目。
（二）进口货物的纳税人
进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人，为进口货物增值税的纳税义务人。也就是说，进口货物增值税纳税人的范围较宽，包括了国内一切从事进口业务的企业事业单位、机关团体和个人。
对于企业、单位和个人委托代理进口应征增值税的货物，鉴于代理进口货物的海关完税凭证，有的开具给委托方，有的开具给受托方的特殊性，对代理进口货物以海关开具的完税凭证上的纳税人为增值税纳税人。在实际工作中一般由进口代理者代缴进口环节增值税。纳税后，由代理者将已纳税款和进口货物价款费用等与委托方结算，由委托者承担已纳税款。
二、进口货物的适用税率
进口货物增值税税率与本章第三节的内容同。
三、进口货物应纳税额的计算
纳税人进口货物，按照组成计税价格和《条例》规定的税率计算应纳税额，不得抵扣任何税额。组成计税价格和应纳税额的计算公式是：
组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税
应纳税额=组成计税价格×税率
需要注意的是，进口货物增值税的组成计税价格中包括已纳关税税额，如果进口货物属于消费税应税消费品，其组成计税价格中还要包括进口环节已纳消费税税额。前述“不得抵扣任何税额”，是指在计算进口环节的应纳增值税税额时，不得抵扣发生在我国境外的各种税金。
按照《海关法》和《进出口关税条例》的规定，一般贸易下进口货物的
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关税完税价格以海关审定的成交价格为基础的到岸价格作为完税价格。所谓成交价格是一般贸易项下进口货物的买方为购买该项货物向卖方实际支付或应当支付的价格；到岸价格，包括货价，加上货物运抵我国关境内输入地点起卸前的包装费、运费、保险费和其他劳务费等费用构成的一种价格。特殊贸易下进口的货物，由于进口时没有“成交价格”可作依据，为此，《进出口关税条例》对这些进口货物制定了确定其完税价格的具体办法。
四、进口货物的税收管理
进口货物，增值税纳税义务发生时间为报关进口的当天，其纳税地点应当由进口人或其代理人向报关地海关申报纳税，其纳税期限应当自海关填发税款缴款书之日起l5日内缴纳税款，进口货物的增值税由海关代征。
进口货物增值税的征收管理，依据《税收征收管理法》、《海关法》、《进出口关税条例》和《进出口税则》的有关规定执行。
【例2-3】某商场10月进口货物一批。该批货物在国外的买价40万元，另该批货物运抵我国海关前发生的包装费、运输费、保险费等共计20万元。货物报关后，商场按规定缴纳了进口环节的增值税并取得了海关开具的完税凭证。假定该批进口货物在国内全部销售，取得不含税销售额80万元。
计算该批货物进口环节、国内销售环节分别应缴纳的增值税税额（货物进口关税税率15％，增值税税率17％）。
（1）关税的组成计税价格：40+20=60（万元）
（2）应缴纳进口关税：60×15％=9（万元）
（3）进口环节应纳增值税的组成计税价格：60+9=69（万元）
（4）进口环节应缴纳增值税的税额：69×17％=11.73（万元）
（5）国内销售环节的销项税额：80×17％=13.6（万元）
（6）国内销售环节应缴纳增值税税额：l3.6-11.73=1.87（万元）
第九节 出口货物退（免）税年年必考内容。
出口货物退（免）税是国际贸易中通常采用的并为世界各国普遍接受的、目的在于鼓励各国出口货物公平竞争的一种退述或免征间接税（目前我国主要包括增值税、消费税）的税收措施。由于这项制度比较公平合理，因此它已成为国际社会通行的惯例。
我国的出口货物退（免）税是指在国际贸易业务中，对我国报关出口的货物退还或免征其在国内各生产和流转环节按税法规定缴纳的增值税和消费税，即对增值税出口货物实行零税率，对消费税出口货物免税。增值税出口货物的零税率，从税法上理解有两层含义：一是对本道环节生产或销售货物的增值部分免征增值税；二是对出口货物前道环节所含的进项税额进行退付。当然，由于各种货物出口前涉及征免税情况有所不同，且国家对少数货
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物有限制出口政策，因此，对货物出口的不同情况国家在遵循“征多少、退多少”、“未征不退和彻底退税”基本原则的基础上，制定了不同的税务处理办法。
1994年，国家税务总局依据《增值税暂行条例》和《消费税暂行条例》的规定，制定实施了《出口货物退（免）税管理办法》，具体规定了出口货物退（免）税的范围、出口货物退税率、出口退税的税额计算方法、出口退（免）税办理程序及对出口退（免）税的审核和管理。
2002年1月23日财政部、国家税务总局发出《关于进一步推进出口货物实行免抵退办法的通知》，2002年2月6日，国家税务总局又印发了《生产企业出口货物“免、抵、退”税管理操作规程（试行）》。至此，我国出口退（免）税政策得到了进一步完善。
一、出口货物退（免）税基本政策
世界各国为了鼓励本国货物出口，在遵循WT0基本规则的前提下，一般都采取优惠的税收政策。有的国家采取对该货物出口前所包含的税金在出口后予以退还的政策（即出口退税），有的国家采取对出口的货物在出口前即予以免税的政策。我国则根据本国的实际，采取出口退税与免税相结合的政策。鉴于我国的出口体制尚不成熟，拥有出口经营权的企业还限于少部分须经国家批准的企业，并且我国生产的某些货物，如稀有金属等还不能满足国内的需要，因此，对某些非生产性企业和国家紧缺的货物则采取限制从事出口业务或限制该货物出口，不予出口退（免）税。目前，我国的出口货物税收政策分为以下三种形式：
（一）出口免税并退税又免又退。
出口免税是指对货物在出口销售环节不征增值税、消费税，这是把货物出口环节与出口前的销售环节都同样视为一个征税环节；出口退税是指对货物在出口前实际承担的税收负担，按规定的退税率计算后予以退还。
（二）出口免税不退税只免不退。
出口免税与上述第（一）项含义相同。出口不退税是指适用这个政策的出口货物因在前一道生产、销售环节或进口环节是免税的，因此，出口时该货物的价格中本身就不含税，也无须退税。
（三）出口不免税也不退税不免不退。
出口不免税是指对国家限制或禁止出口的某些货物的出口环节视同内销环节，照常征税；出口不退税是指对这些货物出口不退还出口前其所负担的税款。适用这个政策的主要是税法列举限制或禁止出口的货物，如天然牛黄、麝香、白银等。
二、出口货物退（免）税的适用范围
《出口货物退（免）税管理办法》规定：对出口的凡属于已征或应征增值税、消费税的货物，除国家明确规定不予退（免）税的货物和出口企业从小规模纳税人购进并持普通发票的部分货物外，都是出口货物退（免）税的货物范围，均应予以退还已征增值税和消费税或免征应征的增值税和消费税。但
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可以退（免）税的出口货物一般应具备以下四个条件：
1．必须是属于增值税、消费税征税范围的货物。这两种税的具体征收范围及其划分，《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国消费税暂行条例》对其税目、税率（单位税额）均已明确。
2．必须是报关离境的货物。所谓报关离境，即出口，就是货物输出海关，这是区别货物是否应退（免）税的主要标准之一。凡是报关不离境的货物，不论出口企业以外汇结算还是以人民币结算，也不论企业在财务上和其他管理上作何处理，均不能视为出口货物予以退（免）税。
3．必须是在财务上作销售处理的货物。出口货物只有在财务上作销售后，才能办理退税。
4．必须是出口收汇并已核销的货物。将出口退税与出口收汇核销挂钩可以有效地防止出口企业高报出口价格骗取退税，有助于提高出口收汇率，有助于强化出口收汇核销制度。
（一）下列企业出口满足上述四个条件的货物，除另有规定外，给予免税并退税又免又退。
：
1．生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物。
2．有出口经营权的外贸企业收购后直接出口或委托其他外贸企业代理出口的货物。
3．下列特定出口的货物：
在出口货物中，有一些虽然不同时具备上述四个条件的货物，但由于这些货物销售方式、消费环节、结算办法的特殊性，以及国际间的特殊情况，国家特准退还或免征（1）～（5）特准退税。
其增值税和消费税。这些货物主要有：
（1）对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物；
（2）对外承接修理修配业务的企业用于对外修理修配的货物；
（3）外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋国轮而收取外汇的货物；
（4）企业在国内采购并运往境外作为在国外投资的货物；
（5）利用外国政府贷款或国际金融组织贷款，通过国际招标由国内企业中标的机电产品；
（6）对境外带料加工装配业务所使用的出境设备、原材料和散件；
（7）利用中国政府的援外优惠贷款和合资合作项目基金方式下出口的货物；
（8）对外补偿贸易及易货贸易、小额贸易出口的货物；
（9）对港澳台地区贸易的货物；
（10）列名钢铁企业销售给加工出口企业用于生产出口货物的钢材；
（11）从1995年1月1日起，对外国驻华使馆、领事馆在指定的加油站购买的自用汽油、柴油增值税实行退税；
（12）保税区内企业从区外有进出口经营权的企业购进货物，保税区内企业将这部分货物出口或加工后再出口的货物；
（13）对保税区外的出口企业委托保税区内仓储企业仓储并代理报关离境
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地的货物；
（14）出口加工区外企业运人出口加工区的货物；
（15）从1995年7月1日起，对外经贸部批准设立的外商投资性公司，为其所投资的企业代理出口该企业自产的货物，如其所投资的企业属于外商投资新企业及老企业的新上项目，被代理出口的货物可给予退（免）税，如其所投资的企业属于2000年前其出口货物要求继续实行免税的老企业被代理出口的货物在2001年前实行免税；
（16）从1996年9月1日起，对国家旅游局所属中国免税品公司统一管理的出境口岸免税店销售的卷烟、酒、工艺品、丝绸、服装和保健品（包括药品）等六大类中国产品；
（17）从1997年l2月23日起，对外国驻华使（领）馆及其外交人员购买的列名中国产物品；
（18）从1999年9月1日起，对国家经贸委下达的国家计划内出口的原油；
（19）从1999年9月1日起，对外商投资企业采购国产设备；见P73，“六、外商投资项目购买国产设备退税政策”
（20）从2000年7月1日起，对出口企业出口的甲胺磷、罗菌灵、氰戊菊酯、甲基硫菌灵、克百威、异丙咸、对硫磷中的乙基对硫磷等货物；
（21）出口企业从小规模纳税人购进并持普通发票的抽纱、工艺品、香料油、山货、草柳竹藤制品、渔网渔具、松香、五倍子、生漆、鬃尾、山羊板皮、纸制品等l2类货物。
上述“除另有规定外”指出口的货物属于税法列举规定的免税货物或限制、禁止出口的货物；上述企业如出口这些货物不按“免税并退税”政策处理。
另外，需要强调的是，除上述企业出口货物准予退（免）税外，其他非生产性企业委托外贸企业出口的货物不予退（免）税，这是对一般无进出口经营权的商贸企业从事出口贸易的限制。
（二）下列企业出口的货物，除另有规定外，给予免税，但不予退税只免不退。
：
1．属于生产企业的小规模纳税人自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物。
2．外贸企业从小规模纳税人购进并持普通发票的货物出口，免税但不予退税。但对规定列举的l2类出口货物考虑其占出口比重较大及其生产、采购的特殊因素。特准退税。
3．外贸企业直接购进国家规定的免税货物（包括免税农产品）出口的。免税但不予退税。
需要说明的是，上述“除另有规定外”是指上述企业出口的货物如属于税法列举规定的限制或禁止出121的货物，则不能免税，当然更不能退税。
（三）下列出口货物，免税但不予退税只免不退。
：
1．来料加工复出口的货物，即原材料进口免税，加工自制的货物出口不退税。
2．避孕药品和用具、古旧图书，内销免税，出口也免税。
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3．出口卷烟：有出口卷烟权的企业出口国家出口卷烟计划内的卷烟，在生产环节免征增值税、消费税出口环节不办理退税。其他非计划内出口的卷烟照章征收增值税和消费税，出口一律不退税。
4．军品以及军队系统企业出口军需工厂生产或军需部门调拨的货物免税。
5．国家规定的其他免税货物，如：农业生产者销售的自产农业产品、饲料、农膜等。
出口享受免征增值税的货物，其耗用的原材料、零部件等支付的进项税额包括准予抵扣的运输费用所含的进项税额，不能从内销货物的销项税额中抵扣，应计入产品成本处理。
（四）除经批准属于进料加工复出口贸易以外，下列出口货物不免税也不退税不免不退。
：
1．国家计划外出口的原油（自1999年9月1日起国家计划内出口的原油恢复按13％的退税率退税）；
2．援外出口货物（自1999年1月1日起，对一般物资援助项下出口货物，仍实行出口不退税政策；对利用中国政府的援外优惠贷款和合作项目基金方式下出口的货物，比照一般贸易出口，实行出口退税政策）；
3．国家禁止出口的货物，包括天然牛黄、麝香、铜及铜基合金（出口电解铜自2001年1月1日起按17％的退税率退还增值税）、白银等。
（五）对生产企业出口的下列四类产品，视同自产产品给予退（免）税：
1．生产企业出口外购的产品，凡同时符合以下条件的，可视同自产货物办理退税：
（1）与本企业生产的产品名称、性能相同；
（2）使用本企业注册商标或外商提供给本企业使用的商标；
（3）出口给进口本企业自产产品的外商。
2．生产企业外购的与本企业所生产的产品配套出口的产品，若出口给进口本企业自产产品的外商，符合下列条件之一的，可视同自产产品办理退税：
（1）用于维修本企业出口的自产产品的工具、零部件、配件；
（2）不经过本企业加工或组装，出口后能直接与本企业自产产品组合成成套产品的。
3．凡同时符合下列条件的，主管出口退税的税务机关可认定为集团成员，集团公司（或总厂，下同）收购成员企业（或分厂，下同）生产的产品，可视同自产产品办理退（免）税：
（1）经县级以上政府主管部门批准为集团公司成员的企业，或由集团公司控股的生产企业；
（2）集团公司及其成员企业均实行生产企业财务会计制度；
（3）集团公司必须将有关成员企业的证明材料报送给主管出口退税的税务机关。
4．生产企业委托加工收回的产品，同时符合下列条件的，可视同自产产品办理退税：
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（1）必须与本企业生产的产品名称、性能相同，或者是用本企业生产的产品再委托深加工收回的产品：
（2）出口给进口本企业自产产品的外商；
（3）委托方执行的是生产企业财务会计制度；
（4）委托方与受托方必须签订委托加工协议。主要原材料必须由委托方提供。受托方不垫付资金，只收取加工费，开具加工费（含代垫的辅助材料）的增值税专用发票。
上述外购货物可以退税的比例、退税计算办法以及所需要的凭证等，按《国家税务总局关于明确生产企业出口视同自产产品实行免、抵、退税办法的通知》（国税发[2002]152号）文件执行。
三、出口货物的退税率
出口货物的退税率，是出口货物的实际退税额与退税计税依据的比例。根据《财政部、国家税务总局关于调整出口货物退税率的通知》（财税[2003]222号）、《财政部、国家税务总局关于调整出口货物退税率的补充通知》（财税[2003]238号）规定，现行出口货物的增值税退税率有17％、l3％、 ll％、8％、6％、5％六档。
四、出口货物退税的计算
出口货物只有在适用既免税又退税的政策时，才会涉及如何计算退税的问题。由于各类出口企业对出口货物的会计核算办法不同，有对出口货物单独核算的，有对出口和内销的货物统一核算成本的。为了与出口企业的会计核算办法相一致，我国《出口货物退（免）税管理办法》规定了两种退税计算办法：第一种办法是“免、抵、退”办法，主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业；第二种办法是“先征后退”办法，目前主要用于收购货物出口的外（工）贸企业。
（一）“免、抵、退”税的计算方法生产企业。
按照《财政部、国家税务总局关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知》（财税[2002]7号）规定：自2002年1月1日起，生产企业自营或委托外贸企业代理出口自产货物，除另有规定外，增值税一律实行免、抵、退税管理办法。
通知所述生产企业，是指独立核算，经主管国税机关认定为一般增值税纳税人，并且具有实际生产能力的企业和企业集团。增值税小规模纳税人出口自产货物继续实行免征增值税办法。生产企业出口自产的属于应征消费税的产品，实行免征消费税办法。
实行免、抵、退税管理办法的“免”税是指出口的部分。
，是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税；“抵”税是指内销部分。
，是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税是指国内购进的部分。
是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。
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1．具体计算方法与计算公式“免、抵、退”的计算分两种情况：
（1）出口企业全部原材料均从国内购进，“免、抵、退”办法基本步骤为五步，公式如下：第一步——剔税：计算不得免征和抵扣税额：免抵退税不得免征和抵扣的税额＝离岸价格×外汇牌价×（增值税率-出口退税率）；第二步——抵税：计算当期应纳增值税额：当期应纳税额＝内销的销项税额-（进项税额-免抵退税不得免抵税额）-上期末留抵税额；第三步——算尺度：计算免抵退税额：免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货的退税率；第四步——比较确定应退税额；第五步——确定免抵税额。
（2）如果出口企业有进料加工业务， “免、抵、退”办法计算步骤为七步，公式如下：第一步——计算免抵退税不得免征和抵扣税额的抵减额；第二步——剔税：计算不得免征和抵扣税额；第三步——抵税：计算当期应纳增值税额；第四步——计算免抵退税额抵减额；第五步——算尺度：计算免抵退税额；第六步——比较确定应退税额；第七步——确定免抵税额。
（1）当期应纳税额的计算：
当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-（当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额）-上期留抵税额
其中：
当期免抵退税不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率-出口货物退税率）-免抵退税不得免征和抵扣税额和抵减额
出口货物离岸价（FOB）以出口发票计算的离岸价为准。出口发票不能如实反映实际离岸价的，企业必须按照实际离岸价向主管国税机关申报，同时主管税务机关有权依照《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国增值税暂行条例》等有关规定予以核定。
免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×（出口货物征税率-出口货物退税率）
免税购进原材料包括从国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件，其中进料加工免税进口料件的价格为组成计税价格。
进料加工免税进口料件的组成计税价格=货物到岸价+海关实征关税和消费税
如果当期没有免税购进原材料价格，前述公式中的免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额，以及后面公式中的免抵退税额抵减额，就不用计算。
（2）免抵退税额的计算：
免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免抵退税额抵减额
其中：
免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率
（3）当期应退税额和免抵税额的计算：
①如当期末留抵税额≤当期免抵退税额，则：
当期应退税额=当期期末留抵税额
当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额
②如当期末留抵税额＞当期免抵退税额，则：
当期应退税额=当期免抵退税额
当期免抵税额=0
当期期末留抵税额根据当期《增值税纳税申报表》中“期末留抵税额”确定。
2．企业免、抵、退税计算实例
【例2-4】某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17%，退税税率为13%。2005年4月的有关经营业务为：购进原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣的进项税额34万元通过认证。上月末留抵税款3万元，本月内销货物不含税销售额100万元，收款117万元存入银行，本月出口货物的销售额折合人民币200万
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元。试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。
（1）当期免抵退税不得免征和抵扣税额=200×（17％-l3％）=8（万元）
（2）当期应纳税额=100×17％-（34-8）-3=17-26-3=-12（万元）
（3）出口货物“免、抵、退”税额=200×13％=26（万元）
（4）按规定，如当期末留抵税额≤当期免抵退税额时：
当期应退税额=当期期末留抵税额
即该企业当期应退税额=12（万元）
（5）当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额
当期免抵税额=26-12=14（万元）
【例2-5】某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17％，退税税率为13％。2005年6月有关经营业务为：购原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款400万元，外购货物准予抵扣的进项税额68万元通过认证。上期末留抵税款5万元。本月内销货物不含税销售额100万元，收款ll7万元存入银行。本月出口货物的销售额折合人民币200万元。试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。
（1）当期免抵退税不得免征和抵扣税额=200×（17%-13%）=8（万元）
（2）当期应纳税额=100×l7％-（68-8）-5=17-60-5=-48（万元）
（3）出口货物“免、抵、退”税额=200×13％=26（万元）
（4）按规定，如当期期末留抵税额>当期免抵退税额时：
当期应退税额=当期免抵退税额
即该企业当期应退税额=26（万元）
（5）当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额
该企业当期免抵税额=26-26=0（万元）
（6）6月期末留抵结转下期继续抵扣税额为22（48-26）（万元）
【例2-6】某自营出口生产企业是增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17%，退税税率为13%。2005年8月有关经营业务为：购原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣进项税额34万元通过认证。当月进料加工免税进口料件的组成计税价格100万元。上期末留抵税款6万元。本月内销货物不含税销售额100万元。收款117万元存入银行。本月出口货物销售额折合人民币200万元。试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。
（1）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税进口料件的组成计税价格×（出口货物征税税率-出口货物退税税率）=100×（17%-13%）=4（万元）
（2）免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税税率-出口货物退税税率）-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=200×（17%-13%）-4=8-4=4（万元）
（3）当期应纳税额=100×17%-（34-4）-6=17-30-6=-19（万元）
（4）免抵退税额抵减额=免税购进原材料×材料出口货物退税税率=100×13%=13（万元）
（5）出口货物“免、抵、退”税额=200×13%-13=13（万元）
（6）按规定，如当期期末留抵税额>当期免抵退税额时：
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当期应退税额=当期免抵退税额
即该企业应退税额=13（万元）
（7）当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额
当期该企业免抵税额=13-13=0（万元）
（8）8月期末留抵结转下期继续抵扣税额为6万元（19-l3）。
（二）“先征后退”的计算方法外贸企业。
1．外贸企业“先征后退”的计算办法
（1）外贸企业以及实行外贸企业财务制度的工贸企业收购货物出口，其出口销售环节的增值税免征；其收购货物的成本部分因外贸企业在支付收购货款的同时也支付了生产经营该类商品的企业已纳的增值税款，因此，在货物出口后按收购成本与退税税率计算退税退还给外贸企业，征、退税之差计入企业成本。
外贸企业出口货物增值税的计算应依据购进出口货物增值税专用发票上所注明的进项金额和退税税率计算。
应退税额=外贸收购不含增值税购进金额×退税税率
（2）外贸企业收购小规模纳税人出口货物增值税的退税规定：
①凡从小规模纳税人购进持普通发票特准退税的抽纱、工艺品等12类出口货物，同样实行销售出口货物的收入免税，并退还出口货物进项税额的办法。由于小规模纳税人使用的是普通发票，其销售额和应纳税额没有单独计价，小规模纳税人应纳的增值税也是价外计征的。这样，必须将合并定价的销售额现换算成不含税价格，然后据以计算出口货物退税。其计算公式为：
应退税额=[普通发票所列（含增值税）销售金额]÷（1+征收率）×6%或5%
对出口企业购进小规模纳税人特准的12类货物出口，提供的普通发票应符合《中华人民共和国发票管理办法》的有关使用规定，否则不予办理退税。
②凡从小规模纳税人购进税务机关代开的增值税专用发票的出口货物，按以下公式计算退税：
应退税额=增值税专用发票注明的金额×6%或5%
（3）外贸企业委托生产企业加工出口货物的退税规定：
外贸企业委托生产企业加工收回后报关出口的货物，按购进国内原辅材料的增值税专用发票上注明的进项金额，依原辅材料的退税税率计算原辅材料应退税额。支付的加工费，凭受托方开具货物的退税税率，计算加工费的应退税额。
2．外贸企业“先征后退”计算实例
【例2-7】某进出口公司2005年3月出口美国平纹布2000平方米，进货增值税专用发票列明单价20元/平方米，计税金额40 000元，退税税率13%，其应退税额：
2000×20×13%=5 200（元）
【例2-8】某进出口公司2005年4月购进某小规模纳税人抽纱工艺品200打（套）全部出口，普通发票注明金额6000元；购进另一小规模纳税人西服500套全部出口，取得税务机关代开的增值税专用发票，发票注明金额5000元，退税税率6%，该企业的应退税额：
6000÷（1+6%）×6%+5000×6%=639.62（元）
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【例2-9】某进出口公司2005年6月购进牛仔布委托加工成服装出口。取得牛仔布增值税发票一张，注明计税金额l0 000元（退税税率l3％）；取得服装加工费计税金额2 000元（退税税率l7％），该企业的应退税额：
10 000×13％+2 000×17％m l 640（元）
五、出口货物退（免）税管理
（一）利用“口岸电子执法系统”的出口数据审核生产企业免、抵、退税的出口额
为加强生产企业出口货物“免、抵、退”税管理，促使生产企业准确及时申报“免、抵、退”税出口额，国税函[2003]95号规定，自2003年1月1日起，对生产企业申报免、抵、退税的出口额实行与“口岸电子执法系统”出口退税子系统中的出口数据进行核对的办法。具体规定为：
1．主管征税机关的退税部门或岗位对生产企业申报的免、抵、退税出口额，须在企业申报的当月，与“口岸电子执法系统”出口退税子系统的出口货物报关单（退税）证明联电子数据进行核对。
2．对生产企业申报的没有电子数据（有纸质报关单的除外）的“免、抵、退”税出口额和有电子数据但企业未在当月申报的出口额，应按企业申报的相对应的出口额或电子数据中的离岸价等计算销项税额，并在当月底前通知生产企业。生产企业须按对应的实际出口额，在次月视同内销货物，按规定计算销项税额并缴纳增值税。如果属于消费税的应税货物，还应缴纳消费税。
（二）出口企业未在规定期限内申报出口货物的处理
1．外贸企业自货物报关出口之日（以出口货物报关单〈出口退税专用>上注明的出口日期为准）起90日内未向主管税务机关退税部门申报出口退税的货物，除另有规定者和确有特殊原因，经地市以上税务机关批准者外，企业须向主管税务机关征税部门进行纳税申报并计提销项税额。上述货物属于应税消费品的，还须按消费税有关规定进行申报。
2．外贸企业对上述货物按下列公式计提销项税额或计算应纳税额。
（1）一般纳税人销项税额的计算公式：
销项税额=（出口货物离岸价格×外汇人民币牌价）÷（1+法定增值税税率）×法定增值税税率
（2）小规模纳税人应纳税额的计算公式：
应纳税额=（出口货物离岸价格×外汇人民币牌价）÷（1+征收率）×征收率
3．对以进料加工贸易方式出口的未在规定期限内申报出口退税的货物，出口企业须按照复出口货物的离岸价格与所耗用进口料件的差额计提销项税额或计算应纳税额。
4．对出口企业提出延期申报出口货物退（免）税的，主管税务机关退税部门除按国税发[2004]64号文件第三条规定和《国家税务总局关于出口货物退（免）税管理有关问题的补充通知》（国税发[2004]113号）第一条规定执行外，出口企业提出书面合理理由的，可经地市以上（含地市）税务机关核准后在核准的期限内申报办理退（免）税。
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5．重新办理退税手续与退税。
对生产企业视同内销已缴纳税款的出口货物，在收齐退（免）税凭证后，可在规定的出口退税清算期内，向主管退税机关申请办理免、抵、退税手续。对企业出口货物销售额占全部销售额比重过高，致使企业已缴税款无法抵扣的，经省（自治区、直辖市）国家税务局批准，可在规定的清算期内按规定的出口退税税率予以退税。
（三）新发生出口业务的退免税
1．对新发生出口业务的企业，除下面第2条、第3条规定外，自发生首笔出口业务之日起l2个月内发生的应退税额，不实行按月退税的办法，而是采取结转下期继续抵顶其内销货物应纳税额。12个月后，如该企业属于小型出口企业，则按下面第4条有关小型出口企业的规定执行；如该企业属于小型出口企业以外的企业，则实行统一的按月计算办理免、抵、退税的办法。
2．注册开业时间在一年以上的新发生出口业务的企业（小型出口企业除外），经地市税务机关核实确有生产能力并无偷税行为及走私、逃套汇等违法行为的，可实行统一的按月计算办理免、抵、退税的办法。
3．新成立的内外销销售额之和超过500万元（含）人民币，且外销销售额占其全部销售额的比例超过50％（含）的生产企业，如在自成立之日起l2个月内不办理退税确有困难的，在从严掌握的基础上，经省、自治区、直辖市国家税务局批准，可实行统一的按月计算办理免、抵、退税的办法。
4．对财税[2002]7号文件财政部 国家税务总局关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知
第八条规定的退税审核期为l2个月的小型出口企业在年度中问发生的应退税额，不实行按月退税的办法，而是采取结转下期继续抵顶其内销货物应纳税额，年底对未抵顶完的部分次性办理退税的办法。小型出口企业的标准，由各省（自治区、直辖市）国家税务局根据企业上一个纳税年度的内外销销售额之和在200万元（含）人民币以上，500万元（含）人民币以下的幅度内，按照本省（自治区、直辖市）的实际情况确定全省（自治区、直辖市）统一的标准。
（四）外商投资企业及其他业务的退免税
1．非增值税纳税人的外商投资企业、小规模纳税人的外商投资企业以及在保税区设立的外商投资企业，其采购的国产设备凡符合《国家税务总局关于印发〈外商投资企业采购国产设备退税管理试行办法〉的通知》（国税发[1999]171号）有关规定的，可按照有关规定办理退税。
2．外商投资企业以包工包料方式委托其他企业承建的工程项目，由承建企业采购的国产设备，凡符合国税发[1999]171号文件国家税务总局关于印发〈外商投资企业采购国产设备退税管理试行办法〉的通知
有关规定的，外商投资企业可与承建企业签订委托购买国产设备协议，承建企业凭委托购买国产设备协议和外商投资企业提供的《外商投资企业采购国产设备登记手册》采购国产设备，并取得增值税专用发票和增值税税收（出口货物专用）缴款书，交由外商投资企业按照有关规定办理退税。
3．生产企业出口实行简易办法征税的货物，免征增值税，出口的其他货物实行免、抵、退税办法。
4．小规模纳税人委托其他加工企业从事来料加工业务的，可按照现行有
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关规定向税务机关申请开具《来料加工免税证明》，加工企业可凭《来料加工免税证明》办理加工费的免税手续。
5．生产型企业集团公司（或总厂）代理成员企业（或分厂）出口货物后，企业集团（或总厂）可向主管税务机关申请开具《代理出口证明》，由成员企业（或分厂）实行免、抵、退税办法。
6．经有关部门批准具有对外经济合作经营权的对外承包工程公司，凡不是增值税一般纳税人的，购进与对外承包工程相关的出口货物时，供货生产企业可凭对外承包工程公司提供的对外经济合作经营权批准证书（复印件）等凭证向税务机关申请开具税收（出口货物专用）缴款书。对外承包工程公司凭税收（出口货物专用）缴款书、普通发票或增值税专用发票以及其他规定的凭证，向主管税务机关申请办理与对外承包工程相关的出口货物退税。
7．保税区内生产企业从区外有进出口经营权的企业购进原材料、零部件等加工成产品出口的，可按保税区海关出具的出境备案清单以及其他规定的凭证，向税务机关申请办理免、抵、退税。
保税区内进料加工企业从境外进口料件，可凭保税区海关签发的“海关保税区进境货物备案清单”办理《生产企业进料加工贸易免税证明》等单证。
8．对通过海关监管仓出口的货物，可凭海关签发的出口货物报关单（出口退税专用）及其他规定的凭证，按现行规定办理出口货物退（免）税。
9．财税[2002]7号文件财政部 国家税务总局关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知
第三条规定：“免税购进原材料包括从国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件”，其中国内购进免税原材料指《中华人民共和国增值税暂行条例》、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》及其他有关规定中列名的且不能按规定计提进项税额的免税货物。
（五）出口货物专用缴款书的管理
为了提高出口退税工作效率，在加强管理的同时简化手续，加快退税进度，2004年6月1日以后报关出口（以出口报关单上注明的出口日期为准，下同）的货物，凡增值税专用发票是在2004年6月1日以后开具的，出口企业在申请办理出口退税时，除出口企业从小规模纳税人购进的出口货物，其出口退税仍实行增值税专用税票管理和出口企业出口的消费税应纳税货物，其消费税专用税票管理办法仍按国家税务总局《关于使用出口货物消费税专用缴款书管理办法的通知》（国税明电[1993]071号）的有关规定执行外，免予提供增值税专用税票。有关具体规定如下：
1．利用外国政府贷款和国际金融组织贷款采用国际招标国内中标的机电产品，以及外商投资企业采购的国产设备，凡增值税专用发票或普通发票是在2004年6月1日以后开具的，中标企业、外商投资企业在申请退税时，免予提供增值税专用税票。
2．外贸企业2004年6月1日以后出口的货物、中标企业（不包括生产企业）销售的中标机电产品以及外商投资企业采购的国产设备，从2004年6月1日起（以发票开具日期为准），凡属于从非生产企业购进的，若退税单证齐全可按规定申请退税。主管出口退税的税务机关可按规定批准退税。生产企业出口非自产货物的退税范围，仍按《国家税务总局关于出口产品视同自产
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产品退税有关问题的通知》（国税函[2002]1170号）执行。
3．生产企业2004年5月31日以前因开具增值税专用税票而多缴的税款，可抵减2004年7月份的增值税应纳税款，未抵减完的，由征税机关经稽核比对，在核实清楚进项发票没有问题，排除企业有偷税行为后，从原入库的金库中办理退库。
4．对出口企业2004年5月31日以前出口货物，凡规定需要开具增值税专用税票的，各级国税机关应按规定及时给予开具，不得以任何理由拒绝供货企业开具增值税专用税票的要求。
5．各级国税机关要加强增值税的征收管理，要加强对未纳入增值税防伪税控、稽核系统监控范围的增值税进项抵扣凭证管理。要制定切实可行的办法，采取有效的措施，做到应收尽收，防止欠税；同时，要密切监控农产品收购、加工企业，废旧物资回收公司，以及利用废旧物资普通发票、海关税票和运输发票作为增值税主要抵扣凭证的企业的销售情况。对销售异常增长的货物，以及新办的上述三类企业销售的货物，各级国税机关要加大检查力度，严防犯罪分子利用假抵扣凭证虚开发票，通过流通企业倒入外贸企业等手段，进行骗税活动。
（六）出口货物退（免）税认定管理
1．对外贸易经营者按《中华人民共和国对外贸易法》和商务部《对外贸易经营者备案登记办法》的规定办理备案登记后，没有出口经营资格的生产企业委托出口自产货物（含视同自产产品，下同），应分别在备案登记、代理出口协议签订之日起30日内持有关资料，填写《出口货物退（免）税认定表》，到所在地税务机关办理出口货物退（免）税认定手续。特定退（免）税的企业和人员办理出口货物退（免）税认定手续按国家有关规定执行。
2．已办理出口货物退（免）税认定的出口商，其认定内容发生变化的，须自有关管理机关批准变更之日起30日内，持相关证件向税务机关申请办理出口货物退（免）税认定变更手续。
3．出口商发生解散、破产、撤销以及其他依法应终止出口货物退（免）税事项的，应持相关证件、资料向税务机关办理出口货物退（免）税注销认定。
对申请注销认定的出口商，税务机关应先结清其出口货物退（免）税款，再按规定办理注销手续。
（七）出口货物退（免）税申报及受理
1．出口商应在规定期限内，收齐出口货物退（免）税所需的有关单证，使用国家税务总局认可的出口货物退（免）税电子申报系统生成电子申报数据，如实填写出口货物退（免）税申报表，向税务机关申报办理出口货物退（免）税手续。逾期申报的，除另有规定者外，税务机关不再受理该笔出口货物的退（免）税申报，该补税的应按有关规定补征税款。
2．出口商申报出口货物退（免）税时，税务机关应及时予以接受并进行初审。经初步审核，出口商报送的申报资料、电子申报数据及纸质凭证齐全的，税务机关受理该笔出口货物退（免）税申报。出口商报送的申报资料或纸质凭证不齐全的，除另有规定者外，税务机关不予受理该笔出口货物的退
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（免）税申报，并要当即向出口商提出改正、补充资料、凭证的要求。
税务机关受理出口商的出口货物退（免）税申报后，应为出口商出具回执，并对出口货物退（免）税申报情况进行登记。
3．出口商报送的出口货物退（免）税申报资料及纸质凭证齐全的，除另有规定者外，在规定申报期限结束前，税务机关不得以无相关电子信息或电子信息核对不符等原因，拒不受理出口商的出口货物退（免）税申报。
（八）出口货物退（免）税审核、审批
1．税务机关应当使用国家税务总局认可的出口货物退（免）税电子化管理系统以及总局下发的出口退税税率文库，按照有关规定进行出口货物退（免）税审核、审批，不得随意更改出口货物退（免）税电子化管理系统的审核配置、出口退税税率文库以及接收的有关电子信息。
2．税务机关受理出口商出口货物退（免）税申报后，应在规定的时间内，对申报凭证、资料的合法性、准确性进行审查，并核实申报数据之间的逻辑对应关系。根据出口商申报的出口货物退（免）税凭证、资料的不同情况，税务机关应当重点审核以下内容：
（1）申报出口货物退（免）税的报表种类、内容及印章是否齐全、准确。
（2）申报出口货物退（免）税提供的电子数据和出口货物退（免）税申报表是否一致。
（3）申报出口货物退（免）税的凭证是否有效，与出口货物退（免）税申报表明细内容是否一致等。重点审核的凭证有：
①出口货物报关单（出口退税专用）。出口货物报关单必须是盖有海关验讫章注明“出口退税专用”字样的原件（另有规定者除外），出口报关单的海关编号、出口商海关代码、出口日期、商品编号、出口数量及离岸价等主要内容应与申报退（免）税的报表一致。
②代理出口证明。代理出口货物证明上的受托方企业名称、出口商品代码、出口数量、离岸价等应与出口货物报关单（出口退税专用）上内容相匹配并与申报退（免）税的报表一致。
③增值税专用发票（抵扣联）。增值税专用发票（抵扣联）必须印章齐全，没有涂改。增值税专用发票（抵扣联）的开票日期、数量、金额、税率等主要内容应与申报退（免）税的报表匹配。
④出口收汇核销单（或出口收汇核销清单，下同）。出口收汇核销单的编号、核销金额、出口商名称应当与对应的出口货物报关单上注明的批准文号、离岸价、出口商名称匹配。
⑤消费税税收（出口货物专用）缴款书。消费税税收（出口货物专用）缴款书各栏目的填写内容应与对应的发票一致；征税机关、国库（银行）印章必须齐全并符合要求。
3．在对申报的出口货物退（免）税凭证、资料进行人工审核后，税务机关应当使用出口货物退（免）税电子化管理系统进行计算机审核，将出口商申报出口货物退（免）税提供的电子数据、凭证、资料与国家税务总局及有关部门传递的出口货物报关单、出口收汇核销单、代理出口证明、增值税专用
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发票、消费税税收（出口货物专用）缴款书等电子信息进行核对。审核、核对重点是：
（1）出口报关单电子信息。出口报关单的海关编号、出口日期、商品代码、出口数量及离岸价等项目是否与电子信息核对相符。
（2）代理出口证明电子信息。代理出口证明的编码、商品代码、出口日期、出口离岸价等项目是否与电子信息核对相符。
（3）出口收汇核销单电子信息。出口收汇核销单号码等项目是否与电子信息核对相符。
（4）出口退税率文库。出口商申报出口退（免）税的货物是否属于可退税货物，申报的退税税率与出口退税税率文库中的退税税率是否一致。
（5）增值税专用发票电子信息。增值税专用发票的开票日期、金额、税额、购货方及销售方的纳税人识别号、发票代码、发票号码是否与增值税专用发票电子信息核对相符。
在核对增值税专用发票时应使用增值税专用发票稽核、协查信息。暂未收到增值税专用发票稽核、协查信息的，税务机关可先使用增值税专用发票认证信息，但必须及时用相关稽核、协查信息进行复核；对复核有误的，要及时追回已退（免）税款。
（6）消费税税收（出口货物专用）缴款书电子信息。消费税税收（出口货物专用）缴款书的号码、购货企业海关代码、计税金额、实缴税额、税率（额）等项目是否与电子信息核对相符。
4．税务机关在审核中，发现的不符合规定的申报凭证、资料，税务机关应通知出口商进行调整或重新申报；对在计算机审核中发现的疑点，应当严格按照有关规定处理；对出口商申报的出口货物退（免）税凭证、资料有疑问的，应分别以下情况处理：
（1）凡对出口商申报的出口货物退（免）税凭证、资料无电子信息或核对不符的，应及时按照规定进行核查。
（2）凡对出口货物报关单（出口退税专用）：出口收汇核销单等纸质凭证有疑问的，应向相关部门发函核实。
（3）凡对防伪税控系统开具的增值税专用发票（抵扣联）有疑问的，应向同级税务稽查部门提出申请，通过税务系统增值税专用发票协查系统进行核查。
（4）对出口商申报出口货物的货源、纳税、供货企业经营状况等情况有疑问的，税务机关应按国家税务总局有关规定进行发函调查，或向同级税务稽查部门提出申请，由税务稽查部门按有关规定进行调查，并依据回函或调查情况进行处理。
5．出口商提出办理相关出口货物退（免）税证明的申请，税务机关经审核符合有关规定的，应及时出具相关证明。
6．出口货物退（免）税应当由设区的市、自治州以上（含本级）税务机关根据审核结果按照有关规定进行审批。
税务机关在审批后应当按照有关规定办理退库或调库手续。
（九）出口货物退（免）税日常管理
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1．税务机关对出口货物退（免）税有关政策、规定应及时予以公告，并加强对出口商的宣传辅导和培训工作。
2．税务机关应做好出口货物退（免）税计划及其执行情况的分析、上报工作。税务机关必须在国家税务总局下达的出口退（免）税计划内办理退库和调库。
3．税务机关遇到下述情况，应及时结清出口商出口货物的退（免）税款：
（1）出口商发生解散、破产、撤销以及其他依法应终止出口退（免）税事项的，或者注销出口货物退（免）税认定的。
（2）出口商违反国家有关政策法规，被停止一定期限出口退税权的。
4．税务机关应建立出口货物退（免）税评估机制和监控机制，强化出口货物退（免）税管理，防止骗税案件的发生。
5．税务机关应按照规定，做好出口货物退（免）税电子数据的接收、使用和管理工作，保证出口货物退（免）税电子化管理系统的安全，定期做好电子数据备份及设备维护工作。
6．税务机关应建立出口货物退（免）税凭证、资料的档案管理制度。出口货物退（免）税凭证、资料应当保存l0年。但是，法律、行政法规另有规定的除外。具体管理办法由各省级国家税务局制定。
（十）违章处理
1．出口商有下列行为之一的，由税务机关责令限期改正，可以处以2 000元以下的罚款；情节严重的，处以2 000元以上10 000元以下的罚款。
（1）未按规定办理出口货物退（免）税认定、变更或注销认定手续的。
（2）未按规定设置、使用和保管有关出口货物退（免）税账簿、凭证、资料的。
2．出口商拒绝税务机关检查或拒绝提供有关出口货物退（免）税账簿、凭证、资料的，由税务机关责令改正，可以处以10 000元以下的罚款；情节严重的，处以10 000元以上50 000元以下的罚款。
3．出口商以假报出口或其他欺骗手段骗取国家出口退税款的，税务机关应当按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十六条规定处理。
对骗取国家出口退税款的出口商，经省级以上（含本级）国家税务局批准，可以停止其6个月以上的出口退税权。在出口退税权停止期间自营、委托和代理出口的货物，一律不予办理退（免）税。
4．出口商违反规定需采取税收保全措施和税收强制执行措施的，税务机关应按照《中华人民共和国税收征收管理法》及《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》的有关规定执行。
（十一）取消出口货物退（免）税清算的管理
1．自2006年1月1日起，对出口企业上一年度出口货物的退（免）税，主管其出口货物退（免）税的国家税务局不再进行出口货物退（免）税清算。
2．对上一年度出口货物，出口企业应在《国家税务总局关于出口货物退（免）税管理有关问题的通知》（国税发[2004]64号）以及《国家税务总局关于出口货物退（免）税管理有关问题的补充通知》（国税发[2004]113
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号）等有关文件规定的退（免）税申报期限内，向税务机关申报出口货物退（免）税。税务机关按现行出口退税管理规定，受理、审核、审批出口企业出口货物的退（免）税。
3．取消出口货物退（免）税清算后，税务机关应进一步加强出口货物退（免）税的日常管理，做好相关数据的统计、上报工作。各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局应于每月3日前（节假日顺延）将《出口货物退（免）税进度月报表》上报总局（进出口税收管理司）；每季度结束后l0日内，将《特殊政策退（免）税季度统计表》、《出口卷烟免税情况统计季报表》上报总局（进出口税收管理司）。
六、外商投资项目购买国产设备退税政策
（一）享受国产设备退税的企业范围
享受国产设备退税的企业范围是指，被认定为增值税一般纳税人的外商投资企业和非增值税一般纳税人从事交通运输、开发普通住宅的外商投资企业以及从事海洋石油勘探开发生产的中外合作企业。外商投资企业包括中外合资企业、中外合作企业和外商投资企业。
外商投资企业以其分公司（分厂）的名义采购的自用国产设备，由该分公司（分厂）向所在地主管退税机关申请办理退税。对外合作开采海洋石油资源的中外合作油气田项目，由合作油气田的作业者、作业机构或作业分公司申请办理退税。按规定应实行扩大增值税抵扣范围的外商投资企业在投资总额内采购的国产设备不实行增值税退税政策。
（二）享受国产设备退税的投资项目
属于《外商投资产业指导目录》中鼓励类和《中西部地区外商投资优势产业目录》的外商投资项目所采购的国产设备享受增值税退税政策。调整鼓励类外资目录时，项目采购国产设备实行退税政策以项目核准时施行的鼓励类外资目录为准。
鼓励类外商投资项目在国内采购的国产设备，凡属于《外商投资项目不予免税的进口商品目录》的，不实行退税政策。国家调整不予免税目录时，设备是否属于不予免税目录范围以购进国产设备的增值税专用发票开具时施行的不予免税目录为准。
鼓励类外商投资项目中的工程项目。若外商投资企业以包工包料方式委托其他企业承建，外商投资企业可与承建企业签订委托购买国产设备协议，其委托由承建企业采购的国产设备并取得增值税专用发票，交由外商投资企业按规定申请办理退税。
（三）享受退税的设备范围
享受退税的设备范围是指，鼓励类外商投资项目采购的中华人民共和国境内生产、作为固定资产管理的设备，包括按照购货合同随设备购进的配套件、备件等。
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第十节 纳税义务发生时间与纳税期限
一、纳税义务发生时间
《增值税暂行条例》明确规定了增值税纳税义务的发生时间。纳税义务发生时间，是纳税人发生应税行为应当承担纳税义务的起始时间。税法明确规定纳税义务发生时间的作用在于：（1）正式确认纳税人已经发生属于税法规定的应税行为，应承担纳税义务；（2）有利于税务机关实施税务管理，合理规定申报期限和纳税期限，监督纳税人切实履行纳税义务。
销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同，具体确定为：
（一）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天。
（二）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。
（三）采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天。
（四）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天。
（五）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；在收到代销清单前已收到全部或部分货款的，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天；对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。
（六）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售额或取得索取销售额的凭据的当天。
（七）纳税人发生本章第一节一“征税范围”中视同销售货物行为第③至第⑧项的，为货物移送的当天。
（八）进口货物，为报关进口的当天。
上述销售货物或应税劳务纳税义务发生时间的确定，明确了企业在计算应纳税额时，对“当期销项税额”时间的限定，是增值税计税和征收管理中重要的规定。目前，一些企业没有按照上述规定的纳税义务发生时间将实现的销售收入及时入账并计算纳税，而是采取延迟入账或不计销售收入等做法，以拖延纳税或逃避纳税，这些做法都是错误的。企业必须按上述规定的时限及时、准确地记录销售额和计算当期销项税额。
二、纳税期限
在明确了增值税纳税义务发生时间后，还需要掌握具体纳税期限，以保证按期缴纳税款。根据《条例》规定，增值税的纳税期限分别为1日、3日、5
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日、10日、15日或者1个月。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。
纳税人以l个月为一期纳税的，自期满之日起l0日内申报纳税；以1日、3日、5日、l0日或者15日为一期纳税的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起l0日内申报纳税并结清上月应纳税款。
纳税人进口货物，应当自海关填发税款缴纳书之日起l5日内缴纳税款。
纳税人出口适用税率为零的货物，可以按月向税务机关申报办理该项出口货物的退税。
第十一节 纳税地点与纳税申报
一、纳税地点
为了保证纳税人按期申报纳税，根据企业跨地区经营和搞活商品流通的特点及不同情况，税法还具体规定了增值税的纳税地点：
（一）固定业户应当向其机构所在地主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地主管税务机关申报纳税；经国家税务总局或其授权的税务机关批准，也可由总机构汇总向总机构所在地主管税务机关申报纳税。
（二）固定业户到外县（市）销售货物的，应当向其机构所在地主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，向其机构所在地主管税务机关申报纳税。未持有其机构所在地主管税务机关核发的外出经营活动税收管理证明，到外县（市）销售货物或者应税劳务的，应当向销售地主管税务机关申报纳税；未向销售地主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地主管税务机关补征税款。
（三）非固定业户销售货物或者应税劳务，应当向销售地主管税务机关申报纳税。
（四）进口货物，应当由进口人或其代理人向报关地海关申报纳税。
（五）非固定业户到外县（市）销售货物或者应税劳务，未向销售地主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地主管税务机关补征税款。
二、增值税一般纳税人纳税申报办法
（一）基本规定
根据《税收征收管理法》、《增值税暂行条例》及《发票管理办法》的有关规定，国家税务总局制定了以下增值税一般纳税人纳税申报办法：
1．凡增值税一般纳税人（以下简称纳税人）均按本办法进行纳税申报。
2．纳税申报资料：
（1）《增值税纳税申报表》及其三个附表（三个附表表式及填报要求本书略），即：《发票领用存月报表》、《增值税（专用／普通）发票使用明细表》、
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《增值税（专用发票／收购凭证／运输发票）抵扣明细表》。
（2）附报资料：
①已开具的增值税专用发票和普通发票存根联；
②符合抵扣条件并且在本期申报抵扣的增值税专用发票抵扣联；
③海关进口货物完税凭证的复印件；
④运输发票复印件（如果取得的运输发票数量较多，经县级国家税务局批准，可只附报单份票面金额在一定数额以上的运输发票复印件）；
⑤收购凭证的存根联或报查联；
⑥收购农产品的普通发票复印件；
⑦主管税务机关要求报送的其他资料。
经营规模大的纳税人，如上述附报资料很多，报送确有困难的，经县级国家税务局批准，由主管国家税务机关（以下简称税务机关）派人到企业审核。
3．对确实不具备复印条件地区的一般纳税人，经县级国家税务局批准，可不报运输发票复印件。
4．对增值税专用发票计算机交叉稽核试点地区的一般纳税人，应严格按规定逐票填写《增值税专用发票使用明细表》；对增值税专用发票计算机交叉稽核试点地区以外的一般纳税人，每月专用发票用票量特别大，金额又较小，逐笔登记确有困难的，经县级国家税务局批准，对整本专用发票中每单张票面销售额均在1 000元以下的，可按整本专用发票汇总登记《增值税专用发票使用明细表》。
5．纳税人填写《增值税专用发票使用明细表》后，不再填写增值税专用发票计算机交叉稽核工作所要求填写的《月份专用发票存根联汇总清单》及《月份专用发票抵扣联汇总清单》。
6．一般纳税人每月普通发票用票量特别大，金额又较小，逐笔登记确有困难的，经县级国家税务局批准，对整本普通发票中每单张票面销售额均在l 000元以下的，可按整本普通发票汇总登记《增值税普通发票使用明细表》。
一般纳税人应按普通发票填开的顺序逐票填写《增值税普通发票使用明细表》，一张表格不够，可以在另一张表格内填写，直到一本普通发票登记完毕。如果一本普通发票登记完毕，《增值税普通发票使用明细表》有空格的，应将空格部分用线划掉。
7．一般纳税人要按照《税收征收管理法实施细则》第二十三条的规定保管附报资料，即：“账簿、会计凭证、报表、完税凭证及其他有关纳税资料应当保存10年。但是，法律、行政法规另有规定的除外。”
（二）增值税纳税申报表（其格式见表2-1、表2-1-1、表2-1-2）
（三）《增值税纳税申报表（适用于增值税一般纳税人）》填表说明
本申报表适用于增值税一般纳税人填报。增值税一般纳税人销售按简易办法缴纳增值税的货物，也使用本表。
1．本表“税款所属时间”是指纳税人申报的增值税应纳税额的所属时间，应填写具体的起止年、月、日。
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2．本表“填表日期”指纳税人填写本表的具体日期。
3．本表“纳税人识别号”栏，填写税务机关为纳税人确定的识别号，即税务登记证号码。
表2-1 增值税纳税申报表
（适用于增值税一般纳税人）
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第二十二条和第二十三条的规定制定本表。纳税人不论有无销售颈，均应按主管税务机关核定的纳税期限按期填报本表，并于次月1日起10日内向当地税务机关申报。
税款所属时间：自 年月 日至 年 月 日 填表日期： 年 月 日
金额单位：元至角分
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续表
4．本表“所属行业”栏，按照国民经济行业分类与代码中的最细项（小类）进行填写（国民经济行业分类与代码略），仅填写行业代码。
5．本表“纳税人名称”栏，填写纳税人单位名称全称，不得填写简称。
6．本表“法定代表人姓名”栏，填写纳税人法定代表人的姓名。
7．本表“注册地址”栏，填写纳税人税务登记证所注明的详细地址。
8．本表“营业地址”栏，填写纳税人营业地的详细地址。
9．本表“开户银行及账号”栏，填写纳税人开户银行的名称和纳税人在该银行的结算账户号码。
10．本表“企业登记注册类型”栏，按税务登记证填写。
11．本表“电话号码”栏，填写纳税人注册地和经营地的电话号码。
12．表中“一般货物及劳务”是指享受即征即退的货物及劳务以外的其他货物及劳务。
13．表中“即征即退货物及劳务”是指纳税人按照税法规定享受即征即退税收优惠政策的货物及劳务。
14．本表第1项“（一）按适用税率征税货物及劳务销售额”栏数据，填写纳税人本期按适用税率缴纳增值税的应税货物和应税劳务的销售额（销货退回的销售额用负数表示）。包括在财务上不作销售但按税法规定应缴纳增值税的视同销售货物和价外费用销售额，外贸企业作价销售进料加工复出口的货物，税务、财政、审计部门检查按适用税率计算调整的销售额。“一般货物及
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注：第1栏=第2栏+第3栏=第23栏+第35栏-第25栏；第2栏=第35栏-第24栏；第3栏=第23栏+第24栏-第25栏；第4栏等于第5栏至第10栏之和；第l2栏=第1栏+第4栏+第11栏；第13栏等于第14栏至第21栏之和；第27栏等于第28栏至第34栏之和。
劳务”的“本月数”栏数据与“即征即退货物及劳务”的“本月数”栏数据之和，应等于《附列表一》第7栏的“小计”中的“销售额”数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
15．本表第2项“应税货物销售额”栏数据，填写纳税人本期按适用税率缴纳增值税的应税货物的销售额（销货退回的销售额用负数表示）。包括在财务上不作销售但按税法规定应缴纳增值税的视同销售货物和价外费用销售额，以及外贸企业作价销售进料加工复出口的货物。“一般货物及劳务”的“本月数”栏数据与“即征即退货物及劳务”的“本月数”栏数据之和，应等于《附列表一》第5栏的“应税货物”中17％税率“销售额”与13％税率“销售额”的合计数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
16．本表第3项“应税劳务销售额”栏数据，填写纳税人本期按适用税率缴纳增值税的应税劳务的销售额。“一般货物及劳务”的“本月数”栏数据与“即征即退货物及劳务”的“本月数”栏数据之和，应等于《附列表一》第5栏的“应税劳务”中的“销售额”数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
17．本表第4项“纳税检查调整的销售额”栏数据，填写纳税人本期因税务、财政、审计部门检查并按适用税率计算调整的应税货物和应税劳务的销售额。但享受即征即退税收优惠政策的货物及劳务经税务稽查发现偷税的，不得填入“即征即退货物及劳务”部分，而应将本部分销售额在“一般货物及劳务”栏中反映。“一般货物及劳务”的“本月数”栏数据与“即征即退货物及劳务”的“本月数”栏数据之和，应等于《附列表一》第6栏的“小计”中的“销售额”数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
18．本表第5项“按简易征收办法征税货物的销售额”栏数据，填写纳税人本期按简易征收办法征收增值税货物的销售额（销货退回的销售额用负数表示）。包括税务、财政、审计部门检查并按简易征收办法计算调整的销售额。“一般货物及劳务”的“本月数”栏数据与“即征即退货物及劳务”的“本月数”栏数据之和，应等于《附列表一》第l4栏的“小计”中的“销售额”数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
19．本表第6项“纳税检查调整的销售额”栏数据，填写纳税人本期因税务、财政、审计部门检查并按简易征收办法计算调整的销售额。但享受即征即
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退税收优惠政策的货物及劳务经税务稽查发现偷税的，不得填入“即征即退货物及劳务”部分，而应将本部分销售额在“一般货物及劳务”栏中反映。“一般货物及劳务”的“本月数”栏数据与“即征即退货物及劳务”的“本月数”栏数据之和，应等于《附列表一》第13栏的“小计”中的“销售额”数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
20．本表第7项“免、抵、退办法出口货物销售额“栏数据，填写纳税人本期执行免、抵、退办法出口货物的销售额（销货退回的销售额用负数表示）。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
21．本表第8项“免税货物及劳务销售额”栏数据，填写纳税人本期按照税法规定直接免征增值税的货物及劳务的销售额及适用零税率的货物及劳务的销售额（销货退回的销售额用负数表示），但不包括适用免、抵、退办法出口货物的销售额。“一般货物及劳务”的“本月数”栏数据，应等于《附列表一》第18栏的“小计”中的“销售额”数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
22．本表第9项“免税货物销售额”栏数据，填写纳税人本期按照税法规定直接免征增值税货物的销售额及适用零税率货物的销售额（销货退回的销售额用负数表示），但不包括适用免、抵、退办法出口货物的销售额。“一般货物及劳务”的“本月数”栏数据，应等于《附列表一》第18栏的“免税货物”中的“销售额”数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
23．本表第l0项“免税劳务销售额”栏数据，填写纳税人本期按照税法规定直接免征增值税劳务的销售额及适用零税率劳务的销售额（销货退回的销售额用负数表示）。“一般货物及劳务”的“本月数”栏数据，应等于《附列表一》第18栏的“免税劳务”中的“销售额”数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
24．本表第11项“销项税额”栏数据，填写纳税人本期按适用税率计征的销项税额。该数据应与“应交税金——应交增值税”明细科目贷方“销项税额”专栏本期发生数一致。 “一般货物及劳务”的“本月数”栏数据与“即征即退货物及劳务”的“本月数”栏数据之和，应等于《附例表一》第7栏的“小计”中的“销项税额”数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
25．本表第12项“进项税额”栏数据，填写纳税人本期申报抵扣的进项税额。该数据应与“应交税金——应交增值税”明细科目借方“进项税额”专栏本期发生数一致。“一般货物及劳务”的“本月数”栏数据与“即征即退货物及劳务”的“本月数”栏数据之和，应等于《附列表二》第12栏中的“税额”数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
26．本表第13项“上期留抵税额”栏数据，为纳税人前一申报期的“期末留抵税额”数，该数据应与“应交税金——应交增值税”明细科目借方月初余额一致。
27．本表第14项“进项税额转出”栏数据，填写纳税人已经抵扣但按税法规定应作进项税转出的进项税额总数，但不包括销售折扣、折让，进货退出
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等应负数冲减当期进项税额的数额。该数据应与“应交税金——应交增值税”明细科目贷方“进项税额转出”专栏本期发生数一致。“一般货物及劳务”的“本月数”栏数据与“即征即退货物及劳务”的“本月数”栏数据之和，应等于《附列表二》第13栏中的“税额”数。“本年累计”栏数据。应为年度内各月数之和。
28．本表第15项“免、抵、退货物应退税额”栏数据，填写退税机关按照出口货物免、抵、退办法审批的应退税额。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
29．本表第16项“按适用税率计算的纳税检查应补缴税额”栏数据，填写纳税人本期因税务、财政、审计部门检查按适用税率计算的纳税检查应补缴税额。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
30．本表第l7项“应抵扣税额合计”栏数据，填写纳税人本期应抵扣进项税额的合计数。
31．本表第18项“实际抵扣税额”栏数据，填写纳税人本期实际抵扣的进项税额。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
32．本表第19项按适用税率计算的“应纳税额”栏数据，填写纳税人本期按适用税率计算并应缴纳的增值税额。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
33．本表第20项“期末留抵税额”栏数据，为纳税人在本期销项税额中尚未抵扣完，留待下期继续抵扣的进项税额。该数据应与“应交税金——应交增值税”明细科目借方月末余额一致。
34．本表第21项“按简易征收办法计算的应纳税额”栏数据，填写纳税人本期按简易征收办法计算并应缴纳的增值税额，但不包括按简易征收办法计算的纳税检查应补缴税额。“一般货物及劳务”的“本月数”栏数据与“即征即退货物及劳务”的“本月数”栏数据之和，应等于《附列表一》第12栏的“小计”中的“应纳税额”数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
35．本表第22项“按简易征收办法计算的纳税检查应补缴税额”栏数据，填写纳税人本期因税务、财政、审计部门检查并按简易征收办法计算的纳税检查应补缴税额。“一般货物及劳务”的“本月数”栏数据与“即征即退货物及劳务”的“本月数”栏数据之和，应等于《附列表一》第13栏的“小计”中的“应纳税额”数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
36．本表第23项“应纳税额减征额”栏数据，填写纳税人本期按照税法规定减征的增值税应纳税额。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
37．本表第24项“应纳税额合计”栏数据，填写纳税人本期应缴增值税的合计数。“本年累计”栏数据，应为年度内各月数之和。
38．本表第25项“期初未缴税额（多缴为负数）”栏数据，为纳税人前一申报期的“期末未缴税额（多缴为负数）”。
39．本表第26项“实收出口开具专用缴款书退税额”栏数据，填写纳税人本期实际收到税务机关退回的，因开具《出口货物税收专用缴款书》而多缴的增值税款。该数据应根据“应交税金——未交增值税”明细科目贷方本
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期发生额中“收到税务机关退回的多缴增值税款”数据填列。“本年累计”栏数据，为年度内各月数之和。
40．本表第27项“本期已缴税额”栏数据，是指纳税人本期实际缴纳的增值税额，但不包括本期入库的查补税款。“本年累计”栏数据，为年度内各月数之和。
41．本表第28项“①分次预缴税额”栏数据，填写纳税人本期分次预缴的增值税额。
42．本表第29项“②出口开具专用缴款书预缴税额”栏数据，填写纳税人本期销售出口货物而开具专用缴款书向主管税务机关预缴的增值税额。
43．本表第30项“③本期缴纳上期应纳税额”栏数据，填写纳税人本期上缴上期应缴未缴的增值税款，包括缴纳上期按简易征收办法计提的应缴未缴的增值税额。“本年累计”栏数据，为年度内各月数之和。
44．本表第31项“④本期缴纳欠缴税额”栏数据，填写纳税人本期实际缴纳的增值税欠税额，但不包括缴纳人库的查补增值税额。“本年累计”栏数据，为年度内各月数之和。
45．本表第32项“期末未交税额（多缴为负数）”栏数据，为纳税人本期期末应缴未缴的增值税额，但不包括纳税检查应缴未缴的税额。“本年累计”栏与“本月数”栏数据相同。
46．本表第33项“欠缴税额（≥0）”栏数据，为纳税人按照税法规定已形成欠税的数额。
47．本表第34项“本期应补（退）税额”栏数据，为纳税人本期应纳税额中应补缴或应退回的数额。
48．本表第35项“即征即退实际退税额”栏数据，填写纳税人本期因符合增值税即征即退优惠政策规定，而实际收到的税务机关返还的增值税额。“本年累计”栏数据，为年度内各月数之和。
49．本表第36项“期初未缴查补税额”栏数据，为纳税人前一申报期的“期末未缴查补税额”。该数据与本表第25项“期初未缴税额（多缴为负数）”栏数据之和，应与“应交税金——未交增值税”明细科目期初余额一致。“本年累计”栏数据应填写纳税人上年度末的“期末未缴查补税额”数。
50．本表第37项“本期入库查补税额”栏数据，填写纳税人本期因税务、财政、审计部门检查而实际入库的增值税款，包括：（1）按适用税率计算并实际缴纳的查补增值税款；（2）按简易征收办法计算并实际缴纳的查补增值税款。“本年累计”栏数据，为年度内各月数之和。
51．本表第38项“期末未缴查补税额”栏数据，为纳税人纳税检查本期期末应缴未缴的增值税额。该数据与本表第32项“期末未缴税额（多缴为负数）”栏数据之和，应与“应交税金——未交增值税”明细科目期初余额一致。“本年累计”栏与“本月数”栏数据相同。
（四）《增值税纳税申报表附列资料（附列表一）》填表说明
1．本表“税款所属时间”是指纳税人申报的增值税应纳税额的所属时间。应填写具体的起止年、月。
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2．本表“填表日期”指纳税人填写本表的具体日期。
3．本表“纳税人名称”栏，应加盖纳税人单位公章。
4．本表“一、按适用税率征收增值税货物及劳务的销售额和销项税额明细”和“二、简易征收办法征收增值税货物的销售额和应纳税额明细”部分中“防伪税控系统开具的增值税专用发票”、“非防伪税控系统开具的增值税专用发票”、“开具普通发票”、“未开具发票”各栏数据均应包括销货退回或折让、视同销售货物、价外费用的销售额和销项税额，但不包括免税货物及劳务的销售额，适用零税率货物及劳务的销售额和出口执行免、抵、退办法的销售额以及税务、财政、审计部门检查并调整的销售额、销项税额或应纳税额。
5．本表“一、按适用税率征收增值税货物及劳务的销售额和销项税额明细”和“二、简易征收办法征收增值税货物的销售额和应纳税额明细”部分中“纳税检查调整”栏数据应填写纳税人本期因税务、财政、审计部门检查计算调整的应税货物、应税劳务的销售额、销项税额或应纳税额。
6．本表“三、免征增值税货物及劳务销售额明细”部分中“防伪税控系统开具的增值税专用发票”栏数据，填写本期因销售免税货物而使用防伪税控系统开具的增值税专用发票的份数、销售额和税额，包括国有粮食收储企业销售的免税粮食、政府储备食用植物油等。
（五）《增值税纳税申报表附列资料（附列表二）》填表说明
1．本表“税款所属时间”是指纳税人申报的增值税应纳税额的所属时间，应填写具体的起止年、月。
2．本表“填表日期”指纳税人填写本表的具体日期。
3．本表“纳税人名称”栏，应加盖纳税人单位公章。
4．本表“一、申报抵扣的进项税额”部分各栏数据，分别填写纳税人按税法规定符合抵扣条件，在本期申报抵扣的进项税额情况。
（1）第1栏“（一）认证相符的防伪税控增值税专用发票”，填写本期申报抵扣的认证相符的防伪税控增值税专用发票情况，包括认证相符的红字防伪税控增值税专用发票，应等于第2栏“本期认证相符且本期申报抵扣”与第3栏“前期认证相符且本期申报抵扣”数据之和。
（2）第2栏“本期认证相符且本期申报抵扣”，填写本期认证相符且本期申报抵扣的防伪税控增值税专用发票情况，应与第35栏“本期认证相符的全部防伪税控增值税专用发票”减第24栏“本期已认证相符且本期未申报抵扣”后的数据相等。
（3）第3栏“前期认证相符且本期申报抵扣”，填写以前期认证相符本期申报抵扣的防伪税控增值税专用发票情况，应与第23栏“期初已认证相符但未申报抵扣”加第24栏“本期已认证相符且本期未申报抵扣”减第25栏“期末已认证相符但未申报抵扣”后数据相等。
（4）第4栏“非防伪税控增值税专用发票及其他扣税凭证”，填写本期申报抵扣的非防伪税控增值税专用发票及其他扣税凭证情况，应等于第5栏至第10栏之和。
（5）第11栏“期初已征税款”，填写按照规定比例在本期申报抵扣的初
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期存货挂账税额。
（6）第12栏“当期申报抵扣进项税额合计”应等于第1栏、第4栏、第11栏之和。
5．本表“二、进项税额转出额”部分填写纳税人已经抵扣但按税法规定应作进项税额转出的明细情况，但不包括销售折扣、折让，进货退出等应负数冲减当期进项税额的情况。
第13栏“本期进项税转出额”应等于第14栏至第21栏之和。
6．本表“三、待抵扣进项税额”部分各栏数据，分别填写纳税人已经取得，但按税法规定不符合抵扣条件，暂不予在本期申报抵扣的进项税额情况及按照税法规定不允许抵扣的进项税额情况。
（1）第23栏“期初已认证相符但未申报抵扣”，填写以前期认证相符，但按照税法规定，暂不予抵扣，结存至本期的防伪税控增值税专用发票，应与上期“期末已认证相符但未申报抵扣”栏数据相等。
（2）第24栏“本期已认证相符且本期未申报抵扣”，填写本期认证相符，但因按照税法规定暂不予抵扣及按照税法规定不允许抵扣，而未申报抵扣的防伪税控增值税专用发票。包括商业企业购进货物未付款；工业企业购进货物未入库；购进固定资产；外贸企业购进供出口的货物；因退货将抵扣联退还销货方等。
（3）第25栏“期末已认证相符但未申报抵扣”，填写截至本期期末，按照税法规定仍暂不予抵扣及按照税法规定不允许抵扣且已认证相符的防伪税控增值税专用发票情况。
（4）第26栏“按照税法规定不允许抵扣”，填写期末已认证相符但未申报抵扣的防伪税控增值税专用发票中，按照税法规定不允许抵扣，而只能作为出口退税凭证或应列入成本、资产等项目的防伪税控增值税专用发票。包括外贸出口企业用于出口而采购货物的防伪税控增值税专用发票；纳税人购买固定资产的防伪税控增值税专用发票；因退货将抵扣联退还销货方的防伪税控增值税专用发票等。
7．本表“四、其他”栏中“本期认证相符的全部防伪税控增值税专用发票”项指标，应与防伪税控认证子系统中的本期全部认证相符的防伪税控增值税专用发票数据相同。“代扣代缴税额”项指标，填写纳税人根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十四条的规定扣缴的增值税额。
三、增值税小规模纳税人纳税申报办法
（一）纳税申报表（其格式见表2—2）
（二）填表要求
1．本表中的“货物或应税劳务名称”，按货物、应税劳务、视同销售分别填列。
2．本表中的“经济类型”只按“工业”或“商业”类型划分填写。
3．本申报表为两联，第一联为申报联，由纳税人按期向税务机关申报；
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第二联为收执联，纳税人于申报时连同申报联交税务机关签章后收回作为申报凭证。
表2—2 增值税纳税申报表
（适用于小规模纳税人）
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第二十二条及第二十三条的规定制定本表。纳税人不论有无销售额，均应按主管税务机关核定的纳税期限填报本表，并于次月1日起10日内，向当地税务机关申报纳税并结清上月应纳税款。
税款所属时间：自 年 月 日至 年 月 日 填表日期： 年 月 日
第十二节 增值税专用发票的使用及管理
增值税实行凭国家印发的增值税专用发票注明的税款进行抵扣的制度。专用发票不仅是纳税人经济活动中的重要商业凭证，而且是兼记销货方销项税额和购货方进项税额进行税款抵扣的凭证，对增值税的计算和管理起着决定性的作用，因此，正确使用增值税专用发票是十分重要的。根据《增值税暂行条例》的规定，l993年12月30日，国家税务总局制定了《增值税专用发票使
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用规定》，自1994年1月1日起执行。针对增值税专用发票使用过程中出现的诸多问题，如不按规定开具专用发票。代开、虚开专用发票。盗窃、丢失、伪造、买卖专用发票等严重违法现象。国家加强了对增值税专用发票的管理，1995年lo月30日全国人大常委会还专门发布了《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》，对在增值税专用发票上出现的各种违法行为给予严厉惩处。因此，纳税人必须认真掌握有关增值税专用发票的各项规定，杜绝违法行为的发生。
一、专用发票领购使用范围
增值税专用发票（简称专用发票）只限于增值税的一般纳税人领购使用。增值税的小规模纳税人和非增值税纳税人不得领购使用。
一般纳税人有下列情形之一者，不得领购使用专用发票：
（一）会计核算不健全，即不能按会计制度和税务机关的要求准确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额者。
（二）不能向税务机关准确提供增值税销项税额、进项税额、应纳税额数据及其他有关增值税税务资料者。
（三）有以下行为，经税务机关责令限期改正而仍未改正者：
1．私自印制专用发票；
2．向个人或税务机关以外的单位买取专用发票；
3．借用他人专用发票；
4．向他人提供专用发票；
5．未按规定开具专用发票；
6．未按规定保管专用发票；
7．未按规定申报专用发票的购、用、存情况；
8．未按规定接受税务机关检查。
（四）销售的货物全部属于免税项目者。
有上列情形的一般纳税人如已领购使用专用发票，税务机关应收缴其结存的专用发票。
另外，国家税务总局还规定，纳税人当月购买专用发票而未申报纳税的，税务机关不得向其发售专用发票。
二、专用发票开具范围
一般纳税人销售货物（包括视同销售货物在内）、应税劳务，根据增值税细则规定应当征收增值税的非应税劳务（以下简称销售应税项目），必须向购买方开具专用发票。下列情形不得开具专用发票：
（一）向消费者销售应税项目。
（二）销售免税货物。
增值税一般纳税人销售免税货物一律不得开具专用发票（国有粮食购销企业销售免税粮食除外）。如违反规定开具专用发票的，对其开具的销售额依照增值税适用税率全额征收增值税，不得抵扣进项税额，并按照《中华人
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民共和国发票管理办法》及其实施细则的有关规定予以处罚。 （三）销售报关出口的货物、在境外销售应税劳务。
（四）将货物用于非应税项目。
（五）将货物用于集体福利或个人消费。
（六）提供非应税劳务（应当征收增值税的除外）、转让无形资产或销售不动产。
向小规模纳税人销售应税项目，可以不开具专用发票。
另外，国家税务总局还规定，自1995年7月1日起对商业零售的烟、酒、食品、服装、鞋帽（不包括劳保专用的部分）、化妆品等消费品不得开具专用发票；对生产经营机器、机车、汽车、轮船、锅炉等大型机械、电子设备的工商企业，凡直接销售给使用单位的，应开具普通发票，如购货方索取增值税专用发票，销货方可开具增值税专用发票。
三、专用发票开具要求
专用发票必须按下列要求开具：
（一）字迹清楚。
（二）不得涂改。
如填写有误，应另行开具专用发票，并在误填的专用发票上注明“误填作废”4个字。如专用发票开具后因购货方不索取而成为废票的，也应按填写有误办理。
（三）项目填写齐全。
（四）票、物相符，票面金额与实际收取的金额相符。
（五）各项目内容正确无误。
（六）全部联次一次填开，上、下联的内容和金额一致。
（七）发票联和抵扣联加盖财务专用章或发票专用章。
（八）按照规定的时限开具专用发票。
（九）不得开具伪造的专用发票。
（十）不得拆本使用专用发票。
（十一）不得开具票样与国家税务总局统一制定的票样不相符合的专用发票。
开具的专用发票有不符合上列要求者，不得作为扣税凭证，购买方有权拒收。
另外，国家税务总局还规定，自1995年11月1日起税务机关在发售专用发票时（电脑专用发票除外），必须监督纳税人在专用发票一至四联（即存根联、发票联、抵扣联、记账联）的有关栏目中加盖专用发票销货单位栏戳记（使用蓝色印泥），经检验无误后方可将专用发票交付纳税人使用。未加盖上述戳记或印迹不清晰的专用发票不得交付纳税人使用。对于目前纳税人库存未用的专用发票，税务机关应督促其按规定加盖专用发票销货单位栏戳记。专用发票销货单位栏戤记是指按专用发票“销货单位”栏的内容（包括销货单位名称、税务登记号、地址、电话号码、开户银行及账号等）和格式刻制的专
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用印章，用于加盖在专用发票“销货单位”栏内。
纳税人开具专用发票不得手工填写“销货单位”栏，凡手工填写“销货单位”栏的，属于未按规定开具专用发票，购货方不得作为扣税凭证。
四、专用发票开具时限
专用发票开具时限规定如下：
（一）采用预收货款、托收承付、委托银行收款结算方式的，为货物发出的当天。
（二）采用交款提货结算方式的，为收到货款的当天。
（三）采用赊销、分期收款结算方式的，为合同约定的收款日期的当天。
（四）将货物交付他人代销，为收到受托人送交的代销清单的当天。
（五）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，按规定应当征收增值税的，为货物移送的当天。
（六）将货物作为投资提供给其他单位或个体经营者，为货物移送的当天。
（七）将货物分配给股东，为货物移送的当天。
一般纳税人必须按规定时限开具专用发票，不得提前或滞后。对已开具专用发票的销售货物，要及时足额计入当期销售额计税。凡开具了专用发票，其销售额未按规定计入销售账户核算的，一律按偷税论处。
（八）期货交易专用发票的开具。
自2005年12月1日起，期货交易增值税专用发票的开具按以下规定执行：
1．增值税一般纳税人在商品交易所通过期货交易销售货物的，无论发生升水或贴水，均可按照标准仓单持有凭证所注明货物的数量和交割结算价开具增值税专用发票。
2．对于期货交易中仓单注册人注册货物时发生升水的，该仓单注销（即提取货物退出期货流通）时，注册人应当就升水部分款项向注销人开具增值税专用发票，同时计提销项税额，注销人凭取得的专用发票计算抵扣进项税额。
发生贴水的，该仓单注销时，注册人应当就贴水部分款项向注销人开具负数增值税专用发票，同时冲减销项税额，注销人凭取得的专用发票调减进项税额，不得由仓单注销人向仓单注册人开具增值税专用发票。注册人开具负数专用发票时，应当取得商品交易所出具的《标准仓单注册升贴水单》或《标准仓单注销升贴水单》，按照所注明的升贴水金额向注销人开具，并将升贴水单留存以备主管税务机关检查。
所称升水，是指按照规定的期货交易规则，所注册货物的等级、重量、类别、仓库位置等相比基准品、基准仓库为优的，交易所通过升贴水账户支付给货物注册方的一定差价金额。发生升水时，经多次交易后，标准仓单持有人提取货物注销仓单时，交易所需通过升贴水账户向注销人收取与升水额相等的金额。
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所称贴水，是指按照规定的期货交易规则，所注册货物的等级、重量、类别、仓库位置等相比基准品、基准仓库为劣的，交易所通过升贴水账户向货物注册方收取的一定差价金额。发生贴水时，经多次交易后，标准仓单持有人提取货物注销仓单时，交易所需通过升贴水账户向注销人支付与贴水额相等的金额。
五、电子计算机开具专用发票的要求
使用电子计算机开具专用发票必须报经主管税务机关批准并使用由税务机关监制的机外发票。符合下列条件的一般纳税人，可以向主管税务机关申请使用电子计算机开具专用发票：
（一）有专业电子计算机技术人员、操作人员。
（二）具备通过电子计算机开具专用发票和按月列印进货、销货及库存清单的能力。
（三）国家税务总局直属分局规定的其他条件。
申请使用电子计算机开具专用发票，必须向主管税务机关提供申请报告及以下资料：
（一）按照专用发票（机外发票）格式用电子计算机制作的模拟样张。
（二）根据会计操作程序用电子计算机制作的最近月份的进货、销货及库存消单。
（三）电子计算机设备的配置情况。
（四）有关专用电子计算机技术人员、操作人员的情况。
（五）国家税务总局直属分局要求提供的其他资料。
六、专用发票与不得抵扣进项税额的规定
除购进免税农业产品和自营进口货物外，购进应税项目有下列情况之一者，不得抵扣进项税额：
（一）未按规定取得专用发票。
（二）未按规定保管专用发票。
（三）销售方开具的专用发票不符合上述“三、专用发票开具要求”中第（一）至（九）项和第（十一）项的要求。
有上述所列三项情形者，如其购进应税项目的进项税额已经抵扣，应从税务机关发现其有上述情形的当期的进项税额中扣减。
有下列情形之一者，为未按规定取得专用发票：
（一）未从销售方取得专用发票。
（二）只取得记账联或只取得抵扣联。
有下列情形之一者，为未按规定保管专用发票：
（一）未按照税务机关的要求建立专用发票管理制度。
（二）未按照税务机关的要求设专人保管专用发票。
（三）未按照税务机关的要求设置专门存放专用发票的场所。
（四）税款抵扣联未按税务机关的要求装订成册。
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（五）未经税务机关查验擅自销毁专用发票的基本联次。
（六）丢失专用发票。
（七）损（撕）毁专用发票。
（八）未执行国家税务总局或其直属省级国家税务局提出的其他有关保管专用发票的要求。
七、开具专用发票后发生退货或销售折让的处理
销售货物并向购买方开具专用发票后，如发生退货或销售折让，应视不同情况分别按以下规定办理：
购买方在未付货款并且未作账务处理的情况下，须将原发票联和税款抵扣联主动退还销售方。销售方收到后，如果未将记账联作账务处理，应在该发票联和税款抵扣联及相应的存根联、记账联上注明“作废”字样，并依次粘贴在存根联后面，该联发票作废即可。如果销售方已将记账联作账务处理，可开具相同内容的红字专用发票，将红字专用发票的记账联撕下作为扣减当期销项税额的凭证，存根联、抵扣联和发票联不得撕下，将从购买方收到的原抵扣联、发票联粘贴在红字专用发票联后面。并在上面注明原发票记账联和红字专用发票记账联的存放地点，作为开具红字专用发票的依据。未收到购买方退还的专用发票前，销售方不得扣减当期销项税额。属于销售折让的，销售方应按折让后的货款重开专用发票。
在购买方已付货款，或者货款未付但已作账务处理，发票联及抵扣联无法退还的情况下，购买方必须取得当地主管税务机关开具的进货退出或索取折让证明单（以下简称证明单）送交销售方，作为销售方开具红字专用发票的合法依据。销售方在未收到证明单以前，不得开具红字专用发票；收到证明单后，根据退回货物的数量、价款或折让金额向购买方开具红字专用发票。红字专用发票的存根联、记账联作为销售方扣减当期销项税额的凭证，其发票联、税款抵扣联作为购买方扣减进项税额的凭证。
购买方收到红字专用发票后，应将红字专用发票所注明的增值税额从当期进项税额中扣减。如不扣减，造成不纳税或少纳税的，属于偷税行为。
进货退出或索取折让证明单的基本联次为三联：第一联为存根联，由税务机关留存备查；第二联为证明联，交由购买方送销售方为开具红字专用发票的合法依据；第三联由购货单位留存。
证明单必须由税务机关开具，并加盖主管税务机关印章，不得将证明单交由纳税人自行开具。
证明单的印制，按照《发票管理办法》及其细则有关发票印制的规定办理。
一般纳税人取得的证明单应按照税务机关的要求装订成册，并按照有关发票保管的规定进行保管。
纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为、销货方可按现行《增值税
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专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。
八、加强增值税专用发票的管理
税法除了对纳税人领购、开具专用发票作了上述各项具体规定外，在严格管理上也作了多项规定。主要有：
（一）关于被盗、丢失增值税专用发票的处理
1．纳税人必须严格按《增值税专用发票使用规定》保管使用专用发票，对违反规定发生被盗、丢失专用发票的纳税人，按《税收征收管理法》和《发票管理办法》的规定，处以1万元以下的罚款，并可视具体情况，对丢失专用发票的纳税人，在一定期限内（最长不超过半年）停止领购专用发票、对纳税人申报遗失的专用发票，如发现非法代开、虚开问题的，该纳税人应承担偷税、骗税的连带责任。
2．纳税人丢失专用发票后，必须按规定程序向当地主管税务机关、公安机关报失。各地税务机关对丢失专用发票的纳税人按规定进行处罚的同时，代收取“挂失登报费”，并将丢失专用发票的纳税人名称、发票份数、字轨号码、盖章与否等情况，统一传（寄）中国税务报社刊登“遗失声明”。传（寄）中国税务报社的“遗失声明”，必须经县（市）国家税务机关审核盖章、签署意见。
（二）关于对代开、虚开增值税专用发票的处理
代开发票是指为与自己没有发生直接购销关系的他人开具发票的行为。虚开发票是指在没有任何购销事实的前提下，为他人、为自己或让他人为自己或介绍他人开具发票的行为。代开、虚开发票的行为都是严重的违法行为。对代开、虚开专用发票的，一律按票面所列货物的适用税率全额征补税款，并按《税收征收管理法》的规定按偷税给予处罚。对纳税人取得代开、虚开的增值税专用发票，不得作为增值税合法抵扣凭证抵扣进项税额。代开、虚开发票构成犯罪的，按全国人大常委会发布的《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》处以刑罚。
（三）纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理
根据国税发[2000]187号《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》规定：
1．购货方与销售方存在真实的交易，销售方使用的是其所在省（自治区、直辖市和计划单列市）的专用发票，专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，且没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的，对购货方不以偷税或者骗取出口退税论处。但应按有关规定不予抵扣进项税款或者不予出口退税；购货方已经抵扣的进项税款或者取得的出口退税，应依法追缴。
2．购货方能够重新从销售方取得防伪税控系统开出的合法、有效专用发票的，或者取得手工开出的合法、有效专用发票且取得了销售方所在地税务机关已经或者正在依法对销售方虚开专用发票行为进行查处证明的，购货方所在地税务机关应依法准予抵扣进项税款或者出口退税。
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3．如有证据表明购货方在进项税款得到抵扣或者获得出口退税前知道该专用发票是销售方以非法手段获得的，对购货方应按《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发[1997]134号）和《国家税务总局关于〈国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知〉的补充通知》（国税发[2000]182号）的规定处理。
4．依据（国税发[2000]182号）规定：有下列情形之一的，无论购货方（受票方）与销售方是否进行了实际的交易，增值税专用发票所注明的数量、金额与实际交易是否相符，购货方向税务机关申请抵扣进项税款或者出口退税的，对其均应按偷税或者骗取出口退税处理。
（1）购货方取得的增值税专用发票所注明的销售方名称、印章与其进行实际交易的销售方不符的，即134号文件第二条规定的“购货方从销售方取得第三方开具的专用发票”的情况。
（2）购货方取得的增值税专甩发票为销售方所在省（自治区、直辖市和计划单列市）以外地区的，即134号文件第二条规定的“从销货地以外的地区获得专用发票”的情况。
（3）其他有证据表明购货方明知取得的增值税专用发票系销售方以非法手段获得的，即134号文件第一条规定的“受票方利用他人虚开的专用发票，向税务机关申报抵扣税款进行偷税”的情况。
（四）防伪税控系统增值税专用发票的管理
1．税务机关专用发票管理部门在运用防伪税控发售系统进行发票入库管理或向纳税人发售专用发票时，要认真录入发票代码、号码，并与纸质专用发票进行仔细核对，确保发票代码、号码电子信息与纸质发票的代码、号码完全一致。
2．纳税人在运用防伪税控系统开具专用发票时，应认真检查系统中的电子发票代码、号码与纸质发票是否一致。如发现税务机关错填电子发票代码、号码的，应持纸质专用发票和税控IC卡到税务机关办理退回手续。
3．对税务机关错误录入代码或号码后又被纳税人开具的专用发票，按以下办法处理：
（1）纳税人当月发现上述问题的，应按照专用发票使用管理的有关规定，对纸质专用发票和防伪税控开票系统中专用发票电子信息同时进行作废，并及时报主管税务机关。纳税人在以后月份发现的，应按有关规定开具负数专用发票。
（2）主管税务机关按照有关规定追究有关人员责任，同时将有关情况，如发生原因、主管税务机关名称、编号、纳税人名称、纳税人识别号、发票代码号码（包括错误的和正确的）、发生时间、责任人以及处理意见或请求等逐级上报至总局。
（3）对涉及发票数量多、影响面较大的，总局将按规定程序对“全国作废发票数据库”进行修正。
4．在未收回专用发票抵扣联及发票联，或虽已收回专用发票抵扣联及发
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票联但购货方已将专用发票抵扣联报送税务机关认证的情况下，销货方一律不得作废已开具的专用发票。
5．从2003年7月开始，总局将对各地增值税专用发票计算机稽核系统因操作失误而形成的“属于作废发票”进行考核，按月公布考核结果。对问题严重地区将组织力量进行抽查并通报批评。
（五）代开增值税专用发票管理
1．自2004年6月1日起，代开发票的税务机关（以下简称代开机关）应将当月所代开发票逐票填写《代开发票开具清单》（以下简称《开具清单》），7月份申报期起应同时利用代开票汇总采集软件形成《开具清单》电子文档。
2．自2004年6月份申报期起，增值税一般纳税人（以下简称纳税人）使用代开发票抵扣进项税额的，应逐票填写《代开发票抵扣清单》（以下简称《抵扣清单》），在进行增值税纳税申报时随同纳税申报表一并报送。在6月份申报时纳税人只报送《抵扣清单》纸质资料，从7月份申报期开始纳税人除报送《抵扣清单》纸质资料外，还需同时报送载有《抵扣清单》电子数据的软盘（或其他存储介质）。未单独报送或未按照规定要求填写《抵扣清单》纸质资料及电子数据的，不得抵扣进项税额。
3．自2004年7月份起，各地应于每月20日前将当月采集的《开具清单》、《开具清单》电子数据以ZIP文件形式通过FTP上报总局，总局FTP服务器使用货运发票上传的FTP服务器。各级税务机关检查、汇总上传方法及流程。
4．《开具清单》和《抵扣清单》信息采集软件及数据检查、汇总软件由国家税务总局统一开发，税务机关和纳税人免费使用。如果纳税人无使用信息采集软件的条件，可委托税务代理等中介机构代为采集。
5．纳税人当期未使用代开发票抵扣迸项税额的可不向主管税务机关报送《抵扣清单》。
主要税法依据：
1．中华人民共和国增值税暂行条例
1993年12月13日 国务院令第l34号
2．中华人民共和国增值税暂行条例实施细则
1993年12月25日 （93）财法字第038号
3．国家税务总局关于印发《增值税若干具体问题的规定》的通知
1993年l2月28日 国税发[1993]154号
4．国家税务总局关于印发《增值税一般纳税人申请认定办法》的通知
1994年3月15日 国税发[1994]059号
5．国家税务总局关于各种性质的价外收入都应当征收增值税的批复
1994年3月28日 国税函发[1994]087号
6．国家税务总局关于印发《增值税小规模纳税人征收管理办法》的通知
1994年4月23日 国税发[1994] 116号
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7．国家税务总局关于增值税若干征收问题的通知
1994年5月7日 国税发[1994]122号
8．国家税务总局关于增值税几个业务问题的通知
1994年8月19日 国税发[1994]186号
9．财政部 国家税务总局关于调整增值税运输费用扣除率的通知
1998年6月12日 财税字[1998]114号
10．国家税务总局关于修订《增值税专用发票使用规定》的通知
2006年lo月17日 国税发[2006]156号
11．国家税务总局关于《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》的补充通知
2000年Il月6日 国税发[2000]182号
12．国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知
2000年ll月16日 国税发[2000]187号
13．财政部 国家税务总局关于部分资源综合利用及其他产品增值税政策问题的通知
2001年l2月1日 财税[2001]198号
14．国家税务总局关于加油站一律按照增值税一般纳税人征税的通知
2001年l2月3日 国税函[2001]882号
15．财政部 国家税务总局关于提高农产品进项税抵扣率的通知
2002年1月9日 财税[2002]12号
16．财政部 国家税务总局关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知
2002年1月23日 财税[2002]7号
17．财政部 国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知
2002年3月13日 财税[2002]29号
18．国家税务总局关于使用增值税防伪税控系统的增值税一般纳税人资格认定问题的通知
2002年4月16日 国税函[2002]326号
19．国家税务总局关于增值税一般纳税人期货交易进项税额抵扣问题的通知
2002年4月29日 国税发[2002]45号
20．国家税务总局关于自来水行业增值税政策问题的通知
2002年5月17日 国税发[2002]56号
21．国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复
2002年5月17日 国税函[2002]420号
22．财政部 国家税务总局关于增值税一般纳税人向小规模纳税人购进农产品进项税抵扣率问题的通知
2002年7月10日 财税[2002]105号
23．国家税务总局关于出口加工区耗用水、电、气准予退税的通知
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2002年9月10日 国税发[2002]116号
24．财政部 国家税务总局关于黄金税收政策问题的通知
2002年9月12日 财税[2002]142号
25．国家税务总局关于出口产品视同自产产品退税有关问题的通知
2002年12月17日 国税函[2002] 1170号
26．国家税务总局关于利用“口岸电子执法系统”的出口数据审核生产企业免、抵、退税出口额的通知
2003年1月29日 国税函[2003]95号
27．国家税务总局关于增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票进项税额抵扣问题的通知
2003年2月14日 国税发[2003]17号
28．国家税务总局关于认真做好增值税专用发票发售、填开管理等有关问题的通知
2003年7月2日 国税函[2003]785号
29．财政部 国家税务总局关于调整出口货物退税率的通知
2003年10月13日 财税[2003]222号
30．国家税务总局关于印发《国家税务总局关于加强货物运输业税收管理及运输发票增值税抵扣管理的公告》的通知
2003年10月18日 国税发[2003]120号
31．国家税务总局关于出口货物退（免）税若干问题的通知
2003年11月18日 国税发[2003]139号
32．财政部 国家税务总局关于调整出口货物退税率的补充通知
2003年12月2日 财税[2003]238号
33．国家税务总局关于个体工商户销售农产品有关税收政策问题的通知
2003年12月23日 国税发[2003]149号
34．国家税务总局关于加强海关进口增值税专用缴款书和废旧物资发票管理有关问题的通知
2004年1月21日 国税函[2004]128号
35．国家税务总局关于加强废旧物资回收经营单位和使用废旧物资生产企业增值税征收管理的通知
2004年5月21日 国税发[2004]60号
36．财政部 国家税务总局关手出口企业从增值税一般纳税人购进的出口货物不再实行增值税税收专用缴款书管理的通知
2004年6月4日 财税[2004]101号
37．国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知
2004年10月13日 国税发[2004]136号
38．财政部 国家税务总局关于停止集成电路增值税退税政策的通知
2004年10月25日 财税[2004】174号
39．国家税务总局关于进一步做好增值税纳税申报“一窗式”管理工作的
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通知
2003年11月24日 国税函[2003]962号
40．财政部 国家税务总局关于推广税控收款机有关税收政策的通知
2004年11月9日 财税[2004]167号
41．国家税务总局关于增值税一般纳税人取得海关进口增值税专用缴款书抵扣进项税额问题的通知
2004年11月11日 国税发[2004]148号
42．国家税务总局关于加强新办商贸企业增值税征收管理有关问题的紧急通知
2004年8月13日 国税发明电[2004] 37号
43．电力产品增值税征收管理办法
2004年12月22日 国家税务总局令第10号
44．国家税务总局关于印发《出口货物退（免）税管理办法（试行）》的通知
2005年3月16日 国税发[2005]51号
45．国家税务总局关于出口企业未在规定期限内申报出口货物退（免）税有关问题的通知
2005年4月19日 国税发[2005]68号
46．国家税务总局关于加强废旧物资增值税管理有关问题的通知
2005年5月27日 国税函[2005] 544号
47．国家税务总局关于加强免征增值税货物专用发票管理的通知
2005年8月8日 国税函[2005]780号
48．国家税务总局关于金融机构开展个人实物黄金交易业务增值税有关问题的通知
2005年11月7 日 国税发[2005]178号
49．国家税务总局关于增值税一般纳税人期货交易有关增值税问题的通知
2005年11月9日 国税函[2005]1060号
50．国家税务总局关于辅导期增值税一般纳税人增购增值税专用发票预缴增值税有关问题的通知
2005年11月18日 国税函[2005]1097号
51．财政部 国家税务总局关于增值税若干政策的通知
2005年11月28日 财税[2005】165号
52．国家税务总局关于取消出口货物退（免）税清算的通知
2005年12月9日 国税发[2005】197号
53．财政部 国家税务总局关于调整外商投资项目购买国产设备退税政策范围的通知
2006年5月10日 财税[2006]61号
54．关于公路 内河货物运输业统一发票增值税抵扣有关问题的公告
2006年12月14 日 国家税务总局公告[2006]2号
55．关于增值税专用发票抵扣联信息扫描器具等设备有关税收问题的通知
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2006年12月22日 国税函[2006]1248号
56．国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知
2007年1月16日 国税函[2006]1279号
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第三章 消 费 税 法一、本章新增内容：1.税目变化：增加成品油、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板等应税消费品；删除护肤护发品税目。目前应税消费品税目14个。2.税率变化： 粮食白酒和薯类白酒从价计征的比例税率由原来分别的25%和15%，统一为20%。3.外购和委托加工收回应税消费品已纳消费税的扣除中，增加石脑油、润滑油、高尔夫球杆、木制一次性筷子、实木地板4个税目（5项）。二、消费税与增值税的区别：1.两者范围不同：2.两者与价格的关系不同：增值税是价外税，消费税是价内税。3.两者的纳税环节不同：消费税是单一环节征收，增值税是在货物所有的流转环节道道征收。4.两种的计税方法不同：增值税是按照两类纳税人来计算的，消费税的计算方法是根据应税消费品来划分。三、消费税与增值税的联系：1.两者都是对货物征收；2.对于从价定率征收消费税的商品，征收消费税的同时需要征收增值税，两者计税依据是一致的。
消费税法是指国家制定的用以调整消费税征收与缴纳之间权利与义务关系的法律规范。现行消费税的基本规范，是1993年12月13日国务院颁布的《中华人民共和国消费税暂行条例》（以下简称《消费税暂行条例》）。
消费税消费税只是对在我国境内生产、委托加工和进口应税消费品征收的一种价内税。
是以特定消费品为课税对象所征收的一种税，属于流转税的范畴。目前，世界上已有一百多个国家开征了这一税种或类似税种。我国现行消费税是1994年税制改革中新设置的一个税种。在对货物普遍征收增值税的基础上，选择少数消费品再征收一道消费税，目的是为了调节产品结构，引导消费方向，保证国家财政收入。
第一节 纳税义务人
在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，为消费税纳税义务人。
单位是指国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、外商投资企业和外国企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。
个人是指个体经营者及其他个人。
在中华人民共和国境内是指生产、委托加工和进口属于应当征收消费税的消费品的起运地或所在地在境内。
第二节 税目及税率
一、税目
按照《消费税暂行条例》规定，2006年3月调整后，确定征收消费税的只有烟、酒、化妆品等14个税目，有的税目还进一步划分若干子目。消费税
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属于价内税，并实行单一环节征收，一般在应税消费品的生产、委托加工和进，口环节缴纳，在以后的批发、零售等环节中，由于价款中已包含消费税，因此不必再缴纳消费税。从l995年1月1日起，金银首饰由生产销售环节征税改为零售环节征税；从2002年1月1日起，钻石及钻石饰品由生产、进口环节改为零售环节征税。
（一）烟
凡是以烟叶为原料加工生产的产品，不论使用何种辅料，均属于本税目的征收范围，包括卷烟（进口卷烟、白包卷烟、手工卷烟和未经国务院批准纳入计划的企业及个人生产的卷烟）、雪茄烟和烟丝。
按照国税函[2001]955号规定，从2001年12月20日起，对既有自产卷烟，同时又委托联营企业加工与自产卷烟牌号、规格相同卷烟的工业企业（以下简称卷烟回购企业），从联营企业购进后再直接销售的卷烟，对外销售时不论是否加价，凡是符合下述条件的，不再征收消费税；不符合下述条件的则征收消费税：
1．回购企业在委托联营企业加工卷烟时，除提供给联营企业所需加工卷烟牌号外，还须同时提供税务机关已公示的消费税计税价格。联营企业必须按照已公示的调拨价格申报缴税。
2．回购企业将联营企业加工卷烟回购后再销售的卷烟，其销售收入应与自产卷烟的销售收入分开核算，以备税务机关检查；如不分开核算，则一并计入自产卷烟销售收入征收消费税。
（二）酒及酒精
酒是酒精度在1度以上的各种酒类饮料。酒精又名乙醇，是指用蒸馏或合成方法生产的酒精度在95度以上的无色透明液体。洒类包括粮食白酒、薯类白酒、黄酒、啤酒、果啤和其他酒。酒精包括各种工业酒精、医用酒精和食用酒精。
关于酒的征收范围的确定：（1）外购酒精生产的白酒，应按酒精所用原料确定白酒的适用税率。凡酒精所用原料无法确定的，一律按照粮食白酒的税率征税。（2）外购两种以上酒精生产的白酒，一律从高适用税率征税。（3）以外购白酒加浆降度或外购散酒装瓶出售，以及外购白酒以曲香、香精进行调香、调味生产的白酒，按照外购白酒所用原料确定适用税率。凡白酒所用原料无法确定的，一律按照粮食白酒的税率征税。（4）以外购的不同品种白酒勾兑的白酒，一律按照粮食白酒的税率征税。（5）对用粮食和薯类、糠麸等多种原料混合生产的白酒，以粮食白酒为酒基的配置酒、泡制酒，以白酒或酒精为酒基，凡酒基所用原料无法确定的配置酒、泡制酒，一律按照粮食白酒的税率征税。（6）对用薯类和粮食以外的其他原料混合生产的白酒，一律按照薯类白酒的税率征税。
对饮食业、商业、娱乐业举办的啤酒屋（啤酒坊）利用啤酒生产设备生产的啤酒，应当征收消费税。
（三）化妆品
本税目征收范围包括各类美容、修饰类化妆品、高档护肤类化妆品和成套
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化妆品。
美容、修饰类化妆品是指香水、香水精、香粉、口红、指甲油、胭脂、眉笔、唇笔、蓝眼油、眼睫毛以及成套化妆品。
舞台、戏剧、影视演员化妆用的上妆油、卸装油、油彩，不属于本税目的征收范围。高档护肤类化妆品征收范围另行制定。
（四）贵重首饰及珠宝玉石
包括：凡以金、银、白金、宝石、珍珠、钻石、翡翠、珊瑚、玛瑙等高贵稀有物质以及其他金属、人造宝石等制作的各种纯金银首饰及镶嵌首饰和经采掘、打磨、加工的各种珠宝玉石。对出国人员免税商店销售的金银首饰征收消费税。
（五）鞭炮、焰火
包括各种鞭炮、焰火。体育上用的发令纸、鞭炮药引线，不按本税目征收。
（六）成品油
本税目包括汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油、燃料油七个子目。汽油、柴油的征收范围仍按原规定执行。
1．石脑油。石脑油又叫轻汽油、化工轻油。是以石油加工生产的或二次加工汽油经加氢精制而得的用于化工原料的轻质油。石脑油的征收范围包括除汽油、柴油、煤油、溶剂油以外的各种轻质油。
2．溶剂油。溶剂油是以石油加工生产的用于涂料和油漆生产、食用油加工、印刷油墨、皮革、农药、橡胶、化妆品生产的轻质油。溶剂油的征收范围包括各种溶剂油。
3．航空煤油。航空煤油也叫喷气燃料，是以石油加工生产的用于喷气发动机和喷气推进系统中作为能源的石油燃料。航空煤油的征收范围包括各种航空煤油。
4．润滑油。润滑油是用于内燃机、机械加工过程的润滑产品。润滑油分为矿物性润滑油、植物性润滑油、动物性润滑油和化工原料合成润滑油。
润滑油的征收范围包括以石油为原料加工的矿物性润滑油，矿物性润滑油基础油。植物性润滑油、动物性润滑油和化工原料合成润滑油不属于润滑油的征收范围。
5．燃料油。燃料油也称重油、渣油。燃料油征收范围包括用于电厂发电、船舶锅炉燃料、加热炉燃料、冶金和其他工业炉燃料的各类燃料油。
（七）汽车轮胎
包括的汽车轮胎是指用于各种汽车、挂车、专用车和其他机动车上的内、外轮胎。不包括农用拖拉机、收割机、手扶拖拉机的专用轮胎。自2001年1月1日起，子午线轮胎免征消费税，翻新轮胎停止征收消费税。
（八）小汽车
汽车是指由动力驱动，具有4个或4个以上车轮的非轨道承载的车辆。
本税目征收范围包括含驾驶员座位在内最多不超过9个座位（含）的，在设计和技术特性上用于载运乘客和货物的各类乘用车和含驾驶员座位在内的
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座位数在10～23座（含23座）的在设计和技术特性上用于载运乘客和货物的各类中轻型商用客车。
用排气量小于15升（含）的乘用车底盘（车架）改装、改制的车辆属于乘用车征收范围。用排气量大于1.5升的乘用车底盘（车架）或用中轻型商用客车底盘（车架）改装、改制的车辆属于中轻型商用客车征收范围。
含驾驶员人数（额定载客）为区间值的（如8～l0人；l7～26人）小汽车，按其区间值下限人数确定征收范围。
电动汽车不属于本税目征收范围。
（九）摩托车
包括轻便摩托车和摩托车两种。对最大设计车速不超过50km／h，发动机气缸总工作容量不超过50ml的三轮摩托车不征收消费税。
（十）高尔夫球及球具
高尔夫球及球具是指从事高尔夫球运动所需的各种专用装备，包括高尔夫球、高尔夫球杆及高尔夫球包（袋）等。
高尔夫球是指重量不超过45.93克、直径不超过42.67毫米的高尔夫球运动比赛、练习用球；高尔夫球杆是指被设计用来打高尔夫球的工具，由杆头、杆身和握把三部分组成；高尔夫球包（袋）是指专用于盛装高尔夫球及球杆的包（袋）。
本税目征收范围包括高尔夫球、高尔夫球杆、高尔夫球包（袋）。高尔夫球杆的杆头、杆身和握把属于本税目的征收范围。
（十一）高档手表
高档手表是指销售价格（不含增值税）每只在10 000元（含）以上的各类手表。
本税目征收范围包括符合以上标准的各类手表。
（十二）游艇
游艇是指长度大于8米小于90米，船体由玻璃钢、钢、铝合金、塑料等多种材料制作，可以在水上移动的水上浮载体。按照动力划分，游艇分为无动力艇、帆艇和机动艇。
本税目征收范围包括艇身长度大于8米（含）小于90米（含），内置发动机，可以在水上移动，一般为私人或团体购置，主要用于水上运动和休闲娱乐等非牟利活动的各类机动艇。
（十三）木制一次性筷子
木制一次性筷子，又称卫生筷子，是指以木材为原料经过锯段、浸泡、旋切、刨切、烘干、筛选、打磨、倒角、包装等环节加工而成的各类一次性使用的筷子。
本税目征收范围包括各种规格的木制一次性筷子。未经打磨、倒角的木制一次性筷子属于本税目征税范围。
（十四）实木地板
实木地板是指以木材为原料，经锯割、干燥、刨光、截断、开榫、涂漆等工序加工而成的块状或条状的地面装饰材料。实木地板按生产工艺不同，可分为独板（块）实木地板、实木指接地板、实木复合地板三类；按表面处理状
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态不同，可分为未涂饰地板（白坯板、素板）和漆饰地板两类。
本税目征收范围包括各类规格的实木地板、实木指接地板、实木复合地板及用于装饰墙壁、天棚的侧端面为桦、槽的实木装饰板。未经涂饰的素板属于本税日征税范围。
二、税率
消费税采用比例税率和定额税率两种形式，以适应不同应税消费品的实际情况。
消费税根据不同的税目或子目确定相应的税率或单位税额。例如：粮食白酒税率为20％，摩托车税率为3％等；黄酒、啤酒、汽油、柴油等分别按单位重量或单位体积确定单位税额。经整理汇总的消费税税目、税率（税额）表见表3-1。
表3-1 消费税税目、税率（税额）表
税 目
从量征税的计税单位
税率（税额）
一、烟
1、卷烟
定额税率
每标准箱（50 000支）
150元
比例税率
每标准条（200支）对外调拨价格在50元以上的（含50元，不禽增值税）
45%
每标准条对外调拨价格在50元以下的
30%
2、雪茄烟
25%
3、烟丝
30%
二、酒及酒精
1、粮食、薯类白酒
0.5元/每斤（500克）
20%
2、黄酒
吨
240元
3、啤酒
每吨出厂价格（含包装物及包装物押金）在3 000元以上的（含3 000元不含增值税）
250元
每吨在3 000元以下的
220元
娱乐业和饮食业自制的每吨
250元
4、其他酒
10%
5、酒精
5%
三、化妆品
30%
四、贵重首饰及珠宝玉石
5%或10%
五、鞭炮、焰火
15%
六、成品油
汽油、石脑油、溶剂油、润滑油
0.2元／升
航空煤油、燃料油、柴油
0.1元／升
七、汽车轮胎
3%
八、小汽车
根据排气量的大小，确定不同的税率
3%、5%，9%、12%、15%、20%等
九、摩托车
3%、10%
十、高尔夫球及球具
10%
十一、高档手表
（10 000元及以上／只）
20%
十二、游艇
10%
十三、木制一次性筷子
5%
十四、实木地板
5%
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第三节 应纳税额的计算
按照现行消费税法的基本规定，消费税应纳税额的计算分为从价定率、从量定额从价定率和从量定额混合计算三类计算方法。具体计算方法为：
一、从价定率计算方法
在从价定率计算方法下，应纳税额的计算取决于应税消费品的销售额和适用税率两个因素。其基本计算公式为：
应纳税额=应税消费品的销售额×适用税率
（一）销售额的确定
销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。“价外费用”，是指价外收取的基金、集资费、返还利润、补贴、违约金（延期付款利息）和手续费、包装费、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项以及其他各种性质的价外收费。但下列款项不包括在内：
1．承运部门的运费发票开具给购货方的。
2．纳税人将该项发票转交给购货方的。
其他价外费用，无论是否属于纳税人的收入，均应并入销售额计算征税。
实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的，无论包装是否单独计价，也不论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金（收取酒类产品的包装物押金除外），且单独核算又未过期的，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的和已收取1年以上的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。
对既作价随同应税消费品销售，又另外收取的包装物押金，凡纳税人在规定的期限内不予退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。
对酒类产品生产企业销售酒类产品（黄酒、啤酒除外）而收取的包装物押金，无论押金是否返还与会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费税。
纳税人销售的应税消费品，以外汇结算销售额的，其销售额的人民币折合率可以选择结算的当天或者当月1日的国家外汇牌价（原则上为中间价）。纳税人应在事先确定采取何种折合率，确定后1年内不得变更。
（二）含增值税销售额的换算
应税消费品在缴纳消费税的同时，与一般货物一样，还应缴纳增值税。按照《消费税暂行条例实施细则》的规定，应税消费品的销售额，不包括应向购货方收取的增值税税款。如果纳税人应税消费品的销售额中未扣除增值税税款或者因不得开具增值税专用发票而发生价款和增值税税款合并收取的，在计算消费税时，应将
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含增值税的销售额换算为不含增值税税款的销售额。其换算公式为：
应税消费品的销售额=含增值税的销售额÷（1+增值税税率或征收率）
在使用换算公式时，应根据纳税人的具体情况分别使用增值税税率或征收率。如果消费税的纳税人同时又是增值税一般纳税人的，应适用17％的增值税税率；如果消费税的纳税人是增值税小规模纳税人的，应适用6％或4％的征收率。
【例3—1】某化妆品生产企业为增值税一般纳税人，10月15日向某大型商场销售化妆品一批，开具增值税专用发票，取得不含增值税销售额30万元，增值税额5.1万元；10月20日向某单位销售化妆品一批，开具普通发票，取得含增值税销售额4.68万元。该化妆品生产企业10月份应缴纳的消费税额为：
（1）化妆品适用消费税税率30％
（2）化妆品的应税销售额=30+4.68÷（1+17％）=34（万元）
（3）应缴纳的消费税额=34×30％=10.2（万元）
二、从量定额计算方法
在从量定额计算方法下，应纳税额的计算取决于应税消费品的销售数量和单位税额两个因素。其基本计算公式为：
应纳税额=应税消费品的销售数量×单位税额
（一）销售数量的确定
销售数量是指纳税人生产、加工和进口应税消费品的数量。具体规定为：
1．销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量。
2．自产自用应税消费品的，为应税消费品的移送使用数量。
3．委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品数量。
4．进口的应税消费品，为海关核定的应税消费品进口征税数量。
（二）计量单位的换算标准
《消费税暂行条例》规定，黄酒、啤酒是以吨为税额单位；汽油、柴油是以升为税额单位的。但是，考虑到在实际销售过程中，一些纳税人会把吨或升这两个计量单位混用，为了规范不同产品的计量单位，以准确计算应纳税额，吨与升两个计量单位的换算标准见下表：
啤酒
1吨=988升
黄酒
1吨=962升
黄酒
1吨=962升
柴油
1吨=1 176升
石脑油
1吨=1 385升
溶剂油
1吨=1 282升
润滑油
1吨=1 126升
燃料油
1吨=1 015升
航空煤油
1吨=1 246升
【例3-2】某啤酒厂8月份销售啤酒400吨，每吨出厂价格2 800元。8月应纳消费税税额为：
（1）每吨售价在3 000元以下的，适用单位税额220元
（2）应纳税额=销售数量×单位税额=400×220=88 000（元）
三、从价定率和从量定额混合计算方法
现行消费税的征税范围中，只有卷烟、粮食白酒、薯类白酒采用混合计算
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方法。其基本计算公式为：
应纳税额=应税销售数量×定额税率+应税销售额×比例税率
生产销售卷烟、粮食白酒、薯类白酒从量定额计税依据为实际销售数量。进口、委托加工、自产自用卷烟、粮食白酒、薯类白酒从量定额计税依据分别为海关核定的进口征税数量、委托方收回数量、移送使用数量。
四、计税依据的特殊规定
（一）卷烟从价定率计税办法的计税依据为调拨价格或核定价格。调拨价格是指卷烟生产企业通过卷烟交易市场与购货方签订的卷烟交易价格。计税调拨价格由国家税务总局按照中国烟草交易中心和各省烟草交易（订货）会2000年各牌号、规格卷烟的调拨价格确定。核定价格是指由税务机关按其零售价倒算一定比例的办法核定计税价格。核定价格的计算公式为：
某牌号规格卷烟核定价格=该牌号规格卷烟市场零售价格÷（1+35％）
实际销售价格高于计税价格和核定价格的卷烟，按实际销售价格征收消费税；实际销售价格低于计税价格和核定价格的卷烟，按计税价格或核定价格征收消费税。
非标准条包装卷烟应当折算成标准条包装卷烟的数量，依其实际销售收入计算确定其折算成标准条包装后的实际销售价格，并确定适用的比例税率。
（二）纳税人通过自设非独立核算门市部销售的自产应税消费品，应当按照门市部对外销售额或者销售数量征收消费税。
【例3-3】某摩托车生产企业为增值税一般纳税人，6月份将生产的某型号摩托车30辆，以每辆出厂价12000元（不含增值税）给自设非独立核算的门市部；门市部又以每辆16380元（含增值税）售给消费者。摩托车生产企业6月份应缴纳消费税税额为：
（1）摩托车适用消费税税率10%
（2）应纳税额=销售额×税率
=16380÷（1+17%）×30×10%
=420000×10%
=42000（元）
（三）纳税人用于换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。
【例3-4】某汽车制造厂以自产小汽车（1 500毫升汽缸容量）10辆换取某钢厂生产的钢材200吨，每吨钢材3 000元。该厂生产的同一型号小汽车销售价格分别为9.5万元/辆、9万元/辆和8.5万元/辆，计算用于换取钢材的小汽车应纳消费税税额（以上价格不含增值税）。
根据国家有关规定，纳税人用于换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费的最高销售价格作为计税依据计算消费税。因此，该汽车制造厂用于换取钢材的小汽车应缴纳消费税为：
（1）小汽车使用的消费税税率为5%
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（2）应纳税额=销售额×税率=9.5×10×5％=4.75（万元）
五、外购应税消费品已纳税款的扣除
由于某些应税消费品是用外购已缴纳消费税的应税消费品连续生产出来的，在对这些连续生产出来的应税消费品计算征税时，税法规定应按当期生产领用数量计算准予扣除外购的应税消费品已纳的消费税税款。扣除范围包括：
1．外购已税烟丝生产的卷烟；
2．外购已税化妆品生产的化妆品；
3．外购已税珠宝玉石生产的贵重首饰及珠宝玉石；
4．外购已税鞭炮焰火生产的鞭炮焰火；
5．外购已税汽车轮胎（内胎和外胎）生产的汽车轮胎；
6．外购已税摩托车生产的摩托车（如用外购两轮摩托车改装三轮摩托车）：
7．外购已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆；
8．外购已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子；
9．外购已税实木地板为原料生产的实木地板；
10．外购已税石脑油为原料生产的应税消费品；
11．外购已税润滑油为原料生产的润滑油。
从2001年5月1日起，停止执行生产领用外购酒和酒精已纳消费税税款准予抵扣的政策。2001年5月1日以前购进的已税酒及酒精，已纳消费税税款没有抵扣完的一律停止抵扣。
上述当期准予扣除外购应税消费品已纳消费税税款的计算公式为：
当期准予扣除的外购应税消费品已纳税款=当期准予扣除的外购应税消费品买价×外购应税消费品适用税率
当期准予扣除的外购应税消费品买价=期初库存的外购应税消费品买价+当期购进的外购应税消费品买价-期末库存的外购应税消费品买价
【例3-5】某卷烟生产企业，某月初库存外购应税烟丝金额20万元，当月又外购应税烟丝金额50万元（不含增值税），月末库存烟丝金额10万元，其余被当月生产卷烟领用。当月准予扣除的外购烟丝已纳的消费税税款为：
（1）烟丝适用的消费税税率为30%
（2）当月准予扣除的外购烟丝买价=20+50-10=60（万元）
（3）当月准予扣除的外购烟丝已纳消费税税款=60×30%=18（万元）
外购已税消费品的买价是指购货发票上注明的销售额（不包括增值税税款）。
需要说明的是，纳税人用外购的已税珠宝玉石生产的改在零售环节征收消费税的金银首饰（镶嵌首饰），在计税时一律不得扣除外购珠宝玉石的已纳税款。
对自己不生产应税消费品，而只是购进后再销售应税消费品的工业企业，其销售的化妆品、鞭炮焰火和珠宝玉石，凡不能构成最终消费品直接进入消费
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品市场，而需进一步生产加工的，应当征收消费税，同时允许扣除上述外购应税消费品的已纳税款。
允许扣除已纳税款的应税消费品只限于从工业企业购进的应税消费品和进口环节已缴纳消费税的应税消费品，对从境内商业企业购进应税消费品的已纳税款一律不得扣除。
六、税额减征的规定
为保护生态环境，促进替代污染排放汽车的生产和消费，推进汽车工业技术进步，对生产销售达到低污染排放值的小轿车、越野车和小客车减征30％的消费税。计算公式为：
减征税额=按法定税率计算的消费税税额×30％
应征税额=按法定税率计算的消费税税额-减征税额
低污染排放限值是指相当于欧盟指令94／12／EC、96／69／EC排放标准（简称“欧洲Ⅱ号标准”）。
目前，上海通用汽车有限公司生产的别克、赛欧系列小汽车，上海大众汽车有限公司生产的桑塔纳、帕萨特系列小汽车，一汽大众有限公司生产的奥迪、捷达、宝来系列小汽车，沈阳金杯客车制造有限公司生产的金环系列轻型客车，广州本田汽车有限公司生产的雅阁牌轿车，一汽海南汽车有限公司生产的海马牌轿车等，经国家认定的检验中心和专家审查，达到《轻型汽车污染物排放限值及测量方法（Ⅱ）》规定的排放标准，检验程序符合规定要求。按财税[2000]26号文件的规定，对上述小汽车准予按应纳税额减征30％的消费税。
七、酒类关联企业间关联交易消费税问题处理
根据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第三十八条规定，纳税人与关联企业之间的购销业务，不按照独立企业之间的业务往来作价的，税务机关可以按照下列方法调整其计税收入额或者所得额，核定其应纳税额：
（一）按照独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格；
（二）按照再销售给无关联关系的第三者的价格所取得的收入和利润水平；
（三）按照成本加合理的费用和利润；
（四）按照其他合理的方法。
对已检查出的酒类生产企业在本次检查年度内发生的利用关联企业关联交易行为规避消费税问题，各省、自治区、直辖市、计划单列市国家税务局可根据本地区被查酒类生产企业与其关联企业间不同的核算方式，选择以上处理方法调整其酒类产品消费税计税收入额，核定应纳税额，补缴消费税。
白酒生产企业向商业销售单位收取的“品牌使用费”是随着应税白酒的销售而向购货方收取的，属于应税白酒销售价款的组成部分。因此，不论企业采取何种方式或以何种名义收取价款，均应并入白酒的销售额中缴纳消费税。
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第四节 自产自用应税消费品应纳税额的计算
在纳税人生产销售应税消费品中，有一种自产自用的形式。所谓自产自用，就是纳税人生产应税消费品后，不是用于直接对外销售，而是用于自己连续生产应税消费品，或用于其他方面。这种自产自用应税消费品形式，在实际经济活动中是常见的，但也是在是否纳税或如何纳税上最容易出现问题的。例如，有的企业把自己生产的应税消费品，以福利或奖励等形式发给本厂职工，以为不是对外销售，不必计入销售额，无须纳税。这样就出现了漏缴税款的现象。因此，很有必要认真理解税法对自产自用应税消费品的有关规定。
一、用于连续生产应税消费品的含义
纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税。所谓“纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的”，是指作为生产最终应税消费品的直接材料、并构成最终产品实体的应税消费品。例如，卷烟厂生产出烟丝，烟丝已是应税消费品，卷烟厂再用生产出的烟丝连续生产卷烟，这样，用于连续生产卷烟的烟丝就不缴纳消费税，只对生产的卷烟征收消费税。当然，生产出的烟丝如果是直接销售，则烟丝要缴纳消费税。税法规定对自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的不征税，体现了税不重征且计税简便的原则。
二、用于其他方面的规定
纳税人自产自用的应税消费品，除用于连续生产应税消费品外，凡用于其他方面的，于移送使用时纳税。用于其他方面的是指纳税人用于生产非应税消费品和在建工程，管理部门、非生产机构提供劳务，以及用于馈赠、费助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面的应税消费品。所谓“用于生产非应税消费品”，是指把自产的应税消费品用于生产消费税税目税率表所列11类产品以外的产品。例如，原油加工厂用生产出的应税消费品汽油调和制成国家计划之内的溶剂汽油，该溶剂汽油就属于非应税消费品。所谓“用于在建工程”，是指把自产的应税消费品用于本单位的各项建设工程。例如，石化工厂把自己生产的柴油用于本厂基建工程的车辆、设备使用。所谓“用于管理部门、非生产机构”，是指把自己生产的应税消费品用于与本单位有隶属关系的管理部门或非生产机构。例如，汽车制造厂把生产出的小汽车提供给上级主管部门使用。所谓“用于馈赠、费助、集资、广告、样品、职工福利、奖励”，是指把自己生产的应税消费品无偿赠送给他人或以资金的形式投资于外单位或作为商品广告、经销样品或以福利、奖励的形式发给职工。例如，摩托车厂把自己生产的摩托车赠送或费助给摩托车拉力赛赛手使用，兼作商品广告；酒厂把生产的滋补药酒以福利的形式发给职工等。总之，企业
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自产的应税消费品虽然没有用于销售或连续生产应税消费品，但只要是用于税法所规定的范围的都要视同销售，依法缴纳稍费税。
三、组成计税价格及税额的计算
纳税人自产自用的应税消费品，凡用于其他方面，应当纳税的，按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税。同类消费品的销售价格是指纳税人当月销售的同类消费品的销售价格，如果当月同类消费品各期销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算。但销售的应税消费品有下列情况之一的，不得列入加权平均计算：（1）销售价格明显偏低又无正当理由的；（2）无销售价格的，如果当月无销售或者当月未完结，应按照同类消费品上月或最近月份的销售价格计算纳税。
没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。组成计税价格计算公式是：
组成计税价格=（成本+利润）÷（1-消费税税率）
应纳税额=组成计税价格×适用税率
上述公式中所说的“成本”，是指应税消费品的产品生产成本。
上述公式中所说的“利润”，是指根据应税消费品的全国平均成本利润率计算的利润。应税消费品全国平均成本利润率由国家税务总局确定。
自2001年5月、6月起，分别对酒、烟采用从价与从量混合征收消费税的计税方法。由于从量计征以应税消费品的数量为计税依据，与应税消费品价格的高低没有关系，因此，计算应税消费品的组成计税价格时，暂不考虑从量计征的消费税税额。
1993年12月28日与2006年3月，国家税务总局颁发的《消费税若干具体问题的规定》，确定应税消费品全国平均成本利润率见下表：
货物名称
利润率（%）
货物名称
利润率（%）
1．甲类卷烟
10
11．贵重首饰及珠宝玉石
6
2．乙类卷烟
5
12．汽车轮胎
5
3．雪茄烟
5
13．摩托车
6
4．烟丝
5
14．高尔夫球及球具
10
5．粮食白酒
10
15．高档手表
20
6．薯类白酒
5
16．游艇
10
7．其他酒
5
17．木制一次性筷子
5
8．酒精
5
18．实木地板
5
9．化妆品
5
19．乘用车
8
10．鞭炮、焰火
5
20．中轻型商用客车
5
【例3-6】某化妆品公司将一批自产的化妆品用作职工福利，化妆品的成
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本8 000元，该化妆品无同类产品市场销售价格，但已知其成本利润率为5％，消费税税率为30％。
要求：计算该批化妆品应缴纳的消费税税额。
（1）组成计税价格=（成本+利润）÷（1-消费税税率）
=[8 000+（8 000×5％）]÷（1-30％）
=8 400÷0.7=12 000（元）
（2）应纳税额=12 000×30％=3 600（元）
第五节 委托加工应税消费品应纳税额的计算
企业、单位或个人由于设备、技术、人力等方面的局限，或其他方面的原因，常常要委托其他单位代为加工应税消费品，然后，将加工好的应税消费品收回，或直接销售或自己使用。这是生产应税消费品的另一种形式，也需要纳入征收消费税的范围。例如，某乡镇企业将购来的小客车底盘和零部件提供给某汽车改装厂，加工组装成小客车供自己使用，则加工、组装成的小客车就需要缴纳消费税。按照规定，委托加工的应税消费品，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。
一、委托加工应税消费品的确定
委托加工的应税消费品是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。对于由受托方提供原材料生产的应税消费品，或者受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工的应税消费品，以及由受托方以委托方名义购进原材料生产的应税消费品，不论纳税人在财务上是否作销售处理，都不得作为委托加工应税消费品，而应当按照销售自制应税消费品缴纳消费税。
上述内容很重要。
第一，它明确区分了什么是委托加工应税消费品，什么不是委托加工应税消费品。确定了区分的条件，就是由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料；无论是委托方还是受托方，凡不符合规定条件的，都不能按委托加工应税消费品进行税务处理。
第二，为什么要对委托加工应税消费品规定严格的限定条件呢？这是因为，委托加工应税消费品是由受托方代收代缴消费税的，且受托方只就其加工劳务缴纳增值税。如果委托方不能提供原料和主要材料，而是受托方以某种形式提供原料，那就不成其为委托加工，而是受托方在自制应税消费品了。在这种情况下，就会出现受托方确定计税价格偏低，代收代缴消费税虚假的现象，同时，受托方也只以加工劳务缴纳增值税，逃避了自制应税消费品要缴纳消费税的责任，这是税法所不允许的。因此，对委托加工应税消费品要规定严格的限定条件。
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第三，对于不符合委托加工应税消费品限定条件的如何处理？税法规定了严格的处理方法，即：不论纳税人在财务上是否作销售处理，都不得作为委托加工应税消费品，而应当按照销售自制应税消费品缴纳消费税。也就是说，应确定由受托方按销售自制消费品缴纳消费税。这种处理办法体现了税收管理的源泉控制原则，避免了应缴税款的流失。
二、代收代缴税款的规定
对于确实属于委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品，税法规定，由受托方在向委托方交货时代收代缴消费税。这样，受托方就是法定的代收代缴义务人。如果受托方对委托加工的应税消费品未代收代缴或少代收代缴消费税，就要按照《税收征收管理法》的规定，承担代收代缴的法律责任。因此，受托方必须严格履行代收代缴义务，正确计算和按时代缴税款。为了加强对受托方代收代缴税款的管理，1994年5月，国家税务总局在颁发的《关于消费税若干征税问题的通知》中，对委托个体经营者加工应税消费品纳税问题做了调整，由原定一律由受托方代收代缴税款，改为：纳税人委托个体经营者加工应税消费品，一律于委托方收回后在委托方所在地缴纳消费税。
对于受托方没有按规定代收代缴税款的，并不能因此免除委托方补缴税款的责任。在对委托方进行税务检查中，如果发现其委托加工的应税消费品受托方没有代收代缴税款，委托方要补缴税款（对受托方不再重复补税了，但要按《征管法》的规定，处以应代收代缴税款50％以上3倍以下的罚款）。对委托方补征税款的计税依据是：如果在检查时，收回的应税消费品已经直接销售的，按销售额计税；收回的应税消费品尚未销售或不能直接销售的（如收回后用于连续生产等），按组成计税价格计税。组成计税价格的计算公式与本节“三”中组成计税价格公式相同。
委托加工的应税消费品，受托方在交货时已代收代缴消费税，委托方收回后直接出售的，不再征收消费税。
三、组成计税价格的计算
委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税。同类消费品的销售价格是指受托方（即代收代缴义务人）当月销售的同类消费品的销售价格，如果当月同类消费品各期销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算。但销售的应税消费品有下列情况之一的，不得列入加权平均计算：（1）销售价格明显偏低又无正当理由的；（2）无销售价格的。如果当月无销售或者当月未完结，应按照同类消费品上月或最近月份的销售价格计算纳税。没有同类消费品销售价格的按照组成计税价格计算纳税。组成计税价格的计算公式为：
组成计税价格=（材料成本+加工费不含增值税。
）÷（1-消费税税率）
应纳税额=组成计税价格×适用税率
上述组成计税价格公式中有两个重要的专用名词需要解释：
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（一）材料成本
按照《消费税暂行条例实施细则》的解释，“材料成本”是指委托方所提供加工材料的实际成本。
委托加工应税消费品的纳税人，必须在委托加工合同上如实注明（或以其他方式提供）材料成本，凡未提供材料成本的，受托方所在地主管税务机关有权核定其材料成本。从这一条规定可以看出，税法对委托方提供原料和主要材料，并要以明确的方式如实提供材料成本，要求是很严格的，其目的就是为了防止假冒委托加工应税消费品或少报材料成本，逃避纳税的现象。
（二）加工费
《消费税暂行条例实施细则》规定，“加工费”是指受托方加工应税消费品向委托方所收取的全部费用（包括代垫辅助材料的实际成本，不包括增值税税金），这是税法对受托方的要求。受托方必须如实提供向委托方收取的全部费用，这样才能既保证组成计税价格及代收代缴消费税准确地计算出来，也使受托方按加工费正确计算其应纳的增值税。
四、委托加工收回的应税消费品已纳税款的扣除
委托加工的应税消费品因为已由受托方代收代缴消费税，因此，委托方收回货物后用于连续生产应税消费品的，其已纳税款准予按照规定从连续生产的应税消费品应纳消费税税额中抵扣。按照国家税务总局的规定，从1995年6月1日起，下列连续生产的应税消费品准予从应纳消费税税额中按当期生产领用数量计算扣除委托加工收回的应税消费品已纳消费税税款：
1．以委托加工收回的已税烟丝为原料生产的卷烟；
2．以委托加工收回的已税化妆品为原料生产的化妆品；
3．以委托加工收回的已税珠宝玉石为原料生产的贵重首饰及珠宝玉石；
4．以委托加工收回的已税鞭炮、焰火为原料生产的鞭炮、焰火；
5．以委托加工收回的已税汽车轮胎生产的汽车轮胎；
6．以委托加工收回的已税摩托车生产的摩托车；
7．以委托加工收回的已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆；
8．以委托加工收回的已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子；
9．以委托加工收回的已税实木地板为原料生产的实木地板；
10．以委托加工收回的已税石脑油为原料生产的应税消费品；
11．以委托加工收回的已税润滑油为原料生产的润滑油。
上述当期准予扣除委托加工收回的应税消费品已纳消费税税款的计算公式是：
当期准予扣除的委托加工应税消费品已纳税款=期初库存的委托加工应税消费品已纳税款+当期收回的委托加工应税消费品已纳税款-期末库存的委托加工应税消费品已纳税款
需要说明的是，纳税人用委托加工收回的已税珠宝玉石生产的改在零售环节征收消费税的金银首饰，在计税时一律不得扣除委托加工收回的珠宝玉石的已纳消费税税款。
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第六节 兼营不同税率应税消费品的税务处理
纳税人生产销售应税消费品，如果不是单一经营某一税率的产品，而是经营多种不同税率的产品，这就是兼营行为。由于《消费税暂行条例》税目税率表列举的各种应税消费品的税率高低不同，因此，纳税人在兼营不同税率应税消费品时，税法就要针对其不同的核算方式分别规定税务处理办法，以加强税收管理，避免因核算方式不同而出现税款流失的现象。
纳税人兼营不同税率的应税消费品，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量。未分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。
需要解释的是，纳税人兼营不同税率的应税消费品，是指纳税人生产销售两种税率以上的应税消费品。所谓“从高适用税率”，就是对兼营高低不同税率的应税消费品，当不能分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，就以应税消费品中适用的高税率与混合在一起的销售额、销售数量相乘，得出应纳消费税税额。
例如，某酒厂既生产税率为20％的粮食白酒，又生产税率为l0％的其他酒，如汽酒、药酒等。对于这种情况税法规定，该厂应分别核算白酒与其他酒的销售额，然后按各自适用的税率计税，如不分别核算各自的销售额，其他酒也按白酒的税率计算纳税。如果该酒厂还生产白酒与其他小瓶装礼品套酒，就是税法所指的成套消费品，应按全部销售额就白酒的税率20％计算应纳消费税税额，而不能以其他酒10％的税率计算其中任何一部分的应纳税额了。对未分别核算的销售额按高税率计税，意在督促企业对不同税率应税消费品的销售额分别核算，准确计算纳税。
第七节 进口应税消费品应纳税额的计算
进口的应税消费品，于报关进口时缴纳消费税；进口的应税消费品的消费税由海关代征；进口的应税消费品，由进口人或者其代理人向报关地海关申报纳税；纳税人进口应税消费品，按照关税征收管理的相关规定，应当自海关填发税款缴款书之日起15日内缴纳消费税税款。
1993年l2月，国家税务总局、海关总署联合颁发的《关于对进口货物征收增值税、消费税有关问题的通知》规定，进口应税消费品的收货人或办理报关手续的单位和个人，为进口应税消费品消费税的纳税义务人。进口应税消费品消费税的税目、税率（税额），依照《消费税暂行条例》所附的《消费税税目税率（税额）表》执行。
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纳税人进口应税消费品，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额。其计算公式如下：
一、实行从价定率办法应纳税额的计算
组成计税价格=（关税完税价格+关税）÷（1-消费税税率）
应纳税额=组成计税价格×消费税税率
【例3-7】某外贸公司3月从国外进口一批应税消费品，已知该批应税消费品的关税完税价格为90万元，按规定应缴纳关税18万元，假定进口的应税消费品的消费税税率为10％。进口环节应缴纳的消费税为：
（1）组成计税价格=（90+18）÷（1-10％）=120（万元）
（2）应纳消费税税额=120×10％=12（万元）
公式中所称“关税完税价格”，是指海关核定的关税计税价格。
二、实行从量定额办法应纳税额的计算
应纳税额=应税消费品数量×消费税单位税额
三、实行从价定率和从量定额混合征收办法应纳税额的计算
计算应纳税额的一般公式为：
应纳税额=组成计税价格×消费税税率+应税消费品数量×消费税单位税额
进口环节消费税除国务院另有规定者外，一律不得给予减税、免税。
四、进口卷烟应纳消费税的计算分三步：1、找税率；2、确定适用的税率；3、算税额。
（一）为统一进口卷烟与国产卷烟的消费税政策，自2004年3月1日起，进口卷烟消费税适用比例税率按以下办法确定：
1．每标准条进口卷烟（200支）确定消费税适用比例税率的价格=（关税完税价格+关税+消费税定额税）÷（1-消费税税率）。
其中，关税完税价格和关税为每标准条的关税完税价格及关税税额；消费税定额税率为每标准条（200支）0.6元（依据现行消费税定额税率折算而成）；消费税税率固定为30％。
2．每标准条进口卷烟（200支）确定消费税适用比例税率的价格≥50元人民币的，适用比例税率为45％；每标准条进口卷烟（200支）确定消费税适用比例税率的价格<50元人民币的，适用比例税率为30％。
（二）依据上述确定的消费税适用比例税率，计算进口卷烟消费税组成计税价格和应纳消费税税额：
1．进口卷烟消费税组成计税价格=（关税完税价格+关税+消费税定额税）÷（1-进口卷烟消费税适用比例税率）。
2．应纳税额的计算与上述一般公式相同，应纳消费税税额=进口卷烟消费税组成计税价格×进口卷烟消费税适用比例税率+消费税定额税。其中，消费税定额税=海关核定的进口卷烟数量×消费税定额税率，消费税定额税率与
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国内相同，每标准箱为（50 000支）150元。
第八节 出口应税消费品退（免）税
纳税人出口应税消费品与已纳增值税出口货物一样，国家都是给予退（免）税优惠的。出口应税消费品同时涉及退（免）增值税和消费税，且退（免）消费税与出口货物退（免）增值税在退（免）税范围的限定、退（免）税办理程序、退（免）税审核及管理上都有许多一致的地方。1995年7月1日以后报关离境的应税消费品的退（免）消费税与其退（免）增值税一样都统一执行财政部、国家税务总局颁发的《出口货物退（免）税若干问题规定》以及国家税务总局1994年颁发的《出口货物退（免）税管理办法》中仍有效的部分。因此，请详见第二章第九节，本节中不再重复。本节仅就出口应税消费品退（免）消费税某些不同于出口货物退（免）增值税的特殊规定作介绍。
一、出口退税率的规定
计算出口应税消费品应退消费税的税率或单位税额，依据《消费税暂行条例》所附《消费税税目税率（税额）表》执行。这是退（免）消费税与退（免）增值税的一个重要区别。当出口的货物是应税消费品时。其退还增值税要按规定的退税率计算；其退还?肖费税则按该应税消费品所适用的消费税税率计算。企业应将不同消费税税率的出口应税消费品分开核算和申报，凡划分不清适用税率的，一律从低适用税率计算应退消费税税额。
二、出口应税消费品退（免）税政策
出口应税消费品退（免）消费税在政策上分为以下三种情况：
（一）出口免税并退税
适用这个政策的是：有出口经营权的外贸企业购进应税消费品直接出口，以及外贸企业受其他外贸企业委托代理出口应税消费品。这里需要重申的是，外贸企业只有受其他外贸企业委托，代理出口应税消费品才可办理退税，外贸企业受其他企业（主要是非生产性的商贸企业）委托，代理出口应税消费品是不予退（免）税的。这个政策限定与前述出口货物退（免）增值税的政策规定是一致的。
（二）出口免税但不退税
适用这个政策的是：有出口经营权的生产性企业自营出口或生产企业委托外贸企业代理出口自产的应税消费品，依据其实际出口数盘免征消费税，不予办理退还消费税。这里，免征消费税是指对生产性企业按其实际出口数量免征生产环节的消费税。不予办理退还消费税，是指因已免征生产环节的消费税，该应税消费品出口时，已不含有消费税，所以也无须再办理退还消费税了。这项政策规定与前述生产性企业自营出口或委托代理出口自产货物
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退（免）增值税的规定是不一样的。其政策区别的原因是，消费税仅在生产企业的生产环节征收，生产环节免税了，出口的应税消费品就不含有消费税了；而增值税却在货物销售的各个环节征收，生产企业出口货物时，已纳的增值税就需退还。
（三）出口不免税也不退税
适用这个政策的是：除生产企业、外贸企业外的其他企业，具体是指一般商贸企业，这类企业委托外贸企业代理出口应税消费品一律不予退（免）税。
三、出口应税消费品退税额的计算
外贸企业从生产企业购进货物直接出口或受其他外贸企业委托代理出口应税消费品的应退消费税税款，分两种情况处理：
（一）属于从价定率计征消费税的应税消费品，应依照外贸企业从工厂购进货物时征收消费税的价格计算应退消费税税款，其公式为：
应退消费税税款=出口货物的工厂销售额×税率
上述公式中“出口货物的工厂销售额”不包含增值税。对含增值税的价格应换算为不含增值税的销售额。
（二）属于从量定额计征消费税的应税消费品，应依货物购进和报关出口的数量计算应退消费税税款。其公式为：
应退消费税税款=出口数量×单位税额
四、出口应税消费品办理退（免）税后的管理
出口的应税消费品办理退税后，发生退关，或者国外退货进口时予以免税的，报关出口者必须及时向其所在地主管税务机关申报补缴已退的消费税税款。
纳税人直接出口的应税消费品办理免税后发生退关或国外退货，进口时已予以免税的，经所在地主管税务机关批准，可暂不办理补税，待其转为国内销售时，再向其主管税务机关申报补缴消费税。
第九节 纳税义务发生时间与纳税期限
一、消费税纳税义务发生时间
纳税人生产的应税消费品于销售时纳税，进口消费品应当于应税消费品报关进口环节纳税，但金银首饰、钻石及钻石饰品在零售环节纳税。消费税纳税义务发生的时间，以货款结算方式或行为发生时间分别确定。
（一）纳税人销售的应税消费品，其纳税义务的发生时间为：
1．纳税人采取赊销和分期收款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为销售合同规定的收款日期的当天。
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2．纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品的当天。
3．纳税人采取托收承付和委托银行收款方式销售的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天。
4．纳税人采取其他结算方式的，其纳税义务的发生时间，为收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。
（二）纳税人自产自用的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为移送使用的当天。
（三）纳税人委托加工的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为纳税人提货的当天。
（四）纳税人进口的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为报关进口的当天。
二、消费税纳税期限
按照《消费税暂行条例》规定，消费税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日或者l个月。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。
纳税人以1个月为一期纳税的自期满之日起10日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为一期纳税的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起至10日内申报纳税并结清上月应纳税款。
纳税人进口应税消费品，应当自海关填发税款缴款书之日起15日内缴纳税款。
如果纳税人不能按照规定的纳税期限依法纳税，将按《税收征收管理法》的有关规定处理。
第十节 纳税地点与纳税申报
一、消费税的纳税地点
消费税具体纳税地点有：
1．纳税人销售的应税消费品，以及自产自用的应税消费品，除国家另有规定的外，应当向纳税人核算地主管税务机关申报纳税。
2．委托加工的应税消费品，除受托方为个体经营者外，由受托方向所在地主管税务机关代收代缴消费税税款。
3．进口的应税消费品，由进口人或者其代理人向报关地海关申报纳税。
4．纳税人到外县（市）销售或委托外县（市）代销自产应税消费品的，于应税消费品销售后，回纳税人核算地或所在地缴纳消费税。
5．纳税人的总机构与分支机构不在同一县（市）的，应在生产应税消费
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品的分支机构所在地缴纳消费税。但经国家税务总局及所属省国家税务局批准，纳税人分支机构应纳消费税税款也可由总机构汇总向总机构所在地主管税务机关缴纳。根据国家税务总局颁发的《消费税若干具体问题的规定》，对纳税人的总机构与分支机构不在同一省、自治区、直辖市的，如须改由总机构汇总在总机构所在地纳税的，须经国家税务总局批准；对纳税人的总机构与分支机构在同一省（自治区、直辖市）内，而不在同一县（市）的，如须改由总机构汇总在总机构所在地纳税的，须经省级国家税务局批准。
6．纳税人销售的应税消费品，如因质量等原因由购买者退回时，经所在地主管税务机关审核批准后，可退还已征收的消费税税款，但不能自行直接抵减应纳税款。
二、消费税纳税申报
消费税纳税人应按有关规定及时办理纳税申报，并应如实填写《消费税纳税申报表》（见表3—2）。
表3—2 消费税纳税申报表
填表日期： 年 月 日
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续表
填表说明：
1．表中2栏“适用税日”必须按照中华人民共和国消费税暂行条例》规定的税目填写。
2．本表一式三联第一联纳税人留存，第二联由主管税务机关留存第三联税务机关作税收会计原始凭证。
主要税法依据：
1．中华人民共和国消费税暂行条例
1993年l2月l3日 国务院令第l35号
2．中华人民共和国消费税暂行条例实施细则
1993年l2月25日 （93）财法字第039号
3．国家税务总局关于印发《消费税征收范围注释》的通知
1993年l2月27日 国税发[1993]153号
4．国家税务总局关于印发《消货税若干具体问题的规定》的通知
1993年l2月28日 国税发[1993]156号
5．国家税务总局关于《消费税征收范围注释》的补充通知
1994年2月4日 国税发[1994】026号
6．国家税务总局关于消货税若干征税问题的通知
1994年5月26日 国税发[1994]130号
7．国家税务总局关于消费税若干征税问题的通知
1997年5月21日 国税发[1997]084号
8．国家税务总局关于印发《消费税问题解答》的通知
1997年5月21日 国税函发[1997]306号
9．财政部 国家税务总局关于金银首饰消费税减按5％征收的通知
1994年l2月16日（94）财税字第091号
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10．财政部 国家税务总局关于调整金银首饰消费税纳税环节有关问题的通知
1994年l2月24日 （94）财税字第095号
11．国家税务总局关于用外购和委托加工收回的应税消费品连续生产应税消费品征收消费税问题的通知
1995年5月19日 国税发[1995]094号
12．财政部 国家税务总局关于酒类产品包装物押金征税问题的通知
1995年6月9日 财税字[1995]053号
13．国家税务总局关于加强委托加工应税消费品征收管理的通知
1995年6月26日 国税发[1995]122号
14．国家税务总局关于锻压金首饰在零售环节征收消费税问题的批复
1996年l2月23日 国税函发[1996]727号
15．国家税务总局关于贯彻《国务院关于调整烟叶和卷烟价格及税收政策的紧急通知》的通知
1998年8月6日 国税发[1998]121号
16．国家税务总局关于印发修订后的《汽油、柴油消费税征收范围注释》的通知
1998年ll月5日 国税发[1998]192号
17．财政部 国家税务总局关于调整含铅汽油消费税税率的通知
1998年ll月30日 财税字[1998]163号
18．财政部 国家税务总局关于调整护肤护发品消费税税率的通知
1999年3月16日 财税字[1999]023号
19．财政部 国家税务总局关于对低污染排放小汽车减征消费税的通知
2000年6月7日 财税[2000]026号
20．财政部 国家税务总局关于调整酒类产品消费税政策的通知
2001年5月ll日 财税[2001]84号
21．财政部 国家税务总局关于调整烟类产品消费税政策的通知
2001年6月4日 财税[2001]91号
22．财政部 国家税务总局关于钻石及上海钻石交易所有关税收政策的通知
2001年11月5日 财税[2001]176号
23．国家税务总局关于卷烟生产企业购进卷烟直接销售不再征收消费税的批复
2001年l2月20日 国税函[2001]955号
24．国家税务总局关于酒类产品消费税政策问题的通知
2002年8月26日 国税发[2002]109号
25．财政部 国家税务总局关于调整进口卷烟消费税税率的通知
2004年1月29日 财税[2004]22号
26．国家税务总局关于果啤征收消费税的批复
2005年4月18日 国税函[2005]333号
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27．财政部 国家税务总局关于调整和完善消费税政策的通知
2006年3月20日 财税[2006]33号
28．国家税务总局关于进一步加强消费税纳税申报及税款抵扣管理的通知
2006年8月l5日 国税函[2006]769号
29．财政部 国家税务总局关于消费税若干具体政策的通知
2006年8月30日 财税[2006】125号
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第四章 营业税法
营业税法是指国家制定的用以调整营业税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的行为为课税对象所征收的一种税。现行营业税的基本规范，是1993年l2月13日国务院颁布的《中华人民共和国营业税暂行条例》（以下简称《营业税暂行条例》）。
第一节 纳税义务人与扣缴义务人
一、纳税义务人
（一）纳税义务人的一般规定
在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税义务人。
在中华人民共和国境内是指税收行政管辖权的区域。具体情况为：
1．所提供的劳务发生在境内；
2．在境内载运旅客或货物出境；
3．在境内组织旅客出境旅游；
4．转让的无形资产在境内使用；
5．所销售的不动产在境内；
6．在境内提供保险劳务。
上述应税劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。加工和修理修配劳务属于增值税的征税范围，因此不属于营业税的应税劳务。单位或个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供的劳务，也不属于营业税的应税劳务。
上述保险劳务：一是指境内保险机构为境内标的物提供的保险，不包括境内保险机构为出口货物提供的保险；二是指境外保险机构以在境内的物品为标的物所提供的保险。
提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产是指有偿提供应税劳务、有
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偿转让无形资产或者有偿销售不动产的行为。有偿是指通过提供、转让或销售行为取得货币、货物或其他经济利益。
单位是指国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业、其他企业、行政单位、事业单位、军事单位和社会团体等。个人是指个体工商户以及其他有经营行为的中国公民和外国公民。
（二）纳税义务人的特殊规定
1．铁路运输的纳税人：（1）中央铁路运营业务的纳税人为铁道部。（2）合资铁路运营业务的纳税人为合资铁路公司。（3）地方铁路运营业务的纳税人为地方铁路管理机构。（4）铁路专用线运营业务的纳税人为企业或其指定的管理机构。（5）基建临管线铁路运营业务的纳税人为基建临管线管理机构。
2．从事水路运输、航空运输、管道运输或其他陆路运输业务并负有营业税纳税义务的单位，为从事运输业务并计算盈亏的单位。从事运输业务并计算盈亏的单位是指具备以下条件：一是利用运输工具，从事运输业务，取得运输收入；二是在银行开设有结算账户；三是在财务上计算营业收入、营业支出、经营利润。
3．企业租赁或承包给他人经营的，以承租人或承包人为纳税人。承租人或承包人是指有独立的经营权，在财务上独立核算，并定期向出租者或发包者上缴租金或承包费的承租人或承包人。
4．建筑安装业务实行分包或转包的，分包或转包者为纳税人。
5．金融保险业纳税人包括：
（1）银行，包括人民银行、商业银行、政策性银行。
（2）信用合作社。
（3）证券公司。
（4）金融租赁公司、证券基金管理公司、财务公司、信托投资公司、证券投资基金。
（5）保险公司。
（6）其他经中国人民银行、中国证监会、中国保监会批准成立且经营金融保险业务的机构等。
二、扣缴义务人
在现实生活中，有些具体情况难以确定纳税人，因此税法规定了扣缴义务人。营业税的扣缴义务人主要有以下几种：
（一）委托金融机构发放贷款的，其应纳税款以受托发放贷款的金融机构为扣缴义务人；金融机构接受其他单位或个人的委托，为其办理委托贷款业务时，如果将委托方的资金转给经办机构，由经办机构将资金贷给使用单位或个人，由最终将贷款发放给使用单位或个人并取得贷款利息的经办机构代扣委托方应纳的营业税。
（二）建筑安装业务实行分包或者转包的，其应纳税款以总承包人为扣缴义务人。
（三）境外单位或者个人在境内发生应税行为而在境内未设有机构的，其
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应纳税款以代理人为扣缴义务人；没有代理人的，以受让者或者购买者为扣缴义务人。
（四）单位或者个人进行演出，由他人售票的，其应纳税款以售票者为扣缴义务人，演出经纪人为个人的，其办理演出业务的应纳税款也以售票者为扣缴义务人。
（五）分保险业务，其应纳税款以初保人为扣缴义务人。
（六）个人转让专利权、非专利技术、商标权、著作权、商誉的，其应纳税款以受让者为扣缴义务人。
（七）财政部规定的其他扣缴义务人。
第二节 税目与税率
一、税目
营业税的税目按照行业、类别的不同分别设置，现行营业税共设置了9个税目。
（一）交通运输业税率：3%。
交通运输业包括陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输和装卸搬运5大类。
1．陆路运输是指通过陆路（地上或地下）运送货物或旅客的运输业务，包括铁路运输、公路运输、缆车运输、索道运输及其他陆路运输。
2．水路运输是指通过江、河、湖、川等天然、人工水道或海洋航道运送货物或旅客的运输业务。尽管打捞不是运输业务，但与水路运输有着密切的关系，所以打捞也可以比照水路运输的办法征税。
3．航空运输是指通过空中航线运送货物或旅客的运输业务。与航空直接有关的通用航空业务、航空地面服务业务也按照航空运输业务征税。
4．管道运输是指通过管道设施输送气体、液体、固体物资的运输业务。
5．装卸搬运是指使用装卸搬运工具或人力、畜力将货物在运输工具之间、装卸现场之间或运输工具与装卸现场之间进行装卸和搬运的业务。
凡与运营业务有关的各项劳务活动，均属交通运输业的税目征收范围。包括：通用航空业务，航空地面服务，打捞，理货，港务局提供的引航、系解缆、搬家、停泊、移泊等劳务及引水员交通费、过闸费、货物港务费等。
6．对远洋运输企业从事程租、期租业务和航空运输企业从事湿租业务取得的收入，按“交通运输业”税目征收营业税。
程租业务，是指远洋运输企业为租船人完成某一特定航次的运输任务并收取租赁费的业务。
期租业务是指远洋运输企业将配备有操作人员的船舶承租给他人使用一定期限，承租期内听候承租方调遣，不论是否经营，均按天向承租方收取租赁
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费，发生的固定费用（如人员工资、维修费用等）均由船东负担的业务。
湿租业务，是指航空运输企业将配备有机组人员的飞机承租给他人使用一定期限，承租期内听候承租方调遣，不论是否经营，均按一定标准向承租方收取租赁费，发生的固定费用（如人员工资、维修费用等）均由承租方负担的业务。
7．自2005年6月1日起，对公路经营企业收取的高速公路车辆通行费收入统一减按3％的税率征收营业税。
（二）建筑业税率：3%。
建筑业是指建筑安装工程作业等，包括建筑、安装、修缮、装饰和其他工程作业等项内容。
1．建筑是指新建、改建、扩建。各种建筑物、构筑物的工程作业，包括与建筑物相连的各种设备或支柱、操作平台的安装或装设的工程作业，以及各种窑炉和金属结构工程作业在内。但自建自用建筑物，其自建行为不是建筑业税目的征税范围。出租或投资入股的自建建筑物，也不是建筑业的征税范围。
2．安装是指生产设备、动力设备、起重设备、运输设备、传动设备、医疗实验设备及其他各种设备的装配、安置工程作业，包括与设备相连的工作台、梯子、栏杆的装设工程作业和被安装设备的绝缘、防腐、保温、油漆等工程作业。
3．修缮是指对建筑物、构筑物进行修补、加固、养护、改善，使之恢复原来的使用价值或延长其使用期限的工程作业。
4．装饰是指对建筑物、构筑物进行修饰，使之美观或具有特定用途的工程作业。
5．其他工程作业是指除建筑、安装、修缮、装饰工程作业以外的各种工程作业，如代办电信工程、水利工程、道路修建、疏浚、钻井（打井）、拆除建筑物、平整土地、搭脚手架、爆破等工程作业。
6．管道煤气集资费（初装费）业务。管道煤气集资费（初装费），是用于管道煤气工程建设和技术改造，在报装环节一次性向用户收取的费用。
（三）金融保险业税率：5%。
金融保险业是指经营金融、保险的业务。
1．金融是指经营货币资金融通活动的业务，包括贷款、融资租赁、金融商品转让、金融经纪业和其他金融业务。
贷款是指将资金有偿贷与他人使用（包括以贴现、押汇方式）的业务。以货币资金投资但收取固定利润或保底利润的行为，也属于这里所称的贷款业务。按资金来源不同，贷款分为外汇转贷业务和一般贷款业务两种：
（1）外汇转贷业务，是指金融企业直接向境外借入外汇资金，然后再贷给国内企业或其他单位、个人。各银行总行向境外借入外汇资金后，通过下属分支机构贷给境内单位或个人使用的，也属于外汇转贷业务。
（2）一般贷款业务，指除外汇转贷以外的各种贷款。
融资租赁（也称金融租赁），是指经中国人民银行或对外贸易经济合作部（现商务部）批准可从事融资租赁业务的单位所从事的具有融资性质和所有权
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转移特点的设备租赁业务。
金融商品转让。是指转让外汇、有价证券或非货物期货的所有权的行为，包括：股票转让、债券转让、外汇转让、其他金融商品转让。
金融经纪业务和其他金融业务，指受托代他人经营金融活动的中间业务，如委托业务、代理业务、咨询业务等。
2．保险是指将通过契约形式集中起来的资金，用以补偿被保险人的经济利益的活动。
3．对我国境内外资金融机构从事离岸银行业务，属于在我国境内提供应税劳务的，征收营业税。离岸银行业务是指银行吸收非居民的资金，服务于非居民的金融活动，包括：外汇存款、外汇贷款、同业外汇拆借、国际结算、发行大额可转让存款证、外汇担保、咨询、鉴证业务以及国家外汇管理局批准的其他业务。
（四）邮电通信业税率：3%。
邮电通信业是指专门办理信息传递的业务，包括邮政、电信。
1．邮政是指传递实物信息的业务，包括传递函件或包件（含快递业务）、邮汇、报刊发行、邮务物品销售、邮政储蓄及其他邮政业务。
2．电信是指用各种电传设备传输电信号而传递信息的业务，包括电报、电传、电话、电话机安装、电信物品销售及其他电信业务。
电信业务，包括基础电信业务和增值电信业务。基础电信业务是指提供公共网络基础设施、公共数据传送和基本语音通信服务的业务，具体包括固定网国内长途及本地电话业务、移动通信业务、卫星通信业务、互联网及其他数据传送业务、网络元素出租出售业务、电信设备及电路的出租业务、网络接入及网络托管业务，国际通信基础设施国际电信业务、无线寻呼业务和转售的基础电信业务。增值电信业务是指利用公共网络基础设施提供的电信与信息服务的业务，具体包括固定电话网增值电信业务、移动电话网增值电信业务、卫星网增值电信业务、互联网增值电信业务、其他数据传送网络增值电信业务等服务。
（五）文化体育业税率：3%。
文化体育业是指经营文化、体育活动的业务，包括文化业和体育业。
1．文化业是指经营文化活动的业务，包括表演、播映、经营游览场所和各种展览：培训活动，举办文学、艺术、科技讲座、讲演、报告会，图书馆的图书和资料的借阅业务等。
2．体育业是指举办各种体育比赛和为体育比赛或体育活动提供场所的业务。
（六）娱乐业税率：5%～20%。
娱乐业是指为娱乐活动提供场所和服务的业务，包括经营歌厅、舞厅、卡拉OK歌舞厅、音乐茶座、台球、高尔夫球、保龄球场、网吧、游艺场等娱乐场所，以及娱乐场所为顾客进行娱乐活动提供服务的业务。娱乐场所为顾客提供的饮食服务及其他各种服务也按照娱乐业征税。
（七）服务业税率：5%。
1．服务业是指利用设备、工具、场所、信息或技能为社会提供服务的业
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务，包括代理业、旅店业、饮食业、旅游业、仓储业、租赁业、广告业和其他服务业。
2．对远洋运输企业从事光租业务和航空运输企业从事干租业务取得的收入，按“服务业”税目中的“租赁业”项目征收营业税。
光租业务，是指远洋运输企业将船舶在约定的时间内出租给他人使用，不配备操作人员，不承担运输过程中发生的各种费用，只收取固定租赁费的业务。
干租业务，是指航空运输企业将飞机在约定的时间内出租给他人使用，不配备机组人员，不承担运输过程中发生的各种费用，只收取固定租赁费的业务。
3．自2002年1月1日起，福利彩票机构发行销售福利彩票取得的收入不征收营业税。对福利彩票机构以外的代销单位销售福利彩票取得的手续费收入应按规定征收营业税。“福利彩票机构”包括福利彩票销售管理机构和与销售管理机构签有电脑福利彩票投注站代理销售协议书、并直接接受福利彩票销售管理机构的监督管理的电脑福利彩票投注站。
4．对社保基金投资管理人、社保基金托管人从事社保基金管理活动取得的收入，依照税法的规定征收营业税。
5．双方签订承包、租赁合同（协议，下同），将企业或企业部分资产出包、租赁，出包、出租者向承包、承租方收取的承包费、租赁费（承租费，下同）按“服务业”税目征收营业税。出包方收取的承包费凡同时符合以下三个条件的，属于企业内部分配行为，不征收营业税：
（1）承包方以出包方名义对外经营，由出包方承担相关的法律责任；
（2）承包方的经营收支全部纳入出包方的财务会计核算；
（3）出包方与承包方的利益分配是以出包方的利润为基础的。
6．单位和个人在旅游景点经营索道取得的收入按“服务业”税目“旅游业”项目征收营业税。
7．交通部门有偿转让高速公路收费权行为，属于营业征收范围，应按“服务业”税目中的“租赁”项目征收营业税。
8．无船承运业务应按照“服务业——代理业”税目征收营业税。
无船承运业务是指无船承运业务经营者以承运人身份接受托运人的货载，签发自己的提单或其他运输单证，向托运人收取运费，通过国际船舶运输经营者完成国际海上货物运输，承担承运人责任的国际海上运输经营活动。
9．酒店产权式经营业主在约定的时间内提供房产使用权与酒店进行合作经营，如房产产权并未归属新的经济实体，业主按照约定取得的固定收入和分红收入均应视为租金收入，根据有关税收法律、行政法规的规定。应按照“服务业——租赁业”征收营业税。
（八）转让无形资产税率：5%。
转让无形资产是指转让无形资产的所有权或使用权的行为，包括转让土地使用权、转让商标权、转让专利权、转让非专利技术、出租电影拷贝、转让著作权和转让商誉。
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自2003年1月1日起，以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税。在投资后转让其股权的也不征收营业税。
（九）销售不动产
销售不动产是指有偿转让不动产所有权的行为，包括销售建筑物或构筑物和销售其他土地附着物。在销售不动产时连同不动产所占土地的使用权一并转让的行为，比照销售不动产征收营业税。
自2003年1月1日起，以不动产投资入股，参与接受投资方利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税。在投资后转让其股权的也不征收营业税。
单位将不动产无偿赠与他人，视同销售不动产征收营业税；对个人无偿赠送不动产的行为，不征营业税。
纳税人自建住房销售给本单位职工，属于销售不动产行为，应照章征收营业税。
二、税率
营业税按照行业、类别的不同分别采用不同的比例税率，具体规定为：
（一）交通运输业、建筑业、邮电通信业、文化体育业，税率为3％。
（二）服务业、销售不动产、转让无形资产，税率为5％。
（三）金融保险业自1997年1月1日至2000年12月31日止，统一执行8％的税率。从2001年起，每年下调1个百分点，分3年将金融保险业的税率从8％降低到5％。即2001年1月1日至l2月31日适用税率为7％；2002年1月1日至12月31日适用税率6％；2003年1月1日起适用税率为5％。
自2001年10月1日起，对农村信用社减按5％的税率计征营业税。
（四）娱乐业执行5％～20％的幅度税率，具体适用的税率，由各省、自治区、直辖市人民政府根据当地的实际情况在税法规定的幅度内决定。
从2001年5月1日起，对夜总会、歌厅、舞厅、射击、狩猎、跑马、游戏、高尔夫球、游艺、电子游戏厅等娱乐行为一律按20％的税率征收营业税。
自2004年7月1日起，保龄球、台球减按5％的税率征收营业税，税目仍属于“娱乐业”。
第三节 计税依据
一、计税依据的一般规定
营业税的计税依据是营业额，营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。价外费用包括向对方收取的手续费、基金、集资费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外
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收费。
二、计税依据的具体规定
（一）交通运输业
1．运输企业自中华人民共和国境内运输旅客或者货物出境，在境外改由其他运输企业承运旅客或者货物，以全程运费减去付给该承运企业的运费后的余额为营业额。
2．运输企业从事联运业务，以实际取得的营业额为计税依据。联运业务是指两个以上运输企业完成旅客或货物从发送地点至到达地点所进行的运输业务，联运的特点是一次购买、一次收费、一票到底。
3．中国国际航空股份有限公司（简称国航）与中国国际货运航空有限公司（简称货航）开展客运飞机腹舱联运业务时，国航以收到的腹舱收入为营业额；货航以其收到的货运收入扣除支付给国航的腹舱收入的余额为营业额，营业额扣除凭证为国航开具的“航空货运单”。
（二）建筑业
1．建筑业的总承包人将工程分包或者转包给他人，以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额。
2．从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论怎样结算，营业额均包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款。从事安装工程作业，安装设备价值作为安装工程产值的，营业额包括设备的价款。
3．自建行为和单位将不动产无偿赠与他人，由主管税务机关按照本节“计税依据具体规定”的第（九）条规定顺序核定营业额。
自建行为是指纳税人自己建造房屋的行为。纳税人自建自用的房屋不纳税；如纳税人（不包括个人自建自用住房销售）将自建的房屋对外销售，其自建行为应按建筑业缴纳营业税，再按销售不动产征收营业税。
4．纳税人采用清包工形式提供的装饰劳务，按照其向客户实际收取的人工费、管理费和辅助材料费等收入（不含客户自行采购的材料价款和设备价款）确认计税营业额。
清包工形式提供的装饰劳务是指，工程所需的主要原材料和设备由客户自行采购，纳税人只向客户收取人工费、管理费及辅助材料费等费用的装饰劳务。
（三）金融保险业
1．一般贷款业务的营业额为贷款利息收入（包括各种加息、罚息等）。
2．外汇转贷业务营业额包括：
（1）中国银行系统从事的外汇转贷业务，如上级行借入外汇资金后转给下级行贷给国内用户的，在下级行以其向借款方收取的全部利息收入全额为营业额（包括基准利率计算的利息和各种加息、罚息等）。在借入外汇的上级行，以贷款利息收入和其他应纳营业税的收入减去支付给境外的借款利息支出后的余额为营业额。
（2）其他银行从事的外汇转贷业务，如上级行借人外汇资金后转给下级
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行贷给国内用户的，在下级行以其向借款方收取的全部利息收入减去上级行核定的借款利息支出额后的余额为营业额。上级行核定的借款利息支出额与实际支出额不符的，由上级行从其应纳的营业税中抵补。
3．经中国人民银行、外经贸部（现商务部）和国家经贸委批准经营融资租赁业务的单位，融资租赁以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减去出租方承担的出租货物的实际成本后的余额，以直线法折算出本期的营业额。计算方法为：
本期营业额=（应收取的全部价款和价外费用-实际成本）×（本期天数÷总天数）
实际成本=货物购入原价+关税+增值税+消费税+运杂费+安装费+保险费+支付给境外的外汇借款利息支出和人民币借款利息
4．金融企业（包括银行和非银行金融机构，下同）从事股票、债券买卖业务以股票、债券的卖出价减去买入价后的余额为营业额，即营业额=卖出价-买入价。卖出价是指卖出原价，不得扣除卖出过程中支付的各种费用和税金。买入价是指购进原价，不包括购进过程中支付的各种费用和税金，但买入价应依照财务会计制度规定，以股票、债券的购入价减去股票、债券持有期间取得的股票、债券红利收入。
金融企业买卖金融商品（包括股票、债券、外汇及其他金融商品，下同），可在同一会计年度末，将不同纳税期出现的正差和负差按同一会计年度汇总的方式计算并缴纳营业税。如果汇总计算应缴的营业税税额小于本年已缴纳的营业税税额，可以向税务机关申请办理退税，但不得将一个会计年度内汇总后仍为负差的部分结转下一会计年度。
5．金融经纪业务和其他金融业务（中间业务）营业额为手续费（佣金）类的全部收入。
金融企业从事受托收款业务，如代收电话费、水电煤气费、信息费、学杂费、寻呼费、社保统筹费、交通违章罚款、税款等，以全部收入减去支付给委托方价款后的余额为营业额。
6．保险业务营业额包括：
（1）办理初保业务。营业额为纳税人经营保险业务向对方收取的全部价款即向被保险人收取的全部保险费。
（2）储金业务。保险公司如采用收取储金方式取得经济利益的（即以被保险人所交保险资金的利息收入作为保费收入，保险期满后将保险资金本金返还被保险人），其“储金业务”的营业额，为纳税人在纳税期内的储金平均余额乘以人民银行公布的1年期存款的月利率。储金平均余额为纳税期期初储金余额与期末余额之和乘以50％。
（3）保险企业已征收过营业税的应收未收保费，凡在财务会计制度规定的核算期限内未收回的，允许从营业额中减除。在会计核算期限以后收回的已冲减的应收未收保费，再并入当期营业额中。
（4）保险企业开展无赔偿奖励业务的，以向投保人实际收取的保费为营业额。
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（5）中华人民共和国境内的保险人将其承保的以境内标的物为保险标的的保险业务向境外再保险人办理分保的，以全部保费收入减去分保保费后的余额为营业额。
境外再保险人应就其分保收入承担营业税纳税义务，并由境内保险人扣缴境外再保险人应缴纳的营业税税款。
7．金融企业贷款利息征收营业税的具体规定。自2003年1月1日起，对金融企业（包括国有、集体、股份制、合资、外资银行以及其他所有制形式的银行，城市信用社和农村信用社，信托投资公司和财务公司），按以下规定征收营业税：
（1）金融企业发放贷款（包括自营贷款和委托贷款，下同）后，凡在规定的应收未收利息核算期内发生的应收利息，均应按规定申报缴纳营业税；贷款应收利息自结息之日起，超过应收未收利息核算期限或贷款本金到期（含展期）超过90天后尚未收回的，按照实际收到的利息申报缴纳营业税。
（2）对金融企业2001年1月1日以后发生的已缴纳过营业税的应收未收利息（包括自营贷款和委托贷款利息，下同）。若超过应收未收利息核算期限后仍未收回或其贷款本金到期（含展期）后尚未收回的，可从以后的营业额中减除。
（3）金融企业在2000年12月31日以前已缴纳过营业税的应收未收利息，原则上应在2005年12月31日前从营业额中减除完毕。但已移交给中国华融、长城、东方和信达资产管理公司的应收未收利息不得从营业额中减除。
（4）税务机关对金融企业营业税征收管理时，负责核对从营业额中减除的应收未收利息是否已征收过营业税，该项从营业额中减除的应收未收利息是否符合财政部或国家税务总局制定的财务会计制度以及税法规定。
金融企业从营业额中减除的应收未收利息的额度和年限以该金融企业确定的额度和年限确定，各级地方政府及其财政、税务机关不得规定金融企业应收未收利息从营业额中减除的年限和比例。
8．外币折合成人民币。金融保险业以外汇结算营业额的，应将外币折合成人民币后计算营业税。原则上金融业按其收到的外汇的当天或当季季末中国人民银行公布的基准汇价折合营业额，保险业按其收到的外汇的当天或当月最后一天中国人民银行公布的基准汇价折合营业额，报经省级税务机关批准后，允许按照财务制度规定的其他基准汇价折合营业额。
（四）邮电通信业
电信部门以集中受理方式为集团客户提供跨省的出租电路业务，由受理地区的电信部门按取得的全部价款减除分割给参与提供跨省电信业务的电信部门的价款后的差额为营业额计征营业税；对参与提供跨省电信业务的电信部门，按各自取得的全部价款为营业额计征营业税。
集中受理是指电信部门应一些集团客户的要求，为该集团所属的众多客户提供跨地区的出租电信线路业务，以便该集团所属众多客户在全国范围内保持特定通信联络。
邮政电信单位与其他单位合作，共同为用户提供邮政电信业务及其他服务
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并由邮政电信单位统一收取价款的，以全部收入减去支付给合作方价款后的余额为营业额。
中国移动通信集团公司通过手机短信公益特服号“8858”为中国儿童少年基金会接受捐款业务，以全部收入减去支付给中国儿童少年基金会的价款后的余额为营业额。
（五）文化体育业
单位或个人进行演出，以全部票价收入或者包场收入减去付给提供演出场所的单位、演出公司或者经纪人的费用后的余额为营业额。
（六）娱乐业
经营娱乐业向顾客收取的各项费用为营业额，包括门票收费、台位费、点歌费、烟酒和饮料收费及其他收费。
（七）服务业
1．代理业以纳税人从事代理业务向委托方实际收取的报酬为营业额。
2．电脑福利彩票投注点代销福利彩票取得的任何形式的手续费收入，应照章征收营业税。
3．广告代理业的营业额为代理者向委托方收取的全部价款和价外费用减去付给广告发布者的广告发布费后的余额。
4．对拍卖行向委托方收取的手续费应征收营业税。
5．旅游企业组织旅游团到中华人民共和国境外旅游，在境外改由其他旅游企业接团，以全程旅游费减去付给该接团企业的旅游费后的余额为营业额。
6．旅游企业组织旅游团在中国境内旅游的，以收取的旅游费减去替旅游者支付给其他单位的房费、餐费、交通、门票和其他代付费用后的余额为营业额。改由其他旅游企业接团的，按照境外旅游的办法确定营业额。
7．对经过国家版权局注册登记，在销售时一并转让著作权、所有权的计算机软件征收营业税。计算机软件产品是指记载有计算机程序及其有关文档的存储介质（包括软盘、硬盘、光盘等）。
8．境内单位派出本单位的员工赴境外，为境外企业提供劳务服务，不属于在境内提供应税劳务。对境内企业外派本单位员工赴境外从事劳务服务取得的各项收入，不征营业税。
9．从事物业管理的单位，以与物业管理有关的全部收入减去代业主支付的水、电、燃气以及代承租者支付的水、电、燃气、房屋租金的价款后的余额为营业额。
10．纳税人从事无船承运业务，以其向委托人收取的全部价款和价外费用扣除其支付的海运费以及报关、港杂、装卸费用后的余额为计税营业额申报缴纳营业税。
纳税人从事无船承运业务，应按照其从事无船承运业务取得的全部价款和价外费用向委托人开具发票，同时应凭其取得的开具给本纳税人的发票或其他合法有效凭证作为差额缴纳营业税的扣除凭证。
（八）销售不动产或受让土地使用权
1．单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部
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收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。
2．单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。
3．从2006年6月1日起，个人将购买不足5年的住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买超过5年（含5年）的普通住房对外销售的，免征营业税；个人将购买超过5年（含5年）的非普通住房对外销售的，按其销售收入减去购买房屋的价款后的余额征收营业税。普通住房及非普通住房的标准、办理免税的具体程序、购买房屋的时间、开具发票、差额征税扣除凭证、非购买形式取得住房行为及其他相关税收管理规定，按照《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发[2005]26号）、《国家税务总局、财政部、建设部关于加强房地产税收管理的通知》（国税发[2005]89号）和《国家税务总局关于房地产税收政策执行中几个具体问题的通知》（国税发[2005]172号）的有关规定执行。
（九）对于纳税人提供劳务、转让无形资产或销售不动产价格明显偏低而无正当理由的，税务机关按下列顺序核定其营业额：
1．按纳税人当月提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定。
2．按纳税人最近时期提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定。
3．按公式核定计税价格：
组成计税价格=计税营业成本或工程成本×（1+成本利润率）÷（1-营业税税率）
成本利润率由省、自治区、直辖市人民政府所属地方税务机关确定。
（十）营业额的其他规定
1．单位和个人提供营业税应税劳务、转让无形资产和销售不动产发生退款，凡该项退款已征收过营业税的，允许退还已征税款，也可以从纳税人以后的营业额中减除。
2．单位和个人在提供营业税应税劳务、转让无形资产、销售不动产时，如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的，以折扣后的价款为营业额；如果将折扣额另开发票的，不论其在财务上如何处理，均不得从营业额中减除。
电信单位销售的各种有价电话卡，由于其计费系统只能按有价电话卡面值出账并按有价电话卡面值确认收入，不能直接在销售发票上注明折扣折让额，以按面值确认的收入减去当期财务会计上体现的销售折扣折让后的余额为营业额。
3．单位和个人提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产时，因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入，应并人营业额中征收营业税。
4．单位和个人因财务会计核算办法改变，将已缴纳过营业税的预收性质的价款逐期转为营业收入时，允许从营业额中减除。
5．劳务公司接受用工单位的委托，为其安排劳动力，凡用工单位将其应支付给劳动力的工资和为劳动力上交的社会保险（包括养老保险金、医疗保
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险、失业保险、工伤保险等，下同）以及住房公积金统一交给劳务公司代为发放或办理的，以劳务公司从用工单位收取的全部价款减去代收转付给劳动力的工资和为劳动力办理社会保险及住房公积金后的余额为营业额。
6．通信线路工程和输送管道工程所使用的电缆、光缆和构成管道工程主体的防腐管段、管件（弯头、三通、冷弯管、绝缘接头）、清管器、收发球简、机泵、加热炉、金属容器等物品均属于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中。
其他建筑安装工程的计税营业额也不应包括设备价值，具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举。
7．中国石油化工集团公司土地租金收入征收营业税的规定。
为了支持石化集团公司调整优化产业结构，又不影响土地所在地营业税收入的转移。自2004年1月1日起，石化集团公司总部直接集中收取的土地租金收入按以下规定缴纳营业税：
（1）石化集团公司在全国各地取得的土地租金收入向其土地使用地主管税务机关申报缴纳营业税。
（2）石化集团公司可根据实际收取的土地租金，向支付土地租金的石化股份公司有关分（子）公司开具由北京市地方税务局监制的发票。所开发票票面必须载明付款单位全称、土地租用面积、单价、总价金额、开票日期等内容。
（3）石化集团公司总部集中收取的土地租金，减除在各省市已缴纳营业税（凭各省市地方税务局开具的完税凭证）后的租金的余额，作为其在北京计算缴纳营业税的营业额，向北京市地方税务局申报缴纳营业税。
8．自2004年12月1日起，营业税纳税人购置税控收款机，经主管税务机关审核批准后，可凭购进税控收款机取得的增值税专用发票，按照发票上注明的增值税税额，抵免当期应纳营业税税额，或者按照购进税控收款机取得的普通发票上注明的价款，依下列公式计算可抵免税额：
可抵免税额=价款÷（1+17％）×17％
当期应纳税额不足抵免的，未抵免部分可在下期继续抵免。
第四节 应纳税额的计算
营业税税款的计算比较简单。纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，按照营业额和规定的适用税率计算应纳税额。计算公式为：
应纳税额=营业额×税率
下面通过两个方面的例子，说明应纳税额的计算方法。
【例4-1】某运输公司某月运营售票收入总额为600万元，从中支付联运业务的金额为100万元。计算该运输公司应缴纳的营业税税额。
应纳税额=（售票收入总额-联运业务支出）×适用税率
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=（600-100）×3％=15（万元）
【例4-2】某卡拉0K歌舞厅某月门票收入为60万元，台位费收入30万元，相关的烟酒和饮料费收入20万元，适用的税率为20％。计算该歌舞厅应缴纳的营业税税额。
应纳税额=营业额×适用税率=（60+30+20）×20％=22（万元）
应纳税额以人民币为计算单位，如果纳税人以外汇结算营业额的，须按外汇市场价格折合成人民币计算。人民币的折合率可以选择当天，也可以选择当月1日的国家外汇牌价。但金融保险业以外汇结算营业额的，金融业按其收到外汇的当天或当季季末中国人民银行公布的基准汇价折合营业额，保险业按其收到外汇的当天或当月月末中国人民银行公布的基准汇价折合营业额，并计算营业税。纳税人选择何种折合率确定后，1年之内不得变动。
第五节 几种特殊经营行为的税务处理
营业税属于流转税的税种，与增值税一样在商品生产、流通过程中发挥作用。尽管税法已经明确划分了营业税和增值税的征收范围，但是，在实际经营活动中是很难分清的。纳税人可以同时从事多项应税活动。例如，宾馆附设餐厅、娱乐厅、健身房等适用不同税率的应税项目；客运站兼营商店等适用不同税种的经济活动。正确处理不同经营活动的税收问题是维护税法严肃性的需要，也是保护纳税人合法利益的客观要求。
一、兼营不同税目的应税行为
税法规定，纳税人兼营不同税目应税行为的，应当分别核算不同税目的营业额、转让额、销售额，然后按各自的适用税率计算应纳税额；未分别核算的，将从高适用税率计算应纳税额。
营业额是指从事交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业和服务业取得的营业收入；转让额是指转让无形资产取得的收入；销售额是指销售不动产取得的收入。
二、混合销售行为
一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物的，为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，不征收营业税而应征收增值税。
；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，应当征收营业税不再征收增值税。
。
以上所述的货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。上述从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，包括以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者在内。
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纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，由国家税务总局所属征收机关确定。
三、兼营应税劳务与货物或非应税劳务行为
纳税人兼营应税劳务与货物或非应税劳务行为的，应分别核算应税劳务的营业额与货物或非应税劳务的销售额。不分别核算或者不能准确核算的，其应税劳务与货物或非应税劳务一并征收增值税，不征收营业税。
纳税人兼营的应税劳务是否应当一并征收增值税，由国家税务总局所属征收机关确定。纳税人兼营免税、减税项目的，应当单独核算免税、减税项目的营业额；未单独核算营业额的，不得免税、减税。
四、营业税与增值税征税范围的划分
营业税与增值税都是流转税，营业税主要对各种劳务征收，同时对销售不动产和转让无形资产也征收营业税。增值税主要对各种货物征收，同时对加工、修理修配劳务也征收增值税。两个税种性质相同，各自征收领域不同，理论上是可以划分清楚的。但在实际操作上存在一些具体区别的问题，对此，国家作了一些具体规定。
（一）建筑业务征税问题
基本建设单位和从事建筑安装业务的企业附设的工厂、车间生产的水泥预制构件、其他构件或建筑材料，用于本单位或本企业的建筑工程的，应在移送使用时征收增值税。但对其在建筑现场制造的预制构件，凡直接用于本单位或本企业建筑工程的，征收营业税，不征收增值税。
（二）邮电业务征税问题
1．集邮商品的生产征收增值税。邮政部门（含集邮公司）销售集邮商品，应当征收营业税；邮政部门以外的其他单位与个人销售集邮商品，征收增值税。集邮是指收集和保存各种邮票以及与邮政相联系的其他邮品的活动。
集邮商品指邮票、小型张、小本票、明信片、首日封、邮折、集邮簿、邮盘、邮票目录、护邮袋、贴片等。
2．邮政部门发行报刊，征收营业税；其他单位和个人发行报刊，征收增值税。报刊发行是指邮政部门代出版单位收订、投递和销售各种报纸、杂志的业务。
3．电信单位自己销售电信物品，并为客户提供有关的电信劳务服务的，征收营业税；对单纯销售无线寻呼机、移动电话等不提供有关的电信劳务服务的，征收增值税。电信物品是指电信业务专用或通用的物品。如无线寻呼机、移动电话、电话机及其他电信器材等。
（三）服务业务征税问题
1．代购代销的征税问题。
代购代销货物本身的经营活动属于购销货物，在其经营过程中，货物实现了有偿转让，应属增值税的征收范围。
营业税对代购代销货物征税，不是针对货物有偿转让这个过程的经营业
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务，而是对代理者为委托方提供的代购或代销货物的劳务行为征税。这是由代购或代销本身内含所确定的。
（1）所谓代购货物，是指受托方按照协议或委托方的要求，从事商品的购买，并按发票购进价格与委托方结算（原票转交）。如果受托方在代购货物后按原价与委托方结算，则只需就货物销售征收增值税，而没有征收营业税问题了。但受托方在这个过程中提供了劳务，就需要取得经济利益。因此，受托方要按购进额收取一定的手续费，这就是受托方为委托方提供劳务而取得的报酬，也就是营业税规定要征税的范围。
例如，某机械厂委托金属材料公司代购钢材，事先预付一笔周转金50万元，该金属材料公司代购钢材后按实际购进价格向工厂结算，并将销货方开具给委托方的增值税专用发票原票转交，共计支付价税合计金额46万元，另扣5％的手续费2.3万元，并单独开具发票收取，收取的2.3万元手续费即为营业税征收范围。
如果该公司将增值税专用发票不转交工厂，先购进钢材，增值税专用发票自留，并照原购进发票的原价，另外用本公司的增值税专用发票填开给机械厂，同时再按原协议收取手续费。这种情况下，金属材料公司的所谓代购钢材行为，变成了自营钢材行为，所收取的手续费属于销售货物时所收取的价外费用，应当并入货物的销售额征收增值税。
由此可见，代购货物行为，凡同时具备以下条件的，不论企业的财务和会计账务如何处理，均应征收营业税：第一，受托方不垫付资金；第二，销货方将增值税专用发票开具给委托方，并由受托方将该项发票转交给委托方；第三，受托方按代购实际发生的销售额和增值税税额与委托方结算货款，并另收取手续费。
（2）所谓代销，是指受托方按委托方的要求销售委托方的货物，并收取手续费的经营活动。仅就销售货物环节而言，它与代购一样也属增值税的征收范围。但受托方提供了劳务，就要取得一定的报酬，因而，要收取一定的手续费。营业税是对受托方提供代销货物业务的劳务所取得的手续费征税。掌握代销货物的关键，是受托方以委托方的名义，从事销售委托方的货物的活动，对代销货物发生的质量问题以及法律责任，都由委托方负责。
2．其他与增值税的划分问题。
服务业税目中，所列举的经营行为，多数属混合销售。如不能明确掌握服务业的征税范围和混合销售的处理规定，在税收实际工作中，就必然出现偏差。
除前面已说过的代理业务外，旅店、饮食、旅游等业务，根据混合销售规定的处理原则，比较容易确定征税范围。如饮食行业，在提供饮食的同时，附带也提供香烟等货物，就应按饮食业征收营业税。另外一种经营形式是饮食业自制食品，既可对内又可对外销售货物的兼营情况。如某饭店在大门口设一独立核算的柜台，既对店内的顾客提供自制食品（如月饼、生日蛋糕、快餐等），又对外销售，这种情况属于兼营行为。在划分混合销售或是兼营行为时，都要严格区分两者的概念，才能正确划分营业税与增值税的征税范围。
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在其他服务业中，情况也比较复杂。如某照相馆在照结婚纪念照的同时，附带也提供镜框、相册等货物，此种混合销售行为，就应按其他服务业征收营业税。这是因为这项销售业务是以提供劳务为主，同时附带销售货物，这种情况下的混合销售行为，应当征收营业税。
3．燃气公司和生产、销售货物或提供增值税应税劳务的单位，在销售货物或提供增值税应税劳务时，代有关部门向购买方收取的集资费[包括管道煤气集资款（初装费）]、手续费、代收款等，属于增值税价外收费，应征收增值税，不征收营业税。
4．随汽车销售提供的汽车按揭服务和代办服务业务征收增值税，单独提供按揭、代办服务业务并不销售汽车的，应征收营业税。
（四）销售自产货物提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务的征税问题
自2002年9月1日起，纳税人销售自产货物提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务，依据以下规定执行。9月1日前已按原有关规定征收税款的不再做纳税调整。
1．纳税人以签订建设工程施工总包或分包合同（包括建筑、安装、装饰、修缮等工程总包和分包合同，下同）方式开展经营活动时，销售自产货物、提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务（包括建筑、安装、修缮、装饰、其他工程作业，下同），同时符合以下条件的，对销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税，提供建筑业劳务收入（不包括按规定应征收增值税的自产货物和增值税应税劳务收入）征收营业税：
（1）具备建设行政部门批准的建筑业施工（安装）资质；
（2）签订建设工程施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款。
凡不同时符合以上条件的，对纳税人取得的全部收入征收增值税，不征收营业税。
以上所称建筑业劳务收入，以签订的建设工程施工总包或分包合同上注明的建筑业劳务价款为准。
纳税人通过签订建设工程施工合同，销售自产货物、提供增值税应税劳务的同时，将建筑业劳务分包或转包给其他单位和个人的，对其销售的货物和提供的增值税应税劳务征收增值税；同时，签订建设工程施工总承包合同的单位和个人，应扣缴提供建筑业劳务的单位和个人取得的建筑业劳务收入的营业税。
自2006年5月1日起，纳税人销售自产建筑防水材料的同时提供建筑业劳务，凡符合《国家税务总局关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知》（国税发[2002]117号）规定条件的，按照该文件的有关规定征收增值税、营业税。
2．扣缴分包人营业税的规定。不论签订建设工程施工合同的总承包人是销售自产货物、提供增值税应税劳务并提供建筑业劳务的单位和个人，还是仅销售自产货物、提供增值税应税劳务不提供建筑业劳务的单位和个人，均应当扣缴分包人或转包人（以下简称分包人）的营业税。
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（1）如果分包人是销售自产货物、提供增值税应税劳务并提供建筑业劳务的单位和个人，总承包人在扣缴建筑业营业税时的营业额为除自产货物、增值税应税劳务以外的价款。
（2）除本条第一款规定以外的分包人，总承包人在扣缴建筑业营业税时的营业额为分包额。
3．自产货物的范围。规定所称自产货物是指：
（1）金属结构件，包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、金属网架等产品；
（2）铝合金门窗；
（3）玻璃幕墙；
（4）机器设备、电子通信设备；
（5）国家税务总局规定的其他自产货物。
4．纳税人的认定。规定中所称纳税人是指从事货物生产的单位或个人。
纳税人销售自产货物、提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务。应向营业税应税劳务发生地地方税务局提供其机构所在地主管国家税务局出具的纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明，营业税应税劳务发生地地方税务局根据纳税人持有的证明按本规定征收营业税。
5．纳税人按照客户要求，为钻井作业提供泥浆和工程技术服务的行为。应按提供泥浆工程劳务项目，照章征收营业税，不征收增值税。
（五）商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题
自2004年7月1日起，对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入。例如，进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税额，应按营业税的适用税目税率（5％）征收营业税。
商业企业向供货方收取的各种收入，一律不得开具增值税专用发票。
第六节 税收优惠
一、起征点
对于经营营业税应税项目的个人，营业税规定了起征点。营业额达到或超过起征点即照章全额计算纳税，营业额低于起征点则免予征收营业税。税法规定的起征点如下：
（一）按期纳税的起征点（除另有规定外）为月营业额200～800元；
（二）按次纳税的起征点（除另有规定外）为每次（日）营业额50元。
各省、自治区、直辖市人民政府所属地方税务机关可以在规定的幅度内，根据当地实际情况确定本地区适用的起征点，并报国家税务总局备案。
（三）根据财税[2002]208号文，《财政部、国家税务总局关于下岗失
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业人员再就业有关税收政策问题的通知》的规定，对下岗失业人员（含国有企业的下岗职工；国有企业的失业人员；国有企业关闭破产需要安置的人员；享受最低生活保障并且失业1年以上的城镇其他失业人员）再就业的，自2003年1月1日起至2005年12月31日止，提高营业税的起征点：将按期纳税的起征点幅度由现行月销售额200～800元提高到1 000～5 000元；将按次纳税的起征点由现行每次（日）营业额50元提高到每次（日）营业额100元。
二、税收优惠规定
（一）根据《营业税暂行条例》的规定，下列项目免征营业税：
1．托儿所、幼儿园、养老院、残疾人福利机构提供的育养服务、婚姻介绍、殡葬服务。
2．残疾人员个人为社会提供的劳务。
3．学校和其他教育机构提供的教育劳务，学生勤工俭学提供的劳务。学校和其他教育机构是指普通学校以及经地、市级以上人民政府或者同级政府的教育行政部门批准成立、国家承认其学员学历的各类学校。
4．农业机耕、排灌、病虫害防治、植保、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治。
5．纪念馆、博物馆、文化馆、美术馆、展览馆、书画院、图书馆、文物保护单位举办文化活动的门票收入，宗教场所举办文化、宗教活动的门票收入。
（二）根据国家的其他规定，下列项目减征或免征营业税：
1．保险公司开展的1年期以上返还性人身保险业务的保费收入免征营业税。返还性人身保险业务是指保期1年以上（包括1年期），到期返还本利的普通人寿保险、养老金保险、健康保险。
对保险公司开办的普通人寿保险、养老金保险、健康保险的具体险种，凡经财政部、国家税务总局审核并列入免税名单的可免征营业税，未列入免税名单的一律征收营业税。
2．对单位和个人（包括外商投资企业、外商投资设立的研究开发中心、外国企业和外籍个人）从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入，免征营业税。技术转让是指转让者将其拥有的专利和非专利技术的所有权或使用权有偿转让他人的行为；技术开发是指开发者接受他人委托，就新技术、新产品、新工艺或者新材料及其系统进行研究开发的行为；技术咨询是指就特定技术项目提供可行性论证、技术预测、专题技术调查、分析评价报告等；与技术转让、技术开发相关的技术咨询、技术服务业务是指转让方（或受托方）根据技术转让或开发合同的规定，为帮助受让方（或委托方）掌握所转让（或委托开发）的技术，而提供的技术咨询、技术服务业务。
《财政部、国家税务总局关于贯彻落实〈中共中央、国务院关于加强技术创新发展高科技，实现产业化的决定〉有关税收问题的通知》 （财税字
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[1999]273号）中免征营业税的技术开发、技术转让业务，是指自然科学领域的技术开发和技术转让业务。
3．个人转让著作权。免征营业税。
4．将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产，免征营业税。
5．工会疗养院（所）可视为“其他医疗机构”，免征营业税。
6．凡经中央及省级财政部门批准纳入预算管理或财政专户管理的行政事业性收费、基金，无论是行政单位收取的，还是由事业单位收取的，均不征收营业税。
7．立法机关、司法机关、行政机关的收费，同时具备下列条件的，不征收营业税：一是国务院、省级人民政府或其所属财政、物价部门以正式文件允许收费，而且收费标准符合文件规定的；二是所收费用由立法机关、司法机关、行政机关自己直接收取的。
8．社会团体按财政部门或民政部门规定标准收取的会费，不征收营业税。社会团体是指在中华人民共和国境内经国家社团主管部门批准成立的非营利性的协会、学会、联合会、研究会、基金会、联谊会、促进会、商会等民间群众社会组织。社会团体会费是指社会团体在国家法规、政策许可的范围内，依照社团章程的规定收取的个人会员和团体会员的款额。
各党派、共青团、工会、妇联、中科协、青联、台联、侨联收取的党费、会费，比照上述规定执行。
9．对从原高校后勤管理部门剥离出来而成立的进行独立核算并有法人资格的高校后勤经济实体（以下简称高校后勤实体），经营学生公寓和教师公寓及为高校教学提供后勤服务而获得的租金和服务性收入，免征营业税；但利用学生公寓或教师公寓等高校后勤服务设施向社会人员提供服务而获得的租金和其他各种服务性收入，应按现行规定计征营业税。
对社会性投资建立的为高校学生提供住宿服务并按高教系统统一收费标准收取租金的学生公寓，其取得的租金收入，免征营业税；但利用学生公寓向社会人员提供住宿服务而取得的租金收入，应按现行规定计征营业税。
对设置在校园内的实行社会化管理和独立核算的食堂，向师生提供餐饮服务获得的收入，免征营业税；向社会提供餐饮服务获得的收入，应按现行规定计征营业税。
10．对住房公积金管理中心用住房公积金在指定的委托银行发放个人住房贷款取得的收入，免征营业税。
11．对按政府规定价格出租的公有住房和廉租住房暂免征收营业税；对个人按市场价格出租的居民住房，暂按3％的税率征收营业税。
12．对于从事国际航空运输业务的外国企业或香港、澳门、台湾地区的企业从我国大陆运载旅客、货物、邮件的运输收入，在国家另有规定之前，应按4.65％的综合计征率计算征税。
13．中国人民保险公司和中国进出口银行办理的出口信用保险业务，不作为境内提供保险，为非应税劳务，不征收营业税。
14．保险公司的摊回分保费用不征营业税。
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15．人民银行对金融机构的贷款业务，不征收营业税。人民银行对企业贷款或委托金融机构贷款的业务应当征收营业税。
16．金融机构往来业务暂不征收营业税。金融机构往来是指金融企业联行、金融企业与人民银行及同业之间的资金往来业务取得的利息收入，不包括相互之间提供的服务。
17．对电影放映单位放映电影取得的票价收入按收入全额征收营业税后，对电影发行单位向放映单位收取的发行收入不再征收营业税，但对电影发行单位取得的片租收入仍应按全额征收营业税。
18．对金融机构的出纳长款收入，不征收营业税。
19．企业集团或集团内的核心企业（以下简称企业集团）委托企业集团所属财务公司代理统借统还贷款业务，从财务公司取得的用于归还金融机构的利息不征收营业税；财务公司承担此项统借统还委托贷款业务，从贷款企业收取贷款利息不代扣代缴营业税。
以上所称企业集团委托企业集团所属财务公司代理统借统还业务，是指企业集团从金融机构取得统借统还贷款后由集团所属财务公司与企业集团或集团内下属企业签订统借统还贷款合同并分拨借款，按支付给金融机构的借款利率向企业集团或集团内下属企业收取用于归还金融机构借款的利息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构的业务。
20．为了切实减轻个人买卖普通住宅的税收负担，积极启动住房二级市场，对个人购买并居住超过1年的普通住宅，销售时免征营业税；个人购买并居住不足1年的普通住宅，销售时营业税按销售价减去购入原价后的差额计征；个人自建自用住房，销售时免征营业税。对企业、行政事业单位按房改成本价、标准价出售住房的收入，暂免征收营业税。
21．对地方商业银行转贷用于清偿农村合作基金会债务的专项贷款利息收入免征营业税。专项贷款是指由人民银行向地方商业银行提供，并由商业银行转贷给地方政府，专项用于清偿农村合作基金会债务的贷款。
22．对非营利性医疗机构按照国家规定的价格取得的医疗服务收入，免征营业税。医疗机构具体包括：各级各类医院、门诊部（所）、社区卫生服务中心（站）、急救中心（站）、城乡卫生院、护理院（所）、疗养院、临床检验中心等。医疗服务是指医疗服务机构对患者进行检查、诊断、治疗、康复和提供预防保健、接生、计划生育方面的服务，以及与这些服务有关的提供药品、医用材料器具、救护车、病房住宿和伙食的业务。
对营利性医疗机构取得的收入，按规定征收各项税收。但为了支持营利性医疗机构的发展，对营利性医疗机构取得的收入，直接用于改善医疗卫生条件的，自其取得执业登记之日起，3年内对其取得的医疗服务收入免征营业税。
对疾病控制机构和妇幼保健机构等卫生机构按照国家规定的价格取得的卫生服务收入，免征营业税。疾病控制、妇幼保健等卫生机构具体包括：各级政府及有关部门举办的卫生防疫站（疾病控制中心）、各种专科疾病防治站（所），各级政府举办的妇幼保健所（站）、母婴保健机构、儿童保健机构等，各级政府举办的血站（血液中心）。
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23．对信达、华融、长城和东方资产管理公司接受相关国有银行的不良债权，免征销售转让不动产、无形资产以及利用不动产从事融资租赁业务应缴营业税。对资产公司接受相关国有银行的不良债权取得的利息收入免征营业税。
24．对纳入全国试点范围的非营利性中小企业信用担保、再担保机构，可由地方政府确定，对其从事担保业务的收入，3年内免征营业税。
25．根据《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则的规定，营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税。
26．对社保基金理事会、社保基金投资管理人运用社保基金买卖证券投资基金、股票、债券的差价收入，暂免征收营业税。
27．为进一步落实《中华人民共和国保险法》有关综合性保险公司必须财、寿险业务分业经营的规定和国务院关于保险公司分业改革的指示精神，综合性保险公司及其子公司需将其所拥有的不动产划转到新设立的财产保险公司和人寿保险公司。由于上述不动产所有权转移过户过程中，并未发生有偿销售不动产行为，也不具备其他形式的交易性质，因此，对保险分业经营改革过程中，综合性保险公司及其子公司将其所拥有的不动产所有权划转过户到因分业而新设立的财产保险公司和人寿保险公司的行为，不征收营业税。
28．对中国电信集团公司将江苏、浙江、广东、上海等四省（市）和其他地区电信业务资产重组上市时已缴纳过营业税的预收性质的收入（包括电话初装费收入、工料费收入及电话卡售卡收入等），从递延收入中转出并确认为营业收入时，不再征收营业税。
29．自2003年8月1日起，对民航总局及地区民航管理机构在开展相关业务时收取并纳入预算管理，实行“收支两条线”的以下8项费用不征收营业税：（1）民用航空器国籍登记费；（2）民用航空器权利登记费；（3）民航经营活动主体和销售代理企业经营许可证工本费；（4）民航安全检查许可证工本费；（5）安全检查仪器使用合格证工本费；（6）民航从业人员考试费、执照工本费；（7）航空业务权补偿费；（8）适航审查费。
以上收费项目，此前已征税款不再退还，未征税款不再补征。今后凡经财政部、国家发展和改革委员会发文明确调整为服务性收费的，从调整之日起，征收营业税。
30．保险企业取得的追偿款不征收营业税。所称追偿款，是指发生保险事故后，保险公司按照保险合同的约定向被保险人支付赔款，并从被保险人处取得对保险标的价款进行追偿的权利而追回的价款。
31．《财政部、国家税务总局关于对中国出口信用保险公司办理的出口信用保险业务不征收营业税的通知》（财税[2002]157号）规定，“对中国出口信用保险公司办理的出口信用保险业务不征收营业税”。这里的“出口信用
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保险业务”包括出口信用保险业务和出口信用担保业务。
32．自2004年8月1日起，对军队空余房产租赁收入暂免征收营业税、房产税；此前已征税款不予退还，未征税款不再补征。
暂免征收营业税、房产税的军队空余房产，在出租时必须悬挂《军队房地产租赁许可证》，以备查验。
33．住房专项维修基金征免营业税的规定。住房专项维修基金是属全体业主共同所有的一项代管基金，专项用于物业保修期满后物业共用部位、共用设施设备的维修和更新、改造。鉴于住房专项维修基金资金所有权及使用的特殊性，对房地产主管部门或其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住房专项维修基金，不计征营业税。
34．为了切实做好下岗失业人员再就业有关营业税优惠政策的落实工作，自2005年1月1日起，按以下优惠政策执行：
（1）财税[2002]208号文件规定的对下岗失业人员从事个体经营活动免征营业税，是指其雇工7人（含7人）以下的个体经营行为。下岗失业人员从事经营活动雇工8人（含8人）以上，无论其领取的营业执照是否注明为个体工商业户，均按照新办服务型企业有关营业税优惠政策执行。
（2）财税[2002]208号文件中的服务型企业是指从事现行营业税“服务业”税目规定的经营活动的企业。原有的企业合并、分立、改制、改组、扩建、搬迁、转产以及吸收新成员、改变隶属关系、改变企业名称和企业法人代表的，不能视为新办企业。
（3）此前关于下岗失业人员再就业营业税优惠政策与本规定不一致的以本规定为准。其他有关营业税优惠政策仍按原有规定执行。
35．对从事个体经营的军队转业干部、城镇退役士兵和随军家属，自领取税务登记证之日起，3年内免征营业税。个体经营是指雇工7人（含7人）以下的个体经营行为，军队转业干部、城镇退役士兵、随军家属从事个体经营凡雇工8人（含8人）以上的，无论其领取的营业执照是否注明为个体工商业户。军队转业干部和随军家属均按照新开办的企业、城镇退役士兵按照新办的服务型企业的规定享受有关营业税优惠政策。
36．对QFII
委托境内公司在我国从事证券买卖业务取得的差价收入，免征营业税。
37．单位和个人提供的垃圾处置劳务不属于营业税应税劳务，对其处置垃圾取得的垃圾处置费，不征收营业税。
38．根据《财政部、国家税务总局关于对社会团体收取的会费收入不征收营业税的通知》（财税字[1997]063号）第一条的规定，对在京外国商会按财政部门或民政部门规定标准收取的会费，不征收营业税。对其会费以外各种名目的收入，凡属于营业税应税范围的，一律照章征收营业税。
39．自2006年1月1日起至2008年12月31日止，对高校后勤实体经营学生公寓和教师公寓及为高校教学提供后勤服务取得的租金和服务性收入，免征营业税。但对利用学生公寓或教师公寓等高校后勤服务设施向社会人员提供服务取得的租金和其他各种服务性收入，按现行规定计征营业税。
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对社会性投资建立的为高校学生提供住宿服务并按高教系统统一收费标准收取租金的学生公寓取得的租金收入，免征营业税；但对利用学生公寓向社会人员提供住宿服务取得的租金收入，按现行规定计征营业税。
对设置在校园内的实行社会化管理和独立核算的食堂，向师生提供餐饮服务取得的收入，免征营业税；向社会提供餐饮服务取得的收入，按现行规定计征营业税。
40．个人向他人无偿赠与不动产，包括继承、遗产处分及其他无偿赠与不动产等三种情况可以免征营业税。但在办理营业税免税申请手续时，纳税人应区分不同情况向税务机关提交相关证明材料：
（1）属于继承不动产的，继承人应当提交公证机关出具的“继承权公证书”、房产所有权证和《个人无偿赠与不动产登记表》；
（2）属于遗嘱人处分不动产的，遗嘱继承人或者受遗赠人须提交公证机关出具的“遗嘱公证书”和“遗嘱继承权公证书”或“接受遗赠公证书”、房产所有权证以及《个人无偿赠与不动产登记表》；
（3）属于其他情况无偿赠与不动产的，受赠人应当提交房产所有人“赠与公证书”和受赠人“接受赠与公证书”，或持双方共同办理的“赠与合同公证书”，以及房产所有权证和《个人无偿赠与不动产登记表》。
上述证明材料必须提交原件，税务机关应当认真审核，资料齐全并且填写正确规范的，在提交的《个人无偿赠与不动产登记表》上签字盖章后退提交人，将有关公证证书复印件留存，同时办理营业税免税手续。
第七节 纳税义务发生时间与纳税期限
一、纳税义务发生时间
营业税的纳税义务发生时间为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。对某些具体项目迸一步明确如下：
（一）转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
（二）单位或者个人自己新建建筑物后销售，其自建行为的纳税义务发生时间，为其销售自建建筑物并收讫营业额或者取得索取营业额凭据的当夭。
（三）单位将不动产无偿赠与他人，其纳税义务发生时间为不动产所有权转移的当天。
（四）会员费、席位费和资格保证金纳税义务发生时间为会员组织收讫会员费、席位费、资格保证金和其他类似费用款项或者取得索取这些款项凭据的当天。
（五）扣缴税款义务发生时间为扣缴义务人代纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。
（六）建筑业纳税义务发生时问比较复杂，因此，划分几种具体情况：一
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是实行合同完成后一次性结算价款办法的工程项目，其纳税义务发生时间为施工单位与发包单位进行工程合同价款结算的当天；二是实行旬末或月中预支、月终结算、竣工后清算办法的工程项目，其纳税义务发生时间为月份终了与发包单位进行已完工程价款结算的当天；三是实行按工程形象进度划分不同阶段结算价款办法的工程项目，其纳税义务发生时间为各月份终了与发包单位进行已完工程价款结算的当天；四是实行其他结算方式的工程项目，其纳税义务发生时间为与发包单位结算工程价款的当天。
（七）贷款业务。自2003年1月1日起，金融企业发放的贷款逾期（含展期）90天（含90天）尚未收回的，纳税义务发生时间为纳税人取得利息收入权利的当天。原有的应收未收贷款利息逾期90天以上的，该笔贷款新发生的应收未收利息，其纳税义务发生时间均为实际收到利息的当天。
（八）融资租赁业务，纳税义务发生时间为取得租金收入或取得索取租金收入价款凭据的当天。
（九）金融商品转让业务，纳税义务发生时间为金融商品所有权转移之日。
（十）金融经纪业和其他金融业务，纳税义务发生时间为取得营业收入或取得索取营业收入价款凭据的当天。
（十一）保险业务，纳税义务发生时间为取得保费收入或取得索取保费收入价款凭据的当天。
（十二）金融企业承办委托贷款业务营业税的扣缴义务发生时间，为受托发放贷款的金融机构代委托人收汔贷款利息的当天。
（十三）电信部门销售有价电话卡的纳税义务发生时间，为售出电话卡并取得售卡收入或取得索取售卡收入凭据的当天。
（十四）单位和个人提供应税劳务、转让专利权、非专利技术、商标权、著作权和商誉时，向对方收取的预收性质的价款（包括预收款、预付款、预存费用、预收定金等，下同），其营业税纳税义务发生时间以按照财务会计制度的规定，该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。
二、纳税期限
（一）营业税的纳税期限，分别为5日、10日、15日或者1个月。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。
纳税人以1个月为一期纳税的，自期满之日起10日内申报纳税；以5日、10日或者15日为一期纳税的。自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起10日内申报纳税并结清上月应纳税款。
（二）扣缴义务人的解缴税款期限，比照上述规定执行。
（三）金融业（不包括典当业）的纳税期限为一个季度，自纳税期满之日起10日内申报纳税。其他纳税人从事金融业务，应按月申报纳税。
（四）保险业的纳税期限为1个月。
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第八节 纳税地点与纳税申报
一、纳税地点
营业税的纳税地点原则上采取属地征收的方法，就是纳税人在经营行为发生地缴纳应纳税款。具体规定如下：
（一）纳税人提供应税劳务，应当向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税。纳税人从事运输业务的，应当向其机构所在地主管税务机关申报纳税。
（二）纳税人转让土地使用权，应当向土地所在地主管税务机关申报纳税。纳税人转让其他无形资产，应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税。
（三）单位和个人出租土地使用权、不动产的营业税纳税地点为土地、不动产所在地；单位和个人出租物品、设备等动产的营业税纳税地点为出租单位机构所在地或个人居住地。
（四）纳税人销售不动产，应当向不动产所在地主管税务机关申报纳税。
（五）纳税人提供的应税劳务发生在外县（市），应向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税；如未向应税劳务发生地申报纳税的，由其机构所在地或者居住地主管税务机关补征税款。
（六）纳税人承包的工程跨省、自治区、直辖市的，向其机构所在地主管税务机关申报纳税。
（七）各航空公司所属分公司，无论是否单独计算盈亏，均应作为纳税人向分公司所在地主管税务机关缴纳营业税。
（八）纳税人在本省、自治区、直辖市范围内发生应税行为，其纳税地点需要调整的，由省、自治区、直辖市人民政府所属税务机关确定。
（九）扣缴义务人应当向其机构所在地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的营业税税款。但建筑安装工程业务的总承包人，扣缴分包或者转包的非跨省（自治区、直辖市）工程的营业税税款，应当向分包或转包工程的劳务发生地主管税务机关解缴。
（十）在中华人民共和国境内的电信单位提供电信业务的营业税纳税地点为电信单位机构所在地。
（十一）在中华人民共和国境内的单位提供的设计（包括在开展设计时进行的勘探、测量等业务，下同）、工程监理，调试和咨询等应税劳务的，其营业税纳税地点为单位机构所在地。
（十二）在中华人民共和国境内的单位通过网络为其他单位和个人提供培训、信息和远程调试、检测等服务的，其营业税纳税地点为单位机构所在地。
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二、纳税申报
纳税人应按《营业税暂行条例》有关规定及时办理纳税申报，并如实填写《营业税纳税申报表》（见表4—1）。
表4—1 营业税纳税申报表
填表日期： 年 月 日
填表说明：
1．本表适用于营业税纳税义务人填报。
2．“全部收入”，系指纳税人的全部收入。
3．“不征税项目”系指税法规定的不属于营业税征税范围的营业额。
4．“减除项目”，系指税法规定允许从营业收入中扣除的项目的营业额。
5．“减免税项目”系指税法规定的减免税项目的营业额。
主要税法依据：
1．中华人民共和国营业税暂行条例
1993年12月13日 国务院令第l36号
2．中华人民共和国营业税暂行条例实施细则
1993年12月25日（93）财法字第040号
3．国家税务总局关于印发《营业税税目注释》（试行稿）的通知
1993年12月27日 国税发[1993]149号
4．财政部 国家税务总局关于对若干项目免征营业税的通知
1994年3月29日 （94）财税字第002号
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5．国家税务总局关于营业税若干征税问题的通知
1994年7月l8日 国税发[1994]159号
6．国家税务总局关于营业税若干问题的通知
1995年4月26日 国税发[1995]076号
7．国家税务总局关于印发《营业税问题解答（之一）的通知》
1995年4月17日 国税函发[1995]156号
8．财政部 国家税务总局关于营业税几个政策问题的通知
1995年6月2日 财税字[1995]045号
9．国家税务总局关于人民银行贷款业务不征收营业税的具体范围的通知
1994年4月30日 国税发[1994]088号
10．国家税务总局关于金融保险业营业税若干税收问题的批复
1995年1月6日 国税函发[1995]007号
11．国家税务总局关于企业（单位）所属建筑安装企业征收营业税问题的批复
1995年5月5日 国税函发[1995]191号
12．财政部 国家税务总局关于金融业征收营业税有关问题的通知
1995年8月11日 财税字[1995]079号
13．财政部 国家税务总局关于降低金融保险业营业税税率的通知
2001年3月7日 财税[2001]21号
14．财政部 国家税务总局关于调整部分娱乐业营业税税率的通知
2001年4月19日 财税[2001]73号
15．国家税务总局关于管道煤气集资费（初装费）征收营业税问题的批复
2002年1月28日 国税函[2002]105号
16．国家税务总局关于印发《金融保险业营业税申报管理办法》的通知
2002年1月30日 国税发[2002]9号
17．国家税务总局关于贷款业务征收营业税问题的通知
2002年2月10日 国税发[2002】13号
18．国家税务总局关于转让企业产权不征营业税问题的批复
2002年2月21日 国税函[2002]165号
19．国家税务总局关于交通运输企业征收营业税问题的通知
2002年3月12日 国税发[2002]25号
20．关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知
2002年9月11日 国税发[2002]117号
21．关于对已缴纳过营业税的递延收入不再征收营业税问题的通知
2002年11月5日 国税发[2002]138号
22．财政部 国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知
2002年12月10日 财税[2002】191号
23．财政部 国家税务总局关于金融企业应收未收利息征收营业税问题的通知
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2002年12月12日财税[2002】182号
24．财政部 国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知
2003年1月15日 财税[2003]16号
25．财政部 国家税务总局关于民航系统8项行政事业性收费不征收营业税的通知
2003年8月8日 财税[2003]170号
26．财政部 国家税务总局关于下岗失业人员再就业有关税收政策问题的通知
2002年12月21日 财税【2002]208号
27．国家税务总局关于住房专项维修基金征免营业税问题的通知
国税发[2004]69号2004年6月7日
28．国家税务总局关于取消“单位和个人从事技术转让技术开发业务免征营业税审批”后有关税收管理问题的通知
国税函[2004]825号2004年6月25日
29．财政部 国家税务总局关于暂免征收军队空余房产租赁收入营业税、房产税的通知
财税[2004]123号2004年7月21日
30．财政部 国零税务总局关于调减台球、保龄球营业税税率的通知
财税[2004]97号2004年9月7日
31．国家税务总局关于中国石油化工集团公司土地租金收入征收营业税问题的通知
国税发[2004]131号2004年9月30日
32．国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知
国税发[2004]136号2004年10月13日
33．财政部 国家税务总局关于加强下岗失业人员再就业有关营业税优惠政策管理的通知
2004年12月29日财税[2004]228号
34．财政部 国家税务总局关于加强军队转业干部、城镇退役士兵、随军家属有关营业税优惠政策管理的通知
2005年2月23日 财税[2005]18号
35．财政部 国家税务总局关于技术开发技术转让有关营业税问题的批复
2005年3月7日 财税[2005]39号
36．国家税务总局关于客运飞机腹舱联运收入营业税问题的通知
2005年3月9日 国税函[2005]202号
37．国家税务总局关于呼和浩特市铁路局向职工销售住房征免营业税问题的批复
2005年4月18日 国税函[2005]334号
38．国家税务总局关于在京外国商会征免营业税的批复
2005年4月19日 国税函[2005]370号
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39．国家税务总局关于纳税人提供泥浆工程劳务征收流转税问题的批复
2005年4月27日 国税函[2005】375号
40．财政部 国家税务总局关于公路经营企业车辆通行费收入营业税政策的通知
2005年5月11日 财税[2005]77号
41．财政部 国家税务总局关于福利彩票代销手续费收入征收营业税问题的通知
2005年7月25日财税[2005]118号
42．国家税务总局关于垃圾处置费征收营业税问题的批复
2005年11月30日 国税函[2005]1 128号
43．财政部 国家税务总局关于合格境外机构投资者营业税政策的通知
2005年12月1日 财税[2005]155号
44．国家税务总局关于交通部门有偿转让高速公路收费经营权征收营业税的批复
2005年12月6日 国税函[2005]1146号
45．国家税务总局关于纳税人销售自产建筑防水材料并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知
2006年6月4日 国税发[2006]80号
46．财政部 国家税务总局关于调整房地产营业税有关政策的通知
2006年6月16日 财税[2006]75号
47．财政部 国家税务总局关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题的通知
2006年8月17日 财税[2006]114号
48．国家税务总局关于加强房地产交易个人无偿赠与不动产税收管理有关问题的通知
2006年9月14日 国税发[2006]144号
49．关于无船承运业务有关营业税问题的通知
2006年12月31日 国税函[2006]1312号
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第五章 城市维护建设税法
城市维护建设税法，是指国家制定的用以调整城市维护建设税征收与缴纳权利及义务关系的法律规范。现行城市维护建设税的基本规范，是1985年2月8日国务院发布并于同年1月1日实施的《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》。
城市维护建设税（简称城建税），是国家对缴纳增值税、消费税、营业税（简称“三税”）的单位和个人就其实际缴纳的“三税”税额为计税依据而征收的一种税。它属于特定目的税，是国家为加强城市的维护建设，扩大和稳定城市维护建设资金的来源而采取的一项税收措施。由此可以看出，城建税具有以下两个显著特点：
（一）具有附加税性质。它以纳税人实际缴纳的“三税”税额为计税依据，附加于“三税”税额，本身并没有特定的、独立的征税对象。
（二）具有特定目的。城建税税款专门用于城市的公用事业和公共设施的维护建设。
城建税为开发建设新兴城市，扩展、改造旧城市，发展城市公用事业，以及维护公共设施等提供了稳定的资金来源，使城市的维护建设随着经济的发展而不断发展，体现了对受益者课税，权利与义务相一致的原则。
第一节 纳税义务人
城建税的纳税义务人，是指负有缴纳“三税”义务的单位和个人，包括国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体、其他单位，以及个体工商户及其他个人。但目前，对外商投资企业和外国企业缴纳的“三税”不征收城建税。
第二节 税率
城建税的税率，是指纳税人应缴纳的城建税税额与纳税人实际缴纳的
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“三税”税额之间的比率。城建税按纳税人所在地的不同，设置了三档地区差别比例税率，即：
（一）纳税人所在地为市区的，税率为7％；
（二）纳税人所在地为县城、镇的，税率为5％；
（三）纳税人所在地不在市区、县城或者镇的，税率为1％。
城建税的适用税率，应当按纳税人所在地的规定税率执行。但是，对下列两种情况，可按缴纳“三税”所在地的规定税率就地缴纳城建税：
第一种情况：由受托方代扣代缴、代收代缴“三税”的单位和个人，其代扣代缴、代收代缴的城建税按受托方所在地适用税率执行；
第二种情况：流动经营等无固定纳税地点的单位和个人，在经营地缴纳“三税”的，其城建税的缴纳按经营地适用税率执行。
第三节 计 税 依 据
城建税的计税依据，是指纳税人实际缴纳的“三税”税额。纳税人违反“三税”有关税法而加收的滞纳金和罚款，是税务机关对纳税人违法行为的经济制裁，不作为城建税的计税依据，但纳税人在被查补“三税”和被处以罚款时，应同时对其偷漏的城建税进行补税、征收滞纳金和罚款。
城建税以“三税”税额为计税依据并同时征收，如果要免征或减征“三税”，也要同时免征或减征城建税。
自1997年1月1起，供货企业向出口企业和市县外贸企业销售出口产品时，以增值税当期销项税额抵扣进项税额后的余额，计算缴纳城建税。
但对出口产品退还增值税、消费税的，不退还已缴纳的城建税。
自2005年1月1起，经国家税务总局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城市维护建设税和教育费附加的计征范围，分别按规定的税（费）率征收城市维护建设税和教育费附加。2005年1月1日前，已按免抵的增值税税额征收的城市维护建设税和教育费附加不再退还，未征的不再补征。
第四节 应纳税额的计算
城建税纳税人的应纳税额的大小是由纳税人实际缴纳的“三税”税额决定的，其计算公式为：
应纳税额=纳税人实际缴纳增值税、消费税、营业税税额）×适用税率
【例5-1】某市区一企业2002年8月份实际缴纳增值税800 000元，缴纳消费税400 000元，缴纳营业税200 000元。计算该企业应纳的城建税税额。
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应纳城建税税额=（实际缴纳的增值税+实际缴纳的消费税+实际缴纳的营业税）×适用税率=（300 000+400 000+200 000）×7％=900 000 ×7％=63 000（元）
由于城建税法实行纳税人所在地差别比例税率，所以在计算应纳税额时，应十分注意根据纳税人所在地来确定适用税率。
第五节 税 收 优 惠
城建税原则上不单独减免，但因城建税又具附加税性质，当主税发生减免时，城建税相应发生税收减免。城建税的税收减免具体有以下几种情况：
（一）城建税按减免后实际缴纳的“三税”税额计征，即随“三税”的减免而减免。
（二）对于因减免税而需进行“三税”退库的，城建税也可同时退库。
（三）海关对进口产品代征的增值税、消费税，不征收城建税。
（四）为支持三峡工程建设，对三峡工程建设基金，自2004年1月1日至2009年12月31日期间，免征城市维护建设税和教育费附加。
（五）对“三税”实行先征后返、先征后退、即征即退办法的，除另有规定外，对随“三税”附征的城市维护建设税和教育费附加，一律不予退（返）还。
第六节 征收管理与纳税申报
一、纳税环节
城建税的纳税环节，是指《城市维护建设税暂行条例》规定的纳税人应当缴纳城建税的环节。城建税的纳税环节，实际就是纳税人缴纳“三税”的环节。纳税人只要发生“三税”的纳税义务，就要在同样的环节，分别计算缴纳城建税。
二、纳税地点
城建税以纳税人实际缴纳的增值税、消费税、营业税税额为计税依据，分别与“三税”同时缴纳。所以，纳税人缴纳“三税”的地点，就是该纳税人缴纳城建税的地点。但是属于下列情况的，纳税地点为：
（一）代扣代缴、代收代缴“三税”的单位和个人，同时也是城市维护建设税的代扣代缴、代收代缴义务人，其城建税的纳税地点在代扣代收地。
（二）跨省开采的油田，下属生产单位与核算单位不在一个省内的，其生产的原油，在油井所在地缴纳增值税，其应纳税款由核算单位按照各油井的产
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量和规定税率，计算汇拨各油井缴纳。所以，各油井应纳的城建税，应由核算单位计算，随同增值税一并汇拨油井所在地，由油井在缴纳增值税的同时，一并缴纳城建税。
（三）对管道局输油部分的收入，由取得收入的各管道局于所在地缴纳营业税。所以，其应纳城建税，也应由取得收入的各管道局于所在地缴纳营业税时一并缴纳。
（四）对流动经营等无固定纳税地点的单位和个人，应随同“三税”在经营地按适用税率缴纳。
三、纳税期限
由于城建税是由纳税人在缴纳“三税”时同时缴纳的，所以其纳税期限分别与“三税”的纳税期限一致。根据增值税法和消费税法规定，增值税、消费税的纳税期限均分别为l日、3日、5日、l0日、l5日或者1个月；根据营业税法规定，营业税的纳税期限分别为5 E1、10 E1、15日或者1个月。增值税、消费税、营业税的纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。
由于《城市维护建设税暂行条例》是在1994年分税制前制定的，1994年后，增值税、消费税由国家税务局征收管理，而城市维护建设税由地方税务局征收管理，因此，在缴税入库的时间上不一定完全一致。
四、纳税申报
《城市维护建设税纳税申报表》见表5-1。
表5-1 城市维护建设税纳税申报表
填表日期： 年 月 日
纳税人识别号：
金额单位：元（列至角分）
纳税人名称
税款所属时期
计税依据
计税金额
税 率
应纳税额
已纳税额
应补（退）税额
1
2
3
4=2×3
5
6=4-5
增值税
营业税
消费税
合计
如纳税人填报，由纳税人填写以下各栏
如委托代理人填报，由代理人填写以下各栏
备注
会计主管
（签章）
纳税人
（公章）
代理人名称
代理人
（公章）
代理人地址
经办人
电话
以下由税务机关填写
收到申报表日期
接收人
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附：
教育费附加的有关规定
一、教育费附加概述
教育费附加是对缴纳增值税、消费税、营业税的单位和个人，就其实际缴纳的税额为计算依据征收的一种附加费。
教育费附加是为加快地方教育事业，扩大地方教育经费的资金而征收的一项专用基金。1984年，国务院颁布了《关于筹措农村学校办学经费的通知》，开征了农村教育事业经费附加。1985年，中共中央作出了《关于教育体制改革的决定》，指出必须在国家增拨教育基本建设投资和教育经费的同时，充分调动企、事业单位和其他各种社会力量办学的积极性，开辟多种渠道筹措经费。为此，国务院于1986年4月28日颁布了《征收教育费附加的暂行规定》，决定从同年7月1日开始在全国范围内征收教育费附加。
二、教育费附加的征收范围及计征依据
教育费附加对缴纳增值税、消费税、营业税的单位和个人征收，以其实际缴纳的增值税、消费税和营业税为计征依据，分别与增值税、消费税和营业税同时缴纳。
三、教育经费附加计征比率
教育费附加计征比率曾几经变化。1986年开征时，规定为1%；1990年5月《国务院关于修改〈征收教育费附加的暂行规定〉的决定》中规定为2%；按照1994年2月7日《国务院关于教育费附加征收问题的紧急通知》的规定，现行教育费附加征收比率为3%。
四、教育费附加的计算
教育费附加的计算公式为：
应纳教育费附加=实纳增值税、消费税、营业税×征收比例
【例5-2】某市区一企业10月份实际缴纳增值税200 000元，缴纳消费税300 000元，缴纳营业税100 000元。计算该企业应缴纳的教育费附加。
应纳教育费附加=（实际缴纳的增值税+实际缴纳的消费税+实际缴纳的营业税）×征收比例
=（200 000+300 000+100 000）×3%
=600 000×3%
=18 000（元）
五、教育费附加的减免规定
（一）对海关进口的产品征收的增值税、消费税，不征收教育费附加。
（二）对由于减免增值税、消费税和营业税而发生退税的，可同时退还已
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征收的教育费附加。但对出口产品退还增值税、消费税的，不退还已征的教育费附加。
主要税法依据：
1．中华人民共和国城市维护建设税暂行条例
1985年2月8日 国发[1985]19号
2．财政部关于《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》执行日期等问题的通知
1985年2月15日 （85）财税字第055号
3．财政部关于贯彻执行《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》几个具体问题的规定
1985年3月22日 （85）财税字第069号
4．财政部关于城市维护建设税几个具体业务问题的补充规定
1985年6月4日 （85）财税字第143号
5．国家税务总局关于城市维护建设税征收问题的通知
1994年3月12日国税发[1994]051号
6．财政部国家税务总局关于出口货物征收城市维护建设税、教育费附加有关问题的通知
1996年l2月27日 财税字[1996]84号
7．财政部国家税务总局关于中央各部门机关服务中心有关税收政策问题的通知
2001年7月24日 财税[2001]122号
8．国家税务总局关于转发《国务院办公厅对<中华人民共和国城市维护建设税暂行条例>第五条的解释的复函》的通知
2004年3月31日 国税函[2004]420号
9．财政部国家税务总局关于继续免征三峡工程建设基金的城市维护建设税、教育费附加的通知
2004年5月28日 财税[2004]79号
10．财政部 国家税务总局关于生产企业出口货物实行免抵退税办法后有关城市维护建设税教育费附加政策的通知
2005年2月25日 财税[2005]25号
11．财政部 国家税务总局关于增值税营业税消费税实行先征后返等办法有关城建税和教育费附加政策的通知
2005年5月25日 财税[2005]72号
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第六章 关税法
关税法是指国家制定的调整关税征收与缴纳权利义务关系的法律规范。现行关税法律规范以全国人民代表大会于2000年7月修正颁布的《中华人民共和国海关法》（以下简称《海关法》）为法律依据，以国务院于2003年11月发布的《中华人民共和国进出口关税条例》（以下简称《进出口条例》），以及由国务院关税税则委员会审定并报国务院批准，作为条例组成部分的《中华人民共和国海关进出口税则》和《中华人民共和国海关入境旅客行李物品和个人邮递物品征收进口税办法》为基本法规，由负责关税政策制定和征收管理的主管部门依据基本法规拟定的管理办法和实施细则为主要内容。
关税是海关依法对进出境货物、物品征收的一种税。所谓“境”指关境，又称“海关境域”或“关税领域”，是国家《海关法》全面实施的领域。在通常情况下，一国关境与国境是一致的，包括国家全部的领土、领海、领空。但当某一国家在国境内设立了自由港、自由贸易区等，这些区域就进出口关税而言处在关境之外，这时，该国家的关境小于国境，如我国。根据《中华人民共和国香港特别行政区基本法》和《中华人民共和国澳门特别行政区基本法》，香港和澳门保持自由港地位，为我国单独的关税地区，即单独关境区。单独关境区是不完全适用该国海关法律、法规或实施单独海关管理制度区域。当几个国家结成关税同盟，组成一个共同的关境，实施统一的关税法令和统一的对外税则，这些国家彼此之间货物进出国境不征收关税，只对来自或运往其他国家的货物进出共同关境时征收关税，这些国家的关境大于国境，如欧洲联盟。
第一节 征税对象及纳税人
一、征税对象
关税的征税对象是准许进出境的货物和物品。货物是指贸易性商品；物品指入境旅客随身携带的行李物品、个人邮递物品、各种运输工具上的服务人员携带进口的自由物品、馈赠物品以及其他方式进境的个人物品。
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二、纳税义务人
进口货物的收货人、出口货物的发货人、进出境物品的所有人，是关税的纳税义务人。进出口货物的收、发货人是依法取得对外贸易经营权，并进口或者出口货物的法人或者其他社会团体。进出境物品的所有人包括该物品的所有人和推定为所有人的人。一般情况下，对于携带进境的物品，推定其携带人为所有人；对分离运输的行李，推定相应的进出境旅客为所有人；对以邮递方式进境的物品，推定其收件人为所有人；以邮递或其他运输方式出境的物品，推定其寄件人或托运人为所有人。
第二节 进出口税则
一、进出口税则概况
进出口税则是一国政府根据国家关税政策和经济政策，通过一定的立法程序制定公布实施的进出口货物和物品应税的关税税率表。进出口税则以税率表为主体，通常还包括实施税则的法令、使用税则的有关说明和附录等。《中华人民共和国海关进出口税则》是我国海关凭以征收关税的法律依据，也是我国关税政策的具体体现。我国现行税则包括《中华人民共和国进出口关税条例》、《税率适用说明》、《中华人民共和国海关进口税则》、《中华人民共和国海关出口税则》及《进口商品从量税、复合税、滑准税税目税率表》、《进口商品关税配额税目税率表》、《进口商品税则暂定税率表》、《出口商品税则暂定税率表》、《非全税目信息技术产品税率表》等附录。
税率表作为税则主体，包括税则商品分类目录和税率栏两大部分。税则商品分类目录是把种类繁多的商品加以综合，按照其不同特点分门别类简化成数量有限的商品类目，分别编号按序排列，称为税则号列并逐号列出该号中应列入的商品名称。商品分类的原则即归类规则，包括归类总规则和各类、章、目的具体注释。税率栏是按商品分类目录逐项订出的税率栏目。我国现行进口税则为四栏税率，出口税则为一栏税率。按税则商品分类目录体系划分，新中国成立以来，我国分别于1951年、1985年、1992年先后实施了三部进出口税则，进出口商品都采用同一税则目录分类。
二、税则商品分类目录
（一）我国历部税则商品分类
我国1951年5月公布实施的进出口税则，是我国第一部真正独立自主制定的税则，将进出口商品按自然属性、用途、加工程度分成17类、89章、939个税号，其商品目录主要参考了旧中国税则、苏联税则和前万国联盟（League of Nations）编制的《日内瓦统一税则目录》（Geneva Nomenclature）
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等，结构比较简单、归类较为容易。
1985年3月，我国实施了以《海关合作理事会税则商品目录》（Customs Co-Operation Council Nomenclature，简称CCCN）为基础的进出口税则，将进出口商品划分为21类、99章、1 011个税目。CCCN是在《日内瓦统一税则目录》基础上，由欧洲海关同盟研究组编制的，到1986年有52个签约国，150多个国家和地区采用了这个目录。
从1992年1月至今，我国实施了以《商品名称及编码协调制度》（Har- monized Commodity Description and Coding System）为基础的进出口税则。
（二）《商品名称及编码协调制度》
《商品名称及编码协调制度》（以下简称HS）是一部科学、系统的国际贸易商品分类体系，是国际上多个商品分类目录协调的产物，适合于与国际贸易有关的多方面的需要，如海关、统计、贸易、运输、生产等，成为国际贸易商品分类的一种“标准语言”。
HS是《HS公约》的附件，由海关合作理事会（Customs Co-Operation Council，简称CCC；1994年1月改名为世界海关组织——World Customs Organization，简称WCO）组织编制。根据公约规定，缔约国主要权利之一是缔约国不承担关税税率方面的任何义务，即缔约国对关税税率不加任何限制。缔约国的主要义务是发达国家在公约于本国生效之日起，要保证全部采用HS发展中国家可先行部分采用，在3～5年内全部采用。《HS公约》于1998年1月1日实施。截至1993年3月，公约的缔约国为71个，正式使用HS的非缔约国48个，其中主要发达国家都采用了该制度。我国于1992年6月加入《HS公约》，于1992年1月1日起正式实施HS。
HS一般每4～6年修订一次，最新版本为2002年版，前两版分别为1992年版和1996年版。
（三）HS及我国现行税则的商品分类
1．总体结构。HS的总体结构有三部分：一是归类总规则，共6条，规定了分类原则和方法，以保证对HS使用和解释的一致性，使某一具体商品能够始终归入一个惟一编码；二是类（Section）、章（Chapter）、目（Heading）和子目（SubHeading）注释，严格界定了相应的商品范围，阐述专用术语的定义或区分某些商品的技术标准及界限；三是按顺序编排的目与子目编码及条文，采用六位编码，将所有商品分为21类、97章（其中77章是留做备用的空章）章下再分为目和子目。编码前两位数代表“章”，前四位数代表“目”，五、六位数代表“子目”。
2．类。HS中的“类”基本上按社会生产部类分类，将属于同一生产部类的产品归在同一类中，如农业在第一、二类，化学工业在第六类，纺织工业在第十一类，冶金工业在第十五类，机电制造业在第十六类。具体情况分类如下：
第一类：活动物；动物产品。
第二类：植物产品。
第三类：动、植物油、脂及其分解产品；精制的食用油脂；动、植物蜡。
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第四类：食品；饮料、酒及醋；烟草及烟草代用品的制品。
第五类：矿产品。
第六类：化学工业及其相关工业的产品。
第七类：塑料及其制品；橡胶及其制品。
第八类：生皮、皮革、毛皮及其制品；鞍具及挽具；旅行用品、手提包及类似容器；动物肠线（蚕胶丝除外）制品。
第九类：木及木制品；木炭；软木及软木制品；稻草、秸秆、针茅或其他编结材料制品；篮筐及柳条编结品。
第十类：木浆及其他纤维状纤维素浆；回收（废碎）纸或纸板；纸、纸板及其制品。
第十一类：纺织原料及其纺织制品。
第十二类：鞋、帽、伞、杖、鞭及其零件；已加工的羽毛及其制品；人造花；人发制品。
第十三类：石料、石膏、水泥、石棉、云母及类似材料的制品；陶瓷产品；玻璃及其制品。
第十四类：天然或养殖珍珠、宝石或半宝石、贵金属、包贵金属及其制品；仿首饰；硬币。
第十五类：贱金属及其制品。
第十六类：机器、机械器具、电气设备及其零件；录音机及放声机、电视图像、声音的录制和重放设备及其零件、附件。
第十七类：车辆、航空器、船舶及有关运输设备。
第十八类：光学、照相、电影、计量、检验、医疗或外科用仪器及设备、精密仪器及设备；钟表；乐器；上述物品的零件、附件。
第十九类：武器、弹药及零件、附件。
第二十类：杂项制品。
第二十一类：艺术品、收藏品及古物。
3．章。HS中“章”的分类有两种情况，一是按商品原材料的属性分类，相同原料的产品一般归入同一章，在章内按产品加工程度从原料到成品顺序排列，如第52章棉花，按原棉—已梳棉—棉纱—棉布顺序排列。二是按商品的用途或性能分类。制造业的许多产品很难按其原料分类，尤其是可用多种材料制作的产品或由混合材料制成的产品，如鞋、帽、机电仪器产品等，章内再按原料或加工程度顺序排列。HS各章都有一个“其他”子目，起“兜底”作用，使任何国际贸易商品都能在这个分类体系找到适当位置。
4．我国子目。我国现行税则采用八位编码，前六位等效采用HS编码，第七、八位为我国根据中国进出口商品的实际情况，在HS基础上延伸的两位编码，也称增列税目。增列税目的原则主要是遵循HS分类原则和方法，适应科学技术发展需要，有利于对相关商品实行有区别的关税政策，有利于执行国家重要产业政策，有利于解决商品归类分歧，便于海关统计。一般情况下，增列税目的商品应当单独成类，不应是一个具体品牌或单个的商品；应当具有一定的进口量或进口额，不应为某一个部门或企业的特殊需要单列税目；应当有
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一定的技术先进性和前瞻性，生命周期较短的商品不宜增列；在海关现场要能够与其他商品鉴别。增列税目应重点考虑代表现代科技发展方向，尤其是能够促进环保和节能方面的新产品；国家产业政策重点支持和发展的产品；进口量或进口额较大，但没有单列税目的商品。到目前为止，我国自主增列税目2 092个，使我国2002年版进口税则的总税目数为7 316个，其中HS2002版有5 224个六位税目。我国2002年版出口税则税目总数为36个。
三、税则归类
税则归类，就是按照税则的规定，将每项具体进出口商品按其特性在税则中找出其最适合的某一个税号，即“对号入座”，以便确定其适用的税率计算关税税负。税则归类错误会导致关税的多征或少征，影响关税作用的发挥。因此，税则归类关系到关税政策的正确贯彻。税则归类及其意义。
税则归类一般按以下步骤进行：
（一）了解需要归类的具体进出口商品的构成、材料属性、成分组成、特性、用途和功能。
（二）查找有关商品在税则中拟归的类、章及税号。对于原材料性质的货品，应首先考虑按其属性归类；对于制成品，应首先考虑按其用途归类。
（三）将考虑采用的有关类、章及税号进行比较，筛选出最为合适的税号。在比较、筛选时，首先看类、章的注释有无具体描述归类对象或其类似品，已具体描述的，按类、章的规定办理；其次是查阅《HS注释》，确切地了解有关类、章及税号范围。
（四）通过以上方法也难以确定的税则归类商品，可运用归类总规则的有关条款来确定其税号。如进口地海关无法解决的税则归类问题，应报海关总署明确。
四、税率及运用
（一）进口关税税率
1．税率设置与适用。在我国加入世界贸易组织（WTO）之前，我国进口税则设有两栏税率，即普通税率和优惠税率。对原产于与我国未订有关税互惠协议的国家或者地区的进口货物，按照普通税率征税；对原产于与我国订有关税互惠协议的国家或者地区的进口货物，按照优惠税率征税。在我国加入 WT0之后，为履行我国在加入WT0关税减让谈判中承诺的有关义务，享有 WT0成员应有的权利，自2002年1月1日起，我国进口税则设有最惠国税率、协定税率、特惠税率、普通税率、关税配额税率等税率。对进口货物在一定期限内可以实行暂定税率。最惠国税率适用原产于与我国共同适用最惠国待遇条款的WT0成员国或地区的进口货物，或原产于与我国签订有相互给予最惠国待遇条款的双边贸易协定的国家或地区进口的货物，以及原产于我国境内的进口货物；协定税率适用原产于我国参加的含有关税优惠条款的区域性贸易协定有关缔约方的进口货物，目前对原产于韩国、斯里兰卡和盂加拉国3个曼谷协定成员的739个税目进口商品实行协定税率（即曼谷协定税率）；特惠税率适用原产于与我国签订有特殊优惠关税协定的国家或地区的进口货物，目前
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对原产于孟加拉国的18个税目进口商品实行特惠税率（即曼谷协定特惠税率）；普通税率适用于原产于上述国家或地区以外的其他国家或地区的进口货物。按照普通税率征税的进口货物，经国务院关税税则委员会特别批准，可以适用最惠国税率。适用最惠国税率、协定税率、特惠税率的国家或者地区名单，由国务院关税税则委员会决定。
2．税率水平与结构。1992年我国关税总水平（优惠税率的算术平均水平）约为42％，普通税率平均为56％。之后对关税总水平进行了几次较大幅度的调整，1992年12月，降低为40％；1994年1月，降低至36％；1996年4月，降低至23％；1997年10月，降低至17％。2002年，我国关税总水平（最惠国税率的算术平均水平）由15.3％降低到12％，平均降幅21.6％。在7 316个税目中，有5 332个税目的税率有不同程度的降低，降幅面达73％。其中，工业品平均税率为11.6％，农产品（包括水产品）的平均税率为15.6％，比2001年分别降低了23％和17.5％。降税后，农产品（不包括水产品）平均税率为15.8％；水产品为14.3％；原油及成品油为6.1％；木材、纸及其制品为8.9％；纺织品和服装为17．6％；化工产品为7.9％；交通工具为17.4％；机械产品为9.6％；电子产品为10.7％。普通税率总体平均约为57％。今后5年内，我国关税总水平将进一步降低，关税税率结构将进一步完善。进口商品的税率结构主要体现为产品加工程度越深，关税税率越高，即在不可再生性资源、一般资源性产品及原材料、半成品、制成品中，不可再生性资源税率较低，制成品税率较高。
3．税率计征办法。我国对进口商品基本上都实行从价税，即以进口货物的完税价格作为计税依据，以应征税额占货物完税价格的百分比作为税率。从1997年7月1日起，我国对部分产品实行从量税、复合税和滑准税。
从量税是以进口商品的重量、长度、容量、面积等计量单位为计税依据。从量税是每一种进口商品的单位应税额固定，不受该商品进口价格的影响，因此这种计税方法的特点是税额计算简便通关手续快捷，并能起到抑制质次价廉商品或故意低瞒价格商品的进口。目前我国对原油、部分鸡产品、啤酒、胶卷进口分别以重量、容量、面积计征从量税。
复合税是对某种进口商品同时使用从价和从量计征的一种计征关税的方法，如现行进口税则中“广播级录像机”的最惠国税率：当每台价格不高于2 000美元时，执行36％的单一从价税。当每台价格高于2 000美元时，每台征收5 480元的从量税，再加上3％的从价税。复合税既可发挥从量税抑制低价商品进口的特点又可发挥从价税税负合理、稳定的特点。目前我国对录像机、放像机、摄像机、数字照相机和摄录一体机实行复合税。
滑准税是一种关税税率随进口商品价格由高到低而由低至高设置计征关税的方法，可以使进口商品价格越高，其进口关税税率越低，进口商品的价格越低，其进口关税税率越高。其主要特点是可保持滑准税商品的国内市场价格的相对稳定，尽可能减少国际市场价格波动的影响。目前我国对新闻纸实行滑准税。
4．暂定税率与关税配额税率。根据经济发展需要，国家对部分进口原材
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料、零部件、农药原药和中间体、乐器及生产设备实行暂定税率。暂定税率优先适用于优惠税率或最惠国税率，按普通税率征税的进口货物不适用暂定税率。同时，对部分进口农产品和化肥产品实行关税配额，即一定数量内的上述进口商品适用税率较低的配额内税率，超出该数量的进口商品适用税率较高的配额外税率。现行税则对200多个税目进口商品实行了暂定税率，对小麦、豆油等10种农产品和尿素等3种化肥产品实行关税配额管理。
5．税则附录中《非全税目信息技术产品税率表》。我国对251个税目的信息技术产品基本实行0～7.2％的低税率，有少数产品税率超过10％。其中有15类信息技术产品只占应归入税目商品中的一部分，即非全税目商品。如只对“离心机”税目中的“半导体晶片加工用离心干燥器”实行低税率。这类信息技术产品的税率列在现行进口税则附录《非全税目信息技术产品税率表》中，凡申报进口表列15类产品并要求适用低税率的，须经信息产业部审核并经海关确认后，方可以低税率计征关税。
（二）出口关税税率
我国出口税则为一栏税率，即出口税率。国家仅对少数资源性产品及易于竞相杀价、盲目进口、需要规范出口秩序的半制成品征收出口关税。1992年对47种商品计征出口关税，税率为20％～40％。现行税则对36种商品计征出口关税，主要是鳗鱼苗、部分有色金属矿砂及其精矿、生锑、磷、氟钽酸钾、苯、山羊板皮、部分铁合金、钢铁废碎料、铜和铝原料及其制品、镍锭、锌锭、锑锭。出口商品税则税率一直未予调整。但对上述范围内的23种商品实行0～20％的暂定税率，其中16种商品为零关税，6种商品税率为10％及以下。与进口暂定税率一样，出口暂定税率优先适用于出口税则中规定的出口税率。因此，我国真正征收出口关税的商品只有20种，税率也较低。
（三）特别关税
特别关税包括报复性关税、反倾销税与反补贴税、保障性关税。征收特别关税的货物、适用国别、税率、期限和征收办法，由国务院关税税则委员会决定，海关总署负责实施。
1．报复性关税。报复性关税是指为报复他国对本国出口货物的关税歧视，而对相关国家的进口货物征收的一种进口附加税。任何国家或者地区对其进口的原产于我国的货物征收歧视性关税或者给予其他歧视性待遇的，我国对原产于该国家或者地区的进口货物征收报复性关税。
2．反倾销税与反补贴税。反倾销税与反补贴税是指进口国海关对外国的倾销商品，在征收关税的同时附加征收的一种特别关税，其目的在于抵消他国补贴。在激烈的市场竞争中，倾销和补贴行为在国际贸易中时常发生，且有愈演愈烈之势，其危害是使用不公平手段抢占市场份额，抑制我国相关产业的发展。为保护我国产业，根据《中华人民共和国反倾销条例》和《中华人民共和国反补贴条例》规定，进口产品经初裁确定倾销或者补贴成立，并由此对国内产业造成损害的，可以采取临时反倾销或反补贴措施，实施期限为自决定公告规定实施之日起，不超过4个月。采取临时反补贴措施在特殊情形下，可以延长至9个月。经终裁确定倾销或者补贴成立，并由此对国内产业造成损害
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的，可以征收反倾销税和反补贴税，征收期限一般不超过5年，但经复审确定终止征收反倾销税或反补贴税，有可能导致倾销或补贴以及损害的继续或再度发生的，征收期限可以适当延长。反倾销税和反补贴税的纳税人为倾销或补贴产品的进口经营者。采取以上措施，由外经贸部（现商务部，下同）提出建议，国务院关税税则委员会根据外经贸部的建议作出决定，由外经贸部予以公告。采取临时反补贴措施要求提供现金保证金、保函或者其他形式的担保，由外经贸部作出决定并予以公告。海关自公告规定实施之日起执行。
3．保障性关税。当某类商品进口量剧增，对我国相关产业带来巨大威胁或损害时，按照WTO有关规则，可以启动一般保障措施，即在与有实质利益的国家或地区进行磋商后，在一定时期内提高该项商品的进口关税或采取数量限制措施，以保护国内相关产业不受损害。根据《中华人民共和国保障措施条例》规定，有明确证据表明进口产品数量增加，在不采取临时保障措施将对国内产业造成难以补救的损害的紧急情况下，可以作出初裁决定，并采取临时保障措施。临时保障措施采取提高关税的形式。终裁决定确定进口产品数量增加，并由此对国内产业造成损害的，可以采取保障措施。保障措施可以提高关税、数量限制等形式，针对正在进口的产品实施，不区分产品来源国家或地区。其中采取提高关税形式的，由外经贸部提出建议，国务院关税税则委员会根据建议作出决定，由外经贸部予以公告。
（四）税率的运用
我国《进出口关税条例》规定，进出口货物，应当依照税则规定的归类原则归入合适的税号，并按照适用的税率征税。其中：
1．进出口货物，应当按照纳税义务人申报进口或者出口之日实施的税率征税。
2．进口货物到达前，经海关核准先行申报的，应当按照装载此货物的运输工具申报进境之日实施的税率征税。
3．进出口货物的补税和退税，适用该进出口货物原申报进口或者出口之日所实施的税率，但下列情况除外：
（1）按照特定减免税办法批准予以减免税的进口货物，后因情况改变经海关批准转让或出售或移作他用需予补税的，适用海关接受纳税人再次填写报关单申报办理纳税及有关手续之日实施的税率征税。
（2）加工贸易进口料、件等属于保税性质的进口货物，如经批准转为内销，应按向海关申报转为内销之日实施的税率征税；如未经批准擅自转为内销的，则按海关查获日期所施行的税率征税。
（3）暂时进口货物转为正式进口需予补税时，应按其申报正式进口之日实施的税率征税。
（4）分期支付租金的租赁进口货物，分期付税时，适用海关接受纳税人再次填写报关单申报办理纳税及有关手续之日实施的税率征税。
（5）溢卸、误卸货物事后确定需征税时，应按其原运输工具申报进口日期所实施的税率征税。如原进口日期无法查明的，可按确定补税当天实施的税率征税。
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（6）对由于税则归类的改变、完税价格的审定或其他工作差错而需补税的，应按原征税日期实施的税率征税。
（7）对经批准缓税进口的货物以后交税时，不论是分期或一次交清税款，都应按货物原进口之日实施的税率征税。
（8）查获的走私进口货物需补税时，应按查获日期实施的税率征税。
第三节 原产地规定
确定进境货物原产国的主要原因之一是便于正确运用进口税则的各栏税率，对产自不同国家或地区的进口货物适用不同的关税税率。我国原产地规定基本上采用了“全部产地生产标准”、“实质性加工标准”两种国际上通用的原产地标准。
一、全部产地生产标准
全部产地生产标准是指进口货物“完全在一个国家内生产或制造”，生产或制造国即为该货物的原产国。完全在一国生产或制造的进口货物包括：
（一）在该国领土或领海内开采的矿产品；
（二）在该国领土上收获或采集的植物产品；
（三）在该国领土上出生或由该国饲养的活动物及从其所得产品；
（四）在该国领土上狩猎或捕捞所得的产品；
（五）在该国的船只上卸下的海洋捕捞物，以及由该国船只在海上取得的其他产品；
（六）在该国加工船加工上述第（五）项所列物品所得的产品；
（七）在该国收集的只适用于作再加工制造的废碎料和废旧物品；
（八）在该国完全使用上述（一）至（七）项所列产品加工成的制成品。
二、实质性加工标准
实质性加工标准是适用于确定有两个或两个以上国家参与生产的产品的原产国的标准，其基本含义是：经过几个国家加工、制造的进口货物，以最后一个对货物进行经济上可以视为实质性加工的国家作为有关货物的原产国。“实质性加工”是指产品加工后，在进出口税则中四位数税号一级的税则归类已经有了改变，或者加工增值部分所占新产品总值的比例已超过30％及以上的。
三、其他
对机器、仪器、器材或车辆所用零件、部件、配件、备件及工具，如与主件同时进口且数量合理的，其原产地按主件的原产地确定，分别进口的则按各自的原产地确定。
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第四节 关税完税价格
《海关法》规定，进出口货物的完税价格，由海关以该货物的成交价格为基础审查确定。成交价格不能确定时，完税价格由海关依法估定。自我国加入世界贸易组织后，我国海关已全面实施《世界贸易组织估价协定》，遵循客观、公平、统一的估价原则，并依据2002年1月1日起实施的《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》（以下简称《完税价格办法》），审定进出口货物的完税价格。
一、一般进口货物的完税价格
（一）以成交价格为基础的完税价格
根据《海关法》规定，进口货物的完税价格包括货物的货价、货物运抵我国境内输入地点起卸前的运输及其相关费用、保险费。我国境内输入地为入境海关地，包括内陆河、江口岸，一般为第一口岸。货物的货价以成交价格为基础。进口货物的成交价格是指买方为购买该货物，并按《完税价格办法》有关规定调整后的实付或应付价格。
1．对进口货物成交价格的要求。
进口货物成交价格应当符合下列要求：
（1）买方对进口货物的处置或使用不受限制，但国内法律、行政法规规定的限制和对货物转售地域的限制，以及对货物价格无实质影响的限制除外；
（2）货物的价格不得受到使该货物成交价格无法确定的条件或因素的影响；
（3）卖方不得直接或间接获得因买方转售、处置或使用进口货物而产生的任何收益，除非能够按照《完税价格办法》有关规定作出调整；
（4）买卖双方之间没有特殊关系，如果有特殊关系，应当符合《完税价格办法》的有关规定。
2．对实付或应付价格进行调整的有关规定。
“实付或应付价格”指买方为购买进口货物直接或间接支付的总额，即作为卖方销售进口货物的条件，由买方向卖方或为履行卖方义务向第三方已经支付或将要支付的全部款项。
（1）如下列费用或者价值未包括在进口货物的实付或者应付价格中，应当计入完税价格：
①由买方负担的除购货佣金以外的佣金和经纪费。“，购货佣金”指买方为购买进口货物向自己的采购代理人支付的劳务费用。“经纪费”指买方为购买进口货物向代表买卖双方利益的经纪人支付的劳务费用。
②由买方负担的与该货物视为一体的容器费用。
③由买方负担的包装材料和包装劳务费用。
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④与该货物的生产和向中华人民共和国境内销售有关的，由买方以免费或者以低于成本的方式提供并可以按适当比例分摊的料件、工具、模具、消耗材料及类似货物的价款，以及在境外开发、设计等相关服务的费用。
⑤与该货物有关并作为卖方向我国销售该货物的一项条件，应当由买方直接或间接支付的特许权使用费。“特许权使用费”指买方为获得与进口货物相关的、受著作权保护的作品、专利、商标、专有技术和其他权利的使用许可而支付的费用。但是在估定完税价格时，进口货物在境内的复制权费不得计入该货物的实付或应付价格之中。
⑥卖方直接或间接从买方对该货物进口后转售、处置或使用所得中获得的收益。
上列所述的费用或价值，应当由进口货物的收货人向海关提供客观量化的数据资料。如果没有客观量化的数据资料。完税价格由海关按《完税价格办法》规定的方法进行估定。
（2）下列费用，如能与该货物实付或者应付价格区分，不得计入完税价格：
①厂房、机械、设备等货物进口后的基建、安装、装配、维修和技术服务的费用；
②货物运抵境内输入地点之后的运输费用、保险费和其他相关费用；
③进口关税及其他国内税收。
3．对买卖双方之间有特殊关系的规定。
买卖双方之间有特殊关系的，经海关审定其特殊关系未对成交价格产生影响，或进口货物的收货人能证明其成交价格与同时或大约同时发生的下列任一价格相近，该成交价格海关应当接受：
（1）向境内无特殊关系的买方出售的相同或类似货物的成交价格；
（2）按照使用倒扣价格有关规定所确定的相同或类似货物的完税价格；
（3）按照使用计算价格有关规定所确定的相同或类似货物的完税价格。
海关在使用上述价格做比较时，应当考虑商业水平和进口数量的不同，以及实付或者应付价格的调整规定所列各项目和交易中买卖双方有无特殊关系造成的费用差异。
有下列情形之一的，应当认定买卖双方有特殊关系：买卖双方为同一家族成员；买卖双方互为商业上的高级职员或董事；一方直接或间接地受另一方控制；买卖双方都直接或间接地受第三方控制；买卖双方共同直接或间接地控制第三方；一方直接或间接地拥有、控制或持有对方5％或以上公开发行的有表决权的股票或股份；一方是另一方的雇员、高级职员或董事；买卖双方是同一合伙的成员。买卖双方在经营上相互有联系，一方是另一方的独家代理、经销或受让人，如果有上述关系的，也应当视为有特殊关系。
（二）进口货物海关估价方法
进口货物的价格不符合成交价格条件或者成交价格不能确定的，海关应当依次以相同货物成交价格方法、类似货物成交价格方法、倒扣价格方法、计算价格方法及其他合理方法确定的价格为基础，估定完税价格。如果进口货物的
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收货人提出要求，并提供相关资料，经海关同意，可以选择倒扣价格方法和计算价格方法的适用次序。
1．相同或类似货物成交价格方法。
相同或类似货物成交价格方法，即以与被估的进口货物同时或大约同时（在海关接受申报进口之日的前后各45天以内）进口的相同或类似货物的成交价格为基础，估定完税价格。
以该方法估定完税价格时，应使用与该货物相同商业水平且进口数量基本一致的相同或类似货物的成交价格，但对因运输距离和运输方式不同，在成本和其他费用方面产生的差异应当进行调整。在没有上述的相同或类似货物的成交价格的情况下，可以使用不同商业水平或不同进口数量的相同或类似货物的成交价格，但对因商业水平、进口数量、运输距离和运输方式不同，在价格、成本和其他费用方面产生的差异应当作出调整。
以该方法估定完税价格时，应当首先使用同一生产商生产的相同或类似货物的成交价格，只有在没有这一成交价格的情况下，才可以使用同一生产国或地区生产的相同或类似货物的成交价格。如果有多个相同或类似货物的成交价格，应当以最低的成交价格为基础，估定进口货物的完税价格。
上述“相同货物”指与进口货物在同一国家或地区生产的，在物理性质、质量和信誉等所有方面都相同的货物，但表面的微小差异允许存在；“类似货物”指与进口货物在同一国家或地区生产的，虽然不是在所有方面都相同，但却具有相似的特征、相似的组成材料、同样的功能，并且在商业中可以互换的货物。
2．倒扣价格方法。
倒扣价格方法即以被估的进口货物、相同或类似进口货物在境内销售的价格为基础估定完税价格。按该价格销售的货物应当同时符合五个条件，即在被估货物进口时或大约同时销售；按照进口时的状态销售；在境内第一环节销售；合计的货物销售总量最大；向境内无特殊关系方的销售。
以该方法估定完税价格时，下列各项应当扣除：
（1）该货物的同等级或同种类货物，在境内销售时的利润和一般费用及通常支付的佣金。
（2）货物运抵境内输入地点之后的运费、保险费、装卸费及其他相关费用。
（3）进口关税、进口环节税和其他与进口或销售上述货物有关的国内税。
3．计算价格方法。
计算价格方法即按下列各项的总和计算出的价格估定完税价格。有关项为：
（1）生产该货物所使用的原材料价值和进行装配或其他加工的费用；
（2）与向境内出口销售同等级或同种类货物的利润、一般费用相符的利润和一般费用；
（3）货物运抵境内输入地点起卸前的运输及相关费用、保险费。
4．其他合理方法。
使用其他合理方法时，应当根据《完税价格办法》规定的估价原则，以
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在境内获得的数据资料为基础估定完税价格。但不得使用以下价格：
（1）境内生产的货物在境内的销售价格；
（2）可供选择的价格中较高的价格；
（3）货物在出口地市场的销售价格；
（4）以计算价格方法规定的有关各项之外的价值或费用计算的价格；
（5）出口到第三国或地区的货物的销售价格；
（6）最低限价或武断虚构的价格。
二、特殊进口货物的完税价格
（一）加工贸易进口料件及其制成品
加工贸易进口料件及其制成品需征税或内销补税的，海关按照一般进口货物的完税价格规定，审定完税价格。其中：
1．进口时需征税的进料加工进口料件，以该料件申报进口时的价格估定。
2．内销的进料加工进口料件或其制成品（包括残次品、副产品），以料件原进口时的价格估定。
3．内销的来料加工进口料件或其制成品（包括残次品、副产品），以料件申报内销时的价格估定。
4．出口加工区内的加工企业内销的制成品（包括残次品、副产品），以制成品申报内销时的价格估定。
5．保税区内的加工企业内销的进口料件或其制成品（包括残次品、副产品），分别以料件或制成品申报内销时的价格估定。如果内销的制成品中含有从境内采购的料件，则以所含从境外购入的料件原进口时的价格估定。
6．加工贸易加工过程中产生的边角料，以申报内销时的价格估定。
（二）保税区、出口加工区货物
从保税区或出口加工区销往区外、从保税仓库出库内销的进口货物（加工贸易进口料件及其制成品除外），以海关审定的价格估定完税价格。对经审核销售价格不能确定的海关应当按照一般进口货物估价办法的规定，估定完税价格。如销售价格中未包括在保税区、出口加工区或保税仓库中发生的仓储、运输及其他相关费用的，应当按照客观量化的数据资料予以计入。
（三）运往境外修理的货物
运往境外修理的机械器具、运输工具或其他货物，出境时已向海关报明，并在海关规定期限内复运进境的，应当以海关审定的境外修理费和料件费为完税价格。
（四）运往境外加工的货物
运往境外加工的货物，出境时已向海关报明，并在海关规定期限内复运进境的，应当以海关审定的境外加工费和料件费，以及该货物复运进境的运输及其相关费用、保险费估定完税价格。
（五）暂时进境货物
对于经海关批准的暂时进境的货物，应当按照一般进口货物估价办法的规定，估定完税价格。
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（六）租赁方式进口货物
租赁方式进口的货物中，以租金方式对外支付的租赁货物；在租赁期间以海关审定的租金作为完税价格；留购的租赁货物，以海关审定的留购价格作为完税价格；承租人申请一次性缴纳税款的，经海关同意，按照一般进口货物估价办法的规定估定完税价格。
（七）留购的进口货样等
对于境内留购的进口货样、展览品和广告陈列品，以海关审定的留购价格作为完税价格。
（八）予以补税的减免税货物
减税或免税进口的货物需予补税时，应当以海关审定的该货物原进口时的价格，扣除折旧部分价值作为完税价格，计算公式为：
完税价格=海关审定的该货物原进口时的价格×[1-申请补税时实际已使用的时间（月）÷（监管年限× 12）]
（九）以其他方式进口的货物
以易货贸易、寄售、捐赠、赠送等其他方式进口的货物，应当按照一般进口货物估价办法的规定，估定完税价格。
三、出口货物的完税价格
（一）以成交价格为基础的完税价格
出口货物的完税价格，由海关以该货物向境外销售的成交价格为基础审查确定，并应包括货物运至我国境内输出地点装载前的运输及其相关费用、保险费，但其中包含的出口关税税额，应当扣除。
出口货物的成交价格，是指该货物出口销售到我国境外时买方向卖方实付或应付的价格。出口货物的成交价格中含有支付给境外的佣金的，如果单独列明，应当扣除。
（二）出口货物海关估价方法
出口货物的成交价格不能确定时，完税价格由海关依次使用下列方法估定：
1．同时或大约同时向同一国家或地区出口的相同货物的成交价格；
2．同时或大约同时向同一国家或地区出口的类似货物的成交价格；
3．根据境内生产相同或类似货物的成本、利润和一般费用、境内发生的运输及其相关费用、保险费计算所得的价格；
4．按照合理方法估定的价格。
四、进出口货物完税价格中的运输及相关费用、保险费的计算
（一）以一般陆运、空运、海运方式进口的货物
在进口货物的运输及相关费用、保险费计算中，海运进口货物，计算至该货物运抵境内的卸货口岸；如果该货物的卸货口岸是内河（江）口岸，则应当计算至内河（江）口岸。陆运进口货物，计算至该货物运抵境内的第一口岸；如果运输及其相关费用、保险费支付至目的地口岸，则计算至目的地口
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岸。空运进口货物，计算至该货物运抵境内的第一口岸；如果该货物的目的地为境内的第一口岸外的其他口岸，则计算至目的地口岸。
陆运、空运和海运进口货物的运费和保险费，应当按照实际支付的费用计算。如果进口货物的运费无法确定或未实际发生，海关应当按照该货物进口同期运输行业公布的运费率（额）计算运费；按照“货价加运费”两者总额的3‰计算保险费。
（二）以其他方式进口的货物
邮运的进口货物，应当以邮费作为运输及其相关费用、保险费；以境外边境口岸价格条件成交的铁路或公路运输进口货物，海关应当按照货价的1％计算运输及其相关费用、保险费；作为进口货物的自驾进口的运输工具，海关在审定完税价格时，可以不另行计入运费。
（三）出口货物
出口货物的销售价格如果包括离境口岸至境外口岸之间的运输、保险费的，该运费、保险费应当扣除。
五、完税价格的审定
（一）进出口货物的收发货人应当向海关如实申报进出口货物的成交价格，提供包括发票、合同、装箱清单及其他证明申报价格真实、完整的单证、书面资料和电子数据。海关认为必要时，还应当向海关补充申报反映买卖双方关系和成交活动的情况，以及其他与成交价格有关的资料。
（二）海关为审查申报价格的真实性和准确性，可以查阅、复制与进出口货物有关的合同、发票、账册、结付汇凭证、单据、业务函电和其他反映买卖双方关系及交易活动的书面资料和电子数据；可以向进出口货物的收发货人及与其有资金往来或有其他业务往来的公司、企业调查与进出口货物价格有关的问题；可以对进出口货物进行查验或提取货样进行检验或化验；可以进入进出口货物收发货人的生产经营场所、货物存放场所，检查与进出口活动有关的货物和生产经营情况；可以向有关金融机构或税务部门，查询了解与进出口货物有关的收付汇资料或缴纳国内税的情况。
（三）海关对申报价格的真实性或准确性有疑问时，应当书面将怀疑的理由告知进出口货物的收发货人，要求其以书面形式作进一步说明，提供资料或其他证据，证明其申报价格是真实、准确的。自海关书面通知发出之日起15日内，进出口货物的收发货人未能提供进一步说明，或海关审核所提供的资料或证据后，仍有理由怀疑申报价格的真实性或准确性时，海关可以不接受其申报价格，并按照一般进口货物海关估价方法估定完税价格。
（四）海关有理由认为买卖双方之间的特殊关系影响成交价格时，应当书面将怀疑的理由告知进出口货物的收发货人，要求其以书面形式作进一步说明，提供资料或其他证据，证明双方之间的关系未影响成交价格。自海关书面通知发出之日起15日内，进口货物的收货人未能提供进一步说明，或海关审核所提供的资料或证据后，仍有理由认为买卖双方的关系影响成交价格时，海关可以不接受其申报价格，并按照一般进口货物海关估价方法估定完税价格。
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（五）海关不接受申报价格，、按照相同货物或类似货物成交价格的规定估定完税价格时，为获得合适的相同或类似进出口货物的成交价格，可以与进出口货物的纳税义务人进行价格磋商。
（六）进出口货物的收发货人可以提供书面申请，要求海关就如何确定其进出口货物的完税价格作出书面说明。
（七）海关为确定进出口货物的完税价格需要推迟作出估价决定时，进出口货物的收发货人可以在依法向海关提供担保后，先行提取货物。海关对于实行担保放行的货物，应当自具保之日起90天内核查完毕，并将核查结果通知进出口货物收发货人。
第五节 应纳税额的计算
一、从价税应纳税额的计算
关税税额=应税进（出）口货物数量×单位完税价格×税率
二、从量税应纳税额的计算
关税税额=应税进（出）口货物数量×单位货物税额
三、复合税应纳税额的计算
我国目前实行的复合税都是先计征从量税，再计征从价税。
关税税额=应税进（出）口货物数量×单位货物税额+应税进（出）口货物数量×单位完税价格×税率
四、滑准税应纳税额的计算
关税税额=应税进（出）口货物数量×单位完税价格×滑准税税率
现行税则《进（出）口商品从量税、复合税、滑准税税目税率表》后注明了滑准税税率的计算公式，该公式是一个与应税进（出）口货物完税价格相关的取整函数。
第六节 关税减免
关税减免是对某些纳税人和征税对象给予鼓励和照顾的一种特殊调节手段。正是有了这一手段，使关税政策工作兼顾了普通性和特殊性、原则性和灵活性。因此，关税减免是贯彻国家关税政策的一项重要措施。关税减免分为法定减免税、特定减免税和临时减免税。根据《海关法》规定，除法定减免税
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外的其他减免税均由国务院决定。减征关税在我国加入世界贸易组织之前以税则规定税率为基准，在我国加入世界贸易组织之后以最惠国税率或者普通税率为基准。
一、法定减免税
法定减免税是税法中明确列出的减税或免税。符合税法规定可予减免税的进出口货物，纳税义务人无须提出申请，海关可按规定直接予以减免税。海关对法定减免税货物一般不进行后续管理。
我国《海关法》和《进出口条例》明确规定，下列货物、物品予以减免关税：
（一）关税税额在人民币50元以下的一票货物，可免征关税。
（二）无商业价值的广告品和货样，可免征关税。
（三）外国政府、国际组织无偿赠送的物资，可免征关税。
（四）进出境运输工具装载的途中必需的燃料、物料和饮食用品，可予免税。
（五）经海关核准暂时进境或者暂时出境，并在6个月内复运出境或者复运进境的货样、展览品、施工机械、工程车辆、工程船舶、供安装设备时使用的仪器和工具、电视或者电影摄制器械、盛装货物的容器以及剧团服装道具，在货物收发货人向海关缴纳相当于税款的保证金或者提供担保后，可予暂时免税。
（六）为境外厂商加工、装配成品和为制造外销产品而进口的原材料、辅料、零件、部件、配套件和包装物料，海关按照实际加工出口的成品数量免征进口关税；或者对进口料、件先征进口关税，再按照实际加工出口的成品数量予以退税。
（七）因故退还的中国出口货物，经海关审查属实，可予免征进口关税，但已征收的出口关税不予退还。
（八）因故退还的境外进口货物，经海关审查属实，可予免征出口关税，但已征收的进口关税不予退还。
（九）进口货物如有以下情形，经海关查明属实，可酌情减免进口关税：
1．在境外运输途中或者在起卸时，遭受损坏或者损失的；
2．起卸后海关放行前，因不可抗力遭受损坏或者损失的；
3．海关查验时已经破漏、损坏或者腐烂，经证明不是保管不慎造成的。
（十）无代价抵偿货物，即进口货物在征税放行后，发现货物残损、短少或品质不良，而由国外承运人、发货人或保险公司免费补偿或更换的同类货物，可以免税。但有残损或质量问题的原进口货物如未退运国外，其进口的无代价抵偿货物应照章征税。
（十一）我国缔结或者参加的国际条约规定减征、免征关税的货物、物品，按照规定予以减免关税。
（十二）法律规定减征、免征的其他货物。
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二、特定减免税
特定减免税也称政策性减免税。在法定减免税之外，国家按照国际通行规则和我国实际情况，制定发布的有关进出口货物减免关税的政策，称为特定或政策性减免税。特定减免税货物一般有地区、企业和用途的限制，海关需要进行后续管理，也需要进行减免税统计。
（一）科教用品
为有利于我国科研、教育事业发展，国务院制定了《科学研究和教学用品免征进口税收暂行规定》，对科学研究机构和学校，不以营利为目的，在合理数量范围内进口国内不能生产的科学研究和教学用品，直接用于科学研究或者教学的，免征进口关税和进口环节增值税、消费税。《规定》对享受该优惠的科研机构和学校资格、类别以及可以免税的物品都作了明确规定。
（二）残疾人专用品
为支持残疾人的康复工作，国务院制定了《残疾人专用品免征进口税收暂行规定》，对规定的残疾人个人专用品，免征进口关税和进口环节增值、消费税；对康复、福利机构、假肢厂和荣誉军人康复医院进口国内不能生产的、《规定》明确的残疾人专用品，免征进口关税和进口环节增值税。《规定》对可以免税的残疾人专用品种类和品名作了明确规定。
（三）扶贫、慈善性捐赠物资
为促进公益事业的健康发展，经国务院批准，财政部、国家税务总局、海关总署发布了《扶贫、慈善性捐赠物资免征进口税收的暂行办法》。对境外自然人、法人或者其他组织等境外捐赠人，无偿向经国务院主管部门依法批准成立的，以人道救助和发展扶贫、慈善事业为宗旨的社会团体以及国务院有关部门和各省、自治区、直辖市人民政府捐赠的，直接用于扶贫、慈善事业的物资，免征进口关税和进口环节增值税。所称扶贫、慈善事业是指非营利的扶贫济困、慈善救助等社会慈善和福利事业。《办法》对可以免税的捐赠物资种类和品名作了明确规定。
（四）加工贸易产品
1．加工装配和补偿贸易。
加工装配即来料加工、来样加工及来件装配，是指由境外客商提供全部或部分原辅料、零配件和包装物料，必要时提供设备，由我方按客商要求进行加工装配，成品交外商销售，我方收取工缴费？？？
。客商提供的作价设备价款，我方用工缴费偿还。补偿贸易是指由境外客商提供或国内单位利用国外出口信贷进口生产技术或设备，由我方生产，以返销产品方式分期偿还对方技术、设备价款或贷款本息的交易方式。因有利于较快地提高出口产品生产技术，改善我国产品质量和品种，扩大出口，增加我国外汇收入，国家给予一定的关税优惠：进境料件不予征税，准许在境内保税加工为成品后返销出口；进口外商的不作价设备和作价设备，分别比照外商投资项目和国内投资项目的免税规定执行；剩余料件或增产的产品，经批准转内销时，价值在进口料件总值2％以内，且总价值在3 000元以下的，可予免税。
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2．进料加工。
经批准有权经营进出口业务的企业使用进料加工专项外汇进口料件，并在1年内加工或装配成品外销出口的业务，称为进料加工业务。对其关税优惠为：对专为加工出口商品而进口的料件，海关按实际加工复出口的数量，免征进口税；加工的成品出口，免征出口税，但内销料件及成品照章征税；对加工过程中产生的副产品、次品、边角料，海关根据其使用价值分析估价征税或者酌情减免税；剩余料件或增产的产品，经批准转内销时，价值在进口料件总值2％以内，且总价值在5 000元以下的，可予免税。
（五）边境贸易进口物资
为了鼓励我国边境地区积极发展与我国毗邻国家间的边境贸易与经济合作，国家制定了有关扶持、鼓励边境贸易和边境地区发展对外经济合作的政策措施。边境贸易有边民互市贸易和边境小额贸易两种形式。边民互市贸易指边境地区边民在边境线20公里以内、经政府批准的开放点或指定的集市上进行的商品交换活动。边民通过互市贸易进口的商品，每人每日价值在3 000元以下的，免征进口关税和进口环节增值税。边境小额贸易指沿陆地边境线经国家批准对外开放的边境县（旗）、边境城市辖区内经批准有边境小额贸易经营权的企业。通过国家指定的陆地边境口岸，与毗邻国家边境地区的企业或其他贸易机构之间进行的贸易活动。边境小额贸易企业通过指定边境口岸进口原产于毗邻国家的商品，除烟、酒、化妆品以及国家规定必须照章征税的其他商品外，进口关税和进口环节增值税减半征收。
（六）保税区进出口货物
为了创造完善的投资、运营环境，开展为出口贸易服务的加工整理、包装、运输、仓储、商品展出和转口贸易，国家在境内设立了保税区，即与外界隔离的全封闭方式，在海关监控管理下进行存放和加工保税货物的特定区域。保税区的主要关税优惠政策有：进口供保税区使用的机器、设备、基建物资、生产用车辆，为加工出口产品进口的原材料、零部件、元器件、包装物料，供储存的转口货物以及在保税区内加工运输出境的产品免征进口关税和进口环节税；保税区内企业进口专为生产加工出口产品所需的原材料、零部件、包装物料，以及转口货物予以保税；从保税区运往境外的货物，一般免征出口关税；等等。
（七）出口加工区进出口货物
为加强与完善加工贸易管理，严格控制加工贸易产品内销，保护国内相关产业，并为出口加工企业提供更宽松的经营环境，带动国产原材料、零配件的出口，国家设立了出口加工区。出口加工区的主要关税优惠政策有：从境外进入区内生产性的基础设施建设项目所需的机器、设备和建设生产厂房、仓储设施所需的基建物资，区内企业生产所需的机器、设备、模具及其维修用零配件，区内企业和行政管理机构自用合理数量的办公用品，予以免征进口关税和进口环节税；区内企业为加工出口产品所需的原材料、零部件、元器件、包装物料及消耗性材料，予以保税；对加工区运往区外的货物，海关按照对进口货物的有关规定办理报关手续，并按照制成品征税；对从区外进入加工区的货物
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视同出口，可按规定办理出口退税。
（八）进口设备
为进一步扩大利用外资，引进国外先进技术和设备，促进产业结构的调整和技术进步，保持国民经济持续、快速、健康发展，国务院决定自1998年1月1 日起，对国家鼓励发展的国内投资项目和外商投资项目进口设备，在规定范围内免征进口关税和进口环节增值税。具体为：对符合《外商投资产业指导目录》鼓励类和限制乙类，并转让技术的外商投资项目，在投资总额内进口的自用设备，以及外国政府贷款和国际金融组织贷款项目进口的自用设备、加工贸易外商提供的不作价进口设备，除《外商投资项目不予免税的进口商品目录》所列商品外，免征进口关税和进口环节增值税；对符合《当前国家重点鼓励发展的产业、产品和技术目录》的国内投资项目，在投资总额内进口的自用设备，除《国内投资项目不予免税的进口商品目录》所列商品外，免征进口关税和进口环节增值税；对符合上述规定的项目，按照合同随设备进口的技术及配套件、备件，也免征进口关税和进口环节增值税。
（九）特定行业或用途的减免税政策
为鼓励、支持部分行业或特定产品的发展，国家制定了部分特定行业或用途的减免税政策，这类政策一般对可减免税的商品列有具体清单。如为支持我国海洋和陆上特定地区石油、天然气开采作业，对相关项目进口国内不能生产或性能不能满足要求的，直接用于开采作业的设备、仪器、零附件、专用工具，免征进口关税和进口环节增值税，等等。
三、临时减免税
临时减免税是指以上法定和特定减免税以外的其他减免税，即由国务院根据《海关法》对某个单位、某类商品、某个项目或某批进出口货物的特殊情况，给予特别照顾，一案一批，专文下达的减免税。一般有单位、品种、期限、金额或数量等限制，不能比照执行。
我国已加入世界贸易组织，为遵循统一、规范、公平、公开的原则，有利于统一税法、公平税赋、平等竞争，国家严格控制减免税，一般不办理个案临时性减免税，对特定减免税也在逐步规范、清理，对不符合国际惯例的税收优惠政策将逐步予以废止。
第七节 行李和邮递物品进口税
行李和邮递物品进口税简称行邮税，是海关对入境旅客行李物品和个人邮递物品征收的进口税。由于其中包含了在进口环节征收的增值税、消费税。因而也是对个人非贸易性入境物品征收的进口关税和进口工商税收的总称。课税对象包括入境旅客、运输工具、服务人员携带的应税行李物品、个人邮递物品、馈赠物品以及以其他方式入境的个人物品等项物品，简称进口物品。
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对准许应税进口旅客行李物品、个人邮递物品以及其他个人自用物品，均应依据《入境旅客行李物品和个人邮递物品进口税税率表》征收行邮税。纳税人是携带应税个人自用物品入境的旅客及运输工具服务人员，进口邮递物品的收件人，以及以其他方式进口应税个人自用物品的收件人。上述所称的应税个人自用物品，不包括汽车、摩托车及其配件、附件。对进口应税个人自用汽车、摩托车及其配件、附件，以及超过海关规定自用合理数量部分的应税物品应按货物进口程序办理报关验放手续。
《入境旅客行李物品和个人邮递物品进口税税率表》由国务院关税税则委员会审定后，海关总署对外公布实施。我国行邮税税目和税率经过了多次调整，现行行邮税税率分为50％、20％、10％三个档次：属于50％税率的物品为烟、酒；属于20％税率的物品，包括纺织品及其制成品，摄像机、摄录一体机、数码相机及其他电器用具，照相机、自行车、手表、钟表（含配件、附件）、化妆品；属于10％税率的物品，包括书报、刊物、教育专用电影片、幻灯片、原版录音带、录像带，金、银及其制品，食品、饮料和其他商品。
进口税采用从价计征，完税价格由海关参照该项物品的境外正常零售平均价格确定。完税价格乘以进口税税率，即为应纳的进口税税额。海关按照填发税款缴纳书当日有效的税率和完税价格计算征收。纳税人应当在海关放行应税个人自用物品之前缴清税款。
第八节 关税征收管理
一、关税缴纳
进口货物自运输工具申报进境之日起14日内，出口货物在货物运抵海关监管区后装货的24小时以前，应由进出口货物的纳税义务人向货物进（出）境地海关申报，海关根据税则归类和完税价格计算应缴纳的关税和进口环节代征税，并填发税款缴款书。纳税义务人应当自海关填发税款缴款书之日起15日内，向指定银行缴纳税款。如关税缴纳期限的最后1日是周末或法定节假日，则关税缴纳期限顺延至周末或法定节假日过后的第1个工作日。为方便纳税义务人，经申请且海关同意，进（出）口货物的纳税义务人可以在设有海关的指运地（启运地）办理海关申报、纳税手续。
关税纳税义务人因不可抗力或者在国家税收政策调整的情形下，不能按期缴纳税款的，经海关总署批准，可以延期缴纳税款，但最长不得超过6个月。
二、关税的强制执行
纳税义务人未在关税缴纳期限内缴纳税款，即构成关税滞纳。为保证海关征收关税决定的有效执行和国家财政收入的及时入库，《海关法》赋予海关对滞纳关税的纳税义务人强制执行的权利。强制措施主要有两类：
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一是征收关税滞纳金。滞纳金自关税缴纳期限届满滞纳之日起，至纳税义务人缴纳关税之日止，按滞纳税款万分之五的比例按日征收，周末或法定节假日不予扣除。具体计算公式为：
关税滞纳金金额=滞纳关税税额×滞纳金征收比率×滞纳天数
二是强制征收。如纳税义务人自海关填发缴款书之日起3个月仍未缴纳税款，经海关关长批准，海关可以采取强制扣缴、变价抵缴等强制措施。强制扣缴即海关从纳税义务人在开户银行或者其他金融机构的存款中直接扣缴税款。变价抵缴即海关将应税货物依法变卖，以变卖所得抵缴税款。
三、关税退还
关税退还是关税纳税义务人按海关核定的税额缴纳关税后，因某种原因的出现，海关将实际征收多于应当征收的税额（称为溢征关税）退还给原纳税义务人的一种行政行为。根据《海关法》规定，海关多征的税款，海关发现后应当立即退还。
按规定，有下列情形之一的，进出口货物的纳税义务人可以自缴纳税款之日起1年内，书面声明理由，连同原纳税收据向海关申请退税并加算银行同期活期存款利息，逾期不予受理：
（一）因海关误征，多纳税款的。
（二）海关核准免验进口的货物，在完税后，发现有短卸情形，经海关审查认可的。
（三）已征出口关税的货物，因故未将其运出口，申报退关，经海关查验属实的。
对已征出口关税的出口货物和已征进口关税的进口货物，因货物品种或规格原因（非其他原因）原状复运进境或出境的，经海关查验属实的，也应退还已征关税。海关应当自受理退税申请之日起30 日内，作出书面答复并通知退税申请人。本规定强调的是，“因货物品种或规格原因，原状复运进境或出境的”。如果属于其他原因且不能以原状复运进境或出境，不能退税。
四、关税补征和追征
补征和追征是海关在关税纳税义务人按海关核定的税额缴纳关税后，发现实际征收税额少于应当征收的税额（称为短征关税）时，责令纳税义务人补缴所差税款的一种行政行为。海关法根据短征关税的原因，将海关征收原短征关税的行为分为补征和追征两种。由于纳税人违反海关规定造成短征关税的，称为追征；非因纳税人违反海关规定造成短征关税的，称为补征。区分关税追征和补征的目的是为了区别不同情况适用不同的征收时效。超过时效规定的期限，海关就丧失了追补关税的权力。根据《海关法》规定，进出境货物和物品放行后，海关发现少征或者漏征税款，应当自缴纳税款或者货物、物品放行之日起1年内，向纳税义务人补征；因纳税义务人违反规定而造成的少征或者漏征的税款，自纳税义务人应缴纳税款之日起3年以内可以追征，并从缴纳税款之日起按日加收少征或者漏征税款万分之五的滞纳金。
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五、关税纳税争议
为保护纳税人合法权益，我国《海关法》和《关税条例》都规定了纳税义务人对海关确定的进出口货物的征税、减税、补税或者退税等有异议时，有提出申诉的权利。在纳税义务人同海关发生纳税争议时，可以向海关申请复议，但同时应当在规定期限内按海关核定的税额缴纳关税，逾期则构成滞纳，海关有权按规定采取强制执行措施。
纳税争议的内容一般为进出境货物和物品的纳税义务人对海关在原产地认定、税则归类、税率或汇率适用、完税价格确定、关税减征、免征、追征、补征和退还等征税行为是否合法或适当，是否侵害了纳税义务人的合法权益，而对海关征收关税的行为表示异议。
纳税争议的申诉程序：纳税义务人自海关填发税款缴款书之日起30日内，向原征税海关的上一级海关书面申请复议。逾期申请复议的，海关不予受理。海关应当自收到复议申请之日起60日内作出复议决定，并以复议决定书的形式正式答复纳税义务人；纳税义务人对海关复议决定仍然不服的，可以自收到复议决定书之日起15日内，向人民法院提起诉讼。
主要税法依据：
1．中华人民共和国海关法
1987年1月22日第六届全国人民代表大会常务委员会第十九次会议通过，根据2000年7月8日第九届全国人民代表大会常务委员会第十六次会议《关于修改〈中华人民共和国海关法〉的决定》修正
2．中华人民共和国进出口关税条例
2003年11月23日 国务院令第392号
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第七章 资源税法
资源税法是指国家制定的用以调整资源税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行资源税的基本规范，是1993年、12月25日国务院颁布的《中华人民共和国资源税暂行条例》（以下简称《资源税暂行条例》）。
第一节 纳税义务人
资源税的纳税义务人是指在中华人民共和国境内开采应税资源的矿产品或者生产盐的单位和个人。
单位是指国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位；个人是指个体经营者和其他个人；其他单位和其他个人包括外商投资企业、外国企业及外籍人员。
中外合作开采石油、天然气，按照现行规定只征收矿区使用费，暂不征收资源税。因此，中外合作开采石油、天然气的企业不是资源税的纳税义务人。
《资源税暂行条例》还规定，收购未税矿产品的单位为资源税的扣缴义务人。规定资源税的扣缴义务人，主要是针对零星、分散、不定期开采的情况，为了加强管理，避免漏税，由扣缴义务人在收购矿产品时代扣代代缴资源税。
收购未税矿产品的单位是指独立矿山、联合企业和其他单位。独立矿山是指只有采矿或只有采矿和选矿，独立核算，自负盈亏的单位，其生产的原矿和精矿主要用于对外销售。联合企业是指采矿、选矿、冶炼（或加工）连续生产的企业或采矿、冶炼（或加工）连续生产的单位，其采矿单位，一般是该企业的二级或二级以下核算单位。其他单位也包括收购未税矿产品的个体户在内。
第二节 税目、单位税额
资源税采取从量定额的办法征收，实施“普遍征收，级差调节”的原则。
普遍征收是指对在我国境内开发的一切应税资源产品征收资源税；级差调
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节是指运用资源税对因资源贮存状况、开采条件、资源优劣、地理位蹬等客观存在的差别而产生的资源级差收入，通过实施差别税额标准进行调节。资源条件好的，税额高一些；资源条件差的，税额低一些。
一、税目、税额
资源税税目、税额包括7大类，在7个税目下面又设有若干个子目。现行资源税的税目及子目主要是根据资源税应税产品和纳税人开采资源的行业特点设置的。
（一）原油。开采的天然原油征税；人造石油不征税。税额为8～30元／吨。
（二）天然气。专门开采的天然气和与原油同时开采的天然气征税；煤矿生产的天然气暂不征税。税额为2～15元／千立方米。
（三）煤炭。原煤征税；洗煤、选煤和其他煤炭制品不征税。税额为0.3～5元／吨。
（四）其他非金属矿原矿。是指原油、天然气、煤炭和井矿盐以外的非金属矿原矿，包括宝石、金刚石、玉石、膨润土、石墨、石英砂、萤石、重晶石、毒重石、蛭石、长石、氟石、滑石、白云石、硅灰石、凹凸棒石黏土、高岭石土、耐火黏土、云母、大理石、花岗石、石灰石、菱镁矿、天然碱、石膏、硅线石、工业用金刚石、石棉、硫铁矿、自然硫、磷铁矿等。税额为0.5元～20元／吨、克拉或者立方米。
（五）黑色金属矿原矿。是指纳税人开采后自用、销售的，用于直接入炉冶炼或作为主产品先入选精矿，制造人工矿、再最终入炉冶炼的黑色金属矿石原矿，包括铁矿石、锰矿石和铬矿石。税额为2～30元／吨。
（六）有色金属矿原矿。包括铜矿石、铅锌矿石、铝土矿石、钨矿石、锡矿石、锑矿石、铝矿石、镍矿石、黄金矿石、钒矿石（含石煤钒）等。税额为0.4～30元／吨或立方米挖出量。
（七）盐。一是固体盐，包括海盐原盐、湖盐原盐和井矿盐，税率为10～60元／吨；二是液体盐（卤水），是指氯化钠含量达到一定浓度的溶液，是用于生产碱和其他产品的原料，税额为2～10元／吨。
纳税人在开采主矿产品的过程中伴采的其他应税矿产品，凡未单独规定适用税额的，一律按主矿产品或视同主矿产品税目征收资源税。
未列举名称的其他非金属矿原矿和其他有色金属矿原矿，由省、自治区、直辖市人民政府决定征收或暂缓征收资源税，并报财政部和国家税务总局备案。
二、扣缴义务人适用的税额
（一）独立矿山、联合企业收购未税矿产品的单位，按照本单位应税产品税额标准，依据收购的数量代扣代缴资源税。
（二）其他收购单位收购的未税矿产品，按税务机关核定的应税产品税额标准，依据收购的数量代扣代缴资源税。
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对于划分资源等级的应税产品，其在《几个主要品种的矿山资源等级表》中未列举名称的纳税人适用的税额，由省、自治区、直辖市人民政府根据纳税人的资源状况，参照《资源税税目税额明细表》和《几个主要品种的矿山资源等级表》中确定的邻近矿山的税额标准，在浮动30％的幅度内核定，并报财政部和国家税务总局备案。
第三节 课税数量
一、确定资源税课税数量的基本办法
（一）纳税人开采或者生产应税产品销售的，以销售数量为课税数量。
（二）纳税人开采或者生产应税产品自用的，以自用（非生产用）数量为课税数量。
二、特殊情况课税数盈的确定方法
实际生产经营活动中，有些情况是比较特殊的，因此，有些具体情况的课税数量采取如下办法：
（一）纳税人不能准确提供应税产品销售数量或移送使用数越的，以应税产品的产量或主管税务机关确定的折算比，换算成的数量为课税数量。
（二）原油中的稠油、高凝油与稀油划分不清或不易划分的，一律按原油的数量课税。
（三）对于连续加工前无法正确计算原煤移送使用盈的煤炭，可按加工产品的综合回收率，将加工产品实际销量和自用盈折算成原煤数敏以此作为课税数量。
（四）金属和非金属矿产品原矿，因无法准确掌握纳税人移送使用原矿数量的，可将其精矿按选矿比折算成原矿数量，以此作为课税数盈其计算公式为：
选矿比=精矿数量÷耗用原矿数量
（五）纳税人以自产的液体盐加工固体盐，按固体盐税额征税，以加工的固体盐数量为课税数量。纳税人以外购的液体盐加工成固体盐，其加工固体盐所耗用液体盐的已纳税额准予抵扣。
对于纳税人开采或者生产不同税目应税产品的，应当分别核算；不能准确提供不同税目应税产品的课税数量的，从高适用税额。
第四节 应纳税额的计算
根据应税产品的课税数量和规定的单位税额可以计算应纳税额，具体计算公式为：
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应纳税额=课税数量×单位税额
代扣代缴应纳税额=收购未税矿产品的数量×适用的单位税额
由公式可以看出，应纳税额的计算关键要确定课税数量和适用的单位税额。现举例说明如下：
【例7-1】华北某油田8月份销售原油20万吨，按《资源税税目税额明细表》的规定，其适用的单位税额为8元／吨。计算该油田本月应纳资源税税额。
应纳税额=课税数量×单位税额
=200 000吨×8元／吨=1 600 000（元）
【例7-2】某铁矿山10月销售铁矿石4万吨，另外自用入选铁精矿的铁矿石原矿6万吨按规定该矿属于入选露天矿（重点矿山），资源等级是4等，适用15元／吨的单位税额。计算该铁矿本月应纳资源税税额。
按规定，铁矿石应按单位税额的40％征收。故：
应纳税额=课税数量×单位税额×40％
=（40 000吨+60 000吨）×15元／吨×40％
=600 000（元）
【例7-3】某铜矿山12月销售铜矿石原矿30 000吨，移送入选精矿4 000吨，选矿比为20％，该矿山铜矿属于5等，按规定适用1.2元／吨单位税额，对有色金属矿按规定税额的70％征收。计算该矿山本月应纳资源税税额。
（1）外销铜矿石原矿的应纳税额：
应纳税额=课税数量×单位税额×70%=30 000吨×1.2元／吨×70%
=25 200（元）
（2）因无法准确掌握入选精矿石的原矿数量，按选矿比计算的应纳税额：
应纳税额=入选精矿÷选矿比×单位税额×70%
=4 000吨÷20%×1.2元／吨×70%=16 800（元）
（3）合计应纳税额：
应纳税额=原矿应纳税额+精矿应纳税额
=25 200元+16 800元=42 000（元）
【例7-4】一家开采铁矿石的矿山2月共生产销售铁矿石原矿2万吨。在开采铁矿石的过程中还开采销售了伴生矿锰矿石2 000吨，铬矿石1 000吨。同时假设这座矿山在另一采矿点还开采并销售了瓷土3 000吨。这家矿山开采的矿石全部用于对外销售，已知该矿山铁矿石原矿的每吨税额为16元，锰矿石、铬矿石和瓷土原矿的单位税额分别是2元／吨、3元／吨和3元／吨。计算该矿山在分别核算或未分别核算情况下应纳的资源税额。
（1）该矿山正常情况下2月应纳的资源税额为：
20 000吨×16元／吨×40%+2 000吨×2元／吨+1000吨×3元／吨+3 000吨×3元／吨=144 000（元）
（2）假设该矿山未按要求分别核算铁矿石及其两种伴生矿的课税数量，只知道他们的总量为2.3万吨，另知其瓷土矿的销量为0.3万吨，按照资源税从高适用税额的规定，那么该矿山2月份应纳的资源税额为：
23 000吨×16元／吨+3 000吨×3元／吨=377 000（元）
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第五节 税收优惠
一、减税、免税项目
资源税贯彻普遍征收、级差调节的原则思想，因此规定的减免税项目比较少。
（一）开采原油过程中用于加热、修井的原油，免税。
（二）纳税人开采或者生产应税产品过程中，因意外事故或者自然灾害等原因遭受重大损失的，由省、自治区、直辖市人民政府酚睛决定减税或者免税。
（三）自2007年2月1日起，北方海盐资源税暂减按每吨15元征收；南方海盐、湖盐、井矿盐资源税暂减按每吨10元征收；液体盐资源税暂减按每吨2元征收。
（四）国务院规定的其他减税、免税项目。具体包括：
1．自2002年4月1日起，对冶金联合企业矿山（含1993年12月31日后从联合企业矿山中独立出来的铁矿山企业）铁矿石资源税，减按规定税额标准的40％征收。对于由此造成地方财政减少的收入，中央财政将予以适当补助。
2．对有色金属矿的资源税在规定税额的基础上减征30％按规定税额标准的70％征收。
纳税人的减税：免税项目，应当单独核算课税数量；未单独核算或者不能准确提供课税数量的，不予减税或者免税。
二、出口应税产品不退（免）资源税的规定
资源税规定仅对在中国境内开采或生产应税产品的单位和个人征收，进口的矿产品和盐不征收资源税。由于对进口应税产品不征收资源税，相应的，对出口应税产品也不免征或退还已纳资源税。
第六节 征收管理与纳税申报
一、纳税义务发生时间
（一）纳税人销售应税产品，其纳税义务发生时间为：
1．纳税人采取分期收款结算方式的，其纳税义务发生时间，为销售合同规定的收款日期的当天。
2．纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务发生时间，为发出应税产品的当天。
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3．纳税人采取其他结算方式的，其纳税义务发生时间，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。
（二）纳税人自产自用应税产品的纳税义务发生时间，为移送使用应税产品的当天。
（三）扣缴义务人代扣代缴税款的纳税义务发生时间为支付首笔货款或者开具应支付货款凭据的当天。
二、纳税期限
纳税期限是纳税人发生纳税义务后缴纳税款的期限。资源税的纳税期限为1日、3日、5日、10日、15日或者1个月，纳税人的纳税期限由主管税务机关根据实际情况具体核定。不能按固定期限计算纳税的，可以按次计算纳税。
纳税人以1个月为一期纳税的，自期满之日起10日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为一期纳税的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起10日内申报纳税并结清上月税款。
三、纳税地点
（一）凡是缴纳资源税的纳税人，都应当向应税产品的开采或者生产所在地主管税务机关缴纳税款。
（二）如果纳税人在本省、自治区、直辖市范围内开采或者生产应税产品，其纳税地点需要调整的，由所在地省、自治区、直辖市税务机关决定。
（三）如果纳税人应纳的资源税属于跨省开采，其下属生产单位与核算单位不在同一省、自治区、直辖市的，对其开采的矿产品一律在开采地纳税，其应纳税款由独立核算、自负盈亏的单位，按照开采地的实际销售量（或者自用量）及适用的单位税额计算划拨。
（四）扣缴义务人代扣代缴的资源税，也应当向收购地主管税务机关缴纳。
四、纳税申报
《资源税纳税申报表》见表7-1。
表7-1 资源税纳税申报表
填表日期： 年 月 日
纳税人识别号：
金额单位：元（列至角分）
纳税人名称
税款所属时间
产品名称
课税单位
课税数量
单位税额
应纳税款
已纳税款
应补（退）税款
备注
应
纳
税
项
目
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续表
纳税人名称
税款所属时间
产品名称
课税单位
课税数量
单位税额
应纳税款
已纳税款
应补（退）税款
备注
减
免
税
项
目
如纳税人填报，由纳税人填写以下各栏
如委托代理人填报，由代理人填写以下各栏
备注
会计主管
（签章）
纳税人
（公章）
代理人名称
代理人
（公章）
代理人地址
经办人
电话
以下由税务机关填写
收到申报表日期
接收人
主要税法依据：
1．中华人民共和国资源税暂行条例
1993年12月25日 国务院令第139号
2．中华人民共和国资源税暂行条例实施细则
1993年12月30日（93）财法字第043号
3．国家税务总局关于印发《资源税若干问题的规定》的通知
1994年1月18日 国税发[1994]015号
4．财政部 国家税务总局关于减征冶金独立矿山铁矿石和有色金属矿资源税的通知
1997年1月29日财税字[1996]082号
5．国家税务总局关于印发《中华人民共和国资源税代扣代缴管理办法》的通知
1998年4月15日 国税发[1998]049号
6．财政部 国家税务总局关于调整冶金联合企业矿山铁矿石资源税适用税额的通知，
2002年2月9日财税字[2002]17号
7．国家税务总局关于明确资源税扣缴义务人代扣代缴义务发生时间的批复
2002年12月10日 国税函[2002]1037号
8．财政部 国家税务总局关于调整盐资源税适用税额标准的通知
2007年1月24日 财税[2007]5号
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第八章 土地增值税法
土地增值税法是指国家制定的用以调整土地增值税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行土地增值税的基本规范，是1993年12月13日国务院颁布的《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（以下简称《土地增值税暂行条例》）。
土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。我国开征土地增值税的主要目的是：
第一，征收土地增值税，是进一步改革和完善税制，增强国家对房地产开发和房地产市场调控力度的客观需要。1993年前后，我国房地产开发和房地产市场的发展非常迅速，这对于合理配置土地资源，提高土地使用效益、改善城市设施和人民生活居住条件，以及带动相关产业的发展，都有积极作用。但是，也出现了一些问题，如房地产开发过热，一度炒买炒卖房地产的投机行为盛行，房地产价格上涨过猛，投入开发的资金规模过大，土地资源浪费严重，国家收回土地增值收益较少，不同程度上对国民经济发展造成了不良影响。在这种情况下，国家为了兴利抑弊，需要发挥税收的经济杠杆作用进行调控，以促进其健康发展。
第二、征收土地增值税，主要是为了抑制炒买炒卖土地投机获取暴利的行为。1993年前后出现的房地产开发过热现象，从根本上讲是利益驱使所致。从事房地产开发固然风险很大，但能获得高额收入。一些投机者钻管理上的空子，搞炒买炒卖获取暴利。土地收益主要来源于土地的增值收益，包括自然增值和投资增值。特别是土地的自然增值，随着经济的发展和土地资源的相对短缺，将会越来越大。土地资源属于国家所有，国家为整治和开发国土投入了巨额资金，应当在土地增值收益的分配中取得较多份额。征收土地增值税，通过对转让房地产的过高增值收益进行合理调节分配，一方面维护了国家权益，也对房地产正当开发者的合法权益给予保护；另一方面要使投机者不能再获取暴利，从根本上抑制炒买炒卖房地产的现象。
第三、开征土地增值税，是为了规范国家参与土地增值收益的分配方式，增加国家财政收入。1994年1月1日前，我国涉及房地产交易市场的税收，主要有营业税、企业所得税、个人所得税、契税等。这些税对转让房地产收益可以起一般调节作用，但对土地增值所获得的过高收入起不到特殊调节作用。在土地增值税未开征前，有些地区已通过征收土地增值费的办法，对土地增值
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过高收益进行调控，既增加了财政收入，也抑制了炒买炒卖房地产的投机行为。但各地办法不统一，收取标准差别也比较大，开征土地增值税可以统一和规范国家参与土地增值收益分配的方式。
为此，国务院制定颁布了《土地增值税暂行条例》，并于1994年1月1日起施行。财政部发布了《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（以下简称《实施细则》），明确《实施细则》从1995年1月27日起施行，对1994年1月1日至1995年1月27日期间的土地增值税参照《实施细则》的规定计算征收。
第一节 纳税义务人
土地增值税的纳税义务人为转让国有土地使用权、地上的建筑及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人。单位包括各类企业、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织。个人包括个体经营者。
概括起来，《土地增值税暂行条例》对纳税人的规定主要有以下四个特点：
第一，不论法人与自然人。即不论是企业、事业单位、国家机关、社会团体及其他组织，还是个人，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
第二，不论经济性质。即不论是全民所有制企业、集体企业、私营企业、个体经营者，还是联营企业、合资企业、合作企业、外商独资企业等，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
第三，不论内资与外资企业、中国公民与外籍个人。根据1993年12月29日第八届全国人大第五次常务委员会通过的《全国人大常委会关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定》和《国务院关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的有关问题的通知》，以及国税发[1994]123号《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业及外籍个人适用税种问题的通知》等的规定，土地增值税适用于涉外企业和个人。因此，不论是内资企业还是外商投资企业、外国驻华机构，也不论是中国公民、港澳台同胞、海外华侨，还是外国公民，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
第四，不论部门。即不论是工业、农业、商业、学校、医院、机关等，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
第二节 征 税 范 围
一、征税范围
根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，土地增值税的征税
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范围包括：
（一）转让国有土地使用权
这里所说的“国有土地”，是指按国家法律规定屈于国家所有的土地。
（二）地上的建筑物及其附着物连同国有土地使用权一并转让
这里所说的“地上的建筑物”，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。这里所说的“附着物”，是指附着于土地上的不能移动或一经移动即遭损坏的物品。
二、征税范围的界定
准确界定土地增值税的征税范围十分重要。在实际工作中，我们可以通过以下几条标准来判定：
（一）土地增值税是对转让国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的行为征税
这里，转让的土地，其使用权是否为国家所有，是判定是否属于土地增值税征税范围的标准之一。
根据《中华人民共和国宪法》和《中华人民共和国土地管理法》（以下简称《土地管理法》）的规定，城市的土地属于国家所有。农村和城市郊区的土地除由法律规定属于国家所有的以外，属于集体所有。国家为了公共利益，可以依照法律规定对集体土地实行征用，依法被征用后的土地属于国家所有。对于上述法律规定属于国家所有的土地，其土地使用权在转让时，按照《土地增值税暂行条例》规定，属于土地增值税的征税范围。而农村集体所有的土地，根据《土地管理法》、《城市房地产管理法》及国家其他有关规定，是不得自行转让的，只有根据有关法律规定，由国家征用以后变为国家所有时，才能进行转让。故集体土地的自行转让是一种违法行为，应由有关部门来处理。对于目前违法将集体土地转让给其他单位和个人的情况，应在有关部门处理、补办土地征用或出让手续变为国家所有之后再纳入土地增值税的征税范围。
（二）土地增值税是对国有土地使用权及其地上的建筑物和附着物的转让行为征税
这里，土地使用权、地上的建筑物及其附着物的产权是否发生转让是判定是否属于土地增值税征税范围的标准之二。
这里有两层含义：
1．土地增值税的征税范围不包括国有土地使用权出让所取得的收入。国有土地使用权出让，是指国家以土地所有者的身份将土地使用权在一定年限内让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付土地使用权出让金的行为，属于土地买卖的一级市场。土地使用权出让的出让方是国家，国家凭借土地的所有权向土地使用者收取土地的租金。出让的目的是实行国有土地的有偿使用制度，合理开发、利用、经营土地，因此，土地使用权的出让不属于土地增值税的征税范围。而国有土地使用权的转让是指土地使用者通过出让等形式取得土地使用权后，将土地使用权再转让的行为，包括出售、交换和赠与，它属于土地买卖的二级市场。土地使用权转让，其地上的建筑物、其他附着物的所有权
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随之转让。土地使用权的转让，属于土地增值税的征税范围。
2．土地增值税的征税范围不包括未转让土地使用权、房产产权的行为。是否发生房地产权属（指土地使用权和房产产权）的变更，是确定是否纳入征税范围的一个标准，凡土地使用权、房产产权未转让的（如房地产的出租），不征收土地增值税。
（三）土地增值税是对转让房地产并取得收入的行为征税
这里，是否取得收入是判定是否属于土地增值税征税范围的标准之三。
土地增值税的征税范围不包括房地产的权属虽转让，但未取得收入的行为。如房地产的继承，尽管房地产的权属发生了变更，但权属人并没有取得收入，因此也不征收土地增值税。
需要强调的是，无论是单独转让国有土地使用权，还是房屋产权与国有土地使用权一并转让的，只要取得收入，均属于土地增值税的征税范围，应对之征收土地增值税。
三、若干具体情况的判定
根据以上三条判定标准，我们就可对以下若干具体情况是否属于土地增值税的征税范围进行判定：
（一）以出售方式转让国有土地使用权、地上的建筑物及附着物的
这种情况因其同时符合上述三个标准，所以属于土地增值税的征税范围。这里又分为三种情况：
1．出售国有土地使用权的。这种情况是指土地使用者通过出让方式，向政府缴纳了土地出让金，有偿受让土地使用权后，仅对土地进行通水、通电、通路和平整地面等土地开发，不进行房产开发，即所谓“将生地变熟地”，然后直接将空地出售出去。这属于国有土地使用权的有偿转让，应纳入土地增值税的征税范围。
2．取得国有土地使用权后进行房屋开发建造然后出售的。这种情况即是一般所说的房地产开发。虽然这种行为通常被称作卖房，但按照国家有关房地产法律和法规的规定，卖房的同时，土地使用权也随之发生转让。由于这种情况既发生了产权的转让又取得了收入，所以应纳入土地增值税的征税范围。
3．存量房地产的买卖。这种情况是指已经建成并已投人使用的房地产，其房屋所有人将房屋产权和土地使用权一并转让给其他单位和个人。这种行为按照国家有关的房地产法律和法规，应当到有关部门办理房产产权和土地使用权的转移变更手续；原土地使用权属于无偿划拨的，还应到土地管理部门补交土地出让金。这种情况既发生了产权的转让又取得了收入，应纳入土地增值税的征税范围。
（二）以继承、赠与方式转让房地产的
这种情况因其只发生房地产产权的转让，没有取得相应的收入，属于无偿转让房地产的行为，所以不能将其纳入土地增值税的征税范围。这里又可分为两种情况：
1．房地产的继承。房地产的继承是指房产的原产权所有人、依照法律规
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定取得土地使用权的土地使用人死亡以后，由其继承人依法承受死者房产产权和土地使用权的民事法律行为。这种行为虽然发生了房地产的权属变更，但作为房产产权、土地使用权的原所有人（即被继承人）并没有因为权属的转让而取得任何收入。因此，这种房地产的继承不属于土地增值税的征税范围。
2．房地产的赠与。房地产的赠与是指房产所有人、土地使用权所有人将自己所拥有的房地产无偿地交给其他人的民事法律行为。但这里的“赠与”仅指以下情况：
（1）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。
（2）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。
上述社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。
房地产的赠与虽发生了房地产的权属变更，但作为房产所有人、土地使用权的所有人并没有因为权属的转让而取得任何收入。因此，房地产的赠与不属于土地增值税的征税范围。
（三）房地产的出租
房地产的出租是指房产的产权所有人、依照法律规定取得土地使用权的土地使用人，将房产、土地使用权租赁给承租人使用，由承租人向出租人支付租金的行为。房地产的出租，出租人虽取得了收入，但没有发生房产产权、土地使用权的转让。因此，不属于土地增值税的征税范围。
（四）房地产的抵押
房地产的抵押是指房地产的产权所有人、依法取得土地使用权的土地使用人作为债务人或第三人向债权人提供不动产作为清偿债务的担保而不转移权属的法律行为。这种情况由于房产的产权、土地使用权在抵押期间产权并没有发生权属的变更，房产的产权所有人、土地使用权人仍能对房地产行使占有、使用、收益等权利，房产的产权所有人、土地使用权人虽然在抵押期间取得了一定的抵押贷款，但实际上这些贷款在抵押期满后是要连本带利偿还给债权人的。因此，对房地产的抵押，在抵押期间不征收土地增值税。待抵押期满后，视该房地产是否转移占有而确定是否征收土地增值税。对于以房地产抵债而发生房地产权属转让的，应列人土地增值税的征税范围。
（五）房地产的交换
这种情况是指一方以房地产与另一方的房地产进行交换的行为。由于这种行为既发生了房产产权、土地使用权的转移，交换双方又取得了实物形态的收入，按《土地增值税暂行条例》规定，它属于土地增值税的征税范围。但对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。
（六）以房地产进行投资、联营
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对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。
（七）合作建房
对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。
（八）企业兼并转让房地产，
在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。
（九）房地产的代建房行为
这种情况是指房地产开发公司代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建收入的行为。对于房地产开发公司而言，虽然取得了收入，但没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务收入性质，故不属于土地增值税的征税范围。
（十）房地产的重新评估
这主要是指国有企业在清产核资时对房地产进行重新评估而使其升值的情况。这种情况房地产虽然有增值，但其既没有发生房地产权属的转移，房产产权、土地使用权人也未取得收入，所以不属于土地增值税的征税范围。
第三节 税 率
土地增值税实行四级超率累进税率：
（一）增值额未超过扣除项目金额50％的部分。税率为30％。
（二）增值额超过扣除项目金额50％、未超过扣除项目金额100％的部分，税率为40％。
（三）增值额超过扣除项目金额100％、未超过扣除项目金额200％的部分，税率为50％。
（四）增值额超过扣除项目金额200％的部分，税率为60％。
上述所列四级超率累进税率，每级“增值额未超过扣除项目金额”的比例，均包括本比例数。超率累进税率见表8-1。
表8-1 土地增值税四级超率累进税率表
级 数
增值额与扣除项目的比率
税率（%）
速算扣除系数（%）
1
不超过50％的部分
30
0
2
超过50％至100％的部分
40
5
3
超过100％至200％的部分
50
15
4
超过200％的部分
60
35
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第四节 应税收入与扣除项目的确定
一、应税收入的确定
根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，纳税人转让房地产取得的应税收入，应包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。从收入的形式来看，包括货币收入、实物收入和其他收入。
（一）货币收入
货币收入是指纳税人转让房地产而取得的现金、银行存款、支票、银行本票、汇票等各种信用票据和国库券、金融债券、企业债券、股票等有价证券。这些类型的收入其实质都是转让方因转让土地使用权、房屋产权而向取得方收取的价款。货币收入一般比较容易确定。
（二）实物收入
实物收入是指纳税人转让房地产而取得的各种实物形态的收入，如钢材、水泥等建材，房屋、土地等不动产等。实物收入的价值不太容易确定，一般要对这些实物形态的财产进行估价。
（三）其他收入
其他收入是指纳税人转让房地产而取得的无形资产收入或具有财产价值的权利，如专利权、商标权、著作权、专有技术使用权、土地使用权、商誉权等。这种类型的收入比较少见，其价值需要进行专门的评估。
二、扣除项目的确定
计算土地增值税应纳税额，并不是直接对转让房地产所取得的收入征税，而是要对收入额减除国家规定的各项扣除项目金额后的余额计算征税（这个余额就是纳税人在转让房地产中获取的增值额）。因此，要计算增值额，首先必须确定扣除项目。税法准予纳税人从转让收入额减除的扣除项目包括如下几项：
（一）取得土地使用权所支付的金额
取得土地使用权所支付的金额包括两方面的内容：
1．纳税人为取得土地使用权所支付的地价款。如果是以协议、招标、拍卖等出让方式取得土地使用权的，地价款为纳税人所支付的土地出让金；如果是以行政划拨方式取得土地使用权的，地价款为按照国家有关规定补交的土地出让金；如果是以转让方式取得土地使用权的，地价款为向原土地使用权人实际支付的地价款。
2．纳税人在取得土地使用权时按国家统一规定缴纳的有关费用。它系指纳税人在取得土地使用权过程中为办理有关手续，按国家统一规定缴纳的有关登记、过户手续费。
（二）房地产开发成本
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房地产开发成本是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括土地的征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等。
1．土地征用及拆迁补偿费。包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。
2．前期工程费。包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。
3．建筑安装工程费。指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。
4．基础设施费。包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。
5．公共配套设施费。包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。
6．开发间接费用。指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。
（三）房地产开发费用
房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用和财务费用。根据现行财务会计制度的规定，这三项费用作为期间费用，直接计入当期损益，不按成本核算对象进行分摊。故作为土地增值税扣除项目的房地产开发费用，不按纳税人房地产开发项目实际发生的费用进行扣除，而按《实施细则》的标准进行扣除。
《实施细则》规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按《实施细则》第七条（一）、（二）项规定（即取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本，下同）计算的金额之和的5％以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按《实施细则》第七条（一）、（二）项规定计算的金额之和的10％以内计算扣除。计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府规定。
上述规定的具体含义是：
1．纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构的贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：利息+（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×5％以内（注：利息最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额）。
2．纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×10％以内。
此外，财政部、国家税务总局还对扣除项目金额中利息支出的计算问题作了两点专门规定：一是利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；二是对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。
（四）与转让房地产有关的税金：
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与转让房地产有关的税金是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产缴纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。
需要明确的是，房地产开发企业按照《施工、房地产开发企业财务制度》有关规定，其在转让时缴纳的印花税因列入管理费用中，故在此不允许单独再扣除。其他纳税人缴纳的印花税（按产权转移书据所载金额的5‰贴花）允许在此扣除。
（五）其他扣除项目
对从事房地产开发的纳税人可按《实施细则》第七条（一）、（二）项规定计算的金额之和，加计20％的扣除。在此，应特别指出的是：此条优惠只适用于从事房地产开发的纳税人，除此之外的其他纳税人不适用。这样规定，目的是为了抑制炒买炒卖房地产的投机行为，保护正常开发投资者的积极性。
（六）旧房及建筑物的评估价格
旧房及建筑物的评估价格是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。
重置成本价的含义是：对旧房及建筑物，按转让时的建材价格及人工费用计算，建造同样面积、同样层次、同样结构、同样建设标准的新房及建筑物所需花费的成本费用。成新度折扣率的含义是：按旧房的新旧程度作一定比例的折扣。例如，一幢房屋已使用近10年，建造时的造价为1 000万元，按转让时的建材及人工费用计算，建同样的新房需花费4 000万元，该房有六成新，则该房的评估价格为：4 000 ×60％=2 400（万元）。
此外，转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，在计征土地增值税时不允许扣除。
第五节 应纳税额的计算
一、增值额的确定
土地增值税纳税人转让房地产所取得的收入减除规定的扣除项目金额后的余额，为增值额。
增值额是土地增值税的本质所在。由于计算土地增值税是以增值额与扣除项目金额的比率大小按相适用的税率累进计算征收的，增值额与扣除项目金额的比率越大，适用的税率越高，缴纳的税款越多，因此，准确核算增值额是很重要的。当然，准确核算增值额，还需要有准确的房地产转让收入额和扣除项目的金额。在实际房地产交易活动中，有些纳税人由于不能准确提供房地产转让价格或扣除项目金额，致使增值额不准确，直接影响应纳税额的计算和缴纳。因此。纳税人有下列情形之一的，按照房地产评估价格计算征
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收：（1）隐瞒、虚报房地产成交价格的；（2）提供扣除项目金额不实的；（3）转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的；（4）旧房及房地产转让。叶青老师讲义补充内容。
这里所说的“房地产评估价格”，是指由政府批准设立的房地产评估机构根据相同地段、同类房地产进行综合评定的价格。
这里所说的“隐瞒、虚报房地产成交价格”，是指纳税人不报或有意低报转让土地使用权、地上建筑物及其附着物价款的行为。
这里所说的“提供扣除项目金额不实的”，是指纳税人在纳税申报时不据实提供扣除项目金额的行为。
这里所说的“转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的”，是指纳税人申报的转让房地产的实际成交价低于房地产评估机构评定的交易价，纳税人又不能提供凭据或无正当理由的行为。
隐瞒、虚报房地产成交价格，应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估。税务机关根据评估价格确定转让房地产的收入。
提供扣除项目金额不实的，应由评估机构按照房屋重置成本价乘以成新度折扣率计算的房屋成本价和取得土地使用权时的基准地价进行评估。税务机关根据评估价格确定扣除项目金额。
转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的，由税务机关参照房地产评估价格确定转让房地产的收入。
二、应纳税额的计算方法
土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和规定的税率计算征收。土地增值税的计算公式是：
应纳税额=∑（每级距的土地增值额×适用税率）
但在实际工作中，分步计算比较繁琐，一般可以采用速算扣除法计算。即：计算土地增值税税额，可按增值额乘以适用的税率减去扣除项目金额乘以速算扣除系数的简便方法计算，具体公式如下：
（一）增值额未超过扣除项目金额50%
土地增值税税额=增值额×30%
（二）增值额超过扣除项目金额50%，未超过100%
土地增值税税额=增值额×40%-扣除项目金额×5%
（三）增值额超过扣除项目金额100%，未超过200%
土地增值税税额=增值额×50%-扣除项目金额×15%
（四）增值额超过扣除项目金额200%
土地增值税税额=增值额×60%-扣除项目金额×35%
公式中的5%、15%、35%分别为二、三、四级的速算扣除系数。
下面，我们举一个简单例子并用两种计算方法来具体说明：
【例8-1】某纳税人转让房地产所取得的收入为400万元，其扣除项目金额为100万元，请计算其应纳土地增值税的税额。
第一种方法（按《土地增值税暂行条例》规定的方法计算）：
第一步，先计算增值额。
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增值额为：400-100=300（万元）
第二步，再计算增值额与扣除项目金额之比。
增值额与扣除项目金额之比为：300÷100=300％
由此可见，增值额超过扣除项目金额200％，分别适用30％、40％、50％和60％四档税率。
第三步，分别计算各级次土地增值税税额。
（1）增值额未超过扣除项目金额50％的部分，适用30％的税率。
这部分增值额为：100×50％=50（万元）
这部分增值额应纳的土地增值税税额为：50×30％=15（万元）
（2）增值额超过扣除项目金额50％，未超过扣除项目金额100％的部分，适用40％的税率。
这部分增值额为：100×（100％-50％）=50（万元）
这部分增值额应纳的土地增值税税额为：50×40％=20（万元）
（3）增值额超过扣除项目金额100％，未超过扣除项目金额200％的部分，适用50％的税率。
这部分的增值额为：100×（200％-100％）=100（万元）
这部分增值额应纳的土地增值税税额为：100×50％=50（万元）
（4）增值额超过扣除项目金额200％的部分，适用60％的税率。
这部分的增值额为：300-（100×200％）=100（万元）
这部分增值额应纳的土地增值税税额为：100×60％=60（万元）
第四步，将各级的税额相加，得出总税额。
土地增值税税额为：15+20+50+60=145（万元）
第二种方法（按《实施细则》规定的速算扣除法计算）：
第一步，先计算增值额。
增值额为：400-100=300（万元）
第二步，再计算增值额与扣除项目金额之比。
增值额与扣除项目金额之比为：300÷100=300％
由此可见，增值额超过扣除项目金额200％，其适用的简便计算公式为：
土地增值税税额=增值额×60％-扣除项目金额×35％
第三步，计算土地增值税税额。
土地增值税税额为：300×60％-100×35％=145（万元）
不难看出，两种计算方法所得出的结果是一样的。
第六节 税收优惠
一、建造普通标准住宅的税收优惠
纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20％的，免
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征土地增值税。
这里所说的“普通标准住宅”，是指按所在地一般民用住宅标准建造的居住用住宅。高级公寓、别墅、度假村等不属于普通标准住宅。普通标准住宅与其他住宅的具体划分界限，2005年5月31日以前由各省、自治区、直辖市人民政府规定。2005年6月1日起，普通标准住宅应同时满足：住宅小区建筑容积率建筑容积率是指
在1.0以上；单套建筑面积在120平方米以下；实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。各省、自治区、直辖市要根据实际情况，制定本地区享受优惠政策普通住房具体标准。允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20％。纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20％的，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20％的，应就其全部增值额按规定计税。
对于纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用这一免税规定。
二、国家征用收回的房地产的税收优惠
因国家建设需要依法征用、收回的房地产，免征土地增值税。
这里所说的“因国家建设需要依法征用、收回的房地产”，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照有关规定免征土地增值税。
三、个人转让房地产的税收优惠
个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经向税务机关申报核准，凡居住满5年或5年以上的，免予征收土地增值税；居住满3年未满5年的，减半征收土地增值税。居住未满3年的，按规定计征土地增值税。
第七节 征收管理与纳税申报
一、土地增值税的征收管理
2002年7月10日，《国家税务总局关于认真做好土地增值税征收管理工作的通知》（国税函[2002]615号）指出：“土地增值税自开征以来，经各级地方税务局共同努力，在加强征收管理和组织收入方面做了大量的工作，并且取得了一定成效。但由于房地产开发与转让周期较长，造成土地增值税征管难度大，某些地区对土地增值税征收管理产生了畏难情绪，还有一些地区误信土地增值税要停征，而放松了征管工作，造成了应收税款的流失。”
为保证税收任务的完成，对认真做好土地增值税的征收管理工作，规定如
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下：
（一）要进一步完善土地增值税的征收管理制度和操作规程，建立健全土地增值税的纳税申报制度、房地产评估规程、委托代征办法等。
（二）对在1994年1月1日以前已签订房地产开发合同或立项并已按规定投入资金进行开发，其首次转让房地产的，免征土地增值税的税收优惠政策已到期，应按规定恢复征税。
（三）针对当前房地产市场逐步规范，房地产投资商的投资回报趋于正常情况，各地要进一步完善土地增值税的预征办法，预征率的确定要科学、合理。对已经实行预征办法的地区，可根据实际情况，适当调减预征率。
（四）要继续加强与房地产有关部门的配合，严格按照财政部、国家税务总局、国家国有资产管理局《关于转让国有房地产征收土地增值税中有关房地产价格评估问题的通知》（财税字[1995]61号）、国家税务总局和国家土地管理局《关于土地增值税若干征管问题的通知》（国税发[1996]4号）、国家税务总局和建设部《关于土地增值税征收管理有关问题的通知》（国税发[1996]48号）等联合发文的要求，加强部门之间的配合和协作，共同搞好土地增值税的征收管理。
二、房地产开发企业土地增值税清算
自2007年2月1日起，各省税务机关可按以下规定对房地产开发企业土地增值税进行清算。各省税务机关可依据以下规定并结合当地实际情况制定具体清算管理办法。
（一）土地增值税的清算单位
土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。
开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。
（二）土地增值税的清算条件
1．符合下列情形之一的，纳税人应进行土地增值税的清算：
（1）房地产开发项目全部竣工、完成销售的；
（2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；
（3）直接转让土地使用权的。
2．符合下列情形之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算：
（1）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85％以上，或该比例虽未超过85％，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；
（2）取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；
（3）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；
（4）省税务机关规定的其他情况。
（三）非直接销售和自用房地产的收入确定
1．房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给
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股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：
（1）按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；
（2）由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。
2．房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。
（四）土地增值税的扣除项目
1．房地产开发企业办理土地增值税清算时计算与清算项目有关的扣除项目金额，应根据《土地增值税暂行条例》第六条及《实施细则》第七条的规定执行。除另有规定外，扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、费用及与转让房地产有关税金，须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除。
2．房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的，地方税务机关可参照当地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料，结合房屋结构、用途、区位等因素，核定上述四项开发成本的单位面积金额标准，并据以计算扣除。具体核定方法由省税务机关确定。
3．房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通信等公共设施，按以下原则处理：
（1）建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；
（2）建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；
（3）建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。
4．房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。
房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除。
5．属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。
（五）土地增值税清算应报送的资料
符合上述第（二）条第1项规定的纳税人，须在满足清算条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续；符合上述第（二）条第2项规定的纳税人，须在主管税务机关限定的期限内办理清算手续。
纳税人办理土地增值税清算应报送以下资料：
1．房地产开发企业清算土地增值税书面申请、土地增值税纳税申报表；
2．项目竣工决算报表、取得土地使用权所支付的地价款凭证、国有土地使用权出让合同、银行贷款利息结算通知单、项目工程合同结算单、商品房购销合同统计表等与转让房地产的收入、成本和费用有关的证明资料；
3．主管税务机关要求报送的其他与土地增值税清算有关的证明资料等。
纳税人委托税务中介机构审核鉴证的清算项目，还应报送中介机构出具的
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《土地增值税清算税款鉴证报告》。
（六）土地增值税清算项目的审核鉴证
税务中介机构受托对清算项目审核鉴证时，应按税务机关规定的格式对审核鉴证情况出具鉴证报告。对符合要求的鉴证报告，税务机关可以采信。
税务机关要对从事土地增值税清算鉴证工作的税务中介机构在准人条件、工作程序、鉴证内容、法律责任等方面提出明确要求，并做好必要的指导和管理工作。
（七）土地增值税的核定征收
房地产开发企业有下列情形之一的，税务机关可以参照与其开发规模和收入水平相近的当地企业的土地增值税税负情况，按不低于预征率的征收率核定征收土地增值税：
1．依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；
2．擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；
3．虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以确定转让收入或扣除项目金额的；
4．符合土地增值税清算条件，未按照规定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清算，逾期仍不清算的；
5．申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。
（八）清算后再转让房地产的处理
在土地增值税清算时未转让的房地产，清算后销售或有偿转让的，纳税人应按规定进行土地增值税的纳税申报，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。
单位建筑面积成本费用=清算时的扣除项目总金额÷清算的总建筑面积
三、纳税地点
土地增值税的纳税人应向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。
这里所说的“房地产所在地”，是指房地产的坐落地。纳税人转让的房地产坐落在两个或两个以上地区的，应按房地产所在地分别申报纳税。
在实际工作中，纳税地点的确定又可分为以下两种情况：
（一）纳税人是法人的。当转让的房地产坐落地与其机构所在地或经营所在地一致时，则在办理税务登记的原管辖税务机关申报纳税即可；如果转让的房地产坐落地与其机构所在地或经营所在地不一致时，则应在房地产坐落地所管辖的税务机关申报纳税。
（二）纳税人是自然人的。当转让的房地产坐落地与其居住所在地一致时，则在住所所在地税务机关申报纳税；当转让的房地产坐落地与其居住所在地不一致时，在办理过户手续所在地的税务机关申报纳税。
四、纳税申报
土地增值税的纳税人应在转让房地产合同签订后的7日内，到房地产所在地
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主管税务机关办理纳税申报，并向税务机关提交房屋及建筑物产权、土地使用权证书，土地转让、房产买卖合同，房地产评估报告及其他与转让房地产有关的资料。纳税人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经税务机关审核同意后，可以定期进行纳税申报，具体期限由税务机关根据情况确定。
此外根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》关于“纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入……可以预征土地增值税……具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定”的规定，对于纳税人预售房地产所取得的收入，凡当地税务机关规定预征土地增值税的，纳税人应当到主管税务机关办理纳税申报，并按规定比例预交，待办理决算后，多退少补；凡当地税务机关规定不预征土地增值税的，也应在取得收入时先到税务机关登记或备案。
1995年5月17日，国家税务总局制定并下发了《土地增值税纳税申报表》。此表包括适用于从事房地产开发纳税人的《土地增值税项目登记表》（见表8—2）和《土地增值税纳税申报表（一）》（见表8—3），及适用于非从事房地产开发纳税人的《土地增值税纳税申报表（二）》（见表8—4）。国家税务总局同时规定，纳税人必须按照税法的有关规定向房地产所在地主管税务机关如实申报转让房地产所取得的收入、扣除项目金额以及应纳土地增值税税额，并按期缴纳税款。
表8—2 土地增值税项目登记表
（从事房地产开发的纳税人适用）
填表日期： 年 月 日
金额单位：元（列至角分）
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表8—3 土地增值税纳税申报表
（从事房地产开发的纳税人适用）
填表日期： 年 月 日
纳税人识别号：
金额单位：元（列至角分）
纳税人名称
税款所属时间
项 目
行 次
金 额
一、转让房地产收入总额1=2+3
1
其中
货币收入
2
实物收入及其他收入
3
二、扣除项目金额合计4=5+6+13+16+20
4
1．取得土地使用权所支付的金额
5
2．房地产开发成本6=7+8+9+10+11+12
6
其中
土地征用及拆迁补偿费
7
前期工程费
8
建筑安装工程费
9
基础设施费
10
公共配套设施费
11
开发间接费用
12
3．房地产开发费用13=14+15
13
其中
利息支出
14
其他房地产开发费用
15
4．与转让房地产有关的税金等16=17+18+19
16
其中
营业税
17
城市维护建设税
18
教育费附加
19
5．财政部规定的其他扣除项目
20
三、增值额21=1-4
21
四、增值额与扣除项目金额之比（%） 22=21÷4
22
五、适用税率（%）
23
六、速算扣除系数（%）
24
七、应缴土地增值税税额25=21×23-4×24
25
八、已缴土地增值税税额
26
九、应补（退）土地增值税税额27=25-26
27
如纳税人填报，由纳税人填写以下各栏
如委托代理人填报，由代理人填写以下各栏
备注
会计主管
（签章）
纳税人
（公章）
代理人名称
代理人
（公章）
代理人地址
经办人姓名
电话
以下由税务机关填写
收到申报表日期
接收人
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表8—4 土地增值税纳税申报表
（非从事房地产开发的纳税人适用）
填表日期： 年 月 日
纳税人识别号：
金额单位：元（列至角分）
纳税人名称
税款所属时间
项 目
行 次
金 额
一、转让房地产收入总额1=2+3
1
其中
货币收入
2
实物收入及其他收入
3
二、扣除项目金额合计4=5+6+9
4
1．取得土地使用权所支付的金额
5
2．旧房及建筑物的评估价格6=7×8
6
其中
旧房及建筑物的重置成本价
7
成新度折扣率
8
3．与转让房地产有关的税金等9=10+11+12+13
9
其中
营业税
10
城市维护建设税
11
印花税
12
教育费附加
13
三、增值额14=1-4
14
四、增值额与扣除项目金额之比（%） 15=14÷4
15
五、适用税率（%）
16
六、速算扣除系数（%）
17
七、应缴土地增值税税额18=14×16-4×17
18
如纳税人填报，由纳税人填写以下各栏
如委托代理人填报，由代理人填写以下各栏
备注
会计主管
（签章）
纳税人
（公章）
代理人名称
代理人
（公章）
代理人地址
经办人姓名
电话
以下由税务机关填写
收到申报表日期
接收人
主要税法依据：
1．中华人民共和国土地增值税暂行条例
1993年12月13日 国务院令第138号
2．中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则
1995年1月27日 财法字[1995]006号
3．财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知
1995年5月25日 财税字[1995]048号
4．财政部 国家税务总局 国家国有资产管理局关于转让国有房地产征收土地增值税中有关房地产价格评估问题的通知
1995年6月23日 财税字[1995]061号
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5．国家税务总局 国家土地管理局关于土地增值税若干征管问题的通知
1996年1月10日 国税发[1996]004号
6．国家税务总局建设部关于土地增值税征收管理有关问题的通知
1996年4月5日 国税发[1996]048号
7．国家税务总局关于认真做好土地增值税征收管理工作的通知
2002年7月10日 国税函[2002]615号
8．国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知
2005年5月9日 国办发[2005]26号
9．国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知
2007年1月16日 国税发[2006]187号
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第九章 城镇土地使用税法
城镇土地使用税法是指国家为了合理利用城镇土地，调节土地级差收入，提高土地使用效益，加强土地管理，制定的用以调整城镇土地使用税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行城镇土地使用税的基本规范，是2006年12月31日《国务院关于修改（中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例）的决定》（以下简称《城镇土地使用税暂行条例》）。
城镇土地使用税是以城镇土地为征税对象，对拥有土地使用权的单位和个人征收的一种税。它于国务院决定自2007年1月1日起对企业、单位和个人开征。
开征城镇土地使用税，有利于通过经济手段，加强对土地的管理，变土地的无偿使用为有偿使用，促进合理、节约使用土地，提高土地使用效益；有利于适当调节不同地区，不同地段之间的土地级差收入，促进企业加强经济核算，理顺国家与土地使用者之间的分配关系。
第一节 纳税义务人
在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税（以下简称土地使用税）的纳税人。
所称单位，包括国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及其他企业和事业单位、社会团体、国家机关、军队及其他单位；所称个人，包括个体工商户以及其他个人。
城镇土地使用税的纳税人通常包括以下几类：
（一）拥有土地使用权的单位和个人。
（二）拥有土地使用权的单位和个人不在土地所在地的，其土地的实际使用人和代管人为纳税人。
（三）土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，其实际使用人为纳税人。
（四）土地使用权共有的，共有各方都是纳税人，由共有各方分别纳税。
几个人或几个单位共同拥有一块土地的使用权，这块土地的城镇土地使用税的纳税人应是对这块土地拥有使用权的每一个人或每一个单位。他们应以其
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实际使用的土地面积占总面积的比例，分别计算缴纳土地使用税。例如，某城市的甲与乙共同拥有一块土地的使用权，这块土地面积为1 500平方米，甲实际使用1／3，乙实际使用2／3，则甲应是其所占的土地500平方米（1 500×1／3）的城镇土地使用税的纳税人，乙是其所占的土地1 000平方米（1 500×2／3）的城镇土地使用税纳税人。
第二节 征 税 范 围
城镇土地使用税的征税范围，包括在城市、县城、建制镇和工矿区内的国家所有和集体所有的土地。
上述城市、县城、建制镇和工矿区分别按以下标准确认：
1．城市是指经国务院批准设立的市。
2．县城是指县人民政府所在地。
3．建制镇是指经省、自治区、直辖市人民政府批准设立的建制镇。
4．工矿区是指工商业比较发达，人口比较集中，符合国务院规定的建制镇标准，但尚未设立建制镇的大中型工矿企业所在地，工矿区须经省、自治区、直辖市人民政府批准。
上述城镇土地使用税的征税范围中，城市的土地包括市区和郊区的土地，县城的土地是指县人民政府所在地的城镇的土地，建制镇的土地是指镇人民政府所在地的土地。
建立在城市、县城、建制镇和工矿区以外的工矿企业则不需缴纳城镇土地使用税。
对外商投资企业和外国企业在华机构的用地不征收城镇土地使用税。根据1984年9月18日全国人民代表大会常务委员会《关于授权国务院改革工商税制和发布试行有关税收条例（草案）的决定》，国务院发布的《城镇土地使用税暂行条例》应不适用于外商投资企业和外国企业在华机构的用地。
《城镇土地使用税暂行条例》第十四条中关于各地制定的土地使用费办法同时停止执行的规定，是指各地制定的对内资企业及单位和个人的用地计收土地使用费的办法，但不影响各地依照国家法律和国务院有关部门制定的对外商投资企业和外国企业在华机构用地计收土地使用费办法的执行。
第三节 应纳税额的计算
一、计税依据
城镇土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，土地面积计量
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标准为每平方米。即税务机关根据纳税人实际占用的土地面积，按照规定的税额计算应纳税额，向纳税人征收土地使用税。
纳税人实际占用的土地面积按下列办法确定：
（一）凡有由省、自治区、直辖市人民政府确定的单位组织测定土地面积的，以测定的面积为准。
（二）尚未组织测地，但纳税人持有政府部门核发的土地使用证书的，以证书确认的土地面积为准。
（三）尚未核发出土地使用证书的，应由纳税人申报土地面积，据以纳税，待核发土地使用证以后再作调整。
二、税率有幅度的定额税率，是该土地所在地段的税率。1.根据新修订的《城镇土地使用税暂行条例》，从2007年1月1日起，城镇土地使用税单位税额有较大提高。最高与最低税额之间相差50倍，同一地区最高与最低税额之间相差20倍。2.经济落后地区，税额可适当降低，但降低额不得超过税率表中规定的最低税额30%。经济发达地区的适用税额可适当提高，但需报财政部批准。
城镇土地使用税采用定额税率，即采用有幅度的差别税额，按大、中、小城市和县城、建制镇、工矿区分别规定每平方米土地使用税年应纳税额。具体标准如下：
（一）大城市15元至30元；
（二）中等城市12元至24元；
（三）小城市0.9元至18元；
（四）县城、建制镇、工矿区0.6元至12元。
大、中、小城市以公安部门登记在册的非农业正式户口人数为依据，按照国务院颁布的《城市规划条例》中规定的标准划分。人口在50万以上者为大城市；人口在20万至50万之间者为中等城市；人口在20万以下者为小城市。城镇土地使用税税率表见表9-1。
表9-1 城镇土地使用税税率表
级 别
人口（人）
每平方米税额（元）
大城市
50万以上
0.5～10
中等城市
20万～50万
0.4～8
小城市
20万以下
0.3～6
县城、建制镇、工矿区
0.2～4
各省、自治区、直辖市人民政府可根据市政建设情况和经济繁荣程度在规定税额幅度内，确定所辖地区的适用税额幅度。经济落后地区，土地使用税的适用税额标准可适当降低，但降低额不得超过上述规定最低税额的30％。经济发达地区的适用税额标准可以适当提高，但须报财政部批准。
土地使用税规定幅度税额主要考虑到我国各地区存在着悬殊的土地级差收益，同一地区内不同地段的市政建设情况和经济繁荣程度也有较大的差别。把土地使用税税额定为幅度税额，拉开档次，而且每个幅度税额的差距规定了20倍。这样，各地政府在划分本辖区不同地段的等级，确定适用税额时，有选择余地，便于具体划分和确定。幅度税额还可以调节不同地区、不同地段之
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间的土地级差收益，尽可能地平衡税负。
三、应纳税额的计算方法
城镇土地使用税的应纳税额可以通过纳税人实际占用的土地面积乘以该土地所在地段的适用税额求得。其计算公式为：
全年应纳税额=实际占用应税土地面积（平方米）×适用税额
【例9-1】设在某城市的一企业使用土地面积为10 000平方米，经税务机关核定，该土地为应税土地，每平方米年税额为4元。请计算其全年应纳的土地使用税税额。
年应纳土地使用税税额=10 000 ×4=40 000（元）
第四节 税收优惠
一、法定免缴土地使用税的优惠
（一）国家机关、人民团体、军队自用的土地。
这部分土地是指这些单位本身的办公用地和公务用地。如国家机关、人民团体的办公楼用地，军队的训练场用地等。
（二）由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的土地。
这部分土地是指这些单位本身的业务用地。如学校的教学楼、操场、食堂等占用的土地。
（三）宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的土地。
宗教寺庙自用的土地，是指举行宗教仪式等的用地和寺庙内的宗教人员生活用地。
公园、名胜古迹自用的土地，是指供公共参观游览的用地及其管理单位的办公用地。
以上单位的生产、经营用地和其他用地，不属于免税范围，应按规定缴纳土地使用税，如公园、名胜古迹中附设的营业单位如影剧院、饮食部、茶社、照相馆等使用的土地。
（四）市政街道、广场、绿化地带等公共用地。
（五）直接用于农、林、牧、渔业的生产用地。
这部分土地是指直接从事于种植养殖、饲养的专业用地，不包括农副产品加工场地和生活办公用地。
（六）经批准开山填海整治的土地和改造的废弃土地，从使用的月份起免缴土地使用税5年至10年。
具体免税期限由各省、自治区、直辖市地方税务局在《城镇土地使用税暂行条例》规定的期限内自行确定。
（七）对非营利性医疗机构、疾病控制机构和妇幼保健机构等卫生机构自
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用的土地，免征城镇土地使用税。对营利性医疗机构自用的土地自2000年起免征城镇土地使用税3年。
（八）企业办的学校、医院、托儿所、幼儿园，其用地能与企业其他用地明确区分的，免征城镇土地使用税。
（九）免税单位无偿使用纳税单位的土地（如公安、海关等单位使用铁路、民航等单位的土地），免征城镇土地使用税。纳税单位无偿使用免税单位的土地，纳税单位应照章缴纳城镇土地使用税。纳税单位与免税单位共同使用、共有使用权土地上的多层建筑，对纳税单位可按其占用的建筑面积占建筑总面积的比例计征城镇土地使用税。
（十）对行使国家行政管理职能的中国人民银行总行（含国家外汇管理局）所属分支机构自用的土地，免征城镇土地使用税。
（十一）为了体现国家的产业政策，支持重点产业的发展，对石油、电力、煤炭等能源用地，民用港口、铁路等交通用地和水利设施用地，三线调整企业、盐业、采石场、邮电等一些特殊用地划分了征免税界限和给予政策性减免税照顾。具体规定如下：
1．对企业的铁路专用线、公路等用地，在厂区以外、与社会公用地段未加隔离的，暂免征收城镇土地使用税。
2．对企业厂区以外的公共绿化用地和向社会开放的公园用地，暂免征收城镇土地使用税。
3．对火电厂厂区围墙外的灰场、输灰管、输油（气）管道、铁路专用线用地、水源用地以及热电厂供热管道用地免征城镇土地使用税；厂区围墙外的其他用地，应照章征税。电力项目建设期间纳税有困难的，由省、自治区、直辖市税务局审核后，报国家税务总局批准减免。对供电部门的输电线路用地、变电站用地，免征城镇土地使用税。
4．对水利设施及其管护用地（如水库库区、大坝、堤防、灌渠、泵站等用地），免征土地使用税；其他用地，如生产、办公、生活用地，应照章征收城镇土地使用税。对兼有发电的水利设施用地征免城镇土地使用税问题，比照电力行业征免土地使用税的有关规定办理。
5．对机场飞行区（包括跑道、滑行道、停机坪、安全带、夜航灯光区）用地，场内外通讯导航设施用地和飞行区四周排水防洪设施用地，免征城镇土地使用税。机场道路，区分为场内、场外道路，场内道路用地免征城镇土地使用税。
6．中国石油天然气总公司所属单位下列油气生产建设用地暂免征收城镇土地使用税：石油地质勘探、钻井、井下作业、油田地面工程等施工临时用地；各种采油（气）井、注水（气）井、水源井用地；油田内办公、生活区以外的公路、铁路专用线及输油（气、水）管道用地；石油长输管线用地；通讯、输变电线路用地；在城市、县城、建制镇以外工矿区内的下列油气生产、生活用地，也暂免征收城镇土地使用税。具体包括：与各种采油（气）井相配套的地面设施用地，包括油气采集、计量、接转、储运、装卸、综合处理等各种站的用地；与注水（气）井相配套的地面设施用地，包括配水、取
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水、转水以及供气、配气、压气、气举等各种站的用地；供（配）电、供排水、消防、防洪排涝、防风、防沙等设施用地；职工和家属居住的简易房屋、活动板房、野营房、账篷等用地。
7．对煤炭企业的矸石山、排土场用地，防排水沟用地，矿区办公、生活区以外的公路、铁路专用线及轻便道和输变电线路用地，炸药库库房外安全区用地，向社会开放的公园及公共绿化带用地，暂免征收城镇土地使用税。对煤炭企业的塌陷地、荒山，在利用之前，暂缓征收城镇土地使用税。对煤炭企业的报废矿井占地，经煤炭企业申请，当地税务机关审核，可以暂免征收城镇土地使用税。
8．对矿山的采矿场、排土场、尾矿库、炸药库的安全区、采区运矿及运岩公路、尾矿输送管道及回水系统用地，免征城镇土地使用税。对矿山企业采掘地下矿造成的塌陷地以及荒山占地，在利用之前，暂免征收城镇土地使用税。
9．港口的码头（即泊位，包括岸边码头、伸入水中的浮码头、堤岸、堤坝、栈桥等）用地，免征城镇土地使用税。对港口的露天堆货场用地，原则上应征收城镇土地使用税，企业纳税确有困难的，可由省、自治区、直辖市地方税务局根据其实际情况给予定期减征或免征城镇土地使用税的照顾。
10．对盐场的盐滩、盐矿的矿井用地，暂免征收城镇土地使用税。
11．中国海洋石油总公司及其所属公司下列用地，暂免征收城镇土地使用税：导管架、平台组块等海上结构物建造用地；码头用地；输油气管线用地；通讯天线用地；办公、生活区以外的公路、铁路专用线、机场用地。
12．建材行业的石灰厂、水泥厂、大理石厂、砂石厂等企业的采石场、排土场地，炸药库的安全区用地以及采区运岩公路。
13．对林业系统所属林区的育林地、运材道、防火道、防火设施用地，免征城镇土地使用税。林业系统的森林公园、自然保护区，可以比照公园免征土地使用税。
14．自2006年1月1日起至2008年12厅31日，对从原高校后勤管理部门剥离出来而成立的进行独立核算并有法人资格的高校后勤经济实体自用的土地，免征城镇土地使用税。
二、省、自治区、直辖市地方税务局确定减免土地使用税的优惠
（一）个人所有的居住房屋及院落用地。
（二）房产管理部门在房租调整改革前经租的居民住房用地。
（三）免税单位职工家属的宿舍用地。
（四）民政部门举办的安置残疾人占一定比例的福利工厂用地。
（五）集体和个人办的各类学校、医院、托儿所、幼儿园用地。
（六）对基建项目在建期间使用的土地，原则上应照章征收城镇土地使用税。但对有些基建项目，特别是国家产业政策扶持发展的大型基建项目占地面积大，建设周期长，在建期间又没有经营收入，为照顾其实际情况对纳税人纳税确有困难的，可由各省、自治区、直辖市地方税务局根据具体情况予以免
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征或减征土地使用税。
（七）城镇内的集贸市场（农贸市场）用地，按规定应征收城镇土地使用税。为了促进集贸市场的发展及照顾各地的不同情况，各省、自治区、直辖市地方税务局可根据具体情况自行确定对集贸市场用地征收或者免征城镇土地使用税。
（八）房地产开发公司建造商品房的用地，原则上应按规定计征城镇土地使用税。但在商品房出售之前纳税确有困难的，其用地是否给予缓征或减征、免征照顾，可由各省、自治区、直辖市地方税务局根据从严的原则结合具体情况确定。
（九）原房管部门代管的私房，落实政策后，有些私房产权已归还给房主，但由于各种原因，房屋仍由原住户居住并且住户仍是按照房管部门在房租调整改革之前确定的租金标准向房主缴纳租金。对这类房屋用地，房主缴纳土地使用税确有困难的，可由各省、自治区、直辖市地方税务局根据实际情况，给予定期减征或免征城镇土地使用税的照顾。
（十）对于各类危险品仓库、厂房所需的防火、防爆、防毒等安全防范用地，可由各省、自治区、直辖市地方税务局确定，暂免征收城镇土地使用税。
（十一）企业搬迁后原场地不使用的、企业范围内荒山等尚未利用的土地，免征城镇土地使用税。免征税额由企业在申报缴纳城镇土地使用税时自行计算扣除，并在申报表附表或备注栏中作相应说明。
对搬迁后原场地不使用的和企业范围内荒山等尚未利用的土地，凡企业申报暂免征收城镇土地使用税的，应事先向土地所在地的主管税务机关报送有关部门的批准文件或认定书等相关证明材料，以备税务机关查验。具体报送材料由各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局确定。
企业按上述规定暂免征收城镇土地使用税的土地开始使用时，应从使用的次月起自行计算和申报缴纳城镇土地使用税。
（十二）经贸仓库、冷库均属于征税范围，因此不宜一律免征城镇土地使用税。对纳税确有困难的企业，可根据《城镇土地使用税暂行条例》第七条的规定，向企业所在地的地方税务机关提出减免税申请，由省、自治区、直辖市地方税务局审核后，报国家税务总局批准，享受减免城镇土地使用税的照顾。
（十三）对房产管理部门在房租调整改革前经租的居民住房用地，考虑到在房租调整改革前，房产管理部门经租居民住房收取的租金标准一般较低，许多地方纳税确有困难的实际情况而确定的一项临时性照顾措施。房租调整改革后，房产管理部门经租的居民住房用地（不论是何时经租的），都应缴纳城镇土地使用税。至于房租调整改革后，有的房产管理部门按规定缴纳城镇土地使用税确有实际困难的，可按税收管理体制的规定，报经批准后再给予适当的减征或免征土地使用税的照顾。
（十四）考虑到中国物资储运总公司所属物资储运企业经营状况，对中国物资储运总公司所属的物资储运企业的露天货场、库区道路、铁路专用线等非建筑用地征免城镇土地使用税问题，可由省、自治区、直辖市地方税务局按照
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下述原则处理：对经营情况好、有负税能力的企业，应恢复征收城镇土地使用税；对经营情况差、纳税确有困难的企业，可在授权范围内给予适当减免城镇土地使用税的照顾。
（十五）向居民供热并向居民收取采暖费的供热企业暂免征收城镇土地使用税。“供热企业”包括专业供热企业、兼营供热企业、单位自供热及为小区居民供热的物业公司等，不包括从事热力生产但不直接向居民供热的企业。
对于免征城镇土地使用税的“生产占地”，是指上述企业为居民供热所使用的土地。对既向居民供热，又向非居民供热的企业，可按向居民供热收取的收入占其总供热收入的比例划分征免税界限；对于兼营供热的企业，可按向居民供热收取的收入占其生产经营总收入的比例划分征免税界限。
第五节 征收管理与纳税申报
一、纳税期限
城镇土地使用税实行按年计算、分期缴纳的征收方法，具体纳税期限由省、自治区、直辖市人民政府确定。
二、纳税义务发生时间
（一）纳税人购置新建商品房自房屋交付使用之次月起，缴纳城镇土地使用税。
（二）纳税人购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起，缴纳城镇土地使用税。
（三）纳税人出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起，缴纳城镇土地使用税。
（四）房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起，缴纳城镇土地使用税。
（五）纳税人新征用的耕地，自批准征用之日起满1年时开始缴纳土地使用税。
（六）纳税人新征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳土地使用税。
三、纳税地点和征收机构
城镇土地使用税在土地所在地缴纳。
纳税人使用的土地不属于同一省、自治区、直辖市管辖的，由纳税人分别向土地所在地的税务机关缴纳土地使用税；在同一省、自治区、直辖市管辖范围内，纳税人跨地区使用的土地，其纳税地点由各省、自治区、直辖市地方税务局确定。
土地使用税由土地所在地的地方税务机关征收，其收入纳入地方财政预算
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管理。土地使用税征收工作涉及面广，政策性较强，在税务机关负责征收的同时，还必须注意加强同国土管理、测绘等有关部门的联系，及时取得土地的权属资料，沟通情况，共同协作把征收管理工作做好。
四、纳税申报
城镇土地使用税的纳税人应按照条例的有关规定及时办理纳税申报，并如实填写《城镇土地使用税申报表》（见表9—2）。
表9—2 城镇土地使用税纳税申报表
填表日期： 年 月 日
纳税人识别号：
金额单位：元（列至角分）
纳税人名称
房产坐落地点
坐落地点
上期
占地
面积
本期增减
本期实
际占地
面积
法定
免税
面积
应税
面积
土地等级
适用税额
全年应
缴税额
缴纳次数
本 期
Ⅰ
Ⅱ
Ⅰ
Ⅱ
每次应
纳税额
已纳
税额
应补（退）
税额
1
2
3
4=2+3
5
6=4-5
7
8
9
10
11=6×9或10
12
13=11÷12
14
15=11-14
合计
如纳税人填报，由纳税人填写以下各栏
如委托代理人填报，由代理人填写以下各栏
备注
会计主管
（签章）
纳税人
（公章）
代理人名称
代理人
（公章）
代理人地址
经办人
电话
以下由税务机关填写
收到申报表日期
接收人
主要税法依据：
1．中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例
1988年9月27日 国务院令第17号
2．国家税务局关于签发《关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》的通知
1988年10月24日 （88）国税地字第015号
3．财政部关于对外商投资企业和外国企业在华机构的用地不征收土地使用税的通知
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1988年11月2日 （88）财税字第260号
4．国家税务局关于对经贸仓库免缴土地使用税问题的复函
1988年12月27日 （88）国税地字第032号
5．国家税务局关于电力行业征免土地使用税问题的规定
1989年2月2日 （89）国税地字第013号
6．国家税务局关于水利设施用地征免土地使用税问题的规定
1989年2月3日 （89）国税地字第014号
7．国家税务局关于对民航机场用地征免土地使用税问题的规定
1989年4月6日 （89）国税地字第032号
8．国家税务局关于中国海洋石油总公司及其所属公司缴纳土地使用税问题的通知
1989年4月10日（89）国税油字第002号
9．国家税务局关于对中国石油天然气总公司所属单位用地征免土地使用税问题的规定
1989年8月19日 （89）国税地字第088号
10．国家税务局关于对煤炭企业用地征免土地使用税问题的规定
1989年8月23日 （89）国税地字第089号
11．国家税务总局关于中国人民银行总行所属分支机构免征城镇土地使用税的通知
2001年10月22日 国税函[2001]770号
12．国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知
2003年7月15日 国税发[2003】89号
13．国家税务总局关于城镇土地使用税部分行政审批项目取消后加强后续管理工作的通知
2004年8月2日 国税函[2004]939号
14．财政部、国家税务总局关于继续执行供热企业相关税收优惠政策的通知
2006年11月27日 财税[2006]117号
15．中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例
2006年12月31日 国务院令第483号
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第十章 房产税法
房产税法是指国家制定的调整房产税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行房产税的基本规范，是1986年9月15日国务院颁布的《中华人民共和国房产税暂行条例》（以下简称《房产税暂行条例》）。
房产税是以房产为征税对象，依据房产价格或房产租金收入向房产所有人或经营人征收的一种税。
对房产征税的目的是运用税收杠杆，加强对房产的管理，提高房产使用效率，控制固定资产投资规模和配合国家房产政策的调整，合理调节房产所有人和经营人的收入。此外，房产税税源稳定，易于控制管理，是地方财政收入的重要来源之一。
第一节 纳税义务人及征税对象
一、纳税义务人
房产税以在征税范围内的房屋产权所有人为纳税人。其中：
（一）产权属国家所有的，由经营管理单位纳税；产权属集体和个人所有的，由集体单位和个人纳税。
（二）产权出典的，由承典人纳税。所谓产权出典，是指产权所有人将房屋、生产资料等的产权，在一定期限内典当给他人使用，而取得资金的一种融资业务。这种业务大多发生于出典人急需用款，但又想保留产权回赎权的情况。承典人向出典人交付一定的典价之后，在质典期内即获抵押物品的支配权，并可转典。产权的典价一般要低于卖价。出典人在规定期间内须归还典价的本金和利息，方可赎回出典房屋等的产权。由于在房屋出典期间，产权所有人已无权支配房屋，因此，税法规定由对房屋具有支配权的承典人为纳税人。
（三）产权所有人、承典人不在房屋所在地的，由房产代管人或者使用人纳税。
（四）产权未确定及租典纠纷未解决的，亦由房产代管人或者使用人
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纳税。所谓租典纠纷，是指产权所有人在房产出典和租赁关系上。与承典人、租赁人发生各种争议，特别是权利和义务的争议悬而未决的。此外还有一些产权归属不清的问题，也都属于租典纠纷。对租典纠纷尚未解决的房产，规定由代管人或使用人为纳税人，主要目的在于加强征收管理，保证房产税及时入库。
（五）无租使用其他房产的问题。纳税单位和个人无租使用房产管理部门、免税单位及纳税单位的房产，应由使用人代为缴纳房产税。
外商投资企业和外国企业暂不缴纳房产税。
二、征税对象
房产税的征税对象是房产。所谓房产。是指有屋面和围护结构（有墙或两边有柱），能够遮风避雨，可供人们在其中生产、学习、工作、娱乐、居住或贮藏物资的场所。
房地产开发企业建造的商品房，在出售前，不征收房产税；但对出售前房地产开发企业已使用或出租、出借的商品房应按规定征收房产税。
第二节 征 税 范 围
房产税的征税范围为：城市、县城、建制镇和工矿区。
1．城市是指国务院批准设立的市。
2．县城是指县人民政府所在地的地区。
3．建制镇是指经省、自治区、直辖市人民政府批准设立的建制镇。
4．工矿区是指工商业比较发达、人口比较集中、符合国务院规定的建制镇标准但尚未设立建制镇的大中型工矿企业所在地。开征房产税的工矿区须经省、自治区、直辖市人民政府批准。
房产税的征税范围不包括农村，这主要是为了减轻农民的负担。因为农村的房屋，除农副业生产用房外，大部分是农民居住用房。对农村房屋不纳入房产税征税范围，有利于农业发展，繁荣农村经济，有利于社会稳定。
第三节 计税依据与税率
一、计税依据
房产税的计税依据是房产的计税价值或房产的租金收入。按照房产计税价值征税的，称为从价计征；按照房产租金收入计征的，称为从租计征。
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（一）从价计征
《房产税暂行条例》规定，房产税依照房产原值一次减除10%～30%后的余值计算缴纳。各地扣除比例由当地省、自治区、直辖市人民政府确定。
1．房产原值是指纳税人按照会计制度规定，在账簿“固定资产”科目中记载的房屋原价。因此，凡按会计制度规定在账簿中记载有房屋原价的，应以房屋原价按规定减除一定比例后作为房产余值计征房产税；没有记载房屋原价的，按照上述原则并参照同类房屋，确定房产原值，按规定计征房产税。
2．房产原值应包括与房屋不可分割的各种附属设备或一般不单独计算价值的配套设施。主要有：暖气、卫生、通风、照明、煤气等设备；各种管线，如蒸汽、压缩空气、石油、给水排水等管道及电力、电讯、电缆导线；电梯、升降机、过道、晒台等。属于房屋附属设备的水管、下水道、暖气管、煤气管等应从最近的探视井或三通管起，计算原值；电灯网、照明线从进线盒连接管起，计算原值。
3．纳税人对原有房屋进行改建、扩建的，要相应增加房屋的原值。
房产余值是房产的原值减除规定比例后的剩余价值。
此外，还应注意以下三个问题：
（1）对投资联营的房产，在计征房产税时应予以区别对待。对于以房产投资联营，投资者参与投资利润分红，共担风险的，按房产余值作为计税依据计征房产税；对以房产投资，收取固定收入，不承担联营风险的，实际是以联营名义取得房产租金，应根据《房产税暂行条例》的有关规定由出租方按租金收入计缴房产税。
（2）对融资租赁房屋的情况，由于租赁费包括购进房屋的价款、手续费、借款利息等，与一般房屋出租的“租金”内涵不同，且租赁期满后，当承租方偿还最后一笔租赁费时，房屋产权要转移到承租方。这实际是一种变相的分期付款买固定资产的形式，所以在计征房产税时应以房产余值计算征收，至于租赁期内房产税的纳税人，由当地税务机关根据实际情况确定。
4．房屋附属设备和配套设施的计税规定。
从2006年1月1日起，房屋附属设备和配套设施计征房产税按以下规定执行：
（1）凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税。
（2）对于更换房屋附属设备和配套设施的，在将其价值计入房产原值时，可扣减原来相应设备和设施的价值；对附属设备和配套设施中易损坏、需要经常更换的零配件，更新后不再计入房产原值。
（二）从租计征
《房产税暂行条例》规定，房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据。
所谓房产的租金收入，是房屋产权所有人出租房产使用权所得的报酬，包
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括货币收入和实物收入。
如果是以劳务或者其他形式为报酬抵付房租收入的，应根据当地同类房产的租金水平，确定一个标准租金额从租计征。
纳税人对个人出租房屋的租金收入申报不实或申报数与同一地段同类房屋的租金收入相比明显不合理的，税务部门可以按照《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，采取科学合理的方法核定其应纳税款。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务机关结合当地实际情况制定。
二、税率
我国现行房产税采用的是比例税率。由于房产税的计税依据分为从价计征和从租计征两种形式，所以房产税的税率也有两种：一种是按房产原值一次减除10％～30％后的余值计征的，税率为12％；另一种是按房产出租的租金收入计征的，税率为12％。从2001年1月1 日起，对个人按市场价格出租的居民住房，用于居住的，可暂减按4％的税率征收房产税。
第四节 应纳税额的计算考生应当记住税率，考试时考题不提供税率。
房产税的计税依据有两种，与之相适应的应纳税额计算也分为两种：一是从价计征的计算；二是从租计征的计算。
一、从价计征的计算
从价计征是按房产的原值减除一定比例后的余值计征，其计算公式为：
应纳税额=应税房产原值×（1-扣除比例）×1.2%
如前所述，房产原值是“固定资产”科目中记载的房屋原价；减除一定比例是省、自治区、直辖市人民政府规定的10%～30%的减除比例；计征的适用税率为1.2%。
【例10-1】某企业的经营用房原值为5 000万元，按照当地规定允许减除30%后余值计税，适用税率为1.2%。请计算其应纳房产税税额。
应纳税额=5 000×（1-30%）×1.2%=42（万元）
二、从租计征的计算
从租计征是按房产的租金收入计征，其计算公式为：
应纳税额=租金收入×12%（或4%）个人按4%。
【例10-2】某公司出租房屋3间，年租金收入30 000元，适用税率为12%。请计算其应纳房产税税额。
应纳税额=30 000×12%=3 600（元）
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第五节 税收优惠
房产税的税收优惠是根据国家政策需要和纳税人的负担能力制定的。由于房产税属地方税，因此给予地方一定的减免权限，有利于地方因地制宜处理问题。
目前，房产税的税收优惠政策主要有：
（一）国家机关、人民团体、军队自用的房产免征房产税。但上述免税单位的出租房产以及非自身业务使用的生产、营业用房，不属于免税范围。
这里的“人民团体”，是指经国务院授权的政府部门批准设立或登记备案并由国家拨付行政事业费的各种社会团体。
这里的“自用的房产”，是指这些单位本身的办公用房和公务用房。
（二）由国家财政部门拨付事业经费的单位，如学校、医疗卫生单位、托儿所、幼儿园、敬老院、文化、体育、艺术这些实行全额或差额预算管理的事业单位所有的，本身业务范围内使用的房产免征房产税。
为了鼓励事业单位经济自立，由国家财政部门拨付事业经费的单位，其经费来源实行自收自支后，从事业单位实行自收自支的年度起，免征房产税3 年。事业单位自用的房产，是指这些单位本身的业务用房。
上述单位所属的附属工厂、商店、招待所等不属于单位公务、业务的用房，应照章纳税。
（三）宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的房产免征房产税。
宗教寺庙自用的房产，是指举行宗教仪式等的房屋和宗教人员使用的生活用房屋。
公园、名胜古迹自用的房产，是指供公共参观游览的房屋及其管理单位的办公用房屋。
宗教寺庙、公园、名胜古迹中附设的营业单位，如影剧院、饮食部、茶社、照相馆等所使用的房产及出租的房产，不属于免税范围，应照章纳税。
（四）个人所有非营业用的房产免征房产税。
个人所有的非营业用房，主要是指居民住房，不分面积多少，一律免征房产税。
对个人拥有的营业用房或者出租的房产，不属于免税房产，应照章纳税。
（五）对行使国家行政管理职能的中国人民银行总行（含国家外汇管理局）所属分支机构自用的房产，免征房产税。
（六）经财政部批准免税的其他房产。
这类免税房产，情况特殊，范围较小，是根据实际情况确定的。主要有：
1．损坏不堪使用的房屋和危险房屋，经有关部门鉴定，在停止使用后，可免征房产税。
2．纳税人因房屋大修导致连续停用半年以上的，在房屋大修期间免征房
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产税，免征税额由纳税人在申报缴纳房产税时自行计算扣除，并在申报表附表或备注栏中作相应说明。
纳税人房屋大修停用半年以上需要免征房产税的，应在房屋大修前向主管税务机关报送相关的证明材料，包括大修房屋的名称、坐落地点、产权证编号、房产原值、用途、房屋大修的原因、大修合同及大修的起止时间等信息和资料，以备税务机关查验。具体报送材料由各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局确定。
3．在基建工地为基建工地服务的各种工棚、材料棚、休息棚和办公室、食堂、茶炉房、汽车房等临时性房屋，在施工期间，一律免征房产税。但工程结束后，施工企业将这种临时性房屋交还或估价转让给基建单位的，应从基建单位接收的次月起，照章纳税。
4．为鼓励利用地下人防设施，暂不征收房产税。
5．从1988年1月1日起，对房管部门经租的居民住房，在房租调整改革之前收取租金偏低的，可暂缓征收房产税。对房管部门经租的其他非营业用房，是否给予照顾，由各省、自治区、直辖市根据当地具体情况按税收管理体制的规定办理。
6．对高校后勤实体免征房产税。
7．对非营利性医疗机构、疾病控制机构和妇幼保健机构等卫生机构自用的房产，免征房产税。
8．老年服务机构自用的房产。老年服务机构是指专门为老年人提供生活照料、文化、护理、健身等多方面服务的福利性、非营利性的机构，主要包括：老年社会福利院、敬老院（养老院）、老年服务中心、老年公寓（含老年护理院、康复中心、托老所）等。
9．从2001年1月1日起，对按政府规定价格出租的公有住房和廉租住房，包括企业和自收自支事业单位向职工出租的单位自有住房；房管部门向居民出租的公有住房；落实私房政策中带户发还产权并以政府规定租金标准向居民出租的私有住房等，暂免征收房产税。
10．对邮政部门坐落在城市、县城、建制镇、工矿区范围内的房产，应当依法征收房产税；对坐落在城市、县城、建制镇、工矿区范围以外的尚在县邮政局内核算的房产，在单位财务账中划分清楚的，从2001年1月1日起不再征收房产税。
除上面提到的可以免纳房产税的情况以外，如纳税人确有困难的，可由省、自治区、直辖市人民政府确定，定期减征或者免征房产税。
11．向居民供热并向居民收取采暖费的供热企业暂免征收房产税。“供热企业”包括专业供热企业、兼营供热企业、单位自供热及为小区居民供热的物业公司等，不包括从事热力生产但不直接向居民供热的企业。
对于免征房产税的“生产用房”，是指上述企业为居民供热所使用的厂房。对既向居民供热，又向非居民供热的企业，可按向居民供热收取的收入占其总供热收入的比例划分征免税界限；对于兼营供热的企业，可按向居民供热收取的收入占其生产经营总收入的比例划分征免税界限。
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12．自2006年1月1日起至2008年12月31日，对为高校学生提供住宿服务并按高教系统收费标准收取租金的学生公寓，免征房产税。
对从原高校后勤管理部门剥离出来而成立的进行独立核算并有法人资格的高校后勤经济实体自用的房产，免征房产税。
第六节 征收管理与纳税申报
一、纳税义务发生时间
（一）纳税人将原有房产用于生产经营，从生产经营之月起缴纳房产税。
（二）纳税人自行新建房屋用于生产经营，从建成之次月起缴纳房产税。
（三）纳税人委托施工企业建设的房屋，从办理验收手续之次月起缴纳房产税。
（四）纳税人购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起缴纳房产税。
（五）纳税人购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起，缴纳房产税。
（六）纳税人出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起，缴纳房产税。
（七）房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起，缴纳房产税。
二、纳税期限
房产税实行按年计算、分期缴纳的征收方法，具体纳税期限由省、自治区、直辖市人民政府确定。
三、纳税地点
房产税在房产所在地缴纳。房产不在同一地方的纳税人，应按房产的坐落地点分别向房产所在地的税务机关纳税。
四、纳税申报
房产税的纳税人应按照条例的有关规定，及时办理纳税申报，并如实填写《房产税纳税申报表》（见表10—1）。
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主要税法依据：
1．中华人民共和国房产税暂行条例
1986年9月15日 国发[1986]90号
2．财政部税务总局关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定
1986年9月25日 （86）财税地字第008号
3．财政部税务总局关于对房屋中央空调是否计入房产原值等问题的批复
1987年11月20日 （87）财税地字第028号
4．财政部税务总局关于对房管部门经租的居民住房暂缓征收房产税的通知
1987年12月1日 （87）财税地字第030号
5．财政部 国家税务总局关于高校后勤社会化改革有关税收政策的通知
2000年2月28日 财税字[2000]25号
6．财政部 国家税务总局关于医疗卫生机构有关税收政策的通知
2000年7月10日 财税[2000]42号
7．财政部 国家税务总局关于调整住房租赁市场税收政策的通知
2000年12月7日 财税[2000]125号
8．国家税务总局关于中国人民银行总行所属分支机构免征房产税、城镇土地使用税的通知
2001年10月22日 国税函[2001]770号
9．国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知
2003年7月15日 国税发[2003]89号
10．国家税务总局关于房产税部分行政审批项目取消后加强后续管理工作的通知
2004年6月23日 国税函[2004]839号
11．国家税务总局关于供热企业缴纳房产税和城镇土地使用税问题的批复
2005年1月17日 国税函[2005]60号
12．国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知
2005年10月21日 国税发[2005]173号
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第十一章 车船税法
车船税法，是指国家制定的用以调整车船税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行车船税的基本规范，是2006年12月29日国务院颁布并于2007年1月1日实施的《中华人民共和国车船税暂行条例》（以下简称《车船税暂行条例》）。
所谓车船税，是指在中华人民共和国境内的车辆、船舶的所有人或者管理人按照中华人民共和国车船税暂行条例应缴纳的一种税。
第一节 纳税义务人
车船税的纳税人，是指在中华人民共和国境内，车辆、船舶（以下简称车船）的所有人或者管理人，应当依照《中华人民共和国车船税暂行条例》的规定缴纳车船税。
第二节 征税范围
车船税的征收范围，是指依法应当在我国车船管理部门登记的车船（除规定减免的车船外）。
一、车辆
车辆，包括机动车辆和非机动车辆。机动车辆，指依靠燃油、电力等能源作为动力运行的车辆，如汽车、拖拉机、无轨电车等；非机动车辆，指依靠人力、畜力运行的车辆，如三轮车、自行车、畜力驾驶车等。
二、船舶
船舶，包括机动船舶和非机动船舶。机动船舶，指依靠燃料等能源作为动力运行的船舶，如客轮、货船、气垫船等；非机动船舶，指依靠人力或者其他
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力量运行的船舶，如木船、帆船、舢板等。
第三节 税目与税率
车船税实行定额税率。定额税率，也称固定税额，是税率的一种特殊形式。定额税率计算简便，适宜予从量计征的税种。
《车船税暂行条例》对应税车辆实行有幅度的定额税率，即对各类车辆分别规定一个最低到最高限度的年税额，同时授权国务院财政部门、税务主管部门可以根据实际情况，在《车船税税目税额表》规定的税目范围和税额幅度内，划分子税目，并明确车辆的子税目税额幅度和船舶的具体适用税额。车辆的具体适用税额由省、自治区、直辖市人民政府在规定的子税目税额幅度内确定。这样规定，主要是考虑到中国幅员辽阔，车辆种类繁多，很难硬性规定一个统一的税额；由省、自治区、直辖市人民政府自行规定，更有利于税法的贯彻执行。车船税税目税额见表11-1。
表11-1 车船税税目税额表
税 目
计税单位
每年税额
备 注
载客汽车
每辆
60～660元
包括电车
载货汽车
按自重每吨
16～120元
包括半挂牵引车、挂车
三轮汽车低速货车
按自重每吨
24～120元
摩托车
每辆
36～180元
船舶
按净吨位每吨
3～6元
拖船和非机动驳船分别按船舶税额的50％计算
注：专项作业车、轮式专用机械车的计税单位及每年税额由国务院财政部门、税务主管部门参照本表确定。
对车船税额的确定，还要注意以下几种情况：
1．对车辆净吨位尾数在半吨以下者，按半吨计算；超过半吨者，按1吨计算。
2．机动车挂车，按机动载货汽车税额的7折计算征收车船税。
3．对拖拉机，主要从事运输业务的，按拖拉机所挂拖车的净吨位计算，税额按机动载货汽车税额的5折计征车船税。
4．对客货两用汽车，载人部分按乘人汽车税额减半征税；载货部分按机动载货汽车税额征税。
5．船舶不论净吨位或载重吨位，其尾数在半吨以下者免算（含半吨），超过半吨者，按1吨计算；但不及1吨的小型船只，一律按1吨计算。拖轮本身不能载货，其计税标准可按马力计算。1马力折合净吨位1／2。
6．载重量超过1吨而在1.5吨以下的渔船，可以按照非机动船1吨税额计征。
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第四节 应纳税额的计算
一、计税依据
车船税以《车船税暂行条例》规定的应税车船为征税对象，以征税对象的计量标准为计税依据，从量计征。
车船税的征税对象，既有车辆，又有船舶，而且车船种类繁多用途各异，计量单位标准又不相同，若要体现合理负担的政策，就必须选择一种或几种基本的、通用的计量单位（标准）实行从量计税。这些基本的、通用的计量单位（标准）就是《车船税暂行条例》规定的计税标准。
车船税的计税依据，按车船的种类和性能，分别确定为辆、净吨位和载重吨位三种。
1．乘人汽车、电车、摩托车、自行车、人力车和畜力车，以“辆”为计税依据。
2．载货汽车、机动船，以“净吨位”为计税依据。
所谓净吨位，是指额定（或称预定）装运货物的船舱（或车厢）所占用的空间容积。载货汽车的净吨位，一般按额定的载重量计算；机动船的净吨位，一般是额定装运货物和载运旅客的船舶所占有的空间容积，即船舶各个部位的总容积，扣除按税法规定的非营业用所占容积，包括驾驶室、轮机间、业务办公室、船员生活用房等容积后的容积。
3．非机动船，以“载重吨位”为计税依据。
所谓载重吨位，是指船舶的实际载重量。
二、应纳税额的计算方法
车船税应纳税额的计算公式为：
1．机动船和载货汽车的应纳税额=净吨位数×适用单位税额
2．非机动船的应纳税额=载重吨位数×适用单位税额
3．除载货汽车以外的机动车和非机动车的应纳税额=车辆数×适用单位税额
4．机动车挂车应纳税额=挂车净吨位×（载货汽车净吨位年税额×70%）
5．从事运输业务的拖拉机应纳税额=所挂拖车的净吨位×（载货汽车净吨位年税额×50%）
6．客货两用汽车应纳税额分两步计算：
乘人部分=辆数×（适用乘人汽车税额×50%）
载货部分=净吨位×适用税额
【例11-1】某交通运输企业拥有汽车50辆（每辆载重量30吨）、客车（通勤用大客车）10辆，该企业所在省规定载货汽车年纳税额每吨60元，（大
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客车年纳税额每辆180元）。请计算该企业1年应交纳的车船税额。
应纳税额=50×30×60+10×180=91 800（元）
【例11-2】某航运公司拥有机动船30艘（其中净吨位为600吨的12艘，2 000吨的8艘，5 000吨的10艘），600吨的单位税额3元、2 000吨的单位税额4元、5 000吨的单位税额5元。请计算该航运公司年应纳车船税税额。
该公司年应纳车船税税额为：
12 ×600×3+8×2 000×4+10×5 000×5=21 600+64 000+250 000
=335 600（元）
第五节 税收优惠
《车船税暂行条例》对车船税的税收优惠政策作了明确规定，同时授权省、自治区、直辖市人民政府对纳税确有困难的纳税人，可以定期减征或者免征；对个人自有自用的自行车自行确定其车船税的征收或者减免。
一、法定的免税车船
1．非机动车船（不包括非机动驳船）；
2．拖拉机；
3．捕捞、养殖渔船；
4．军队、武警专用的车船；
5．警用车船；
6．按照有关规定已经缴纳船舶吨税的船舶；
7．依照我国有关法律和我国缔结或者参加的国际条约的规定应当予以免税的外国驻华使馆、领事馆和国际组织驻华机构及其有关人员的车船。
省、自治区、直辖市人民政府可以根据当地实际情况，对城市、农村公共交通车船给予定期减税、免税。
二、经财政部批准免税的其他车船
1．残疾人专用的车辆；
2．企业办的各类学校、医院、托儿所、幼儿园自用的车船，如果能够明确划分清楚是完全自用的，免税；划分不清的，应照章纳税；
3．对非营利性医疗机构、疾病控制机构和妇幼保健机构等卫生机构自用的车船。
运用车船税税收优惠政策时，应注意以下两点：
（1）免税单位与纳税单位合并办公，所用车辆能划分者，分别免税和征税；不能划分者，一律照章征税。
（2）新购置的车辆如果暂不使用，即尚未享受市政建设利益，可不申报纳税。
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第六节 征收管理与纳税申报
一、纳税义务发生时间
车船税的纳税义务发生时间，为车船管理部门核发的车船登记证书或者行驶证书所记载日期的当月。
已向交通航运管理机关报废的车船，当年不发生车船税的纳税义务。
二、纳税期限
车船税按年征收，分期缴纳。具体纳税期限由省、自治区、直辖市人民政府确定。
车船税法之所以授权省、自治区、直辖市人民政府确定纳税人的具体纳税期限，主要考虑：一是各地情况不同，授权地方自行确定，有利于税收征管；二是纳税人拥有并且使用的车船种类不一，数量各异，其应纳税额多少也相差较大。所以，对那些使用车船数量多、应纳税额大、一次性缴纳有困难的纳税人，应允许其按季度或者按半年缴纳；而对那些非机动车船，纳税人面广人多、应纳税额小，纳税人愿意一次性缴纳的，就应允许其一次缴清全年税款。
三、纳税地点和征收机关
1．车船税的纳税地点，由省、自治区、直辖市人民政府根据当地实际情况确定，一般为纳税人所在地。跨省、自治区、直辖市使用的车船，纳税地点为车船的登记地。
所谓纳税人所在地，对单位，是指经营所在地或机构所在地；对个人，是指住所所在地。
2．车船税实行源泉控制，一律由纳税人所在地的地方税务局负责征收和管理，各地对外省、市来的车船不再查补税款。
3．车船的所有人或者管理人未缴纳车船税的，使用人应当代为缴纳车船税。
4．从事机动车交通事故责任强制保险业务的保险机构为机动车车船税的扣缴义务人，应当依法代收代缴车船税。
机动车车船税的扣缴义务人依法代收代缴车船税时，纳税人不得拒绝。
税务机关付给扣缴义务人代收代缴手续费的标准由国务院财政部门、税务主管部门制定。
四、纳税申报
车船税的纳税人应按照条例的有关规定及时办理纳税申报，并如实填写《车船税纳税申报表》（见表11-2）。
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表11—2 车船税纳税申报表
填表日期： 年 月 日
纳税人识别号：
金额单位：元（列至角分）
纳税人名称
税款所属时期
车船
类别
计税
标准
数量
单位
税额
全年应
纳税额
年缴纳
次数
本 期
应纳
税额
已纳
税额
应补（退）税额
1
2
3
4
5=3×4
6
7=5÷6
8
9=7-8
合计
如纳税人填报，由纳税人填写以下各栏
如委托代理人填报，由代理人填写以下各栏
备注
会计主管
（签章）
纳税人
（公章）
代理人名称
代理人
（公章）
代理人地址
经办人姓名
电话
以下由税务机关填写
收到申报表日期
接收人
主要税法依据：
1．财政部税务总局关于车船税若干具体问题的解释和暂行规定
1986年9月25日 （86）财税地字第008号
2．财政部税务总局关于车船税几个问题的批复
1986年11月19日 （86）财税地字第011号
3．财政部税务总局关于对车船税有关征管问题的通知
1987年5月26日 （87）财税征字第007号
4，财政部 国家税务总局关于医疗卫生机构有关税收政策的通知
2000年7月10日 财税[2000]42号
5．中华人民共和国车船税暂行条例
2006年12月29日 国务院令第482号
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第十二章 印花税法本章今年内容变化不大，新增内容有：
1.纳税人中新增：各类电子应税凭证的签订人也是印花税的纳税人。
2.税目中新增：“购销合同”包括购售电合同； “产权转移书据”包括土地使用权出让合同、土地使用权转让合同、商品房销售合同等权力转移合同。
3.个人无偿赠与不动产所签订的“个人无偿赠与不动产登记表”，属于产权转移书据。
4.减免税中新增：与高校学生签订的学生公寓租赁合同，免征印花税。
印花税法是指国家制定的用以调整印花税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行印花税的基本规范，是1988年8月6日国务院发布并于同年10月1日实施的《中华人民共和国印花税暂行条例》（以下简称《印花税暂行条例》）。
印花税，是对经济活动和经济交往中书立、使用、领受具有法律效力的凭证的单位和个人征收的一种税。印花税是一种具有行为税性质的凭证税，凡发生书立、使用、领受应税凭证的行为，就必须依照印花税法的有关规定履行纳税义务。
印花税具有下列特点：
（一）覆盖面广。印花税规定的征税范围广泛，凡税法列举的合同或具有合同性质的凭证、产权转移书据、营业账簿及权利、许可证照等，都必须依法纳税。印花税的应税凭证共有五大类13个税目，涉及经济活动的各个方面。
（二）税率低，税负轻。印花税最高税率为1‰，最低税率为0.05‰；按定额税率征税的，每件5元。
（三）纳税人自行完税。指印花税于其他税种不同，实行“三自”的纳税办法。即：纳税人在梳理、使用、领受应税凭证、发生纳税义务的同时，先根据凭证所载计税金额和适用的税目税率，自行计算其应纳税额；再由纳税人自行购买印花税票，并一次足额粘贴在应税凭证上；最后由纳税人按《印花税暂行条例》的规定对已粘贴的印花税票自行注销或者划销。至此，纳税人的纳税义务才算履行完毕。而对于其他税种，则一般先由纳税人申报纳税，再由税务机关审核确定其应纳税额，然后由纳税人办理缴纳税款手续。
第一节 纳税义务人
印花税的纳税义务人，是在中国境内书立、使用、领受印花税法所列举的凭证并应依法履行纳税义务的单位和个人
所称单位和个人，是指国内各类企业、事业、机关、团体、部队以及中外合资企业、合作企业、外资企业、外国公司和其他经济组织及其在华机构等单
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位和个人。
上述单位和个人，按照书立、使用、领受应税凭证的不同，可以分别确定为立合同人、立据人、立账簿人、领受人和使用人五种。
（一）立合同人。指合同的当事人。所谓当事人，是指对凭证有直接权利义务关系的单位和个人，但不包括合同的担保人、证人、鉴定人。各类合同的纳税人是立合同人。各类合同，包括购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证。
所称合同，是指根据原《中华人民共和国经济合同法》、《中华人民共和国涉外经济合同法》和其他有关合同法规订立的合同。所称具有合同性质的凭证，是指具有合同效力的协议、契约、合约、单据、确认书及其他各种名称的凭证。
《中华人民共和国合同法》1999年10月1日起施行，《中华人民共和国经济合同法》、《中华人民共和国涉外经济合同法》、《中华人民共和国技术合同法》同时废止。有关合同的法律依据可参考《中华人民共和国合同法》的规定。
当事人的代理人有代理纳税的义务，他与纳税人负有同等的税收法律义务和责任。
（二）立据人。产权转移书据的纳税人是立据人。
（三）立账簿人。营业账簿的纳税人是立账簿人。所谓立账簿人，指设立并使用营业账簿的单位和个人。例如，企业单位因生产、经营需要，设立了营业账簿，该企业即为纳税人。
（四）领受人。权利、许可证照的纳税人是领受人。领受人，是指领取或接受并持有该项凭证的单位和个人。例如，某人因其发明创造，经申请依法取得国家专利机关颁发的专利证书，该人即为纳税人。
（五）使用人。在国外书立、领受，但在国内使用的应税凭证，其纳税人是使用人。
（六）各类电子应税凭证的签订人。即以电子形式签订的各类应税凭证的当事人。
值得注意的是，对应税凭证，凡由两方或两方以上当事人共同书立的，其当事人各方都是印花税的纳税人，应各就其所持凭证的计税金额履行纳税义务。
第二节 税目与税率
一、税目
印花税的税目，指印花税法明确规定的应当纳税的项目，它具体划定了印
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花税的征税范围。一般地说，列入税目的就要征税，未列入税目的就不征税。印花税共有13个税目，即：
（一）购销合同。包括供应、预购、采购、购销结合及协作、调剂、补偿、贸易等合同。此外，还包括出版单位与发行单位之间订立的图书、报纸、期刊和音像制品的应税凭证，例如订购单、订数单等。还包括发电厂与电网之间、电网与电网之间（国家电网公司系统、南方电网公司系统内部各级电网互供电量除外）签订的购售电合同。但是，电网与用户之间签订的供用电合同不属于印花税列举征税的凭证，不征收印花税。
（二）加工承揽合同一包括加工、定做、修缮、修理、印刷、广告、测绘、测试等合同。
（三）建设工程勘察设计合同。包括勘察、设计合同。
（四）建筑安装工程承包合同。包括建筑、安装工程承包合同。承包合同，包括总承包合同、分包合同和转包合同。
（五）财产租赁合同。包括租赁房屋、船舶、飞机、机动车辆、机械、器具、设备等合同，还包括企业、个人出租门店、柜台等签订的合同。
（六）货物运输合同。包括民用航空、铁路运输、海上运输、公路运输和联运合同，以及作为合同使用的单据。
（七）仓储保管合同。包括仓储、保管合同，以及作为合同使用的仓单、栈单等。
（八）借款合同。银行及其他金融组织与借款人（不包括银行同业拆借）所签订的合同，以及只填开借据并作为合同使用、取得银行借款的借据。银行及其他金融机构经营的融资租赁业务，是一种以融物方式达到融资目的的业务，实际上是分期偿还的固定资金借款，因此融资租赁合同也属于借款合同。
（九）财产保险合同。包括财产、责任、保证、信用保险合同，以及作为合同使用的单据。财产保险合同，分为企业财产保险、机动车辆保险、货物运输保险、家庭财产保险和农牧业保险五大类。“家庭财产两全保险”属于家庭财产保险性质，其合同在财产保险合同之列，应照章纳税。
（十）技术合同。包括技术开发、转让、咨询、服务等合同，以及作为合同使用的单据。
技术转让合同，包括专利申请权转让、专利实施许可和非专利技术转让。
技术咨询合同，是当事人就有关项目的分析、论证、预测和调查订立的技术合同。但一般的法律、会计、审计等方面的咨询不属于技术咨询，其所立合同不贴印花。
技术服务合同，是当事人一方委托另一方就解决有关特定技术问题，如为改进产品结构、改良工艺流程、提高产品质量、降低产品成本、保护资源环境、实现安全操作、提高经济效益等提出实施方案，进行实施指导所订立的技术合同，包括技术服务合同、技术培训合同和技术中介合同。但不包括以常规手段或者为生产经营目的进行一般加工、修理、修缮、广告、印刷、测绘、标准化测试，以及勘察、设计等所书立的合同。
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（十一）包括财产所有权和版权、商标专用权、专利权、专有技术使用权等转移书据和土地使用权出让合同、土地使用权转让合同、商品房销售合同等权力转移合同。
所称产权转移书据，是指单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的书据。“财产所有权”转换书据的征税范围，是指经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据，并包括个人无偿赠送不动产所签订的“个人无偿赠与不动产登记表”。当纳税人完税后，税务机关（或其他征收机关）应在纳税人印花税完税凭证上加盖“个人无偿赠与”印章。
（十二）营业账簿。指单位或者个人记载生产经营活动的财务会计核算账簿。营业账簿按其反映内容的不同，可分为记载资金的账簿和其他账簿。
记载资金的账簿，是指反映生产经营单位资本金数额增减变化的账簿。其他账簿，是指除上述账簿以外的有关其他生产经营活动内容的账簿，包括日记账簿和各明细分类账簿。
但是，对金融系统营业账簿，要结合金融系统财务会计核算的实际情况进行具体分析。凡银行用以反映资金存贷经营活动、记载经营资金增减变化、核算经营成果的账簿，如各种日记账、明细账和总账都属于营业账簿，应按照规定缴纳印花税；银行根据业务管理需要设置的各种登记簿，如空白重要凭证登记簿、有价单证登记簿、现金收付登记簿等，其记载的内容与资金活动无关，仅用于内部备查，属于非营业账簿，均不征收印花税。
（十三）权利、许可证照。包括政府部门发给的房屋产权证、工商营业执照、商标注册证、专利证、土地使用证。
二、税率
印花税的税率设计，遵循税负从轻、共同负担的原则。所以，税率比较低；凭证的当事人，即对凭证有直接权利与义务关系的单位和个人均应就其所持凭证依法纳税。
印花税的税率有两种形式，即比例税率和定额税率。
（一）比例税率。在印花税的13个税目中，各类合同以及具有合同性质的凭证、产权转移书据、营业账簿中记载资金的账簿，适用比例税率。
印花税的比例税率分为4个档次，分别是0.05‰、0.3‰、0.5‰、1‰。
1．适用0.05‰税率的为“借款合同”；
2．适用0.3‰税率的为“购销合同”、“建筑安装工程承包合同”、“技术合同”；
3．适用0.5‰税率的是“加工承揽合同”、“建筑工程勘察设计合同”、“货物运输合同”、“产权转移书据”、“营业账簿”税目中记载资金的账簿；
4．适用1‰税率的为“财产租赁合同”、“仓储保管合同”、“财产保险合同”；
5．适用1‰税率的还有“股权转让书据”（注：此税率属于后增加的《税日税率表）上没有此税率。白2001年1 1月16日起，由4‰改为按2‰征收2005年1月24日
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起调为1‰，包括A股和8股）。
（二）定额税率。在印花税的13个税目中，“权利、许可证照”和“营业账簿”税目中的其他账簿，适用定额税率，均为按件贴花，税额为5元。这样规定，主要是考虑到上述应税凭证比较特殊，有的是无法计算金额的凭证，例如权利、许可证照；有的是虽记载有金额，但以其作为计税依据又明显不合理的凭证，例如其他账簿。采用定额税率，便于纳税人缴纳，便于税务机关征管。印花税税目税率见表12-1。
表12-1 印花税税目税率表
税 目
范 围
税 率
纳税人
说 明
1．购销合同
包括供应、预购、采购、购销结合及协作、调剂、补偿、易货等合同
按购销金额0.3‰贴花
立合
同人
2．加工承揽合同
包括加工、定做、修缮、修理、印刷广告、测绘、测试等合同
按加工或承揽收入0.5‰贴花
立合
同人
3．建设工程勘察设计合同
包括勘察、设计合同
按收取费用0.5‰贴花
立合
同人
4．建筑安装工程承包合同
包括建筑、安装工程承包合同
按承包金额0.3‰贴花
立合
同人
5．财产租赁合同
包括租赁房屋、船舶、飞机、机动车辆、机械、器具、设备等合同
按租赁金额1‰贴花。税额不足1元按1元贴花
立合
同人
6．货物运输合同
包括民用航空运输、铁路运输、海上运输、内河运输、公路运输和联运合同
按运输收取的费用0.5‰贴花
立合
同人
单据作为合同使用的，按合同贴花
7．仓储保管合同
包括仓储、保管合同
按仓储收取的保管费用1‰贴花
立合
同人
仓单或栈单作为合同使用的按合同贴花
8．借款合同
银行及其他金融组织和借款人（不包括银行同业拆借）所签订的借款合同
按借款金额0.05‰贴花
立合
同人
单据作为合同使用的，按合同贴花
9．财产保险合同
包括财产、责任、保证、信用等保险合同
按收取的保险费收入1‰贴花
立合
同人
单据作为合同使用的，按合同贴花
10．技术合同
包括技术开发、转让、咨询、服务等合同
按所记载金额0.3‰贴花
立合
同人
11．产权转移书据
包括财产所有权和版权、商标专用权、专利权、专有技术使用权等转移书据、土地使用权出让合同、土地使用权转让合同、商品房销售合同
按所记载金额0.5‰贴花
立据人
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续表
税 目
范 围
税 率
纳税人
说 明
12．营业账簿
生产、经营用账册
记载资金的账簿，按实收资本和资本公积的合计金额0.5‰贴花。其他账簿按件贴花5元
立账
簿人
13．权利、许可证照
包括政府部门发给的房屋产权证、工商营业执照、商标注册证、专利证、土地使用证
按件贴花5元
领受人
第三节 应纳税额的计算
一、计税依据的一般规定
印花税的计税依据为各种应税凭证上所记载的计税金额。具体规定为：
（一）购销合同的计税依据为合同记载的购销金额。
（二）加工承揽合同的计税依据是加工或承揽收入的金额。具体规定：
1．对于由受托方提供原材料的加工、定做合同，凡在合同中分别记载加工费金额和原材料金额的，应分别按“加工承揽合同”、“购销合同”计税，两项税额相加数，即为合同应贴印花；若合同中未分别记载，则应就全部金额依照加工承揽合同计税贴花。
2．对于由委托方提供主要材料或原料，受托方只提供辅助材料的加工合同，无论加工费和辅助材料金额是否分别记载，均以辅助材料与加工费的合计数，依照加工承揽合同计税贴花。对委托方提供的主要材料或原料金额不计税贴花。
（三）建设工程勘察设计合同的计税依据为收取的费用。
（四）建筑安装工程承包合同的计税依据为承包金额。
（五）财产租赁合同的计税依据为租赁金额；经计算，税额不足1元的，按1元贴花。
（六）货物运输合同的计税依据为取得的运输费金额（即运费收入），不包括所运货物的金额、装卸费和保险费等。
（七）仓储保管合同的计税依据为收取的仓储保管费用。
（八）借款合同的计税依据为借款金额。针对实际借贷活动中不同的借款形式，税法规定了不同的计税方法：
1．凡是一项信贷业务既签订借款合同，又一次或分次填开借据的，只以借款合同所载金额为计税依据计税贴花；凡是只填开借据并作为合同使用的，应以借据所载金额为计税依据计税贴花。
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2．借贷双方签订的流动资金周转性借款合同，一般按年（期）签订，规定最高限额，借款人在规定的期限和最高限额内随借随还。为避免加重借贷双方的负担，对这类合同只以其规定的最高额为计税依据，在签订时贴花一次在限额内随借随还不签订新合同的，不再另贴印花。
3．对借款方以财产作抵押，从贷款方取得一定数量抵押贷款的合同，应按借款合同贴花；在借款方因无力偿还借款而将抵押财产转移给贷款方时，应再就双方书立的产权书据，按产权转移书据的有关规定计税贴花。
4．对银行及其他金融组织的融资租赁业务签订的融资租赁合同，应按合同所载租金总额，暂按借款合同计税。
5．在贷款业务中，如果贷方系由若干银行组成的银团，银团各方均承担一定的贷款数额。借款合同由借款方与银团各方共同书立，各执一份合同正本。对这类合同借款方与贷款银团各方应分别在所执的合同正本上，按各自的借款金额计税贴花。
6．在基本建设贷款中，如果按年度用款计划分年签订借款合同，在最后、一年按总概算签订借款总合同，且总合同的借款金额包括各个分合同的借款金额的对这类基建借款合同，应按分合同分别贴花，最后签订的总合同，只就借款总额扣除分合同借款金额后的余额计税贴花。
（九）财产保险合同的计税依据为支付（收取）的保险费，不包括所保财产的金额。
（十）技术合同的计税依据为合同所载的价款、报酬或使用费。为了鼓励技术研究开发，对技术开发合同，只就合同所载的报酬金额计税。研究开发经费不作为计税依据。单对合同约定按研究开发经费一定比例作为报酬的，应按一定比例的报酬金额贴花。
（十一）产权转移书据的计税依据为所载金额。
（十二）营业账簿税目中记载资金的账簿的计税依据为“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额。实收资本，包括现金、实物、无形资产和材料物资。现金按实际收到或存入纳税人开户银行的金额确定。实物，指房屋、机器等，按评估确认的价值或者合同、协议约定的价格确定。无形资产和材料物资，按评估确认的价值确定。
资本公积，包括接受捐赠、法定财产重估增值、资本折算差额、资本溢价等。如果是实物捐赠，则按同类资产的市场价格或有关凭据确定。
其他账簿的计税依据为应税凭证件数。
（十三）权利、许可证照的计税依据为应税凭证件数。
二、计税依据的特殊规定
（一）上述凭证以“金额”、“收入”、“费用”作为计税依据的，应当全额计税，不得作任何扣除。
（二）同一凭证载有两个或两个以上经济事项而适用不同税目税率，如分别记载金额的，应分别计算应纳税额，相加后按合计税额贴花；如未分别记载金额的，按税率高的计税贴花。
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（三）按金额比例贴花的应税凭证，未标明金额的，应按照凭证所载数量及国家牌价计算金额；没有国家牌价的，按市场价格计算金额，然后按规定税率计算应纳税额。
（四）应税凭证所载金额为外国货币的应按照凭证书立当日国家外汇管理局公布的外汇牌价折合成人民币然后计算应纳税额。
（五）应纳税额不足1角的，免纳印花税；1角以上的，其税额尾数不满5分的不计，满5分的按1角计算。
（六）有些合同，在签订时无法确定计税金额，如技术转让合同中的转让收入，是按销售收入的一定比例收取或是按实现利润分成的；财产租赁合同，只是规定了月（天）租金标准而无租赁期限的。对这类合同，可在签订时先按定额5元贴花，以后结算时再按实际金额计税，补贴印花。
（七）应税合同在签订时纳税义务即已产生，应计算应纳税额并贴花。所以，不论合同是否兑现或是否按期兑现，均应贴花。
对已履行并贴花的合同，所载金额与合同履行后实际结算金额不一致的，只要双方未修改合同金额一般不再办理完税手续。
（八）对有经营收入的事业单位，凡属由国家财政拨付事业经费，实行差额预算管理的单位，其记载经营业务的账簿，按其他账簿定额贴花，不记载经营业务的账簿不贴花；凡属经费来源实行自收自支的单位，其营业账簿，应对记载资金的账簿和其他账簿分别计算应纳税额。
跨地区经营的分支机构使用的营业账簿，应由各分支机构于其所在地计算贴花。对上级单位核拨资金的分支机构，其记载资金的账簿按核拨的账面资金额计税贴花，其他账簿按定额贴花；对上级单位不核拨资金的分支机构，只就其他账簿按件定额贴花。为避免对同一资金重复计税贴花，上级单位记载资金的账簿，应按扣除拨给下属机构资金数额后的其余部分计税贴花。
（九）商品购销活动中，采用以货换货方式进行商品交易签订的合同，是反映既购又销双重经济行为的合同。对此，应按合同所载的购、销合计金额计税贴花。合同未列明金额的，应按合同所载购、销数量依照国家牌价或者市场价格计算应纳税额。
（十）施工单位将自己承包的建设项目，分包或者转包给其他施工单位所签订的分包合同或者转包合同，应按新的分包合同或转包合同所载金额计算应纳税额。这是因为印花税是一种具有行为税性质的凭证税，尽管总承包合同已依法计税贴花，但新的分包或转包合同是一种新的凭证，又发生了新的纳税义务。
（十一）对股票交易征收印花税，始于深圳和上海两地证券交易的不断发展。现行印花税法规定，股份制试点企业向社会公开发行的股票，因购买、继承、赠与所书立的股权转让书据，均依书立时证券市场当日实际成交价格计算的金额，由立据双方当事人分别按1‰2007年改为3‰。
的税率缴纳印花税。
（十二）对国内各种形式的货物联运，凡在起运地统一结算全程运费的，应以全程运费作为计税依据，由起运地运费结算双方缴纳印花税；凡分程结算运费的，应以分程的运费作为计税依据，分别由办理运费结算的各方缴纳印花税。
对国际货运，凡由我国运输企业运输的，不论在我国境内、境外起运或中
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转分程运输，我国运输企业所持的一份运费结算凭证，均按本程运费计算应纳税额；托运方所持的一份运费结算凭证，按全程运费计算应纳税额。由外国运输企业运输进出口货物的，外国运输企业所持的一份运费结算凭证免纳印花税；托运方所持的一份运费结算凭证应缴纳印花税。国际货运运费结算凭证在国外办理的，应在凭证转回我国境内时按规定缴纳印花税。
必须明确的是，印花税票为有价证券，其票面金额以人民币为单位，分为1角、2角、5角、1元、2元、5元、10元、50元、100元九种。
三、应纳税额的计算方法
纳税人的应纳税额，根据应纳税凭证的性质，分别按比例税率或者定额税率计算，其计算公式为：
应纳税额=应税凭证计税金额（或应税凭证件数）×适用税率
【例】某企业某年2月开业，当年发生以下有关业务事项：领受房屋产权证、工商营业执照、土地使用证各1件；与其他企业订立转移专用技术使用权书据1份，所载金额100万元；订立产品购销合同1份，所载金额为200万元；订立借款合同1份，所载金额为400万元；企业记载资金的账簿，“实收资本”、“资本公积”为800万元；其他营业账簿10本。试计算该企业当年应缴纳的印花税税额。
（1）企业领受权利、许可证照应纳税额
应纳税额=3×5=15（元）
（2）企业订立产权转移书据应纳税额
应纳税额=1 000×0.5‰=500（元）
（3）企业订立购销合同应纳税额
应纳税额=2 000 000×0.3‰=600（元）
（4）企业订立借款合同应纳税额
应纳税额=4 000 000×0.05‰=200（元）
（5）企业记载资金的账簿应纳税额
应纳税额=8 000 000×0.5‰=4 000（元）
（6）企业其他营业账簿应纳税额
应纳税额=10×5=50（元）
（7）当年企业应纳印花税税额
应纳印花税税额合计=15+500+600+200+4 000+50=5 365（元）
第四节 税收优惠
一、对已缴纳印花税凭证的副本或者抄本免税
凭证的正式签署本已按规定缴纳了印花税，其副本或者抄本对外不发生权利义务关系，只是留存备查。但以副本或者抄本视同正本使用，则应另贴印花税。
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二、对财产所有人将财产赠给政府、社会福利单位、学校所立的书据免税
所谓社会福利单位，是指扶养孤老伤残的社会福利单位。
对上述书据免税，旨在鼓励财产所有人这种有利于发展文化教育事业，造福社会的捐赠行为。
三、对国家指定的收购部门与村民委员会、农民个人书立的农副产品收购合同免税
由于我国农副产品种类繁多，地区之间差异较大，随着经济发展，国家指定的收购部门也会有所变化。对此，印花税法授权省、自治区、直辖市主管税务机关根据当地实际情况，具体划定本地区“收购部门”和“农副产品”的范围。
四、对无息、贴息贷款合同免税
无息、贴息贷款合同，是指我国的各专业银行按照国家金融政策发放的无息贷款，以及由各专业银行发放并按有关规定由财政部门或中国人民银行给予贴息的贷款项目所签订的贷款合同。
一般情况下，无息、贴息贷款体现国家政策，满足特定时期的某种需要，其利息全部或者部分是由国家财政负担的，对这类合同征收印花税没有财政意义。
五、对外国政府或者国际金融组织向我国政府及国家金融机构提供优惠贷款所书立的合同免税
该类合同是就具有援助性质的优惠贷款而成立的政府间协议，对其免税有利于引进和利用外资，以推动我国经济与社会的快速发展。
六、对房地产管理部门与个人签订的用于生活居住的租赁合同免税
七、对农牧业保险合同免税
对该类合同免税，是为了支持农村保险事业的发展，减轻农牧业生产的负担。
八、对特殊货运凭证免税
这类凭证有：
（一）军事物资运输凭证，即附有军事运输命令或使用专用的军事物资运费结算凭证。
（二）抢险救灾物资运输凭证，即附有县级以上（含县级）人民政府抢险救灾物资运输证明文件的运费结算凭证。
（三）新建铁路的工程临管线运输凭证，即为新建铁路运输施工所需物料，使用工程临管线专用的运费结算凭证。
九、企业改制过程中有关印花税征免规定
（一）资金账簿的印花税
1．实行公司制改造的企业在改制过程中成立的新企业（重新办理法人登记
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的），其新启用的资金账簿记载的资金或因企业建立资本纽带关系而增加的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。
公司制改造包括国有企业依《公司法》整体改造成国有独资有限责任公司；企业通过增资扩股或者转让部分产权，实现他人对企业的参股，将企业改造成有限责任公司或股份有限公司；企业以其部分财产和相应债务与他人缉建新公司；企业将债务留在原企业，而以其优质财产与他人组建的新公司。
2．以合并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。
合并包括吸收合并和新设合并。分立包括存续分立和新设分立。
3．企业债权转股权新增加的资金按规定贴花。
4．企业改制中经评估增加的资金按规定贴花。
5．企业其他会计科目记载的资金转为实收资本或资本公积的资金按规定贴花。
（二）各类应税合同的印花税
企业改制前签订但尚未履行完的各类应税合同，改制后需要变更执行主体的，对仅改变执行主体、其余条款未作变动且改制前已贴花的，不再贴花。
（三）产权转移书据的印花税
企业因改制签订的产权转移书据免予贴花。
（四）股权分置试点改革转让的印花税
服权分置改革过程中因非流通股股东向流通股股东支付对价而发生的股权转让，暂免征收印花税。
自2006年1月1日起至2008年12月31日，对与高校学生签订的学生公寓租赁合同，免征印花税。
第五节 纳税方法与纳税申报
一、纳税方法
印花税的纳税办法，根据税额大小、贴花次数以及税收征收管理的需要，分别采用以下三种纳税办法。
（一）自行贴花办法
这种办法，一般适用于应税凭证较少或者贴花次数较少的纳税人。纳税人书立、领受或者使用印花税法列举的应税凭证的同时，纳税义务即已产生，应当根据应纳税凭证的性质和适用的税目税率，自行计算应纳税额，自行购买印花税票，自行一次贴足印花税票并加以注销或划销，纳税义务才算全部履行完毕。值得注意的是，纳税人购买了印花税票，支付了税款，国家就取得了财政收入。但就印花税来说，纳税人支付了税款并不等于已履行了纳税义务。纳税人必须自行贴花并注销或划销，这样才算完整地完成了纳税义务。这也就是通
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常所说的“三自”纳税办法。
对已贴花的凭证，修改后所载金额增加的，其增加部分应当补贴印花税票。凡多贴印花税票者，不得申请退税或者抵用。
（二）汇贴或汇缴办法
这种办法，一般适用于应纳税额较大或者贴花次数频繁的纳税人。
一份凭证应纳税额超过500元的，应向当地税务机关申请填写缴款书或者完税证。将其中一联粘贴在凭证上或者由税务机关在凭证上加注完税标记代替贴花。这就是通常所说的“汇贴”办法。
同一种类应纳税凭证，需频繁贴花的，纳税人可以根据实际情况自行决定是否采用按期汇总缴纳印花税的方式，汇总缴纳的期限为1个月。采用按期汇总缴纳方式的纳税人应事先告知主管税务机关。缴纳方式一经选定，1年内不得改变。主管税务机关接到纳税人要求按期汇总缴纳印花税的告知后，应及时登记，制定相应的管理办法，防止出现管理漏洞。对采用按期汇总缴纳方式缴纳印花税的纳税人，应加强日常监督、检查。
实行印花税按期汇总缴纳的单位对征税凭证和免税凭证汇总时，凡分别汇总的，按本期征税凭证的汇总金额计算缴纳印花税；凡确属不能分别汇总的，应按本期全部凭证的实际汇总金额计算缴纳印花税。
凡汇总缴纳印花税的凭证，应加注税务机关指定的汇缴戳记、编号并装订成册后，将已贴印花或者缴款书的一联粘附册后盖章注销，保存备查。
经税务机关核准，持有代售许可证的代售户，代售印花税票取得的税款须专户存储，并按照规定的期限，向当地税务机关结报，或者填开专用缴款书直接向银行缴纳，不得逾期不缴或者挪作他用。代售户领存的印花税票及所售印花税票的税款，如有损失，应负责赔偿。
（三）委托代征办法
这一办法主要是通过税务机关的委托，经由发放或者办理应纳税凭证的单位代为征收印花税税款。税务机关应与代征单位签订代征委托书。所谓发放或者办理应纳税凭证的单位，是指发放权利、许可证照的单位和办理凭证的鉴证、公证及其他有关事项的单位。如按照印花税法规定，工商行政管理机关核发各类营业执照和商标注册证的同时，负责代售印花税票，征收印花税税款，并监督领受单位或个人负责贴花。税务机关委托工商行政管理机关代售印花税票，按代售金额5％的比例支付代售手续费。
印花税法规定，发放或者办理应纳税凭证的单位，负有监督纳税人依法纳税的义务，具体是指对以下纳税事项监督：
1．应纳税凭证是否已粘贴印花；
2．粘贴的印花是否足额；
3．粘贴的印花是否按规定注销。
对未完成以上纳税手续的，应督促纳税人当场完成。
二、纳税环节
印花税应当在书立或领受时贴花。具体是指在合同签订时、账簿启用时和
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证照领受时贴花。如果合同是在国外签订，并且不便在国外贴花的，应在将合同带入境时办理贴花纳税手续。
三、纳税地点
印花税一般实行就地纳税。对于全国性商品物资订货会（包括展销会、交易会等）上所签订合同应纳的印花税，由纳税人回其所在地后及时办理贴花完税手续；对地方主办、不涉及省际关系的订货会、展销会上所签合同的印花税，其纳税地点由各省、自治区、直辖市人民政府自行确定。
四、纳税申报
印花税的纳税人应按照条例的有关规定及时办理纳税申报，并如实填写《印花税纳税申报表》（见表12—2）。
表12—2 印花税纳税申报表
填表日期： 年 月 日
纳税人识别号：
金额单位：元（列至角分）
纳税人名称
税款所属时期
应税凭
证名称
件
数
计税
金额
适用
税率
应纳税额
已纳税额
应补（退）税额
购花贴花情况
上期
结存
本期
购进
本期
贴花
本期
结存
1
2
3
4
5=2×4或5=3×4
6
7=5-6
8
9
10
11=8+9-10
如纳税人填报，由纳税人填写以下各栏
如委托代理人填报，由代理人填写以下各栏
备注
会计主管
（签章）
纳税人
（公章）
代理人名称
代理人
（公章）
代理人地址
经办人姓名
电话
以下由税务机关填写
收到申报表日期
接收人
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第六节 征收管理与违章处罚
一、征收管理
印花税自1988年实施以来，各级地方税务机关不断强化征收管理，因地制宜地制定了有效的征管办法，保证了印花税收入的持续稳步增长。但是，随着我国市场经济的建立和发展以及新《税收征收管理法》的颁布实施，印花税的一些征管规定已不适应实际征管需要，与《税收征收管理法》难以衔接等矛盾也日益突出。为加强印花税的征收管理，堵塞印花税征管漏洞，方便纳税人，保障印花税收入持续、稳定增长，加强印花税的征收管理非常重要。
（一）对印花税应税凭证的管理
各级地方税务机关应加强对印花税应税凭证的管理，要求纳税人统一设置印花税应税凭证登记簿，保证各类应税凭证及时、准确、完整地进行登记；应税凭证数量多或内部多个部门对外签订应税凭证的单位，要求其制定符合本单位实际的应税凭证登记管理办法。有条件的纳税人应指定专门部门、专人负责应税凭证的管理。印花税应税凭证应按照《税收征收管理法实施细则》的规定保存10年。
（二）完善按期汇总缴纳办法
各级地方税务机关应加强对按期汇总缴纳印花税单位的纳税管理，对核准实行汇总缴纳的单位，应发给汇缴许可证，核定汇总缴纳的限期；同时应要求纳税人定期报送汇总缴纳印花税情况报告，并定期对纳税人汇总缴纳印花税情况进行检查。
（三）加强对印花税代售人的管理
各级税务机关应加强对印花税代售人代售税款的管理，根据本地代售情况进行一次清理检查，对代售人违反代售规定的，可视其情节轻重，取消代售资格，发现代售人各种影响印花税票销售的行为要及时纠正。
税务机关要根据本地情况，选择制度比较健全、管理比较规范、信誉比较可靠的单位或个人委托代售印花税票，并应对代售人经常进行业务指导、检查和监督。
（四）核定征收印花税
根据《税收征收管理法》第三十五条规定和印花税的税源特征，为加强印花税征收管理，纳税人有下列情形的，地方税务机关可以核定纳税人印花税计税依据：
1．未按规定建立印花税应税凭证登记簿，或未如实登记和完整保存应税凭证的；
2．拒不提供应税凭证，或不如实提供应税凭证致使计税依据明显偏低的；
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3．采用按期汇总缴纳办法的，未按地方税务机关规定的期限报送汇总缴纳印花税情况报告。经地方税务机关责令限期报告，逾期仍不报告的或者地方税务机关在检查中发现纳税人有未按规定汇总缴纳印花税情况的。
地方税务机关核定征收印花税，应向纳税人发放核定征收印花税通知书，注明核定征收的计税依据和规定的税款缴纳期限。
地方税务机关核定征收印花税，应根据纳税人的实际生产经营收入，参考纳税人各期印花税纳税情况及同行业合同签订情况，确定科学合理的数额或比例作为纳税人印花税计税依据。
各级地方税务机关应逐步建立印花税基础资料库，包括：分行业印花税纳税情况、分户纳税资料等，确定科学、合理的评估模型，保证核定征收的及时、准确、公平、合理。
二、违章处罚
自2004年1月29日起，印花税纳税人有下列行为之一的，由税务机关根据情节轻重予以处罚：
（一）在应纳税凭证上未贴或者少贴印花税票的或者已粘贴在应税凭证上的印花税票未注销或者未划销的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50％以上5倍以下的罚款。，
（二）已贴用的印花税票揭下重用造成未缴或少缴印花税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50％以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
（三）伪造印花税票的，由税务机关责令改正，处以2 000元以上1万元以下的罚款；情节严重的，处以1万元以上5万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
（四）按期汇总缴纳印花税的纳税人，超过税务机关核定的纳税期限，未缴或者少缴印花税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款；情节严重的，同时撤销其汇缴许可证；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
（五）纳税人违反以下规定的，由税务机关责令限期改正，可处以2 000元以下的罚款；情节严重的，处以2 000元以上1万元以下的罚款。
1．凡汇总缴纳印花税的凭证，应加注税务机关指定的汇缴戳记，编号并装订成册后，将已贴印花或者缴款书的一联粘贴册后，盖章注销，保存备查。
2．纳税人对纳税凭证应妥善保存。凭证的保存期限，凡国家已有明确规定的，按规定办；没有明确规定的其余凭证均应在履行完毕后保存1年。
（六）代售户对取得的税款逾期不缴或者挪作他用，或者违反合同将所领印花税票转托他人代售或者转至其他地区销售，或者未按规定详细提供领、售印花税票情况的，税务机关可视情节轻重，给予警告或者取消其代售资格的处罚。
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主要税法依据：
1．中华人民共和国印花税暂行条例
1988年8月6日 国务院令第11号
2．中华人民共和国印花税暂行条例施行细则
1988年9月29日（88）财税字第255号
3．国家税务局关于印花税若干具体问题的规定
1988年12月12日 （88）国税地字第025号
4．财政部 国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知
2003年12月8日 财税[2003]183号
5．国家税务总局关于印花税违章处罚有关问题的通知
2004年1月29日 国税发[2004]15号
6．国家税务总局关于进一步加强印花税征收管理有关问题的通知
2004年1月30日 国税函[2004]150号
7．财政部 国家税务总局关于改变印花税按期汇总缴纳管理办法的通知
2004年11月5日 财税[2004]170号
8．财政部 国家税务总局关于调整证券（股票）交易印花税税率的通知
2005年1月24日 财税[2005]1 1号
9．国家税务总局关于加强房地产交易个人无偿赠与不动产税收管理有关问题的通知
2006年9月14日 国税发[2006]144号
10．国家税务总局关于发行2006年版印花税票有关问题的通知
2006年9月30日 国税函[2009】892号
11．财政部 国家税务总局关于印花税若干政策的通知
2006年11月27日 财税[2006]162号
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第十三章 契 税 法
契税法是指国家制定的用以调整契税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行契税的基本规范，是1997年7月7日国务院发布并于同年 10月1日开始施行的《中华人民共和国契税暂行条例》（以下简称《契税暂行条例》）。
契税是以所有权发生转移变动的不动产为征税对象，向产权承受人征收的一种财产税。
契税是一个古老的税种，最早起源于东晋的“古税”，至今已有1600多年的历史。新中国成立以后颁布的第一个税收法规就是《契税暂行条例》。这个《条例》对旧中国的契税进行了改革，其基本内容是：凡土地、房屋之买卖、典当、赠与和交换，均应凭土地、房屋的产权证明，在当事人双方订立契约时，由产权承受人缴纳契税。税率分两种：买卖、赠与税税率6%，典当税税率3%。对交换房屋双方价值相等的，免税；不相等的，就其超过价值部分按6%缴纳契税。
1954年，财政部对《契税暂行条例》进行修改。修改的主要内容是：对公有制单位的买卖、典当、承受赠与和交换土地、房屋的行为，免征契税。社会主义三大改造完成后，国家禁止土地买卖和转让，征收土地契税自然停止。契税的征税范围只限于非公有制单位的房屋产权转移行为，契税收入甚微。文化大革命期间，有的地方甚至明令停止办理契税征收业务。1978年新宪法公布后，逐步落实了房产政策。随着改革开放的不断深入，城乡房屋买卖又重新活跃起来。为此，财政部于1981年和1990年分别发出了《关于改进和加强契税征收管理工作的通知》和《关于加强契税工作的通知》，对契税政策进行了一些补充和调整，契税征收工作全面恢复。
1997年7月7日，国务院重新颁布了《中华人民共和国契税暂行条例》，并于1997年10月1日起施行。
第一节 征税对象
契税的征税对象是境内转移土地、房屋权属。具体包括以下五项内容：
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一、国有土地使用权出让
国有土地使用权出让是指土地使用者向国家交付土地使用权出让费用，国家将国有土地使用权在一定年限内让与土地使用者的行为。
二、土地使用权的转让
土地使用权的转让是指土地使用者以出售、赠与、交换或者其他方式将土地使用权转移给其他单位和个人的行为。土地使用权的转让不包括农村集体土地承包经营权的转移。
三、房屋买卖
即以货币为媒介，出卖者向购买者过渡房产所有权的交易行为。以下几种特殊情况，视同买卖房屋：
（一）以房产抵债或实物交换房屋
经当地政府和有关部门批准，以房抵债和实物交换房屋，均视同房屋买卖，应由产权承受人，按房屋现值缴纳契税。
例如，甲某因无力偿还乙某债务，而以自有的房产折价抵偿债务。经双方同意，有关部门批准，乙某取得甲某的房屋产权，在办理产权过户手续时，按房产折价款缴纳契税。如以实物（金银首饰等等价物品）交换房屋，应视同以货币购买房屋。
（二）以房产作投资或作股权转让
这种交易业务属房屋产权转移，应根据国家房地产管理的有关规定，办理房屋产权交易和产权变更登记手续，视同房屋买卖，由产权承受方按契税税率计算缴纳契税。
例如，甲某以自有房产，投资于乙某企业。其房屋产权变为乙某企业所有，故产权所有人发生变化，因此，乙某企业在办理产权登记手续后，按甲某入股房产现值（国有企事业房产须经国有资产管理部门评估核价）缴纳契税。如丙某以股份方式购买乙某企业房屋产权，丙某在办理产权登记后，按取得房产买价缴纳契税。
以自有房产作股投入本人独资经营企业，免纳契税。因为以自有的房地产投入本人独资经营的企业，产权所有人和使用权使用人未发生变化，不需办理房产变更手续，也不办理契税手续。
（三）买房拆料或翻建新房，应照章征收契税
例如，甲某购买乙某房产，不论其目的是取得该房产的建筑材料或是翻建新房，实际构成房屋买卖。甲某应首先办理房屋产权变更手续，并按买价缴纳契税。
四、房屋赠与
房屋的赠与是指房屋产权所有人将房屋无偿转让给他人所有。其中，将自己的房屋转交给他人的法人和自然人，称作房屋赠与人；接受他人房屋的法人和自然人，称为受赠人。房屋赠与的前提必须是，产权无纠纷，赠与人和受赠人双方自愿。
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由于房屋是不动产，价值较大，故法律要求赠与房屋应有书面合同（契约），并到房地产管理机关或农村基层政权机关办理登记过户手续，才能生效。如果房屋赠与行为涉及到涉外关系，还需公证处证明和外事部门认证，才能有效。房屋的受赠人要按规定缴纳契税。
五、房屋交换
房屋交换是指房屋所有者之间互相交换房屋的行为。
随着经济形势的发展，有些特殊方式转移土地、房屋权属的，也将视同土地使用权转让、房屋买卖或者房屋赠与。一是以土地、房屋权属作价投资、入股；二是以土地、房屋权属抵债；三是以获奖方式承受土地、房屋权属；四是以预购方式或者预付集资建房款方式承受土地、房屋权属。
六、承受国有土地使用权支付的土地出让金
对承受国有土地使用权所应支付的土地出让金，要计征契税。不得因减免土地出让金而减免契税。
第二节 纳税义务人与税率
一、纳税义务人
契税的纳税义务人是境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人。境内是指中华人民共和国实际税收行政管辖范围内。土地、房屋权属是指土地使用权和房屋所有权。单位是指企业单位、事业单位、国家机关、军事单位和社会团体以及其他组织。个人是指个体经营者及其他个人，包括中国公民和外籍人员。
二、税率
契税实行3％～5％的幅度税率。实行幅度税率是考虑到我国经济发展的不平衡，各地经济差别较大的实际情况。因此，各省、自治区、直辖市人民政府可以在3％～5％的幅度税率规定范围内，按照本地区的实际情况决定。
第三节 应纳税额的计算
一、计税依据
契税的计税依据为不动产的价格。由于土地、房屋权属转移方式不同，定价方法不同，因而具体计税依据视不同情况而决定。
（一）国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖，以成交价格为
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计税依据。成交价格是指土地、房屋权属转移合同确定的价格，包括承受者应交付的货币、实物、无形资产或者其他经济利益。
（二）土地使用权赠与、房屋赠与，由征收机关参照土地使用权出售、房屋买卖的市场价格核定。
（三）土地使用权交换、房屋交换，为所交换的土地使用权、房屋的价格差额。也就是说，交换价格相等时，免征契税；交换价格不等时，由多交付的货币、实物、无形资产或者其他经济利益的一方缴纳契税。
（四）以划拨方式取得土地使用权，经批准转让房地产时，由房地产转让者补交契税。计税依据为补交的土地使用权出让费用或者土地收益。
为了避免偷、逃税款，税法规定，成交价格明显低于市场价格并且无正当理由的，或者所交换土地使用权、房屋的价格的差额明显不合理并且无正当理由的，征收机关可以参照市场价格核定计税依据。
（五）房屋附属设施征收契税的依据
1．采取分期付款方式购买房屋附属设施土地使用权、房屋所有权的，应按合同规定的总价款计征契税。
2．承受的房屋附属设施权属如为单独计价的，按照当地确定的适用税率征收契税；如与房屋统一计价的，适用与房屋相同的契税税率。
（六）个人无偿赠与不动产行为，应对受赠人全额征收契税。在缴纳契税时，纳税人须提交经税务机关审核并签字盖章的《个人无偿赠与不动产登记表》，税务机关（或其他征收机关）应在纳税人的契税完税凭证上加盖“个人无偿赠与”印章，在《个人无偿赠与不动产登记表》中签字并将该表格留存。
二、应纳税额的计算方法
契税采用比例税率。当计税依据确定以后，应纳税额的计算比较简单。应纳税额的计算公式为：
应纳税额=计税依据×税率
【例】居民甲有两套住房，将一套出售给居民乙，成交价格为200 00元；将另一套两室住房与居民丙交换成两处一室住房，并支付给丙换方差价款60 000元。试计算甲、乙、丙相关行为应缴纳的契税（假定税率为4%）
（1）甲应缴纳契税=60 000×4%=2 400（元）
（2）乙丙应缴纳契税=200 000×4%=8 000（元）
（3）丙不缴纳契税。
第四节 税收优惠
一、契税优惠的一般规定
（一）国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋用于办
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公、教学、医疗、科研和军事设施的。免征契税。
（二）城镇职工按规定第一次购买公有住房，免征契税。
此外，财政部、国家税务总局规定：自2000年11月29日起，对各类公有制单位为解决职工住房而采取集资建房方式建成的普通住房，或由单位购买的普通商品住房，经当地县以上人民政府房改部门批准、按照国家房改政策出售给本单位职工的，如属职工首次购买住房，均可免征契税。
（三）因不可抗力灭失住房而重新购买住房的，酌情减免。不可抗力是指自然灾害、战争等不能预见、不可避免，并不能克服的客观情况。
（四）土地、房屋被县级以上人民政府征用、占用后，重新承受土地、房屋权属的，由省级人民政府确定是否减免。
（五）承受荒山、荒沟、荒丘、荒滩土地使用权，并用于农、林、牧、渔业生产的，免征契税。
（六）经外交部确认，依照我国有关法律规定以及我国缔结或参加的双边和多边条约或协定，应当予以免税的外国驻华使馆、领事馆、联合国驻华机构及其外交代表、领事官员和其他外交人员承受土地、房屋权属。
二、契税优惠的特殊规定
（一）企业公司制改造
非公司制企业，按照《中华人民共和国公司法》的规定，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公司，或者有限责任公司整体改建为股份有限公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。
非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司，以其部分资产与他人组建新公司，且该国有独资企业（公司）在新设公司中所占股份超过50％的，对新设公司承受该国有独资企业（公司）的土地、房屋权属，免征契税。
（二）企业股权重组
在股权转让中，单位、个人承受企业股权，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。
国有、集体企业实施“企业股份合作制改造”，由职工买断企业产权，或向其职工转让部分产权，或者通过其职工投资增资扩股，将原企业改造为股份合作制企业的，对改造后的股份合作制企业承受原企业的土地、房屋权属免征契税。
为进一步支持国有企业改制重组，国有控股公司投资组建新公司有关契税政策规定如下：
1．对国有控股公司以部分资产投资组建新公司，且该国有控股公司占新公司股份85％以上的，对新公司承受该国有控股公司土地、房屋权属免征契税。上述所称国有控股公司，是指国家出资额占有限责任公司资本总额50％以上，或国有股份占股份有限公司股本总额50％以上的国有控股公司。
2．以出让方式承受原国有控股公司土地使用权的，不属于本规定的范围。
（三）企业合并
两个或两个以上的企业依据法律规定、合同约定，合并改建为一个企
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业，对其合并后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。
（四）企业分立
企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。
（五）企业出售
国有、集体企业出售，被出售企业法人予以注销，并且买受人妥善安置原企业30％以上职工的，对其承受所购企业的土地、房屋权属，减半征收契税；全部安置原企业职工的，免征契税。
（六）企业关闭、破产
企业依照有关法律、法规的规定实施关闭、破产后，债权人（包括关闭、破产企业职工）承受关闭、破产企业土地、房屋权属以抵偿债务的，免征契税；对非债权人承受关闭、破产企业土地、房屋权属，凡妥善安置原企业30％以上职工的，减半征收契税；全部安置原企业职工的，免征契税。
（七）房屋的附属设施
对于承受与房屋相关的附属设施（包括停车位、汽车库、自行车库、顶层阁楼以及储藏室，下同）所有权或土地使用权的行为，按照契税法律、法规的规定征收契税；对于不涉及土地使用权和房屋所有权转移变动的，不征收契税。
（八）继承土地、房屋权属
对于《中华人民共和国继承法》规定的法定继承人（包括配偶、子女、父母、兄弟姐妹、祖父母、外祖父母）继承土地、房屋权属，不征契税。
按照《中华人民共和国继承法》规定，非法定继承人根据遗嘱承受死者生前的土地、房屋权属，属于赠与行为，应征收契税。
（九）其他
经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。
政府主管部门对国有资产进行行政性调整和划转过程中发生的土地、房屋权属转移，不征收契税。
企业改制重组过程中，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转，不征收契税。
对拆迁居民因拆迁重新购置住房的，对购房成交价格中相当于拆迁补偿款的部分免征契税，成交价格超过拆迁补偿款的，对超过部分征收契税。
第五节 契税征收管理
一、纳税义务发生时间
契税的纳税义务发生时间是纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天，
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或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的当天。
二、纳税期限
纳税人应当自纳税义务发生之日起10日内，向土地、房屋所在地的契税征收机关办理纳税申报，并在契税征收机关核定的期限内缴纳税款。
三、纳税地点
契税在土地、房屋所在地的征收机关缴纳。
四、征收管理
纳税人办理纳税事宜后，征收机关应向纳税人开具契税完税凭证。纳税人持契税完税凭证和其他规定的文件材料，依法向土地管理部门、房产管理部门办理有关土地、房屋的权属变更登记手续。土地管理部门和房产管理部门应向契税征收机关提供有关资料，并协助契税征收机关依法征收契税。
自1997年《中华人民共和国契税暂行条例》实施以来，各级征收机关在国土部门、房管部门的协作配合下，积极探索契税征收方式不断加强征收管理，促进了契税收入的持续快速增长。契税已经成为地方税收的重要税种。多年来的征管实践证明，征收机关直接征收契税，是掌握税源情况、制定税收政策的基础，是强化税收管理、严格执行政策的抓手，也是保障契税收入持续快速增长的必要措施。征收机关直接征收契税比委托其他单位代征契税效率高。为此，国家税务总局决定，各级征收机关要在2004年12月31日前停止代征委托，直接征收契税。有关规定如下：
（一）要建立健全直接征收的管理制度。各地征收机关应按照方便纳税人的原则，结合本地实际设置申报窗口，根据国家税务总局有关规定，制定、完善征管工作规程，建立、健全征收岗位责任制度。
（二）要及时终止委托代征。现委托其他单位代征契税的征收机关，应根据本地实际确定停止代征的日期并通知代征单位，及时办理票款结报手续，2005年1月1日之后，各级征收机关一律不得委托其他单位代征契税。
（三）要规范减免管理程序。征收机关应按照国家税务总局制定的《关于耕地占用税契税减免管理办法》（国税发[2004]99号），统筹考虑征收管理和减免管理问题，规范契税减免申报程序，做好契税减免管理工作。
（四）要争取政府和相关部门的理解与支持。各级征收机关应积极向本地人民政府汇报情况，说明直接征收契税的财政意义，争取对直接征收契税的理解与支持。根据契税法规和相关政策协调与国土部门、房管部门的工作关系，确保“先税后征”，有效控制税源。
主要税法依据：
1．中华人民共和国契税暂行条例
1997年7月7日 国务院令第224号
2．中华人民共和国契税暂行条例细则
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1997年10月28日 财法字[1997]52号
3．国家税务总局关于契税征收管理若干具体事项的通知
1997年11月25日 国税发[1997]176号
4．国家税务总局 国家土地管理局关于契税征收管理有关问题的通知
1998年3月9日 国税发[1998]031号
5．财政部 国家税务总局关于契税征收中几个问题的批复
1998年5月29日 财税字[1998]096号
6．财政部 国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知
2003年8月20日 财税[2003]184号
7．财政部 国家税务总局关于房屋附属设施有关契税政策的批复
2004年7月23日 财税[2004]126号
8．国家税务总局关于继承土地、房屋权属有关契税问题的批复
2004年9月2日 国税函[2004]1036号
9．国家税务总局关于征收机关直接征收契税的通知
2004年10月18日 国税发[2004]137号
10．国家税务总局关于免征土地出让金出让国有抽砧用权征收契税的批复
2005年5月11日 国税函[2005】436号
11．国家税务总局关于加强房地产交易个人无偿赠与不动产税收管理有关问题的通知
2006年9月14日 国税发[2006]144号
12．财政部 国家税务总局关于国有控股公司投资组建新公司有关契税政策的通知
2006年9月29日 财税[2006]142号
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第十四章 企业所得税法2007年教材本章新增与变化内容：1.关于房地产开发企业预售项目预征所得税时，预计利润率的规定。2.税务机关查补的应纳税所得额：不得用于补亏；也不得作为所属年度计算公益救济性捐赠税前扣除的基数。3.企业所得税税前扣除计税工资，从2006年7月1日起，月扣除1600元。4.三项经费中的职工教育经费，从2006年起按计税工资的2.5%税前扣除。5.公益救济捐赠额税前扣除限额的计算，按新的企业所得税纳税申报表第16行“纳税调整后所得”×限额比例。6.调整服装生产企业广告费支出：从2006年起按销售（营业）收入的8%计算扣除限额。7.一般纳税人用于采集增值税专用发票抵扣联信息的扫描器具和计算机，其支出准予在当期计算缴纳所得税时一次性列支。8.新增加速折旧的固定资产：企业用于研究开发的仪器和设备，单位价值在30万元以上的，可实行加速折旧的政策。9.修订企业所得税纳税申报表：增加1张主表、14张附表。10.企业所得税纳税申报表执行口径的规定。
企业所得税法是指国家制定的用以调整企业所得税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行企业所得税法的基本规范，是1993年12月13日国务院颁布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》（以下简称《企业所得税暂行条例》）。
企业所得税是指国家对境内企业生产、经营所得和其他所得依法征收的一种税。它是国家参与企业利润分配的重要手段。
我国的企业所得税制度，是随着改革开放和经济体制改革的不断推进而逐步建立、完善起来的。从1984年开始，国家在第一步“利改税”的基础上，对国有企业所得税和税后上缴利润办法进一步改革，并考虑到集体企业的税收负担和私营企业不断发展的情况，按企业所有制性质，分别设置了国营企业所所得税、集体企业所得税和私营企业所得税三个税种。这三个税种在组织财政收入、促进经济发展等方面都发挥了积极的作用。但这种按企业所有制性质确立所得税制度的做法，其弊端和矛盾也显而易见：一是税率不一，优惠各异，造成税负不公平，不利于企业间公平竞争；二是名义税率高，实际税负低，名实不符；三是国有大中型企业缴纳所得税、调节税后，还要上交“两金”（国家能源交通重点建设基金、国家预算调节基金），总体税负偏重，自我改造和自我发展缺乏后劲；四是国家与企业的分配关系犬牙交错，亟须理顺。
为了解决上述矛盾，按照社会主义市场经济发展的要求，统一和规范企业所得税制，进一步理顺国家与企业的分配关系，公平税负，促进竞争，国务院颁布了《企业所得税暂行条例》，自1994年1月1日起开始施行。
第一节 纳税义务人与征税对象了解。
一、纳税义务人
企业所得税的纳税义务人是指在中国境内实行独立经济核算的企业或者组织。所谓独立经济核算，是指企业或者组织自主从事经济活动，并独立地、完整所地进行会计核算。具体地讲，企业所得税的纳税义务人应当具备下列条件：
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（1）在银行开设结算账户；（2）独立建立账簿，编制财务会计报表；（3）独立计算盈亏。
企业所得税的纳税人所指实行独立经济核算的企业或者组织具体包括：
（一）国有企业。指生产资料属于全体社会劳动者所有，依法注册、登记的公有制企业或者生产经营组织。
（二）集体企业。指生产资料属于劳动群众集体所有。依法注册、登记的公有制企业或者生产经营组织。
（三）私营企业（不包括个人独资企业和合伙企业）。指生产资料属于私人所有，依法注册、登记的营利性经济组织。
（四）联营企业。指生产资料归联营各方共有，共同经营、共享收益的营利性经济组织。
（五）股份制企业。指全部注册资本由全体股东共同出资，并以股份形式构成，依法注册、登记的企业。
（六）有生产经营所得和其他所得的其他组织。指经国家有关部门批准，依法注册、登记的事业单位、社会团体等组织。
另外，企业全部或部分被个人、其他企业、单位承租经营，但未改变被承租企业的名称，未变更工商登记，并仍以被承租企业名义对外从事生产经营活动，不论被承租企业与承租方如何分配经营成果，均以被承租企业为纳税义务人。
企业全部或者部分被个人、其他企业、单位承租经营，承租方承租后重新办理工商登记，并以承租方的名义对外从事生产经营活动。其承租经营取得的所得，应以重新办理工商登记的企业、单位为纳税义务人。
二、征税对象
（一）征税对象的确定原则
企业所得税的征税对象是企业取得的生产经营所得和其他所得，但并不是说企业取得的任何一项所得，都是企业所得税的征税对象。确定企业的一项所得是否属于征税对象，要遵循以下原则：
1．必须是有合法来源的所得。即企业的所得必须是国家法律允许并保护的。对企业从事非法行为取得的所得，不构成企业所得税的征税对象。
2．应纳税所得是扣除成本费用以后的纯收益。企业取得任何一项所得，都必然要有相应的消耗和支出，只有企业取得的所得扣除为取得这些所得而发生的成本费用支出后的余额，才是企业所得税的应税所得。
3．企业所得税的应纳税所得必须是实物或货币所得。各种荣誉性、知识性及体能、心理上的收益，都不是应纳税所得。
4．企业所得税的应纳税所得包括来源于中国境内、境外的所得。按照居民税收管辖权原则，凡中国的企业，应就其来源于境内、境外的所得征收企业所得税。但为了避免重复课税，对本国企业在境外已纳的所得税款可以抵扣。
（二）征税对象的具体内容
《企业所得税暂行条例》规定，中国境内的企业，除外商投资企业和外国
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企业外，应就其生产经营所得和其他所得缴纳企业所得税。明确规定了企业所得税的征税对象是企业的生产经营所得和其他所得。所谓生产经营所得，是指企业从事物质生产、商品流通、交通运输、劳务服务以及其他营利事业取得的所得。其他所得包括企业有偿转让各类财产取得的财产转让所得；纳税人购买各种有价证券取得的利息及外单位欠款取得的利息所得；纳税人出租固定资产、包装物等取得的租赁所得；纳税人因提供转让专利权、非专利技术、商标权、著作权等取得的特许权使用费所得；纳税人对外投资人股取得的股息、红利所得以及固定资产盘盈、因债权人原因确实无法支付的应付款项、物资及现金溢余等取得的其他所得。
第二节 税 率熟悉。
企业所得税的税率是指对纳税人应纳税所得额征税的比率，即企业应纳税额与应纳税所得额的比率。国家对纳税人征税多少以及纳税人的税收负担水平，均与税率的高低有直接关系。税率是企业所得税法的一个基本要素。
根据《企业所得税法》的规定，企业所得税实行33％的比例税率。
考虑到许多利润水平较低的小型企业，税法又规定了两档照顾性税率，即对年应纳税所得额在3万元（含3万元）以下的企业，暂减按18％的税率征收所得税；年应纳税所得额在10万元（含10万元）以下至3万元的企业，暂减按27％的税率征收所得税。
如果企业上一年度发生亏损，可用当年应纳税所得额予以弥补，按弥补亏损后的应纳税所得额来确定适用税率。
第三节 应纳税所得额的计算全面掌握。
应纳税所得额是指纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目金额后的余额，其计算公式为：计算公式一（直接法）：应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额
计算公式二（间接法）：应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额
应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额
应纳税所得额与会计利润是两个不同的概念，两者既有联系又有区别。应纳税所得额时一个税收概念，是根据企业所得税法按照一定的标准确定的、纳税人在一个时期内的计税所得，即企业所得税的计税依据。根据企业所得税法规定，它包括企业来源于中国境内、境外的全部生产经营所得和其他所得。生产经营所得，是指从事物质生产、交通运输、商品流通、劳务服务，以及经国务院财政部门确认的其他营利事业取得的所得；其它所得，是指股息、利息、租金、转让各类资产、特许权使用费以及营业外收益等所得。而会计利润是一个会计核算概念，反映的是企业一定时期内生产经营的财务成果。它关系到
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企业经营成果、投资者的权益以及企业与职工的利益。会计利润是确定应纳税所得的基础，但是不能等同于应纳税所得额。企业按照财务会计制度的规定进行核算得出的会计利润，根据税法规定做相应的调整后，才能作为企业的应纳税所得额。
企业应纳税所得额，由收入总额减除准予扣除项目金额构成。同时，税法中对不得扣除的项目和亏损弥补也做了明确规定。
一、收入总额
收入总额是指企业在生产经营活动中以及其他行为取得的各项收入的总和。包括纳税人来源于中国境内、境外的生产经营收入和其他收入。
（一）收入确定的基本规定
1．生产、经营收入。指纳税人从事主营业务活动取得的收入，包括商品（产品）销售收入、劳务服务收入、营运收入、工程价款结算收入、工业性作业收入以及其他业务收入。
2．财产转让收入。指纳税人有偿转让各类财产取得的收入，包括转让固定资产、有价证券、股权以及其他财产而取得的收入。
3．利息收入。指纳税人购买各种债券等有价证券的利息、外单位欠款付给的利息，以及其他利息收入。
4．租赁收入。指纳税人出租固定资产、包装物以及其他财产而取得的租金收入。租赁企业主营租赁业务取得的收入应当在生产、经营收入中反映。如租赁期超过1年以上，一次收取的租赁费，出租方应按合同约定的租赁期分期计算收入，承租方应相应分期摊销租赁费。
5．特许权使用费收入。指纳税人提供或者转让专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权而取得的收入。
6．股息收入。指纳税人对外投资入股分得的股利、红利收入。股利是指按资本计算的利息；红利，是指企业分给股东的利润。
7．其他收入。指除上述各项收入外的一切收入，包括固定资产盘盈收入、罚款收入、因债权人缘故确实无法支付的应付款项、物资及现金的溢余收入、教育费附加返还款、包装物押金收入以及其他收入。
（二）收入确定的特殊规定
1．减免或返还流转税的税务处理。对企业减免或返还的流转税（含即征即退、先征后退），除国务院、财政部、国家税务总局规定有指定用途的项目不征税外，都应并入企业利润，照章征收企业所得税；对直接减免和即征即退的，应并入企业当年利润征收企业所得税；对先征税后返还和先征后退的，应并入企业实际收到退税或返还税款年度的企业利润征收企业所得税。
出口退回的增值税额不缴纳企业所得税，一是因增值税属于价外税，与企业的会计利润没有关系；二是退回的增值税，记入“应交税金——应交增值税（出口退税）”账户贷方，不作收入处理。出口退回的消费税税额，冲减“主营业务税金及附加”账户。相应就增加了企业的会计利润，即出口退回的消费税税额应征收企业所得税。
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2．资产评估增值的税务处理：
（1）纳税人按照国务院的统一规定，进行清产核资时发生的固定资产评估净增值，不计入应纳税所得额。
（2）纳税人在产权转让过程中，发生的产权转让净收益或净损失，计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。国有资产产权转让净收益凡按国家有关规定全额上缴财政的，不计入应纳税所得额。
（3）企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整账户，所发生的固定资产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。资产范围应包括企业固定资产、流动资产等在内的所有资产。按评估价调整了有关资产账面价值并据此计提折旧或摊销的，对已调整相关资产账户的评估增值部分，在计算应纳税所得额时不得扣除。企业在办理年度纳税申报时，应将有关计算资料一并附送主管税务机关审核。在计算申报年度应纳税所得额时，可按下述方法进行调整：
①据实逐年调整。企业因进行股份制改造发生的资产评估增值，每一纳税年度通过折旧、摊销等方式实际计入当期成本、费用的数额，在年度纳税申报的成本项目、费用项目中予以调整，相应调增当期应纳税所得额。
②综合调整。对资产评估增值额不分资产项目，均在以后年度纳税申报的成本、费用项目中予以调整，相应调增每一纳税年度的应纳税所得额，调整期限最长不得超过10年。
以上调整方法的选用，由企业申请，报主管税务机关批准。调整办法一经批准确定后，不得更改。
3．接受捐赠收入的确认。依据国税发[2003]45号文国家税务总局关于执行《企业会计制度》需要明确的有关所得税问题的通知
的规定，自2003年1月1日起，企业接受捐赠按以下规定执行：
（1）企业接受捐赠的货币性资产，须并入当期的应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。
（2）企业接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。企业取得的捐赠收入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度的应纳税所得。
企业接受捐赠的存货、固定资产、无形资产和投资等，在经营中使用或将来销售处置时，可按税法规定结转存货销售成本、投资转让成本或扣除固定资产折旧、无形资产摊销额。
4．销售货物给购货方的折扣销售，如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，可按折扣后的销售额计算收入；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。
5．企业收取的包装物押金，凡逾期未返还买方的，应确认为收入，依法计征企业所得税。所谓逾期未返还是指在买卖双方合同或书面约定的收回包装物、返还押金的期限内不返还的押金。为了加强应税收入的管理，企业收取的包装物押金，从收取之日起计算，已超过1年（指12个月）仍未返还的，原则上要确认为期满之日所属年度的收入。
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包装物周转期间较长的，如有关购销合同明确规定了包装物押金的返还期的，经主管税务机关核准，包装物押金确认为收入的期限可适当延长，但最长不得超过3年。
企业向有长期固定购销关系的客户收取的可循环使用包装物的押金，其收取的合理的押金在循环使用期间不作为收入。
6．纳税人吸纳安置下岗失业人员再就业的，按财政部、劳动和社会保障部《关于促进下岗失业人员再就业资金管理有关问题的通知》（财社[2002]107号）中规定的范围、项目和标准取得的社会保险补贴和岗位补贴收入，免征企业所得税。纳税人取得的小额担保贷款贴息、再就业培训补贴、职业介绍补贴以及其他超出财社[2002]107号文件规定的范围、项目和标准的再就业补贴收入，应计入应纳税所得额，按规定缴纳企业所得税。
7．凡按照国务院颁布的《基金会管理办法》，经中国人民银行批准成立，向民政部门登记注册，并按照有关法规的规定开展社会公益活动的非营利性基金会，包括推进科学研究的、文化教育事业的、社会福利性和其他公益性事业等基金会，因在金融机构的基金存款而取得利息收入，暂不作为企业所得税应税收入；对其购买股票、债券（国库券除外）等有价证券所取得的收入和其他收入，应并入应纳企业所得税收入总额，照章征收企业所得税。
8．金融机构代发行国债取得的手续费收入属于应税收入范围，按规定缴纳企业所得税。
9．烟草公司（烟草专卖局）收到财政部门返还的罚没收入，应并入当期应纳税所得额，征收企业所得税。烟草公司（烟草专卖局）办案经费支出，经税务机关审核确认后，准予在税前扣除。
10．电信企业的营业收入主要包括电话月租费收入、入网费收入、通话费收入、公用电话收入、会议电话收入、装移机收入、网间结算净收入、电报收入、出租通信设施及代维费收入、电话初装基金收入、邮电附加费收入、寻呼收入、互联网收入等。
（1）电信企业的其他业务收入主要包括处理固定资产净收益、出售出租商品收入、滞纳金收入和其他收入等。
（2）电信企业按照国家有关规定向用户收取的电话初装基金、邮电附加费，凡按规定纳入财政预算内（或预算外）财政资金专户、实行收支两条线管理的，其按规定上缴中央财政的电话初装基金、邮电附加费，不计征企业所得税，允许在计算应纳税所得额时扣除。
（3）电信企业预收话费收入及电话卡、上网卡等卡类业务收入，计入当期应税收入。寻呼企业预收的服务费，应按照预收期限分月计入应税收入。个别服务项目采取一次性收取服务费的，可分月计入应税收入，但最长不得超过12个月。
（4）电信企业采取销售折扣折让方式的，销售的有价通信卡面值金额与实际销售取得有价卡款的差额，按冲减销售折扣折让后实际取得的净收入计算缴纳企业所得税。
（5）电信企业在提供产品或服务时，收取的预收性质的价款（包括用户
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预存款、预收有价卡款和其他预收款）应按照权责发生制原则确认销售营业收入的实现时间，据以计算缴纳企业所得税，对以前年度已征收企业所得税的预收款不再按权责发生制确认为以后年度的应纳税收入。
11．纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业的商品、产品的，应作为收入处理；纳税人对外进行来料加工装配业务节省的材料，如合同约定应当留归企业所有的，也应视为企业收入处理。
12．企业在建工程发生的试运行收入，应并入总收入予以征税，而不能直接冲减在建工程成本。
13．企业取得国家财政性补贴和其他补贴收入，除国务院、财政部和国家税务总局规定不计入损益者外，应一律并入实际收到该补贴收入年度的应纳税所得额。
14．纳税人取得的收入为非货币资产或者权益的，其收入额应当参照取得收入当时的市场价格计算或估定。
15．纳税人下列经营业务的收入可以分期确定，并据以计算应纳税所得额：
（1）以分期收款方式销售商品的，可以按合同约定的购买人应付价款的日期确定销售收入的实现。
（2）建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过1年的，可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现。
（3）为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等，持续时间超过1年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。
16．企业住房制度改革有关收入的确定：
（1）取消住房基金和住房周转金制度前企业出售住房所得或损失的处理。
为了筹集职工购房基金，企业按国家有关规定已将住房折旧、住房出租收入、上级拨人住房资金及有关利息作为住房基金和住房周转金单独核算，未计入应纳税所得额的，根据收入费用配比和相关性原则，出售住房发生的损失不得在申报缴纳企业所得税前扣除。
取消住房基金和住房周转金制度后，企业现有住房周转金余额（包括已出售职工住房净损益）如为负数，经批准后，可依次冲减公益金、盈余公积金、资本公积金及以后年度未分配利润；如为正数，也不再计入企业应纳税收入总额，而直接作为企业的税后未分配利润处理，用于职工集体福利。
如果企业取消住房周转金制度时相关的住房周转金负数余额较大，在较长的期间内无法用公益金、盈余公积金、资本公积金及以后年度的未分配利润抵补，并且企业以往对职工的工资欠账较多，经报国家税务总局审核，取消住房周转金制度前已出售的职工住房损失，可在一定期间内在缴纳企业所得税前扣除。
（2）取消住房基金和住房周转金制度后企业出售住房所得或损失的处理。
企业按规定取消住房基金和住房周转金制度后出售住房（包括出售住房使用权和全部或部分产权）的收入，减除按规定提取的住宅共用部位、公用设施维修基金以及住房账面净值和有关清理费用后的差额，作为财产转让所得
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或损失并入企业的应纳税所得。
对于拥有部分产权的职工出售、出租住房取得的收入，在补交土地使用权出让金、按规定缴纳有关税费后，按企业和职工拥有的产权比例进行分配。企业分得的出售、出租收入，以及职工将住房再次出售后，企业按规定收到返还的相当于土地出让金的价款和所得收益，应计入企业的收入总额，依法计算缴纳企业所得税。
17．金融企业应收利息收入的确定。金融企业应收未收利息按以下规定处理：
（1）自2001年1月1日起，金融企业不再提取坏账准备金，但对符合税收规定的坏账损失，可据实在税前扣除。
（2）金融企业发放的贷款，应按期计算利息并计入当期应纳税所得额。但自2002年11月7日起，发放的贷款逾期（含展期）90天尚未收回的应收未收利息应按规定计入当期应纳税所得额；超过90天的应收未收利息不计入当期应纳税所得额，待实际收回时再计入当期应纳税所得额。以前已按原有关规定处理的，不再退税，尚未进行税务处理的应按本规定执行。
（3）金融企业按规定应向借款人收取的应收未收利息的复利收入，暂不计入应纳税所得额，待实际收回时再计入当期应纳税所得额。
（4）保险企业应按保险合同的全额保费收入计入应税保费收入，缴纳企业所得税。保险企业支付的佣金不得直接冲减保费收入。
保险企业的佣金支出，在不超过保险合同有效期内营销业务保费收入总额的5％部分，从保单签发之日起5年内，凭合法凭证据实在税前扣除；对退保收入的佣金支出部分，不得在税前扣除。保险企业应如实向当地主管税务机关提供当年的佣金计算分配表和其他相关资料。
18．新股申购冻结资金利息收入征收所得税的确定：
（1）股份公司取得的申购新股成功（中签）投资者的申购资金被冻结期间的存款利息，视为股票溢价发行收入处理，不并入公司利润总额征收企业所得税。
（2）股份公司取得的申购无效（不中签）投资者的申购资金被冻结期间的存款利息，应并入公司的利润总额。如数额较大，可在5年的期限内平均转入，依法征收企业所得税。
（3）股份公司取得的投资者申购新股资金被冻结期间的存款利息，如不能在申购成功和申购无效投资者之间准确划分，一律并入公司利润总额，依法征收企业所得税。
19．企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券（商业企业包括外购商品）用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。
20．企业发生的销售退回，只要购货方提供退货的适当证明，可冲销退货当期的销售收入。
21．国债利息收入。纳税人购买国债的利息收入，不计入应纳税所得额。但国家重点建设债券和金融债券应按规定纳税。对城市商业银行取得的国库券
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收入按以下规定处理：
（1）城市商业银行直接向国家（一级市场）认购的国库券利息收入，可用于抵补以前年度的亏损，抵补以前年度亏损有结余的部分，免征企业所得税。
（2）城市商业银行在二级市场上买卖国库券所取得的收益，应计入当期损益，按规定缴纳企业所得税。
（3）城市商业银行因办理国库券业务而取得的手续费收入，应计入当期损益，按规定缴纳企业所得税。同时，因办理此项业务而发生的支出，可在税前扣除，包括：宣传、会议、奖励、人员培训费等支出。
（三）房地产开发企业开发产品销售收入的确认
自2003年7月1日起，各种经济性质的内资房地产开发企业，以及从事房地产开发业务的其他内资企业，开发、建造的以后用于出售的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等应根据收入来源的性质和销售方式，按下列原则分别确认收入的实现：
1．开发产品销售收入的确认
（1）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得了索取价款的凭据（权利）时，确认收入的实现。
（2）采取分期付款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。
（3）采取银行按揭方式销售开发产品的，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。
（4）采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：
①采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按实际销售额于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
②采取视同买断方式委托销售开发产品的，应按合同或协议规定的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
③采取包销方式委托销售开发产品的，应按包销合同或协议约定的价格于付款日确认收入的实现。包销方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。
④采取基价（保底价）并实行超过基价双方分成方式委托销售开发产品的，应按基价加按超基价分成比例计算的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
委托方和接受委托方应按月或按季为结算期，定期结清已销开发产品的清单。已销开发产品清单应载明售出开发产品的名称、地理位置、编号、数量、单价、金额、手续费等。
（5）将开发产品先出租再出售的，应按以下原则确认收入的实现：
①将待售开发产品转作经营性资产，先以经营性租赁方式租出或以融资租赁方式租出以后再出售的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售资产确认收入的实现。
②将待售开发产品以临时租赁方式租出的，租赁期间取得的价款应按租
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金确认收入的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。
（6）以非货币性资产分成形式取得收入的，应于分得开发产品时确认收入的实现。
2．开发产品预售收入的确认
房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的，其当期取得的预售收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额，再并入当期应纳税所得额统一计算缴纳企业所得税，待开发产品完工时再进行结算调整。
预计营业利润额=预售开发产品收入×利润率
国税发[2006]31号文国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知
，将房地产企业开发的产品，按开发项目的性质将开发产品区分为经济适用房和非经济适用房。并规定：经济适用房项目预售收入的预计计税毛利率不得低于3％；非经济适用房项目按不同区域分别确定预售收入的预计计税毛利率，其中，省会城市和计划单列市的城区及郊区不得低于20％，地级市的城区和郊区不得低于15％，其他地区不得低于10％。
预售开发产品完工后，企业应及时按规定计算已实现的销售收入，同时按规定结转其对应的销售成本，计算出已实现的利润（或亏损）额，经纳税调整后再计算出其与该项开发产品全部预计营业利润额之间的差额，再将此差额并入当期应纳税所得额。
3．开发产品视同销售行为收入的确认
（1）下列行为应视同销售确认收入：
①将开发产品用于本企业自用、捐赠、赞助、广告、样品、职工福利、奖励等；
②将开发产品转作经营性资产；
③将开发产品用作对外投资以及分配给股东或投资者；
④以开发产品抵偿债务；
⑤以开发产品换取其他企事业单位、个人的非货币性资产。
（2）视同销售行为的收入确认时限：
视同销售行为应于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入的实现。
（3）视同销售行为收入确认的方法和顺序：
①按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；
②由主管税务机关参照同类开发产品市场公允价值确定；
③按成本利润率确定，其中，开发产品的成本利润率不得低于15%（含15%），具体由主管税务机关确定。
4．代建工程和提供劳务收入的确认
房地产开发企业代建工程和提供劳务不超过12个月的，可按合同约定的价款结算日或在合同完工之日确认收入的实现；持续时间超过12个月的，可采用完工百分比法按季确认收入的实现。
完工百分比法是根据合同完工进度确认收入和费用的方法。完工进度可按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例，已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例，测量已完成合同工作量等方法确定。
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房地产开发企业在代建工程、提供劳务过程中节省的材料、下脚料、报废工程或产品的残料等，如按合同规定留归房地产开发企业所有的，应于实际取得时按市场公平成交价确认收入的实现。
二、准予扣除项目
（一）扣除项目应遵循的原则
纳税人在生产经营活动中，所发生的费用支出必须严格区分经营性支出和资本性支出。资本性支出不得在发生当期直接扣除，必须按税法法规规定分期折旧、摊销或计入有关投资的成本。纳税人申报的扣除项目要真实、合法。真实是指能够提供国家允许使用的有效证明，证明其相关支出确属已经实际发生；合法是指符合国家的税收法规的规定，其他法规规定与税收法规规定不一致的，以税收法规规定为标准。除税收法规另有规定者外，税前扣除的确认一般应遵循以下原则：
1．权责发生制原则。即纳税人应在费用发生时而不是实际支付时确认扣除。
2．配比原则。即纳税人发生的费用应在费用应配比或应分配的当期申报扣除。纳税人某一纳税年度应申报的可扣除费用不得提前或滞后申报扣除。
3．相关性原则。即纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与取得应税收入相关。
4．确定性原则。即纳税人可扣除的费用不论何时支付，其金额必须是确定的。
5．合理性原则。即纳税人可扣除费用的计算和分配方法应符合一般的经营常规和会计惯例。
（二）准予扣除项目的基本范围
在计算应税所得额时准予从收入额中扣除的项目，是指纳税人每一纳税年度发生的与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的成本、费用、税金和损失。
1．成本
成本是指纳税人销售商品（产品、材料、下脚料、废料、废旧物资等）、提供劳务、转让固定资产、无形资产（包括技术转让）的成本。纳税人必须将经营活动中发生的成本合理划分为直接成本和间接成本。直接成本是指可根据有关会计凭证、记录直接计入有关成本计算对象或劳务的经营成本中的直接材料、直接人工等。间接成本是指多个部门为同一成本对象提供服务的共同成本，或者同一种投入可以制造、提供两种或两种以上的产品或劳务的联合成本。间接成本必须根据与成本计算对象之间的因果关系、成本计算对象的产量等，以合理的方法分配计入有关成本计算对象中。
成本内容。外购存货的实际成本包括购货价格、购货费用和税金，计入存货成本的税金是指购买、自制或委托加工存货发生的消费税、关税、资源税和不能从销项税额中抵扣的增值税进项税额。纳税人自制存货的成本包括制造费用等间接费用。
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2．费用
费用是指纳税人每一纳税年度生产、经营商品和提供劳务等所发生的可扣除的销售（经营）费用、管理费用和财务费用。已计入成本的有关费用除外。
（1）销售费用。是指应由纳税人负担的为销售商品而发生的费用，包括广告费、运输费、装卸费、包装费、展览费、保险费、销售佣金（能直接认定的进口佣金调整商品进价成本）、代销手续费、经营性租赁费及销售部门发生的差旅费、工资、福利费等费用。
从事商品流通业务的纳税人购入存货抵达仓库前发生的包装费、运杂费，运输存储过程中的保险费、装卸费，运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费用等购货费用可直接计入销售费用。如果纳税人根据会计核算的需要已将上述购货费用计入存货成本的，不得再以销售费用的名义重复申报扣除。
从事房地产开发业务的纳税人的销售费用还包括开发产品销售之前的改装修复费、看护费、采暖费等。
从事邮电等其他业务的纳税人发生的销售费用已计入营运成本的不得再计入销售费用重复扣除。
（2）管理费用。是指纳税人的行政管理部门为管理组织经营活动提供各项支援性服务而发生的费用。管理费用包括由纳税人统一负担的总部（公司）经费、研究开发费（技术开发费）、社会保障性缴款、劳动保护费、业务招待费、工会经费、职工教育经费、股东大会或董事会费、开办费摊销、无形资产摊销（含土地使用费、土地损失补偿费）、矿产资源补修费、坏账损失、印花税等税金、消防费、排污费、绿化费、外事费和法律、财务、资料处理及会计事务方面的成本（咨询费、诉讼费、聘请中介机构费、商标注册费等），以及向总机构（指同法人的总公司性质的总机构）支付的与本身营利活动有关的合理的管理费等。除经国家税务总局或其授权的税务机关批准外，纳税人不得列支向其关联企业支付的管理费。
总部经费，又称公司经费，包括总部行政管理人员的工资薪金、福利费、差旅费、办公费、折旧费、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销等。
（3）财务费用。是指纳税人筹集经营性资金而发生的费用，包括利息净支出、汇兑净损失、金融机构手续费以及其他非资本化支出。
3．税金
税金是指纳税人按规定缴纳的消费税、营业税、资源税、土地增值税、出口关税、城市维护建设税、教育费附加等产品销售税金及附加，以及发生的房产税、车船税、土地使用税、印花税等可以扣除。企业缴纳的房产税、车船税、土地使用税、印花税等，已经计入管理费用中扣除的，不再作销售税金单独扣除。企业缴纳的增值税因其属于价外税，故不在扣除之列。
4．损失
损失是指纳税人生产、经营过程中的各项营业外支出、已发生的经营亏损和投资损失，以及其他损失。
在确定纳税人的扣除项目时，应注意以下两个问题：（1）企业在纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等。不得转移
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以后年度补扣。（2）纳税人的财务会计处理与税法规定不一致的，应依照税收规定予以调整，按税法规定允许扣除的金额，准予扣除。
（三）部分扣除项目的具体范围和标准
1．借款利息支出
（1）纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，包括纳税人之间相互拆借的利息支出，按照不高于金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。所称金融机构，是指各类银行、保险公司以及经中国人民银行批准从事金融业务的非银行金融机构。利息支出，是指建造、购进的固定资产竣工决算投产后发生的各项贷款利息支出。但是，建造、购进的固定资产在尚未竣工决算投产前的利息，应全部计入该项固定资产原值，不得扣除。此外，纳税人经批准集资的利息支出，凡不高于同期、同类商业银行贷款利率的部分也允许扣除，超过部分不得扣除。
（2）从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，应计入有关房地产的开发成本。
（3）纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50％的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除。
（4）纳税人为对外投资而借入的资金发生的借款费用，符合《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第六条和《企业所得税扣除办法》 （国税发[2000]84号）第三十六条规定的可以直接扣除，不需要计入有关投资的成本。
（5）电信企业经国务院和国家发改委批准发行的企业债券属于企业正常的借款费用，所支付的利息允许企业在计算当期应纳税所得额时据实扣除。
有关借款费用是否资本化，需注意以下几方面情况：
（1）购置固定资产时，如果发生非正常中断且中断时间较长的，其中断期间发生的借款费用，不计入所购置固定资产的成本，直接在发生当期扣除；但如果中断是使购置固定资产达到可使用状态所必需的程序，则中断期间发生的借款费用，仍应予资本化。
（2）企业借款除非明确指明用于开发无形资产，一般情况下，不将非指明用途的借款费用分配计入无形资产成本。如果企业自行研制开发无形资产的费用，已按技术开发费（研究开发费）进行归集，有关开发所需借款的利息费用按技术开发费用的有关规定，可以直接计入发生当期的管理费用，而不予资本化。
（3）借款费用是否资本化与借款期间长短无直接关系。如果某纳税年度企业发生长期借款，并且没有指定用途，当期也没有发生购置固定资产支出，则其借款费用全部可直接扣除。但从事房地产开发业务的企业除外。
（4）企业筹建期间发生的长期借款费用，除购置固定资产、对外投资而发生的长期借款费用外，计入开办费。
2．工资、薪金支出
工资、薪金支出是纳税人每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣
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关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴（含地区补贴、物价补贴和误餐补贴）、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出。具体规定如下：
（1）计税工资制。工资支出实行计税工资扣除办法的，按计税工资的相关规定扣除。所谓计税工资，是指在计算应纳税所得额时允许扣除的工资总额。自2006年7月1日起，企业工资支出的税前扣除限额调整为人均每月1 600元；对企业在2006年6月30日前发放的工资仍按调整前的800元扣除限额执行，前6个月超过扣除限额的部分，不得结转到2006年度后6个月扣除。
企业年计税工资扣除限额=该企业年任职及雇佣员工平均人数×人均月计税工资限额×月数
实行计税工资扣除办法的企业，其实际发放的工资、薪金在计税工资、薪金扣除标准以内的，可据实扣除；超过标准的部分，在计算应纳税所得额时不得扣除。
财政部将根据国家统计局公布的物价指数，对计税工资、薪金限额作适当调整，各地可据此相应调整计税工资、薪金标准。
第一，企业任职及雇佣员工的确定。
在本企业任职或与其有雇佣关系的员工包括固定职工、合同工、临时工。但下列情况除外：
①应从提取的职工福利费中列支的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员；
②已领取养老保险金、失业救济金的离退休职工、下岗职工、待岗职工；
③已出售的住房或租金收入计入住房周转金的出租房的管理服务人员。
第二、工资、薪金支出范围的确定。
工资、薪金支出包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资等。但发生的下列支出不作为工资、薪金支出：
①雇员向纳税人投资而分配的股息性所得；
②根据国家或省级政府的规定为雇员支付的社会保障性缴款；
③从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出（包括职工生活困难补助、探亲路费等）；
④各项劳动保护支出；
⑤雇员调动工作的旅费和安家费；
⑥雇员离退休、退职待遇的各项支出；
⑦独生子女补贴；
⑧纳税人负担的住房公积金；
⑨国家税务总局认定的其他不属于工资、薪金支出的项目。
（2）经有关部门批准实行工资、薪金总额与经济效益挂钩办法的企业，其实际发放的工资、薪金在工资、薪金总额中的增长幅度低于经济效益的增长幅度，职工平均工资、薪金增长幅度低于劳动生产率增长幅度以内的，在计算应纳税所得额时准予扣除。企业按批准的工效挂钩办法提取的工资、薪金额超过实际发放的工资、薪金额部分，不得在企业所得税前扣除；超过部分用于建
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立工资储备基金，在以后年度实际发放时，经主管税务机关审核，在实际发放年度企业所得税前据实扣除。
主管税务机关应对纳税人申报扣除的工效挂钩工资加强审核检查：
①纳税人提取的效益工资总额是否符合“两个低于”原则；
②是否在效益工资总额范围内按实际发放的工资数额扣除；
③是否将提取的效益工资用于建立工资储备的部分、未发放的部分或者改变用途的部分申报扣除；
④对以企业集团名义审批的工效挂钩方案，应对每个独立纳税人按“两个低于”和实际发放的原则进行审核检查。
（3）对饮食服务企业按国家规定提取的提成工资，在计算应纳税所得额时准予扣除。
（4）事业单位凡执行国务院规定的企业单位工作人员工资制度的，应严格按照规定的工资标准在税前扣除；经国家有关主管部门批准，实行工资总额与经济效益挂钩的事业单位，应按照工效挂钩办法核定的工资标准在税前扣除。
企业职工冬季取暖补贴、职工防暑降温费、职工劳动保护费等支出，可在限额内据实扣除。其限额可由省级税务机关根据当地实际情况确定。
（5）软件开发企业实际发放的工资总额，在计算应纳税所得额时准予扣除。但必须同时具备下列条件：
①具有省级科学技术部门审核批准的文件、证明；
②自行研制开发为满足一定的用户需要而制作用于销售的软件，软件产品的形式是记载有计算机程序及其有关文档的存储介质（包括软盘、硬盘和光盘等）；
③以软件产品的开发生产为主营业务，符合企业所得税纳税人条件；
④年销售自产软件收入占企业年总收入的比例达到35％以上；
⑤年软件技术转让收入占企业年总收入的比例达到50％以上（须经技术市场合同登记）；
⑥年用于软件技术的研究开发经费占企业年总收入的5％以上。
3．职工工会经费、职工福利费、职工教育经费
纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费，分别按计税工资总额的2％、14％和2.5％计算扣除。企业实际发放的工资总额高于其计税工资限额的，计税工资限额为计税工资总额，应按计税工资限额分别计算扣除；企业实际发放的工资总额低于其计税工资限额的，实发工资总额为计税工资总额，应按实际发放的工资总额分别计算扣除。
建立工会组织的企业、事业单位、社会团体，按计税工资总额提取并向工会组织拨缴的经费，凭工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》在税前扣除。凡不能出具《工会经费拨缴款专用收据》的，其提取的职工工会经费不得在企业所得税前扣除。
4．公益、救济性的捐赠
（1）纳税人（金融保险除外）用于公益、救济性的捐赠，在年应纳税所
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得额3％以内的部分，准予扣除。金融、保险企业用于公益、救济性的捐赠支出在不超过企业当年应纳税所得额1.5％的标准以内的可以据实扣除，超过部分不予扣除。
所谓公益、救济性的捐赠，是指纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。这里所说的社会团体，包括中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、中国青年自愿者协会、全国老年基金会、老区促进会、中国之友研究基金会、中国绿化基金会、光华科技基金会、中国文学艺术基金会、中国人口福利基金会、中国高级检察官教育基金会、民政部紧急救援促进中心以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。
（2）企业、事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利性的社会团体和国家机关（包括中国红十字会）向红十字事业的捐赠，在计算缴纳企业所得税时准予在应纳税所得额中全额扣除。红十字事业是指县级以上（含县级）红十字会，按照《中华人民共和国红十字会法》和《中国红十字会章程》所赋予的职责开展的相关活动为“红十字事业”。具体有以下规定：
第一，“红十字事业”的认定：
①红十字会为开展救灾工作兴建和管理备灾救灾设施；自然灾害和突发事件中，红十字会开展的救护和救助活动。
②红十字会开展的卫生救护和防病知识的宣传普及；对易发生意外伤害的行业和人群开展的初级卫生救护培训以及意外伤害、自然灾害的现场救护。
③无偿献血的宣传、发动及表彰工作。
④中国造血干细胞捐赠者资料库（中华骨髓库）的建设与管理，以及其他有关人道主义服务工作。
⑤各级红十字会兴办的符合红十字会宗旨的社会福利事业；红十字会的人员培训、机关建设等。
⑥红十字青少年工作及其开展的活动。
⑦国际人道主义救援工作。
⑧依法开展的募捐活动。
⑨宣传国际人道主义法、红十字与红新月运动基本原则和《中华人民共和国红十字会法》。
①县级以上（含县级）人民政府委托红十字会办理的其他“红十字事业”。
第二，对受赠者和转赠者资格的认定：
①完全具有受赠者、转赠者资格的红十字会。县级以上（含县级）红十字会的管理体制及办事机构、编制经同级编制部门核定，由同级政府领导联系者为完全具有受赠者、转赠者资格的红十字会。捐赠给这些红十字会及其“红十字事业”，捐赠者准予享受在计算缴纳企业所得税和个人所得税时全额扣除的优惠政策。
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⑦部分具有受赠和转赠资格的红十字会。由政府某部门代管或仅挂靠在政府某一部门的县级以上（含县级）红十字会为部分具有受赠者、转赠者资格的红十字会。这些红十字会及其“红十字事业”，只有在中国红十字会总会号召开展重大活动（以总会文件为准）时接受的捐赠和转赠，捐赠者方可享受在计算缴纳企业所得税和个人所得税时全额扣除的优惠政策。除此之外，接受定向捐赠或转赠必须经中国红十字会总会认可，捐赠者方可享受在计算缴纳企业所得税和个人所得税时全额扣除的优惠政策。
（3）对企业、事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利性的社会团体和政府部门向福利性、非营利性的老年服务机构的捐赠，准予在缴纳企业所得税前的所得额中全额扣除。
老年服务机构是指专门为老年人提供生活照料、文化、护理、健身等多方面服务的福利性、非营利性的机构，主要包括：老年社会福利院、敬老院（养老院）、老年服务中心、老年公寓（含老年护理院、康复中心、托老所）等。
（4）自2001年7月1日起，企业、事业单位、社会团体等社会力量通过非营利的社会团体和国家机关向农村义务教育和寄宿制学校建设工程的捐赠，准予在缴纳企业所得税前的所得额中全额扣除。
农村义务教育的范围，是指政府和社会力量举办的农村乡镇（不含县和县级市政府所在地的镇）、村的小学和初中，以及属于这一阶段的特殊教育学校。纳税人对农村义务教育与高中在一起的学校的捐赠，也享受所得税前扣除政策。
接受捐赠或办理转赠的非营利性的社会团体的国家机关，应按照财务隶属关系分别使用由中央或省级财政部门统一印（监）制的捐赠票据，并加盖接受捐赠或转赠单位的财务专用印章。税务机关据此对捐赠单位进行税前扣除。
（5）企业、事业单位、社会团体等社会力量通过非营利性社会团体和国家机关对公益性青少年活动场所（其中包括新建）的捐赠，在缴纳企业所得税前准予全额扣除。
公益性青少年活动场所，是指专门为青少年学生提供科技、文化、德育、爱国主义教育、体育活动的青少年宫、青少年活动中心等校外活动的公益性场所。
（6）企业等社会力量通过中华社会文化发展基金会对下列宣传文化事业的捐赠，企业所得税纳税人捐赠额在年度应纳税所得额10％以内的部分，可在计算应纳税所得额时予以扣除：
①对国家重点交响乐团、芭蕾舞团、歌剧团、京剧团和其他民族艺术表演团体的捐赠。
②对公益性的图书馆、博物馆、科技馆、美术馆、革命历史纪念馆的捐赠。
③对重点文物保护单位的捐赠。
④对文化行政管理部门所属的非生产经营性的文化馆或群众艺术馆接受的社会公益性活动、项目和文化设施等方面的捐赠。
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企业、事业单位等通过中华社会文化发展基金会的其他公益、救济性捐赠（上述四项以外的），在年度应纳税所得额3％以内的部分，可在缴纳企业所得税前扣除。
（7）纳税人直接向受赠人的各项捐赠，不允许在企业所得税前扣除。
（8）公益救济性捐赠额的计算及调整。
准予扣除的公益性、救济性捐赠，有规定比例的，其限额的计算方法如下：
允许扣除的公益救济性捐赠的扣除限额=企业所得税纳税申报表主表第16行“纳税调整后所得”×3％（金融企业按15％计算；符合文化事业的公益救济性捐赠按10％计算）。具体计算方法见企业所得税纳税申报表的附表八。
值得注意的是：某一纳税人只有一项公益救济性捐赠时，其实际捐赠额小于捐赠扣除限额，税前应按实际捐赠额扣除，无纳税调整额；如实际捐赠额大于或等于捐赠扣除限额时，税前按捐赠扣除限额扣除，超过部分不得扣除，超过部分即为纳税调整额。如果某一纳税人同时有几项公益救济性捐赠，或有在税前允许全额扣除的公益救济性捐赠，这时的“实际允许扣除的公益救济性捐赠额”，应该是某项捐赠扣除限额与允许全额扣除的公益救济性捐赠额之和。但税务机关查补的应纳税所得额，不得作为所属年度计算公益、救济性捐赠税前扣除的基数。
5．业务招待费
纳税人发生的与其生产、经营业务直接相关的业务招待费，在下列规定比例范围内，可据实扣除；超过标准的部分，不得在税前扣除。
全年销售（营业）收入净额在1 500万元及其以下的，不超过销售（营业）收入净额的5‰；全年销售（营业）收入净额超过1 500万元的部分，不超过该部分的3‰。
纳税人申报扣除的业务招待费。主管税务机关要求提供证明资料的，应提供能证明真实性的、足够的有效凭证或资料。不能提供的，不得在税前扣除。具体扣除标准见表14-1。
表14-1
级距
全年销售（营业）收入净额
扣除比例
速算增加数
1
未超过1 500万元
5‰
0
2
超过1 500万元
3‰
3万元
业务招待费用的扣除标准可按收入分段计算，也可用简便方法计算。简便计算的公式为：
业务招待费扣除标准=销售（营业）收入净额×所属当级扣除比例+当级速算增加数
收入净额是指纳税人从事生产、经营活动取得的收入扣除销售折扣、销货退回等各项支出后的收入额，包括主营业务收入、其他业务收入和视同销售收入。该收入额为企业所得税年度申报表第一行的金额，也可参考企业所得税年
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度纳税申报表附表一的相关数据确认。
6．各类保险基金和统筹基金
（1）企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳的补充养老保险、补充医疗保险，可以在税前扣除。
（2）企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准补缴的基本或补充养老、医疗和失业保险，可在补缴当期直接扣除；金额较大的，主管税务机关可要求企业在不低于3年的期间内分期均匀扣除。
7．财产保险和运输保险费用
纳税人参加财产保险和运输保险，按照规定缴纳的保险费用准予扣除。
保险公司给予纳税人的无赔款优待，应计入当年应纳税所得额。所谓无赔款优待，是指纳税人向保险公司投保后，在约定的保险期间内未发生意外事故或者保险公司规定的其他事故，因而未发生赔偿，由保险公司给予的奖励。
纳税人按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费，准予在计算应纳税所得额时按实扣除。
8．固定资产租赁费
纳税人根据生产经营需要租入固定资产而支付的租赁费，分别按下列规定处理：
（1）纳税人以经营租赁方式从出租方取得固定资产，其符合独立纳税人交易原则的租金可根据受益时间，均匀扣除。
（2）纳税人以融资租赁方式取得固定资产，其租金支出不得扣除。但可按规定提取折旧费用。融资租赁是指在实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。符合下列条件之一的租赁为融资租赁：
①在租赁期满时，租赁资产的所有权转让给承租方；
②租赁期为资产使用年限的大部分（占75％或以上）；
③租赁期内租赁最低付款额大于或基本等于租赁开始日资产的公允价值。
9．坏账损失与坏账准备金
纳税人发生的坏账损失，原则上应按实际发生额据实扣除。经报税务机关批准，也可提取坏账准备金。提取坏账准备金的纳税人发生的坏账损失，应冲减坏账准备金；实际发生的坏账损失，超过已提取的坏账准备的部分，可在发生当期直接扣除；已核销的坏账收回时，应相应增加当期的应纳税所得额。
经批准可提取坏账准备金的纳税人，除另有规定者外，坏账准备金提取比例为年末应收账款余额的5‰。计提坏账准备的年末应收账款是纳税人因销售商品、产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项。允许企业计提坏账准备金的具体范围可按《企业会计制度》的规定执行。
10．企业财产损失在所得税前扣除的规定
财产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动且与取得应纳税所得有关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据）、存货、投资（包括委托贷款、委托理财）、固定资产、无形资产（不包括商誉）和其他资产。
企业的各项财产损失，按财产的性质分为货币资金损失、坏账损失、存货
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损失、投资转让或清算损失、固定资产损失、在建工程和工程物资损失、无形资产损失和其他资产损失；按申报扣除程序分为自行申报扣除财产损失和经审批扣除财产损失；按损失原因分为正常损失（包括正常转让、报废、清理等）、非正常损失（包括因战争、自然灾害等不可抗力造成损失，因人为管理责任毁损、被盗造成损失，政策因素造成损失等）、发生改组等评估损失和永久实质性损害。
自2005年9月1日起，企业发生的财产损失在所得税前扣除按以下规定处理：
（1）企业的各项财产损失，应在损失发生当年申报扣除，不得提前或延后。非因计算错误或其他客观原因，企业未及时申报的财产损失，逾期不得扣除。按规定须经有关税务机关审批的，应按规定时间和程序及时申报。因税务机关的原因导致财产损失未能按期扣除的，经税务机关批准后，应调整该财产损失发生年度的纳税申报表，重新计算应纳所得税额。调整后的应纳所得税额如小于调整前的应纳所得税额，应将财产损失发生年度多缴的税款按照有关规定予以退税、抵缴欠税或下期应缴税款，不得改变财产损失所属纳税年度。
（2）企业已申报扣除的财产损失又获得价值恢复或补偿，应在价值恢复或实际取得补偿年度并入应纳税所得。因债权人原因确实无法支付的应付账款，包括超过3年以上未支付的应付账款，如果债权人已按规定确认损失并在税前扣除的，应并人当期应纳税所得依法缴纳企业所得税。
（3）所得税前扣除财产损失的审批。
企业在经营管理活动中因销售、转让、变卖资产发生的财产损失，各项存货发生的正常损耗以及固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理发生的财产损失，应在有关财产损失实际发生当期申报扣除。
企业因下列原因发生的财产损失，须经税务机关审批才能在申报企业所得税时扣除：
①因自然灾害、战争、政治事件等不可抗力或者人为管理责任，导致现金、银行存款、存货、短期投资、固定资产的损失；
②应收、预付账款发生的坏账损失；
③金融企业的呆账损失；
④存货、固定资产、无形资产、长期投资因发生永久或实质性损害而确认的财产损失；
⑤因被投资方解散、清算等发生的投资损失；
⑥按规定可以税前扣除的各项资产评估损失；
⑦因政府规划搬迁、征用等发生的财产损失；
⑧国家规定允许从事信贷业务之外的企业间的直接借款损失。
企业财产损失税前扣除审批是对纳税人按规定提供的申报资料与法定条件的相关性进行的符合性审查。负责审批的税务机关需要对申报材料的内容进行核实的，应当指派两名以上工作人员进行核查。因财产损失数额较大、外部合法证据不充分等原因，实地核查工作量大、耗时长的，可委托企业所在地县（区）级税务机关具体组织实施。税务机关可对经批准税前扣除的财产损失的
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真实性进行检查。
企业的财产损失税前扣除，原则上由企业所在地县（区）级主管税务机关负责。省、自治区、直辖市和计划单列市税务机关（以下简称省级税务机关）可以根据财产损失金额的大小适当划分审批权限。因政府规划搬迁、征用等发生的财产损失由该级政府所在地税务机关的上一级税务机关审批。
企业财产损失税前扣除不得实行层层审批，企业可向所在地县（区）级主管税务机关申请，也可直接向省级税务机关规定的负责审批的税务机关申请。县（区）级税务机关负责审批的，必须自受理之日起20个工作日做出审批决定；市（地）级税务机关负责审批的，必须自受理之日起30个工作日内做出审批决定；省级税务机关负责审批的，必须自受理之日起60个工作日内做出审批决定。因情况复杂需要核实，在规定期限内不能做出决定的，经本级税务机关负责人批准可以延长10天，并将延长期限的理由告知纳税人。
企业发生的各项需审批的财产损失应在纳税年度终了后15日内集中一次报税务机关审批。企业发生自然灾害、永久或实质性损害需要现场取证的，应在证据保留期间及时申报审批，也可在年度终了后集中申报审批，但必须出具中介机构、国家及授权专业技术鉴定部门等的鉴定材料。
（4）财产损失认定的证据。
企业申报扣除各项资产损失时，均应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括：具有法律效力的外部证据、具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明和特定事项的企业内部证据。
①具有法律效力的外部证据，是指司法机关、公安机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件。主要包括：
A．司法机关的判决或者裁定；
B．公安机关的立案结案证明、回复；
C．工商部门出具的注销、吊销及停业证明；
D．企业的破产清算公告或清偿文件；
E．政府部门的公文及明令禁止的文件；
F．国家及授权专业技术鉴定部门的鉴定报告；
G．保险公司对投保资产出具的出险调查单、理赔计算单等；
H．符合法律条件的其他证据。
②中介机构的经济鉴证证明，是指税务师事务所等具有法定资质的社会中介机构按照独立、客观、公正原则，在充分调查研究、论证和计算基础上，进行职业推断和客观评判，对企业某项经济事项发表的专项经济鉴证证明或鉴定意见书。
③企业会计核算制度健全，内部控制制度完善的，可以特定事项的内部证据作为资产损失的认定证据。特定事项的企业内部证据，是指本企业对各项资产发生毁损、报废、盘亏等内部证明或承担责任的申明，主要包括：
A．会计核算有关资料和原始凭证；
B．资产盘点表；
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C．相关经济行为的业务合同；
D．企业内部技术鉴定部门的鉴定文件或资料（数额较大、影响较大的资产损失项目，应聘请行业内专家参加鉴定和论证）；
E．企业内部核批文件及有关情况说明；
F．由于经营管理责任造成的损失，要有对责任人的责任认定及赔偿情况说明；
G．法定代表人、企业负责人和企业财务负责人对特定事项真实性承担税收法律责任的申明。
（5）货币资产损失的认定。
①企业清查出的现金短缺，将现金短缺数额扣除责任人赔偿后的余额，确认为损失。现金损失确认应提供以下证据：
A．现金保管人确认的现金盘点表（包括倒推至基准日的记录）；
B．现金保管人对于短款的说明及相关核准文件；
C．由于管理责任造成的，应当有对责任认定及赔偿情况的说明；
D．涉及刑事犯罪的应当提供有关司法涉案材料。
②企业应收、预付账款发生的坏账损失申请税前扣除必须符合下列条件之一：
A．债务人被依法宣告破产、撤销（包括被政府责令关闭）、吊销工商营业执照、死亡、失踪，其剩余财产或遗产确实不足清偿；
B．债务人逾期3年以上未清偿且有确凿证明表明已无力清偿债务；
C．符合条件的债务重组形成的坏账；
D．因自然灾害、战争及国际政治事件等不可抗力因素影响，确实无法收回的应收款项。
上述情形中债务人已经清算的，应当扣除债务人清算财产实际清偿的部分后，对不能收回的款项，认定为损失；对尚未清算的，由中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明，对确实不能收回的部分认定为损失；债务人已失踪、死亡的应收账款，在取得公安机关已失踪、死亡的证明后，确定其遗产不足清偿部分或无法找到承债人追偿债务的，由中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明，对确实不能收回的部分，认定为损失；因自然灾害、战争及国际政治事件等不可抗力因素影响，对确实无法收回的应收款项，由企业作出专项说明，经中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明，或者取得中国驻外使（领）馆出具的有关证明后，对确实不能收回的部分，认定为损失；逾期不能收回的应收款项，有败诉的法院判决书、裁决书，或者胜诉但无法执行或债务人无偿债能力被法院裁定终（中）止执行的，依据法院判决、裁定或终（中）止执行的法律文书，认定为损失；在逾期不能收回的应收款项中，单笔数额较小、不足以弥补清收成本的，由企业作出专项说明，经中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明，对确实不能收回的部分，认定为损失；逾期3年以上的应收款项，企业有依法催收磋商记录，确认债务人已资不抵债、连续3年亏损或连续停止经营3年以上的，并能认定3年内没有任何业务往来，中介机构进行职业推断和客观评判后出具经
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济鉴证证明，认定为损失；逾期3年以上的应收款项，债务人在境外及中国港、澳、台地区的，经依法催收仍不能收回的，在取得境外中介机构出具的有关证明，或者取得中国驻外使（领）馆出具的有关证明后，认定为损失。
③企业应收、预付账款发生上述情况申请坏账损失税前扣除应提供下列依据：
A．法院的破产公告和破产清算的清偿文件；
B．工商部门的注销、吊销证明；
C．政府部门有关撤销、责令关闭等的行政决定文件；
D．公安等有关部门的死亡、失踪证明；
E．逾期3年以上及已无力清偿债务的确凿证明；
F．债权人债务重组协议、法院判决、国有企业债转股批准文件；
G．与关联方的往来账款必须有法院判决或所在地主管税务机关证明。
（6）存货损失的认定。
企业存货发生的损失包括有关商品、产成品、半成品、在产品以及各类材料、燃料、包装物、低值易耗品等发生的盘亏、变质、淘汰、毁损、报废、被盗等造成的净损失。
①对盘亏的存货扣除责任人赔偿后的余额部分，依据下列证据认定损失：
A．存货盘点表：
B．中介机构的经济鉴证证明；
C．存货保管人对于盘亏的情况说明；
D．盘亏存货的价值确定依据（包括相关入库手续、相同相近存货采购发票价格或其他确定依据）；
E．企业内部有关责任认定、责任人赔偿说明和内部核批文件。
②对报废、毁损的存货，其账面价值扣除残值及保险赔偿或责任赔偿后的余额部分，依据下列证据认定损失：
A．单项或批量金额较小的存货，由企业内部有关技术部门出具技术鉴定证明；
B．单项或批量金额较大的存货，应取得国家有关技术部门或具有技术鉴定资格的中介机构出具的技术鉴定证明；
C．涉及保险索赔的，应当有保险公司理赔情况说明；
D．企业内部关于存货报废、毁损情况说明及审批文件；
E．残值情况说明；
F．企业内部有关责任认定、责任赔偿说明和内部核批文件。
③对被盗的存货，其账面价值扣除保险理赔以及责任赔偿后的余额部分，依据下列证据认定损失：
A．向公安机关的报案记录，公安机关立案、破案和结案的证明材料；
B．涉及责任人的责任认定及赔偿情况说明；
C．涉及保险索赔的，应当有保险公司理赔情况说明。
（7）固定资产损失的认定。
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固定资产损失包括企业房屋建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等发生盘亏、淘汰、毁损、报废、丢失、被盗等造成的净损失。
①对盘亏的固定资产，其账面净值扣除责任人赔偿后的余额部分，依据下列证据确认损失：
A．固定资产盘点表；
B．盘亏情况说明，单项或批量金额较大的固定资产盘亏，企业应逐项作出专项说明，由中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明；
C．企业内部有关责任认定和内部核准文件等。
②对报废、毁损的固定资产其账面净值扣除残值、保险赔偿和责任人赔偿后的余额部分，依据下列证据认定损失：
A．企业内部有关部门出具的鉴定证明；
B．单项或批量金额较大的固定资产报废、毁损，企业应逐项作出专项说明，并委托有技术鉴定资格的机构进行鉴定，出具鉴定说明；
C．不可抗力原因（自然灾害、意外事故、战争等）造成固定资产毁损、报废的，应当有相关职能部门出具的鉴定报告，如消防部门出具受灾证明，公安部门出具的事故现场处理报告、车辆报损证明，房管部门的房屋拆除证明，锅炉、电梯等安检部门的检验报告等；
D．企业固定资产报废、毁损情况说明及内部核批文件；
E．涉及保险索赔的，应当有保险公司理赔情况说明。
③对被盗的固定资产其账面净值扣除保险理赔以及责任赔偿后的余额部分，依据下列证据认定损失：
A．向公安机关的报案记录，公安机关立案、破案和结案的证明材料；
B．涉及责任人的责任认定及赔偿情况说明；
C．涉及保险索赔的，应当有保险公司理赔情况说明。
（8）在建工程和工程物资损失的认定。
在建工程和工程物资损失包括企业已经发生的因停建、废弃和报废、拆除在建工程项目以及因此而引起的相应工程物资报废或削价处理等发生的损失。
①因停建、废弃和报废、拆除的在建工程，其账面价值扣除残值后的余额部分，依据下列证据认定损失：
A．国家明令停建项目的文件；
B．有关政府部门出具的工程停建、拆除文件；
C．企业对报废、废弃的在建工程项目出具的鉴定意见和原因说明及核批文件，单项数额较大的在建工程项目报废，应当有行业专家参与的技术鉴定意见：
D．工程项目实际投资额的确定依据。
②由于自然灾害和意外事故毁损的在建工程，其账面价值扣除残值、保险赔偿及责任赔偿后的余额部分，依据下列证据认定损失：
A．有关自然灾害或者意外事故证明；
B．涉及保险索赔的，应当有保险理赔说明；
C．企业内部有关责任认定、责任人赔偿说明和核准文件。
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③工程物资发生损失的，比照本办法存货损失的规定进行认定。
（9）资产永久或实质性损害的认定。
企业的存货、固定资产、无形资产和投资当有确凿证据表明已形成财产损失或者已发生永久或实质性损害时，应扣除变价收入、可收回金额以及责任和保险赔款后，再确认发生的财产损失。
可收回金额可以由中介机构评估确定。未经中介机构评估的，固定资产和长期投资的可收回金额一律暂定为账面余额的5％；存货为账面价值的1％。已按永久或实质性损害确认财产损失的各项资产必须保留会计记录，各项资产实际清理报废时，应根据实际清理报废情况和已预计的可收回金额确认损益。
①存货出现以下一项或若干项情形时，应当确认为发生永久或实质性损害：
A．已霉烂变质；
B．已过期且无转让价值；
C．经营中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值；
D．其他足以证明已无使用价值和转让价值。
②固定资产出现下列情形之一时应当确认为发生永久或实质性损害：
A．长期闲置不用，且已无转让价值；
B．由于技术进步原因，已经不可使用；
C．已遭毁损，不再具有使用价值和转让价值；
D．因本身原因，使用后导致企业产生大量不合格品；
E．其他实质上已经不能再给企业带来经济利益。
③无形资产出现以下一项或若干项情形时，应当确认为发生永久或实质性损害：
A．已被其他新技术所替代，且已无使用价值和转让价值；
B．已超过法律保护期限，且已不能为企业带来经济利益；
C．其他足以证明已经丧失使用价值和转让价值。
④投资出现以下一项或若干项情形时，应当确认为发生永久或实质性损害：
A．被投资方已依法宣告破产、撤销、关闭或被注销、吊销工商营业执照；
B．被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营3年以上，且无重新恢复经营的改组计划等；
C．被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，被投资方的股票从证券交易市场摘牌，停止交易1年或1年以上；
D．被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已进行清算。
⑤企业的存货，固定资产、无形资产和投资因发生永久或实质性损害情形，应依据下列证据认定财产损失：
A．资产被淘汰、变质的经济、技术等原因的说明；
B．企业法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实有关资产已霉烂变质、已无使用价值或转让价值、已毁损等的书面申明；
C．中介机构或有关技术部门的品质鉴定报告；
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D．无形资产的法律保护期限文件；
E．有关被投资方破产公告、破产清偿文件；工商部门注销、吊销文件；政府有关部门的行政决定文件；终止经营、停止交易的法律或其他证明文件；
F．有关资产的成本和价值回收情况说明；
G．被投资方清算剩余财产分配情况的证明。
⑥企业委托金融机构向其他单位贷款，被贷款单位不能按期偿还的，比照前述的投资转让处置损失进行处理。
（10）资产评估损失的认定。
①企业各项资产因评估确认的损失申请税前扣除，必须符合以下条件：
A．国家统一组织的企业清产核资中发生的资产评估损失；
B．企业按规定应纳税的各种类型改组中发生的评估损失；
C．企业免税改组业务，对各类资产评估净增值或损失已进行纳税调整的。
②企业的各项资产应依据下列证据确认资产评估损失：
A．国家统一组织清产核资的文件（不包括国有资产日常管理中经常化、制度化资产清查）；
B．中介机构资产评估资料；
C．政府部门资产评估确认文书；
D．应税改组业务已纳税证明资料；
E．免税改组业务涉及资产评估增值或损失已纳税调整证明资料。
（11）其他特殊财产损失的认定。
①因政府规划搬迁、征用等发生的财产损失申请税前扣除，必须符合下列条件：
A．有明确的法律、政策依据；
B．不属于政府摊派。
②企业因政府规划搬迁、征用，依据下列证据认定财产损失：
A．政府有关部门的行政决定文件及法律政策依据；
B．专业技术部门或中介机构鉴定证明；
C．企业资产的账面价值确定依据。
③除国家规定可以从事信贷业务的金融保险机构（包括经批准成立的企业集团内部财务公司）外，企业之间原则上不得直接从事信贷业务。企业之间除因销售商品等发生的商业信用外，其他的资金拆借发生的损失除经国务院批准外，一律不得在税前扣除。
④企业对外提供与本身应纳税收入有关的担保，因被担保人不能按期偿还债务而承担连带还款责任，经清查和追索，被担保人无偿还能力，对无法追回的，比照本办法坏账损失进行管理。企业为其他独立纳税人提供的与本身应纳税收入无关的贷款担保等，因被担保方还不清贷款而由该担保人承担的本息等，不得申报扣除。
⑤企业由于未能按期赎回抵押资产，使抵押资产被拍卖或变卖，其账面净值大于变卖价值的差额部分，依据拍卖或变卖证明，认定为财产损失。
（12）财产损失处理的相关责任。
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①税务机关应按本办法规定的时间和程序，本着公正透明、廉洁高效和方便纳税人的原则，及时受理和审批纳税人申报的财产损失审批事项。非因客观原因未能及时受理或审批的，或者未按规定程序进行审批和核实造成审批错误的，应按《中华人民共和国税收征收管理法》和税收执法责任制的有关规定追究责任。
②税务机关对企业申请税前扣除的财产损失的审批不改变企业的申报责任，企业采用伪造、变造有关资料证明等手段多列多报财产损失，或本办法规定需要审批而未审批直接税前扣除财产损失造成少缴税款的，税务机关根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定进行处理。
因税务机关责任审批或核实错误，造成企业未缴或少缴税款，按《中华人民共和国税收征收管理法》第52条规定执行。
③税务机关对企业自行申报扣除和经审批扣除的财产损失进行纳税检查时，根据实质重于形式原则对有关证据的真实性、合法性和合理性进行审查，对有确凿证据证明由于不真实、不合法或不合理的证据或估计而造成的税前扣除应依法进行纳税调整，并区分情况分清责任，按规定对纳税人和有关责任人依法进行处罚。有关技术鉴定部门或中介机构为纳税人提供虚假证明，导致未缴、少缴税款的，按《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的规定处理。
11．固定资产转让费用
纳税人转让各类固定资产发生的费用，允许扣除。
12．汇兑损益
纳税人在生产、经营期间发生的外国货币存、借和以外国货币结算的往来款项增减变动时，由于汇率变化而与记账本位币折合发生的汇兑损益，计入当期所得或在当期扣除。
13．支付给总机构的管理费
纳税人按规定支付给总机构的与本企业生产、经营有关的管理费，须提供总机构出具的管理费汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，经主管税务机关审核后，准予扣除。总机构节余的管理费可结转下一年度使用，但须相应核减下一年度的提取比例。
凡具备法人资格和综合管理职能，并且为下属分支机构和企业提供管理服务又无固定经营收入来源的总机构可以提取管理费。
管理费的核定，一般以上年实际发生的管理费合理支出数额为基数，并考虑当年费用增减因素合理确定。增减因素主要是物价水平、工资水平、职能变化和人员变动等。通常情况下，应维持上年水平或略有减少。特殊情况下，增幅不得超过销售收入总额或利润总额的增长幅度，两者比较取低者。
管理费提取采取比例和定额控制，提取比例一般不得超过总收入的2％。按照规定，管理费是以成员企业的总收入为依据计算提取并支付给总机构的。
（1）凡符合提取管理费条件的总机构，在规定时间内向负责审批的税务机关提出税前扣除申请时，须报送如下资料：
①提取总机构管理费的申请报告；
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②总机构和下属所有企业、分支机构（以下简称企业）的税务登记证（复印件）；第二年申请时可只提供新增企业的税务登记证（复印件）；
③总机构上年度纳税申报表、财务会计报表、管理费收入支出明细表；
④总机构本年度上半年纳税申报表、财务会计报表、管理费支出明细表、下半年管理费预计支出明细表；
⑤分摊管理费的所有企业的名单、本年度上半年纳税申报表、上半年销售收入、预计全年销售收入、预计全年销售收入和利润的增长幅度、管理费分摊方式和数额；
⑥本年度管理费各项支出（包括上半年实际支出和下半年计划支出）的计算依据和方法。
（2）本年度管理费用增减情况和原因说明。
凡由省级以下税务机关审批的，企业不必向税务机关报送已掌握的资料。
（3）总机构提取并在税前扣除的管理费，应向所有全资的下属企业（包括微利企业、亏损企业和享受减免税企业）按其总收入的同一比例进行分摊，不得在各企业间调剂税前扣除的分摊比例和数额。
（4）总机构的各项经营性和非经营性收入，包括房屋出租收入、国债利息和存款利息收入、对外投资（包括对下属企业投资）分回的投资收益等收入，应从总机构提取税前扣除管理费数额中扣减。
（5）总机构管理费的支出范围和标准，应严格按照企业所得税和两个文件的有关规定执行，总机构代下属企业支付的人员工资、奖金等各项费用，应按规定在下属企业列支，不得计入总机构的管理费。税务机关应据此确定总机构的管理费支出需要。
（6）严格按照有关规定控制管理费数额的增长幅度，促使总机构努力增收节支减少管理费支出。
（7）主管税务机关应严格审核总机构提供资料的真实性、合理性、完整性，不符合有关规定的，应要求申请人予以说明、补充资料，仍不符合规定的，不予审批。审核的重点是：
①总机构是否符合提取管理费的条件；
②是否提供了所有下属企业（包括微利企业、亏损企业和享受减免税企业）的名单和有关资料；
③分摊管理费的企业是否符合全资条件；
④管理费的支出范围和标准是否符合有关规定；
⑤管理费支出数额较大和变动较大的项目及其原因；
⑥总机构管理费的提取比例、分摊数额、增长幅度是否符合有关规定；
⑦上年度纳税申报表中是否单独反映了管理费的收入情况。
（8）总机构应按照企业所得税的有关规定进行纳税申报，正确计算各项收入、成本和费用，以及应纳税所得额和应纳税额。经税务机关批准提取的总机构管理费，不得直接抵扣总机构的各项支出，应全额填入年度企业所得税纳税申报表的“其他收入”栏中，并在明细表中注明“提取管理费收入”的数额。
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（9）主管税务机关应对总机构提取管理费的收支核算、申报纳税情况进行认真审核和检查，凡违反税收有关规定的，应责令其纠正，并按照税收征管法和其他税收规定进行处理。
（10）主管税务机关应加强对分摊总机构管理费的下属企业的管理和检查。分摊总机构管理费的下属企业在纳税申报时，应附送有权审批的税务机关审批管理费的批复文件（复印件），未经税务机关审批同意，或者不能提供有权审批的税务机关审批管理费的批复文件（复印件）的，其分摊的总机构管理费不得在税前扣除。
（11）总机构和分摊管理费的所属企业不在同一省（自治区、直辖市），且总机构申请提取管理费金额达到2 000万元的，由国家税务总局审批。
（12）总机构和分摊管理费的所属企业不在同一省（自治区、直辖市），且总机构申请提取管理费金额不足2 000万元的，由总机构所在地省级税务机关审批。
（13）总机构和分摊管理费的所属企业在同一省（自治区、直辖市）的，由总机构所在地省级税务机关审批，或者由总机构所在地省级税务机关授权审批。
14．会员费
纳税人加入工商业联合会缴纳的会员费，在计算应纳税所得额时准予扣除。工商业联合会节余的会员费可结转下年度使用，但须相应核减缴纳会员费的数额。
纳税人按省及省级以上民政、物价、财政部门批准的标准，向依法成立的协会、学会等社团组织缴纳的会费，经主管税务机关审核后允许在所得税前扣除。
15．残疾人就业保障基金
纳税人根据省、自治区、直辖市人民政府统一规定缴纳的残疾人就业保障基金，可在税前扣除。
16．税控收款机购置费用达到固定资产标准的，应按固定资产管理，其按规定提取的折旧额可在企业计算缴纳所得税前扣除；达不到固定资产标准的，购置费用可在所得税前一次性扣除。
17．新产品、新技术、新工艺研究开发费用
企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，包括新产品设计费、工艺规程制定费、设备调整费、原材料和半成品的试验费、技术图书资料费、未纳入国家计划的中间试验费、研究机构人员的工资、研究设备的折旧、与新产品的试制、技术研究有关的其他经费以及委托其他单位进行科研试制的费用，不受比例限制，计入管理费用扣除。
上述政策自2003年1月1日起，由原来适用于国有、集体工业企业及国有、集体企业控股并从事工业生产经营的股份制企业、联营企业，扩展到所有财务核算制度健全、实行查账征收企业所得税的各种所有制的盈利工业企业（包括从事采矿业、制造业、电力、燃气及水的生产和供应业的企业），其当年实际发生的开发费用除按规定据实列支外，年终由纳税人自己再按其实际发
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生额的50％，直接抵扣当年应纳税所得额。
盈利企业研究开发费用，其实际发生额的50％，如大于当年应纳税所得额，可就其不超过应纳税所得额的部分，予以扣除；超过部分，当年和以后年度均不再抵扣。
亏损企业发生的研究开发费用，只能按规定据实列支，不实行加计抵扣应纳税所得额的办法。
纳税人发生的技术开发费，凡由国家财政和上级部门拨付的部分，不得在税前扣除，也不得计入技术开发费实际增长幅度的基数和计算抵扣应纳税所得额。
对纳税人自主申报扣除的技术开发费的加计扣除数，主管税务机关应着重以下方面加强管理：
（1）纳税人享受技术开发费加计扣除的政策，必须账证健全，并能从不同会计科目中准确归集技术开发费用实际发生额。
（2）纳税人在年度纳税申报时应报送以下材料：技术项目开发计划（立项书）和技术开发费预算；技术研发专门机构的编制情况和专业人员名单；上年及当年技术开发费实际发生项目和发生额的有效凭据。
（3）主管税务机关应对纳税人的纳税申报表及有关资料的真实性和合理性进行认真审查评估。着重审查其账证是否健全，技术开发费用的范围是否符合《财政部国家税务总局关于促进企业技术进步有关财务税收问题的通知》（财工字[1996]41号）和《国家税务总局关于促进企业技术进步有关税收问题的补充通知》（国税发[1996]152号）的规定。对账证不健全，不能完整、准确提供有关资料的纳税人，不得享受技术开发费加计扣除的政策。
18．资助科技开发费用
对社会力量，包括企业单位（不含外商投资企业和外国企业）、事业单位、社会团体、个人和个体工商户（下同），资助非关联的科研机构和高等院校研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发经费，其资助支出可以全额在当年度应纳税所得额中扣除。当年度应纳税所得额不足抵扣的，不得结转抵扣。
非关联的科研机构和高等院校是指：不是资助企业所属或投资的，并且其科研成果不是惟一提供给资助企业的科研机构和高等院校。企业向所属的科研机构和高等院校提供的研究开发经费资助支出，不实行抵扣应纳税所得额的办法。
19．广告费与业务宣传费
（1）纳税人每一纳税年度发生的广告费支出，除特殊行业另有规定外，不超过销售（营业）收入2％的，可据实扣除；超过部分可无限期向以后纳税年度结转。粮食类白酒（含薯类白酒）广告费不得在税前扣除。
（2）自2001年1月1日起，对制药、食品（包括保健品、饮料）、日化、家电、通信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化、家具建材商城及服装生产企业等特殊行业的企业，每一纳税年度可在销售（营业）收入8％的比例内据实扣除广告支出，超过比例部分的广告支出可无限期向以后纳税年度
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结转。
（3）对从事软件开发、集成电路制造及其他业务的高新技术企业，互联网站从事高新技术创业投资的风险投资企业，自登记成立之日起5个纳税年度内，经主管税务机关审核，广告支出可据实扣除。超过5年以上的按上述8％的比例规定扣除。
（4）纳税人申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。纳税人申报扣除的广告费支出，必须符合下列条件：
①广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；
②已实际支付费用，并已取得相应发票；
③通过一定的媒体传播。
（5）关于广告宣传费用的处理，鉴于电信企业广告宣传的特殊性，对其实际发生的广告费和业务宣传费支出，可按主营业务收入的8.5％在企业所得税前合并计算扣除。
（6）自2005年起，制药企业每一纳税年度可在销售（营业）收入25％的比例内据实扣除广告费支出，超过比例部分的广告费支出可无限期向以后年度结转。
（7）纳税人每一纳税年度发生的业务宣传费（包括未通过媒体的广告性支出）在不超过销售（营业）收入5‰的范围内，可据实扣除。超过5‰的部分当年不得扣除以后年度也不得扣除。业务宣传费与广告费应严格区分开来，凡不符合广告费条件的，应一律视同业务宣传费处理。
（8）主管税务机关应着重对企业广告费税前扣除加强管理。审核检查的重点是：
①申报扣除的广告费支出是否已经实际支付，并取得相应发票；
②已申报扣除的广告是否已通过一定媒体播发，是否将预支的以后年度广告费支出提前申报扣除；
③纳税人是否严格区分广告费与其他费用的界限，特别是广告费、业务宣传费和业务招待费的界限；
④具有广告性质的礼品是否计入业务宣传费按规定比例扣除；
⑤对当年未能在税前扣除的广告支出是否建立台账进行管理，跟踪其以后年度扣除情况。
20．总机构集中支付广告费、宣传费的扣除标准
（1）从2005年1月1日起，总机构集中支付的广告费，在其集中支付的广告费扣除限额内据实扣除，超过部分应在总机构当年计征所得税时进行纳税调整，并可按规定无限期向以后年度结转。
（2）总机构集中支付的广告费扣除限额的计算方法为：以经批准合并（汇总）纳税成员企业汇总的销售（营业）收入按规定标准计算出的广告费扣除限额，减除各汇总纳税成员企业已按照规定标准实际扣除的广告费，其余额为总机构集中支付的广告费扣除限额。
（3）总机构集中支付的宣传费，可按上述集中支付的广告费的扣除办法在所得税前计算扣除，但超过标准部分不得向以后年度结转扣除。
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（4）上述扣除标准只适用于经国家税务总局批准实行合并（汇总）缴纳企业所得税的企业。
21．金融企业广告费、业务宣传费和业务招待费税前的扣除
自2003年1月1日起，金融企业广告费、业务宣传费和业务招待费税前扣除按以下规定执行：
（1）金融企业凡按《国家税务总局关于金融企业应收利息税务处理问题的通知》（国税发[2001]69号）的规定，在扣除2000年12月31日以前应收未收利息采取直接冲减当年利息收入方式进行处理的，在计算广告费、业务宣传费和业务招待费税前扣除限额时，准予将已冲减当年利息收入的部分还原，即以当年实际取得的利息收入作为计算上述三项费用税前扣除限额的基数。
（2）金融企业凡按《国家税务总局关于金融保险企业所得税若干问题的通知》（国税函[2000]906号）的规定，对业务宣传费和业务招待费实行由总行（总公司）或分行（分公司）统一计算调剂使用的，其成员企业每年实际发生的业务宣传费和业务招待费，可按税法规定标准据实扣除，超过规定标准的部分，由总行（总公司）或分行（分公司）在规定的限额内实行差额据实补扣。
22．差旅费、会议费、董事会费
纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会议费、董事会费主管税务机关要求提供证明资料的，应能够提供证明其真实性的合法凭证，否则，不得在税前扣除。
差旅费的证明材料应包括：出差人员姓名、地点、时间、任务、支付凭证等。
会议费证明材料应包括：会议时间、地点、出席人员、内容、目的、费用标准、支付凭证等。
23．佣金
纳税人发生的佣金符合下列条件的，可计入销售费用：
（1）有合法真实凭证；
（2）支付的对象必须是独立的有权从事中介服务的纳税人或个人（支付对象不含本企业雇员）；
（3）支付给个人的佣金除另有规定者外，不得超过服务金额的5％。
24．加油机税控装置及相关费用
从2002年3月1日起，加油机税控装置和机控加油机购置费用达到固定资产标准的，其按规定提取的折旧额可在企业计算缴纳企业所得税前扣除；达不到固定资产标准的，可在税前一次性扣除。
25．支付给职工的一次性补偿金
自2001年1月1日起，企业对已达到一定工作年限、一定年龄或接近退休年龄的职工内部退养支付的一次性生活补贴，以及企业支付给解除劳动合同职工的一次性补偿支出（包括买断工龄支出）等，属于《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第二条规定的“与取得应纳税收入有关的
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所有必要和正常的支出”，原则上可以在企业所得税税前扣除。各种补偿性支出数额较大，一次性摊销对当年企业所得税收入影响较大的，可以在以后年度均匀摊销。具体摊销年限，由省、自治区、直辖市税务局根据当地实际情况确定。
26．从2003年1月1日起，保险企业开展业务支付的代理手续费，可在不超过当年本企业全部实收保费收入8％的范围内据实扣除。
27．房地产开发企业开发房地产成本和费用的扣除
房地产开发企业在进行成本和费用扣除时，必须按规定区分期间费用和成本、开发产品建造成本和销售成本的界限。期间费用和开发产品销售成本可以按规定在当期直接扣除。
开发产品的建造成本是指开发产品完工前发生的各项支出，包括：土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施建设费、建筑安装工程费、公共设施配套费、开发的间接费用、借款费用及其他费用等。
房地产开发企业必须将开发产品的建造成本合理划分为直接成本和间接成本。直接成本可根据有关会计凭证、记录直接计入成本对象中。间接成本能分清负担成本对象的，直接计入有关成本对象中；因多个项目同时开发或先后滚动开发而不能分清负担对象的，则应根据配比的原则按各项目占地面积、建筑面积或工程概算等方法配比计入有关开发项目的成本。自2003年7月1日起，各种经济性质的内资房地产开发企业，以及从事房地产开发业务的其他内资企业，按以下规定进行扣除：
（1）销售成本。房地产开发企业发生的当期准予扣除的开发产品销售成本，是指已实现销售的开发产品销售的成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。可售面积单位工程成本和销售成本按下列公式计算确定：
可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷总可售面积
销售成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本
（2）土地征用及拆迁补偿费、公共设施配套费。房地产开发企业实际发生的土地征用及拆迁补偿费、公共设施配套费，应按成本对象进行归集和分配，并按规定在税前进行扣除。
①属于成本对象完工前实际发生的，直接摊入相应的成本对象。
②属于成本对象完工后实际发生的，首先应按规定在已完工成本对象和未完工成本对象之间进行分摊，再将应由已完工成本对象负担的部分，在已实现销售的可售面积和未实现销售可售面积之间进行分摊。其中，应由已实现销售的可售面积分摊的部分，准予在当期扣除。
（3）借款费用。房地产开发企业为建造开发产品借入资金而发生的借款费用，如属于成本对象完工前发生的，应按其实际发生的费用配比计入成本对象中；如属于成本对象完工后发生的，应作为财务费用直接在税前扣除。
（4）开发产品共用部位、共用设施设备维修费。房地产开发企业按照有关法律、法规或合同的规定，因对已售开发产品共用部位、共用设施设备承担维护、保养、维理、更换等责任而发生的费用，可按实际发生额进行扣除，提
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取的维修基金不得扣除。
（5）土地闲置费。房地产开发企业以出让方式取得土地使用权进行房地产开发的，必须按照土地使用权出让合同约定的土地用途、动工开发期限开发土地。因超过出让合同约定的动工开发日期而缴纳的土地闲置费，计入成本对象的施工成本；因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按规定进行扣除。
（6）成本对象报废或毁损损失。成本对象在建造过程中如发生单项或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司赔偿后的净损失，计入继续施工的工程成本；如成本对象整体报废或毁损，其净损失可作为财产损失按规定直接在当期扣除。
（7）广告费和业务宣传费。新办房地产开发企业在取得第一笔开发产品销售收入之前发生的与建造、销售开发产品相关的广告费和业务宣传费，可无限期结转至以后年度，按规定的标准扣除。
（8）折旧。房地产开发企业将待售开发产品按规定转作经营性资产，可以按规定提取折旧并准予在税前扣除；未按规定转作本企业经营性资产和临时出租的待售开发产品，不得在税前扣除折旧费用。
28．国有企业办中小学有关教师待遇的所得税政策
（1）自2004年1月1日起，对已经移交地方政府管理的企业所办中小学，其退休教师仍留在企业的，由企业按照《教师法》的有关规定，对退休教师基本养老金加统筹外项目补助低于政府办中小学同类人员退休金标准的，其差额部分由所在企业予以计发，所需支出允许计入企业费用，在所得税前扣除。
（2）尚未移交地方政府管理的企业办中小学，其在职教师的工资和退休教师的基本养老金加统筹外项目补助，低于政府办中小学同类人员标准的，由企业按政府办中小学同类人员标准计发，所需支出允许计入企业费用，在所得税前扣除。
29．保险公司缴纳的保险保障基金在税前的扣除
（1）财产保险、意外伤害保险和短期健康保险业务，不得超过自留保费的1％；
（2）有保证利率的长期人寿保险和长期健康保险，不得超过自留保费的0.15％；
（3）无保证利率的长期人寿保险和长期健康保险，不得超过自留保费的0.05％；
（4）其他保险业务不得超过中国保监会规定的比例。
保险公司有下列情形之一的，其缴纳的保险保障基金不得在税前扣除：
①财产保险公司、综合再保险公司和财产再保险公司的保险保障基金余额达到公司总资产6％的；
②人寿保险公司、健康保险公司和人寿再保险公司的保险保障基金余额达到公司总资产1％的。
30．增值税
一般纳税人用于采集增值税专用发票抵扣联信息的扫描器具和计算机，属
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于防伪税控通用设备，可以按照《国务院办公厅转发国家税务总局关于全面推广应用增值税防伪税控系统意见的通知》（国办发[2000]12号）和《国家税务总局关于推行增值税防伪税控系统若干问题的通知》（国税发[2000]183号）的规定，对纳税人购置上述设备发生的费用，准予在当期计算缴纳所得税前一次性列支。
31．其他项目
依照有关法律、行政法规和国家有关税法规定准予扣除的其他项目。
三、不得扣除的项目
按照《企业所得税法》及有关规定，在计算应纳税所得额时，下列项目不得扣除：
（一）资本性支出。纳税人购置、建造固定资产，对外投资的支出。不得扣除。
（二）无形资产受让、开发支出。无形资产，指纳税人长期使用，但是没有实物形态的资产，包括：工业产权、非专利技术、著作权、场地使用权、商誉等。纳税人购买或自行开发无形资产发生的费用不得直接扣除。无形资产开发支出未形成资产的部分准予扣除。
（三）违法经营的罚款、被没收财物的损失。纳税人的生产、经营因违反国家法律、法规和规章，被有关部门处以的罚款，以及被没收财物的损失，不得扣除。
（四）各项税收的滞纳金、罚金和罚款。纳税人因违反税法规定，被处以的滞纳金、罚金，以及除上述违法经营罚款之外的各项罚款，不得扣除。但纳税人逾期归还银行贷款、银行按规定加收的罚息，不属于行政性罚款，允许在税前扣除。
（五）自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分。纳税人参加财产保险后，因遭受自然灾害或者意外事故而由保险公司给予的赔偿，有陪偿部分不得扣除。
（六）超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠，以及非公益、救济性捐赠。纳税人超出税法规定，用于公益、救济性捐赠范围以外的捐赠，以及超过全年应纳税所得额扣除标准以外的捐赠，不得扣除。
（七）各种赞助支出。各种赞助支出是指各种非广告性质的赞助支出。如果属于广告性赞助支出，可参照广告费用的相关规定扣除。
（八）纳税人为其他独立纳税人提供与本身应纳税收入无关的贷款担保等，因被担保方不能还清贷款而由该担保纳税人承担的本息等，不得在担保企业税前扣除。
（九）销售货物给购货方的回扣，其支出不得在税前扣除。
（十）纳税人的存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备基金（包括投资风险准备基金），以及国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金，不得扣除。
（十一）企业已出售给职工个人的住房，不得在企业所得税税前扣除折旧
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和维修管理费。
（十二）与取得收入无关的其他各项支出不得扣除。
四、亏损弥补
《企业所得税法》规定，纳税人发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最长不得超过5年。5年内不论是盈利或亏损，都作为实际弥补期限计算。这里所说的亏损，不是企业财务报表中反映的亏损额，而是企业财务报表中的亏损额经主管税务机关按税法规定核实调整后的金额。
亏损弥补的含义有两个：一是自亏损年度的下一个年度起连续5年不间断地计算；二是连续发生年度亏损，也必须从第一个亏损年度算起，先亏先补，按顺序连续计算亏损弥补期，不得将每个亏损年度的连续弥补期相加，更不得断开计算。此外，还作出了一些具体规定：
（一）联营企业的亏损，由联营企业就地依法进行弥补
（二）投资方从联营企业分回的税后利润投资方亏损：从联营企业分回的税后利润按规定应补缴所得税的，如果投资方企业发生亏损，其分回的利润可先用于弥补亏损，弥补亏损后仍有余额的，再按规定补缴企业所得税。根据现行规定，补亏与补税的先后顺序为：先还原、后补亏、余额直接补税。（目前申报表的思路不还原的，参见教材的329页）
按规定应补缴所得税的企业，如果投资方企业发生亏损，其分回的利润可先用于弥补亏损，弥补亏损后仍有余额的，再按规定补缴企业所得税
如企业既有按规定需要补税的投资收益也有不需要补税的投资收益，可先用需要补税的投资收益还原后弥补亏损，再用不需要补税的投资收益弥补亏损，弥补亏损后还有盈余的，不再补税。
（三）企业境外业务之间的盈亏可以互相弥补，但企业境内外之间的盈亏不得相互弥补。企业境外业务之间的盈亏可以互相弥补是指同一个国家内的盈亏，不同国家的盈亏不能相互弥补
（四）汇总、合并纳税成员企业（单位）的亏损弥补
经国家税务总局批准实行由行业和集团公司汇总、合并缴纳企业所得税的成员企业（单位）当年发生的亏损，在汇总、合并纳税时已冲抵了其他成员企业（单位）的所得额或并入了母公司的亏损额，因此，发生亏损的成员企业（单位）不得用本企业（单位）以后年度实现的所得弥补。
成员企业（单位）在汇总、合并纳税年度以前发生的亏损，可仍按税收法规的规定，用本企业（单位）以后年度的所得予以弥补，不得并入母（总）公司的亏损额，也不得冲抵其他成员企业（单位）的所得额。
（五）分立、兼并、股权重组的亏损弥补
1．企业分立前尚未弥补的经营亏损，根据分立协议约定由分立后的各企业负担的数额，按税收法规规定的亏损弥补年限，在剩余期限内，由分立后的各企业逐年延续弥补。
2．被兼并企业尚未弥补的经营亏损，应区别不同情况处理。
（1）被兼并企业在被兼并后继续具有独立纳税人资格的，其兼并前尚未弥补的经营亏损，在税收法规规定的期限内，由其以后年度的所得逐年延续弥补，不得用兼并企业的所得弥补。
（2）被兼并企业在被兼并后不具有独立纳税人资格且不确认全部资产的
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转让所得或损失的，其兼并前尚未弥补的经营亏损，在税收法规规定的期限内，按国税发[2000]119号通知规定执行（见本章第五节“二、企业合并业务的税务处理”）。
3．企业进行股权重组，在股权转让前尚未弥补的经营亏损，可按税收法规规定的亏损弥补年限，在剩余期限内，由股权重组后的企业，逐年延续弥补。
（六）年度亏损的确认
纳税人可在税前弥补的亏损数额，是指经主管税务机关按照税收法规规定核实、调整后的数额。纳税人发生年度亏损，必须在年度终了后45日内，将本年度纳税申报表和财务决算报表，报送当地主管税务机关。主管税务机关要依据税收法规及有关规定，认真审核纳税人年度纳税申报表及有关资料，必要时要调阅纳税人的账册、凭证等有关资料或深入实地进行审核，以确保纳税人年度税前弥补亏损数额的真实性和准确性。
（七）免税所得弥补亏损
如果一个企业既有应税项目，又有免税项目，其应税项目发生亏损时，按照税收法规规定可以结转以后年度弥补的亏损，应该是冲抵免税项目所得后的余额。此外，虽然应税项目有所得，但不足弥补以前年度亏损的，免税项目的所得也应用于弥补以前年度亏损。
（八）建立弥补亏损台账
主管税务机关要建立纳税人弥补亏损台账。台账的内容应包括以前亏损年度亏损数额、已弥补亏损数额、待弥补亏损数额及主管税务机关审核纳税人弥补亏损等情况。
（九）亏损弥补的管理
根据《中华人民共和国行政许可法》的相关规定，取消亏损弥补有关审核项目后，纳税人在纳税申报时（包括预缴申报和年度申报）可自行计算并弥补以前年度符合条件的亏损。主管税务机关应着重从以下几个方面加强管理工作：
1．建立亏损弥补台账（已实行信息化管理的地区，可以直接用各年度申报表的动态对比来替代台账），对企业亏损及弥补情况进行动态管理。
2．及时了解掌握各行业和企业的生产经营情况。
3．对与行业生产、经营规律和利润水平差距较大的企业，以及连续亏损的企业进行重点监督检查，了解亏损的真实原因，特别是对其发生的关联交易的转让定价合理性等加强检查监督。
4．发现虚报亏损的，应及时进行纳税调整、补征税款涉嫌偷税的，应及时查处。
5．税务机关查补的应纳税所得额，应并入所属年度的应纳税所得额中，按税法规定计算应补税额，但不得用以弥补以前年度亏损。
（十）企业虚报亏损的处罚
1．虚报亏损的界定。企业虚报亏损是指企业在年度企业所得税纳税申报表中申报的亏损数额大于按税收规定计算出的亏损数额。
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2．企业故意虚报亏损，在行为当年或相关年度造成不缴或少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50％以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
3．企业依法享受免征企业所得税优惠年度或处于亏损年度发生虚报亏损行为，在行为当年或相关年度未造成不缴或少缴应纳税款的，由税务机关责令限期改正，并处5万元以下的罚款。
五、关联企业应纳税所得额的确定
《企业所得税法》对关联企业之问业务往来以及应纳税所得额的计算做出了专门规定：纳税人与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。
所称关联企业，按照《税收征收管理法》及其实施细则的规定，是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织：
1．在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接地拥有或者控制关系；
2．直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；
3．其他在利益上具有相关联的关系。
所称独立企业之问的业务往来，是指没有关联关系的企业之间，按照公平成交价格和营业常规所进行的业务往来。所谓合理调整，是指税务机关按照下列顺序和确定的方法调整：（1）按照独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格；（2）按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平；（3）按照成本加合理的费用和利润；（4）按照其他合理的方法。
这样规定的主要原因：一是现行税法对经济特区、经济技术开发区、民族地区等实行税收优惠政策，使企业向在这些地区的关联企业转移所得成为可能；二是现行税法对一些需要鼓励和照顾的行业实行税收优惠政策，使企业向其享受优惠的关联企业转移利润避税有了可能。为了公平税负，促进竞争，避免税收流失，税法对关联企业转移利润，逃避合理纳税义务的做法作了限制性规定。
第四节 资产的税务处理
《企业所得税暂行条例》及相关法规规定了纳税人资产的税务处理，其目的是要通过对资产的分类，区别资本性支出与收益性支出，确定准予扣除的项目和不准扣除的项目，正确计算应纳税所得额。
资产的税务处理，主要是固定资产的计价和折旧、无形资产的计价和摊销及递延资产的扣除。
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一、固定资产的计价和折旧
纳税人的固定资产是指使用期限超过1年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具，以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。虽不属于生产、经营主要设备的物品，但是单位价值在2 000元以上，并且使用期限超过2年的，也应当作为固定资产。
未作为固定资产管理的工具、器具等，作为低值易耗品，可以一次或分期扣除。
（一）固定资产计价的处理原则
1．建设单位交来完工的固定资产，根据建设单位交付使用的财产清册中所确定的价值计价。
2．自制、自建的固定资产，在竣工使用时按实际发生的成本计价。
3．购入的固定资产，按购入价加上发生的包装费、运杂费、安装费，以及缴纳的税金后的价值计价。从国外引进的设备，按设备买价加上进口环节的税金、国内运杂费、安装费等后的价值计价。
4．以融资租赁方式租入的固定资产，按照租赁协议或者合同确定的价款，加上运输费、途中保险费、安装调试费，以及投入使用前发生的利息支出和汇兑损益后的价值计价。
5．接受赠与的固定资产，按发票所列金额加上由企业负担的运输费、保险费、安装调试费等确定；无附发票的，按同类设备的市价确定。
6．盘盈的固定资产，按同类固定资产的重置完全价值计价。
7．接受投资的固定资产，应当按照该资产的折旧程度，以合同、协议确定的合理价格或者评估确认的价格确定。
8．在原有固定资产基础上进行改扩建的按照固定资产的原价，加上改扩建发生的支出，减去改扩建过程中发生的固定资产变价收入后的余额确定。
9．固定资产的价值确定后，除下列特殊情况外，一般不得调整：
（1）国家统一规定的清产核资；
（2）将固定资产的一部分拆除；
（3）固定资产发生永久性损害经主管税务机关审核，可调整至该固定资产可收回金额，并确认损失；
（4）根据实际价值调整原暂估价值或发现原计价有错误。
（二）固定资产折旧的处理规定
1．应当提取折旧的固定资产
（1）房屋、建筑物；
（2）在用的机器设备、运输车辆、器具、工具；
（3）季节性停用和大修理停用的机器设备；
（4）以经营租赁方式租出的固定资产；
（5）以融资租赁方式租入的固定资产；
（6）财政部规定的其他应当计提折旧的固定资产。
2．不得提取折旧的固定资产
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（1）土地；
（2）房屋、建筑物以外未使用、不需用以及封存的固定资产；
（3）以经营租赁方式租入的固定资产；
（4）已提足折旧继续使用的固定资产；
（5）按照规定提取维检费的固定资产；
（6）已在成本中一次性列支而形成的固定资产；
（7）破产、关停企业的固定资产；
（8）提前报废的固定资产，不得计提折旧；
（9）已出售给职工个人的住房和出租给职工个人且租金收入未计入收入总额而纳入住房周转金的住房；
（10）财政部规定的其他不得计提折旧的固定资产。
3．提取折旧的依据和方法
（1）纳税人的固定资产。应当从投入使用月份的次月起计提折旧；停止使用的固定资产，应当从停止使用月份的次月起，停止计提折旧。
（2）固定资产在计算折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中减除，残值比例统一为原价的5％。
（3）纳税人可扣除的固定资产折旧的计算，采取直线折旧法。
（4）除因特殊原因需要缩短折旧年限的，可由企业提出申请，逐级报国家税务总局批准的以外，一般固定资产折旧不得短于以下规定年限：
——房屋、建筑物为20年；
——火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年；
——电子设备和火车、轮船以外的运输工具，以及与生产、经营有关的器具、工具、家具等为5年。
事业单位、社会团体、民办非企业单位固定资产最短折旧年限：
——房屋、建筑物为20年；
——专用设备、交通工具和陈列品为10年；
——一般设备、图书和其他固定资产为5年。
自2004年7月1日起，东北地区（辽宁省、吉林省和黑龙江省），工业企业的固定资产（房屋、建筑物除外），可在现行规定折旧年限的基础上，按不高于40%的比例缩短折旧年限。
（三）固定资产可加速折旧的范围和管理
1．允许实行加速折旧的企业的固定资产
（1）在国民经济中具有重要地位、技术进步快的电子生产企业、船舶工业企业、生产“母机”的机械企业、飞机制造企业、化工生产企业、医药卫生企业的机器设备。
（2）促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资项目的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备。
（3）证券公司电子类设备。
（4）集成电路生产企业的生产性设备。
（5）外购的达到固定资产标准或构成无形资产的软件。
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（6）企业用于研究开发的仪器和设备，单位价值在30万元以下的，可一次或分次摊人管理费用，达到固定资产标准的应单独管理，但不能再提取折旧。单位价值在30万元以上的，可实行加速折旧的政策。
2．固定资产加速折旧方法
（1）固定资产加速折旧方法不允许采用缩短折旧年限法，对符合上述加速折旧条件的固定资产，应采用余额递减法或年数总和法。
（2）下列资产折旧或摊销年限最短为2年：
①证券公司电子类设备；
②外购的达到固定资产标准或构成无形资产的软件。
（3）集成电路生产企业的生产性设备最短折旧年限为3年。
3．固定资产加速折旧的审核管理
企业对符合上述条件的固定资产可在申报纳税时自主选择采用加速折旧的办法，同时报主管税务机关备案。主管税务机关应加强检查，发现不符合固定资产加速折旧条件的，应进行纳税调整。
（四）电信企业因按实际竣工决算价值调整原暂估价或发现原计价有错误等原因调整固定资产价值，并按规定补提以前年度少提的折旧，不允许在补提年度扣除，应相应调整原所属年度的应纳税所得额，相应多缴纳税额可抵顶以后年度应缴的所得税。
二、无形资产的计价和摊销
（一）无形资产按照取得时的实际成本计价
1．投资者作为资本金或者合作条件投入的无形资产，按照评估确认或者合同、协议约定的金额计价。
2．购入的无形资产，按照实际支付的价款计价。
3．自行开发并且依法申请取得的无形资产，按照开发过程中的实际支出计价。
4．接受捐赠的无形资产，按照发票账单所列金额或者同类无形资产的市价计价。
（二）无形资产的摊销采取直线法
《企业所得税暂行条例》及相关法规将无形资产的摊销区分为三种情况：
1．受让或投资的无形资产，法律和合同或者企业申请书分别规定有效期限和受益年限的按法定有效期限与合同或企业申请书中规定的受益年限孰短原则摊销。
2．法律没有规定使用年限的，按照合同或者企业申请书的受益年限摊销。
3．法律和合同或者企业申请书没有规定使用年限的，或者自行开发的无形资产，摊销期限不得少于10年。
应注意的是：自行开发的无形资产，其费用如作为开发费用在税前一次性扣除的该无形资产在使用期间不能再摊销费用。
4．自2004年7月1日起，东北地区（辽宁省、吉林省和黑龙江省）工业企业受让或投资的无形资产可在现行规定摊销年限的基础上，按不高于
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40％的比例缩短摊销年限。但协议或合同约定有使用年限的无形资产，应按协议或合同约定的使用年限进行摊销。
三、递延资产的扣除
递延资产是指不能全部计入当年损益，应当在以后年度内分期摊销的各项费用，包括开办费、租入固定资产的改良支出等。
企业在筹建期发生的开办费，应当从开始生产、经营月份的次月起，在不短于5年的期限内分期扣除。
所谓筹建期，是指从企业被批准筹建之日起至开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日的期间。所谓开办费，是指企业在筹建期发生的费用，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费，以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益和利息等支出。
纳税人的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除。纳税人的固定资产改良支出，如有关固定资产尚未提足折旧，可增加固定资产价值；如有关固定资产已提足折旧，可作为递延费用，在不短于5年的期间内平均摊销。
符合下列条件之一的固定资产修理，应视为固定资产改良支出：
（1）发生的修理支出达到固定资产原值20％以上；
（2）经过修理后有关资产的经济使用寿命延长2年以上；
（3）经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。
四、成本的计价方法及管理
纳税人的商品、材料、产成品、半成品等存货的计算，应当以实际成本为准。纳税人各项存货的发生和领用，其实际成本价的计算方法，可以在先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动平均法等方法中任选一种。计价方法一经选用，不得随意改变，确实需要改变计价方法的，应当在下一纳税年度开始前报主管税务机关备案。
纳税人改变了成本计算方法、间接成本分配方法、存货计价方法的，主管税务机关应着重从以下几个方面加强管理：
（一）主管税务机关应重点审查纳税人改变计算方法的原因、程序，改变计算方法前后衔接是否合理，有无计算错误等有关事项。
（二）要求纳税人在年度纳税申报时附报改变计算方法的情况，说明改变计算方法的原因，并附股东大会或董事会、经理（厂长）会议等类似机构批准的文件。
（三）纳税人年度纳税申报时，未说明上述三种计算方法变更的原因、不能提供有关资料，或虽说明但变更没有合理的经营和会计核算需要，以及改变计算方法前后衔接不合理、存在计算错误的，主管税务机关应对纳税人由于改变计算方法而减少的应纳税所得额进行纳税调整，并补征税款。
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第五节 股权投资与合并分立的税务处理
随着市场经济的不断完善和现代企业制度的建立，经营主体和投资多元化不断涌现。为适应企业改革的需要，鼓励和促进有正常经营需要的企业投资、合并、分立活动的健康发展，规范和加强对企业投资、合并、分立的资产增值、转移等应税行为的管理，根据《企业所得税暂行条例》及其实施细则和国家税务总局制定的有关规定，国家对企业股权投资或合并、分立中当事者各方所涉及的所得税处理问题制定了以下具体规定。
一、股权投资的税务处理
股权投资是指投资方企业以其货币资产或非货币资产向被投资方企业进行投资，以其资产的价值取得股权，参与被投资方企业收益分配的一种经营活动。根据企业股权投资活动的不同方式，税务处理规定为：
（一）股权投资所得的税务处理持有期所得。
1．企业的股权投资所得是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息、红利性质的投资收益。凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税。
理解本条规定应注意两方面含义：一是投资企业从被投资企业分得的累计未分配利润和累计盈余公积金的投资收益，实际上属于所得税后的净利润。二是除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，其取得的投资所得应按规定依法补缴企业所得税。这里的定期减税、免税优惠，是指有时间限制的，如对外商投资企业和外国企业的“两年免税，三年减半征收”的规定。没有时间限制的减免不享受抵免的优惠。
例如，甲企业为投资方，企业所得税税率为33％；乙企业为被投资方，所得税税率为24％。正常情况下，甲企业从乙企业分回的税后累计未分配利润和累计盈余公积金，按规定还原后，补缴9％的企业所得税，应补缴的企业所得税税额=实际分回的税后累计未分配利润和累计盈余公积金÷（1-24％）×（33％-24％）；如果乙企业当年享受了定期减半征收的优惠政策，实际只缴纳了12％的企业所得税，甲企业从乙企业分回的减半征收所得税后的未分配利润和盈余公积金，仍然按规定还原后，补缴9％的企业所得税，应补缴的企业所得税税额=实际分回的税后未分配利润和盈余公积金÷（1-12％）×（33％-24％）。
2．被投资企业分配给投资方企业的全部货币性资产和非货币性资产（包括被投资企业为投资方企业支付的与本身经营无关的任何费用），应全部视为
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被投资企业对投资方企业的分配支付额。
货币性资产是指企业持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收账款、应收票据和债券等。非货币性资产是指企业持有的货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资等。
被投资企业向投资方分配非货币性资产，在所得税处理上应视为以公允价值销售有关非货币性资产和分配利润两项经济业务，并按规定计算财产转让所得或损失。
3．除另有规定者外，不论企业会计账务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计账务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方企业应确认投资所得的实现。
4．企业从被投资企业分配取得的非货币性资产，除股票外，均应按有关资产的公允价值确定投资所得。企业取得的股票，按股票票面价值确定投资所得。
（二）股权投资转让所得和损失的税务处理转让时所得。
1．企业股权投资转让所得或损失是指企业收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。
被投资企业对投资方的分配支付额，如果超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的视为投资回收，应冲减投资成本；超过投资成本的部分，视为投资方企业的股权转让所得，应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。
2．被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资方企业不得调整减低其投资成本，也不得确认投资损失。
3．企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。
4．企业在一般的股权（包括转让股票或股份）买卖中，应按《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2001]118号）的有关规定执行。股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得。
5．进行清算或转让全资子公司以及持股95％以上的企业时，应按《国家税务总局关于印发〈企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定>的通知》（国税发[1998]97号）的有关规定执行。投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税，影响企业改组活动，在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。
6．国家税务总局《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）第三条规定，企业已提取减值、跌价或坏账准备的资产，如果有关准备在申报纳税时已调增应纳税所得，转让处置有关资产而冲销的相关准备应允许作相反的纳税调控。因此，企业清算或转让子
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公司（或独立核算的分公司）的全部股权时，被清算或被转让企业应按过去已冲销并调增应纳税所得的坏账准备等各项资产减值准备的数额，相应调减应纳税所得，增加未分配利润，转让人（或投资方）按享有的权益份额确认为股息性质的所得。
（三）以部分非货币性资产投资的税务处理取得时。
1．企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。
2．上述资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过5个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。
3．被投资企业接受的上述非货币性资产，可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。
（四）整体资产转让的税务处理取得时。
1．企业整体资产转让，是指一家企业（以下简称转让企业）不需要解散而将其经营活动的全部（包括所有资产和负债）或其独立核算的分支机构转让给另一家企业（以下简称接受企业），以换取代表接受企业资本的股权（包括股份或股票等），包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票。企业整体资产转让原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。
2．如果在企业整体资产转让交易的接受企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产（以下简称“非股权支付额”）不高于所支付的股权的票面价值（或股本的账面价值）20％的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。转让企业和接受企业不在同一省（自治区、直辖市）的，须报国家税务总局审核确认。
转让企业取得接受企业的股权的成本，应以其原持有的资产的账面净值为基础确定，不得以经评估确认的价值为基础确定。
接受企业接受转让企业的资产的成本，须以其在转让企业原账面净值为基础结转确定，不得按经评估确认的价值调整。
（五）企业整体资产置换的税务处理取得时。
1．企业整体资产置换，是指一家企业以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构与另一家企业的经营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换，资产置换双方企业都不解散。企业整体资产置换原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和按公允价值购买另一方全部资产的经济业务进行所得税处理，井按规定计算确认资产转让所得或损失。
2．如果整体资产置换交易中，作为资产置换交易补价（双方全部资产公允价值的差额）的货币性资产占换人总资产公允价值不高于25％的，经税务机关审核确认，资产置换双方企业均不确认资产转让的所得或损失。不在同一
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省（自治区、直辖市）的企业之间进行的整体资产置换，须报国家税务总局审核确认。
本条规定中，资产置换双方企业均不确认资产转让的所得或损失，其条件是，作为资产置换交易补价（双方全部资产公允价值的差额）的货币性资产占换人总资产公允价值不高于25％的。如果交易补价的货币性资产占换人总资产公允价值高于25％的，就不能享受本条规定的优惠政策。
例如，甲企业整体实物资产的账面净值为540万元，市场公允价值为为600万元；乙企业整体实物资产的账面净值为650万元，市场公允价值为720万元。甲企业以整体实物资产与乙企业整体实物资产置换，甲企业补给乙企业货币资金120万元。
由此计算，甲企业支付补价的货币资金占换人总资产公允价值的比例为16.67％120÷720
，小于25％。按照税收的优惠规定，甲、乙双方均不确认资产转让的所得，不缴纳企业所得税（也称为免税置换）。如果支付补价的货币资金占换入总资产公允价值的比例大于25％，甲、乙双方应以各自的账面净值与公允价值的差额确定置换收益，按规定缴纳企业所得税。
根据规定，甲企业换入资产的成本价值为660万元（540+120）；乙企业换入资产的成本价值为530万元（650-120）。
3．按本条第2款规定进行所得税处理的企业整体资产置换交易，交易双方换入资产的成本应以换出资产原账面净值为基础确定。具体方法是按换入各项资产的公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例，对换出资产的原账面净值总额进行分配，据以确定各项换入资产的成本。企业整体资产置换交易中支付补价的一方，应以换出资产原账面净值与支付的补价之和为基础，确定换入资产的成本。企业整体资产置换交易中收到补价的一方，应以换出资产的账面净值扣除补价，作为换入资产成本确定的基础。
上述所称公允价值是指独立企业之间按照公平交易原则和经营常规自愿进行资产交换和债务清偿的金额。
二、企业合并业务的税务处理
企业合并包括被合并企业（指一家或多家不需要经过法律清算程序而解散的企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下简称合并企业），为其股东换取合并企业的股权或其他财产，实现两个或两个以上企业的依法合并。企业合并业务的所得税，根据合并的具体方式处理方法如下：
（一）合并企业，通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。被合并企业的股东取得合并企业的股权视为清算分配。
合并企业和被合并企业为实现合并而向股东回购本公司股份，回购价格与发行价格之间的差额，属于企业的权益增减变化，不属于资产转让损益，不得从应纳税所得中扣除，也不计入应纳税所得。
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（二）合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产（以下简称非股权支付额），不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20％的，经税务机关审核确认，当事各方可选择按下列规定进行所得税处理：
1．被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。具体按下列公式计算：
某一纳税年度可弥补被合并企业亏损的所得额=合并企业某一纳税年度未弥补亏损前的所得额×（被合并企业净资产公允价值÷合并后合并企业全部净资产公允价值）
2．被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权（以下简称“旧股”）交换合并企业的股权（以下简称“新股”），不视为出售“旧股”，购买“新股”处理。被合并企业的股东换得“新股”的成本，须以其所持“旧股”的成本为基础确定。
但未交换“新股”的被合并企业的股东取得的全部非股权支付额，应视为其持有的“旧股”的转让收入，按规定计算确认财产转让所得或损失，依法缴纳所得税。
3．合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。
（三）关联企业之间通过交换普通股实现企业合并的，必须符合独立企业之间公平交易的原则，否则，对企业应纳税所得造成影响的，税务机关有权调整。
（四）如被合并企业的资产与负债基本相等，即净资产几乎为零，合并企业以承担被合并企业全部债务的方式实现吸收合并，不视为被合并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产的转让所得。合并企业接受被合并企业全部资产的成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。被合并企业的股东视为无偿放弃所持有的旧股。
企业合并业务涉及的企业不在同一省（自治区、直辖市）的，选择按照上述第（二）项的规定进行所得税处理的，须报国家税务总局审核确认。
三、企业分立业务的税务处理
企业分立包括被分立企业将部分或全部资产分离转让给两个或两个以上现存或新设的企业（以下简称分立企业），为其股东换取分立企业的股权或其他财产。企业分立业务的所得税，根据分立的具体方式处理方法如下：
（一）被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产，计算被分立资产的财产转让所得，依法缴纳所得税。分立企业接受被分立企业的资产，在计税时可按经评估确认的价值确定成本。
（二）分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中，除分立企业的股权以外的非股权支付额，不高于支付的股权票面价值（或支付的股本的账
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面价值）20％的，经税务机关审核确认，企业分立当事各方也可选择按下列规定进行分立业务的所得税处理：
1．被分立企业可不确认分离资产的转让所得或损失，不计算所得税。
2．被分立企业已分离资产相对应的纳税事项由接受资产的分立企业继承。被分立企业的未超过法定弥补期限的亏损额可按分离资产占全部资产的比例进行分配，由接受分离资产的分立企业继续弥补。
3．分立企业接受被分立企业的全部资产和负债的成本，须以被分立企业的账面净值为基础结转确定，不得按经评估确认的价值进行调整。
（三）被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的成本应以放弃的“旧股”的成本为基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得的“新股”成本可从以下两种方法中选择：直接将“新股”总投资成本确定为零；或者，以被分立企业分离出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调整减低原持有的“旧股”的成本，再将调整减低的投资成本平均分配到“新股”上。
企业分立业务涉及的企业不在同一省（自治区、直辖市）的，选择按照上述第（二）项的规定进行所得税处理的，须报国家税务总局审核确认。
四、企业债务重组业务的所得税处理
债务重组是指债权人（企业）与债务人（企业）之间发生的涉及债务条件修改的所有事项。主要形式包括：以低于债务计税成本的现金清偿债务；以非现金资产清偿债务；债务转换为资本，包括国有企业债转股；修改其他债务条件，如延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利息、延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等。自2003年3月1日起，具体处理规定如下：
（一）债务人（企业）以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人（企业）应当确认有关资产的转让所得（或损失）；债权人（企业）取得的非现金资产，应当按照该有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定其计税成本，据以计算可以在企业所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结转商品销售成本等。
（二）在以债务转换为资本方式进行的债务重组中，除企业改组或者清算另有规定外，债务人（企业）应当将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得计入当期应纳税所得；债权人（企业）应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。
（三）债务重组业务中债权人对债务人的让步，包括以低于债务计税成本的现金、非现金资产偿还债务等，债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值（包括与转让非现金资产相关的税费）的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中；债权人应当
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将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。
（四）以修改其他债务条件进行债务重组的，债务人应当将重组债务的计税成本减计至将来应付金额，减计的金额确认为当期的债务重组所得；债权人应当将债权的计税成本减计至将来的应收金额，减计的金额确认为当期的债务重组损失。
（五）企业在债务重组业务中因以非现金资产抵债或因债权人的让步而确认的资产转让所得或债务重组所得，如果数额较大，一次性纳税确有困难的，经主管税务机关核准，可以在不超过5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额。
（六）关联方之间发生的含有一方向另一方转移利润的让步条款的债务重组，有合理的经营需要，并符合以下条件之一的，经主管税务机关核准，可以分别按上述第一（一）条至第（五）条的规定处理：
1．经法院裁决同意的；
2．有全体债权人同意的协议；
3．经批准的国有企业债转股。
（七）不符合上述第（六）条规定条件的关联方之间的含有让步条款的债务重组，原则上债权人不得确认重组损失，而应当视为捐赠，债务人应当确认捐赠收入；如果债务人是债权人的股东，债权人所作的让步应当推定为企业对股东的分配，按照《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2000] 118号）的规定处理。
第六节 应纳税额计算
一、核算征收应纳税额的计算查账征收办法。
应纳税额是企业依照税法规定应向国家缴纳的税款。应纳税额的计算公式如下：
应纳税额=应纳税所得额×税率
应纳税所得额=应纳税收入总额-准予扣除项目金额
根据上述公式，现举例说明应纳税额和应纳税所得额的计算：
【例14-1】某企业在一个纳税年度内经营状况良好，经核实全年应纳税所得额为50万元，请计算该企业应缴纳的企业所得税税额。
（1）该企业核实后的应纳税所得额为50万元，适用33%的所得税税率。
（2）应纳税额=应纳税所得额×税率=50×33%=16.5（万元）
【例14-2】某企业在某一个纳税年度内，共发生下列收入事项：（1）产品销售收入5 000万元；（2）清理固定资产盘盈收入为50万元；（3）转让商标使用权收入150万元；（4）利息收入20万元（利息收入为购买国库券利息）。
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发生各项支出如下：（1）产品销售成本3 000万元（不包括工资）；（2）产品销售费用200万元；（3）产品销售税金300万元；（4）职工1 000人，全年发放职工工资总额为960万元；（5）按标准提取职工福利费134．4万元，职工工会经费19.2万元，职工教育经费14.4万元。该企业计税工资标准为800元／人、月。请计算该企业应缴纳的企业所得税税额（小数点后保留两位小数）。
（1）应计算该企业应纳税收入总额，按照税法规定，国库券利息不征税，该企业其他收入项目应纳税。所以该企业年度应纳税收入总额为：
应纳税收入总额=5 000+50+150=5 200（万元）
（2）分析可扣除项目的标准，据此计算应纳税所得额。产品销售成本、产品销售费用和产品销售税金可据实扣除；工资总额为计税工资总额人均月800元；职工福利费、职工工会经费和职工教育经费计税标准均按税法规定标准，故均可扣除。
应纳税所得额=应纳税收入总额-准予扣除项目金额=5 200-（3 000+200+300+960+134.4+19.2+14.4）=572（万元）
（3）已知应纳税所得额后，选择适用税率。该企业应纳税所得额超过10万元，适用33％的税率。
应纳税额=应纳税所得额×税率=572×33％=188.76（万元）
【例14-3】2002年度考试题，要求亲自做一下。
一日化企业为增值税一般纳税人，注册资本金1 000万元影响财务费用的税前扣除标准。
，生产部门的职工年均1 000人。某年相关生产、经营资料如下：
（1）企业坐落在某市区依此确定城市维护建设税和教育费附加征收比例。
，全年实际占用土地面积共计100 000平方米，其中：企业办的职工子弟学校占地2 000平方米；幼儿园占地1 000平方米；非独立核算的经营门市部占地500平方米；生产经营场所占地96 500平方米。
（2）企业当年度的固定资产原值共计6 000万元，其中：房产原值4 000万元，机器设备及其他固定资产原值2 000万元。签订租赁合同1份，4月1日将房产原值200万元的仓库出租给某商场存放货物，出租期限1年，共计租金40万元，签订合同时预收一个季度租金10万元，其余的在租用期的当季收取。
（3）企业当年签订化妆品销售合同40份，记载实现不含税销售额共计6 000万元；购进已税原料，取得增值税专用发票，注明购货金额2 000万元、进项税额340万元，原料全部验收入库；支付购货的运输费100万元，保险费和装卸费50万元，取得运输公司及其他单位开具的普通发票。当年生产领用化妆品已税原料1 000万元。
（4）应扣除的销售产品成本2 200万元。发生销售费用800万元，其中：含广告宣传费500万元，发生财务费用200万元，其中：1月1日向关联企业签订生产性借款合同，记载借款金额800万元，借款期1年，支付利息费用64万元，同期银行贷款的年利息率为5％；发生管理费用700万元（未包括应计入管理费用中的有关税金），其中：含业务招待费35万元、新产品开发费用60万元（上年公司发生新产品开发费用50万元）；全年计入成本、费用中的实发工资总额1 100万元，并按照规定的比例计算提取了职工工会经费、职工福利费和职工教育经费，取得了缴纳工会会费的相关票据。
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（5）当年10月发生意外事故，经税务机关核定库存原料损失30万元（不包括运输费用）；11月取得了保险公司赔款10万元；12月20日通过教育部门向农村义务教育捐款8万元；12月28日直接向某老年服务机构捐款4万元。
（注：城镇土地使用税每平方米单位税额2元；房产税计算余值时的扣除比例20％；消费税税率30％；人均月计税工资标准800元。）
要求：根据该企业当年相关生产、经营资料，分析并计算当年应缴纳的各种税款及教育费附加。
（1）企业占用土地面积共计100 000平方米，其中：企业办的职工子弟学校占地2 000平方米、幼儿园占地1 000平方米、门市部占地500平方米、生产经营场所占地96 500平方米。按照税法规定，企业的职工子弟学校和幼儿园占地的面积免征城镇土地使用税，企业的非独立核算门市部、生产经营场所占地的面积应缴纳城镇土地使用税。因此，当年应缴纳的城镇土地使用税为：
（100 000-2 000-1 000）×2=19.4（万元）
（2）企业当年度的固定资产原值共计6 000万元，其中：房产原值4 000万元。按税法规定，房产应缴纳房产税。企业签订租赁合同，于4月1日将房产原值200万元的仓库出租给某商场存放货物。按税法规定，房产出租期间应按租金收入缴纳房产税。出租房产原值200万元，前3个月应按余值计征，后9个月应按从租计征。当年应缴纳的房产税为：
（4 000-200）×（1-20％）×1.2％+200×（1-20％）×1.2％÷12×3+10×3×12％=36.48+0.48+3.6=40.56（万元）
（3）企业签订的租赁合同记载金额40万元、销货合同记载金额6 000万元、借款合同记载金额800万元。按税法规定，应缴纳印花税。租赁合同适用税率1‰、销货合同适用税率0.3‰、借款合同适用税率0.05‰。当年应缴纳印花税为：
40×1‰+6 000×0.3‰+800×0.05‰=0.04+1.8+0.04=1.88（万元）
（4）企业出租房屋取得租金收入税法规定应缴纳营业税。出租一年应收租金40万元，属于当年的租金收入只有30万元。当年应缴纳的营业税为：10×3×5％=1.5（万元）
（5）全年实现销售收入6 000万元，应计算增值税销项税额；购进原料的进项税额可以抵扣；支付的运输费用也应按7％的比例计算进项税额予以抵扣；损失30万元原料应作进项税额转出。当年应缴纳的增值税为：
6 000×17％-（340+100×7％-30×17％）=1 020-341.9=678.1（万元）
（6）销售化妆品应缴纳消费税，同时，生产领用的原料负担的消费税可以抵扣。当年应缴纳的消费税为：
6 000×30％-1 000×30％=1 500（万元）
（7）当年应缴纳的城市维护建设税、教育费附加为：
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①城市维护建设税=（1.5+678.1+1 500）×7％=152.57（万元）
②教育费附加=（1.5+678.1+1 500）×3％=65.39（万元）
（8）当年共计实现营业收入：
30+6 000=6 030（万元）
（9）企业所得税前准许扣除的相关成本、费用等调整项目金额：
①应扣除的成本=2 200（万元）
②发生销售费用800万元，其中：含广告宣传费500万元。按税法规定，日化企业发生的广告宣传费用，可按经营收入的8％计算在税前扣除，超过部分可在以后年度扣除。当年在企业所得税前应扣除的销售费用为：
800-500+6 030×8％=782.4（万元）
③发生财务费用200万元，其中：1月1日向关联企业签订借款合同，记载借款金额800万元，借款期1年，支付利息费用64万元，同期银行贷款的年利息率为5％。按税法规定，非金融机构借款不能超过同期银行贷款的利息标准，超过部分在所得税前不得扣除；同时，向关联企业借款超过本企业注册资本50％以上的部分，其发生的利息费用也不能在所得税前扣除。因此，当年应扣除的财务费用为：
200-64+1 000该企业注册资本金。
×50％×5％=161（万元）
④全年发生管理费用700万元（不包括有关税金），其中：含业务招待费35万元、新产品开发费用60万元（上年公司发生新产品开发费用50万元）。按税法规定，经营收入未超过1 500万元的，其业务招待费不能超过其收入的5‰；经营收入超过1 500万元的部分，其业务招待费不能超过其收入的3‰，超过部分在所得税前不能扣除。企业管理费用中包括的新产品开发费用60万元。按税法规定可在所得税前全部扣除，同时，开发费用比上年增长达10％的，在计算企业所得税应纳税所得额时，还可扣除实际发生开发费用的50％。因此，企业当年应在税前扣除的管理费用为：
700-35+1 500×5‰+（6 030-1 500）×3‰=686.09（万元）
计算应纳税所得额时应加扣的新产品开发费用=60×50％=30（万元）
⑤企业全年计入成本、费用中的实发工资总额1 100万元，并按照规定的比例计算提取了职工工会经费、职工福利费和职工教育经费（取得了工会开具的相关票据）。按照税法规定，实行计税工资的企业，在企业所得税前扣除的工资费用不能超过计税工资的标准，如实发工资小于计税工资标准的可在税前直接扣除。企业年平均职工为1 000人，计税工资标准为960万元（1 000×0.08×12）。企业应调减的工资费用和工资附加“三费”为：
（1 100-1 000×0.08×12）×（1+2％+14％+1.5％）=164.5（万元）
⑥企业8月发生意外事故，库存原料损失30万元，并经过主管税务机关核定。按税法规定，其损失30万元扣除保险公司赔款10万元后的净损失可在所得税前扣除。另外，损失的库存原料30万元与其相关的增值税进项税额应转出，在企业所得税前予以扣除。企业所得税前准许扣除的损失为：30×（1+17％）-10=25.1（万元）
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⑦按照企业所得税的有关规定，12月20日通过教育部门向农村义务教育捐款8万元，可以在所得税前扣除；10月1日直接向某老年服务机构捐款4万元，不能在所得税前扣除。
（10）当年企业应纳税所得额为：
30+6000-19.4-40.56-1.88-1.5-1500-152.57-65.39-2200-782.4
-161-686.09-30+164.5-25.1-8=520.61（万元）
（11）当年企业应缴纳企业所得税为：520.61×33％=171.8（万元）
二、核定征收应纳税额的计算
为了加强企业所得税的征收管理，对部分中小企业采取核定征收的办法，计算其应纳税额。根据《税收征收管理法》、《企业所得税暂行条例》及其实施细则的有关规定，核定征收企业所得税的有关规定如下：
（一）核定征收企业所得税的适用范围
纳税人具有下列情形之一的，应采取核定征收方式征收企业所得税：
1．依照税收法律法规规定可以不设账簿的或按照税收法律法规规定应设置但未设置账簿的。
2．只能准确核算收入总额，或收入总额能够查实，但其成本费用支出不能准确核算的。
3．只能准确核算成本费用支出，或成本费用支出能够查实，但其收入总额不能准确核算的。
4．收入总额及成本费用支出均不能正确核算，不能向主管税务机关提供真实、准确、完整纳税资料，难以查实的。
5．账目设置和核算虽然符合规定，但并未按规定保存有关账簿、凭证及有关纳税资料的。
6．发生纳税义务，未按照税收法律法规规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。
（二）核定征收的办法
核定征收方式包括定额征收和核定应税所得率征收两种办法，以及其他合理的办法。
1．定额征收，是指税务机关按照一定的标准、程序和方法，直接核定纳税人年度应纳企业所得税额，由纳税人按规定进行申报缴纳的办法。
2．核定应税所得率征收，是指税务机关按照一定的标准、程序和方法，预先核定纳税人的应税所得率，由纳税人根据纳税年度内的收入总额或成本费用等项目的实际发生额，按预先核定的应税所得率计算缴纳企业所得税的办法。
实行核定应税所得率征收办法的，应纳所得税额的计算公式如下：
应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率
应纳税所得额=收入总额×应税所得率
或
应纳税所得额=成本费用支出额÷（1-应税所得率）×应税所得率
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应税所得率应按下表规定的标准执行（见表14—2）。
表14—2 应税所得率表
经营行业
应税所得率（%）
1．工业、交通运输业、商业
7～20
2．建筑业、房地产开发业
10～20
3．饮食服务业
10～25
4．娱乐业
10～25
5．其他行业
10～30
三、债转股企业所得税的计税办法
（一）债转股企业的确认
1．债转股新公司，是指债转股企业按国家有关规定重新登记设立或变更登记设立的有限责任公司或股份有限公司。
2．债转股原企业按以下规定确认：
（1）债转股企业在登记设立新公司后继续存在的，其存续企业为债转股原企业；
（2）债转股企业在登记设立新公司后注销的，其原出资人可视为债转股原企业：
（3）政府有关部门履行债转股企业出资人权利与义务的，政府有关部门所设立或指定的有关机构，可视为债转股原企业。
（二）债转股企业应缴纳企业所得税
1．债转股企业应照章缴纳企业所得税。债转股新公司因停息而增加利润所计算的企业所得税，应按照现行企业所得税财政分享体制规定分别由中央与地方财政返还给债转股原企业，专项用于购买金融资产管理公司（以下简称“资产管理公司”）持有的债转股新公司股权，并相应增加债转股原企业的国家资本金。
因停息而增加的利润，是指实行债转股后债转股新公司由于减少利息支出扣除相应增加的利润。
2．利息支出数额根据国务院批准债转股方案中债转股企业与资产管理公司签订的协议明确的实际转股额乘以5％计算；以后年度利息支出数额根据协议实际转股额扣除历年已返还所得税款后的余额乘以5％计算。
3．债转股新公司停息增加利润计算的企业所得税，是指其因停息而增加的利润额乘以适用税率。
实际退还企业所得税税额以债转股新公司停息增加利润所计算的所得税税额为限；债转股新公司当年实际上缴企业所得税少于其停息增加利润计算的所得税，则以债转股新公司实际上缴的企业所得税税额为限。
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第七节 税收优惠
企业所得税的税收优惠，是指国家根据经济和社会发展的需要，在一定的期限内对特定地区、行业和企业的纳税人应缴纳的企业所得税，给予减征或者免征的一种照顾和鼓励措施。税收优惠具有很强的政策导向作用，正确制定并运用这种措施，可以更好地发挥税收的调节功能，促进国民经济健康发展。但是，1994年税制改革以前，税收优惠存在着许多弊端：一是政出多门，随意性很大；二是造成名义税率与实际税负相差过大，税法的严肃性受到削弱，税收流失严重；三是造成互相攀比，不利于公平税负，促进竞争。为此，国务院批准的《工商税制改革实施方案》明确指出：“除税法规定的减免税项目外，各级政府及各部门不能再开减免税的口子。”
现行企业所得税法对下列纳税人实行税收优惠政策：
（一）民族自治地方的企业，需要照顾和鼓励的，经省级人民政府批准，可以实行定期减税或者免税。
所称民族自治地方，是指按照《中华人民共和国民族区域自治法》的规定，实行民族自治的自治州、自治县。
（二）法律、行政法规和国务院有关规定给予减税或者免税的企业，依照规定执行。
所称法律、行政法规和国务院有关规定给予减税或者免税的，是指全国人民代表大会及其常务委员会制定的法律、国务院发布的行政法规，以及国务院的有关规定确定的减税或者免税。
概括起来，企业所得税的法定减免税优惠主要包括以下内容：
1．国务院批准的高新技术产业开发区内的高新技术企业，可减按15%的税率征收所得税；新办的高新技术企业，自投产年度起免征所得税两年。
主管税务机关应对享受减免税优惠的高新技术企业加强管理：
（1）要求享受该项减免税优惠政策的纳税人应在报送年度纳税申报时，附送有关部门认定的高新技术企业的资格证书（复印件）、营业执照及高新技术产品或项目的有关资料。
（2）主管税务机关审查的重点包括：
①高新技术企业资格证书是否由省、市科技行政管理部门按规定审批程序审核发放；
②企业的实际经营情况是否符合高新技术企业的有关认定条件，是否有真正的高新技术产品或项目；
③是否符合新办企业的有关规定条件；
④纳税人的注册地与实际生产经营地是否均位于“经国务院批准的高新技术产业开发区”内。注册地在国家级高新技术产业开发区内，实际生产经营地部分在区内，另一部分在区外的，享受优惠政策的区内经营部分是否能够
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单独设立账簿，实行独立经济核算。
（3）主管税务机关发现纳税人采用欺骗手段获得优惠资格的，应按税收征管法的有关规定处理：发现纳税人实际经营情况不符合高新技术企业条件的，或者属于有关部门认定失误的，应及时与有关认定部门协调沟通、提请纠正，并取消其优惠资格，补征税款。
2．为了支持和鼓励发展第三产业（包括全民所有制工业企业转换经营机制兴办的第三产业企业），可按产业政策在一定期限内减征或者免征所得税。
（1）农村为农业生产的产前、产中、产后服务的行业，即乡、村的农技推广站、水管站、林业站、畜牧兽医站、水产站、种子站、农机站、气象站，以及农民专业技术协会、专业合作社，对其提供的技术服务或者劳务所取得的收入，以及城镇其他各类事业单位开展上述技术服务或劳务所取得的收入，暂免征收所得税。
所谓对农村的为农业生产的产前、产中、产后服务的行业，主要是指提供技术推广、良种供应、植保、配种、机耕、排灌、疫病防治、病虫害防治、气象信息和科学管理，以及收割、田间运送等服务。
（2）对科研机构和高等院校服务于各业的技术成果转让、技术培训、技术咨询、技术服务、技术承包所取得的技术性服务收入，暂免征收所得税。
（3）对新办的独立核算的从事咨询业（包括科技、法律、会计、审计、税务等咨询业）、信息业、技术服务业的企业或经营单位，自开业之日起，第一年至第二年免征所得税。
其中信息业主要包括：统计信息、科技信息、经济信息的收集、传播和处理服务；广告业；计算机应用服务包括：软件开发、数据处理、数据库服务和计算机的修理、维护。
（4）对新办的独立核算的从事交通运输业、邮电通信业的企业或经营单位，自开业之日起，第一年免征所得税，第二年减半征收所得税。
（5）对新办的独立核算的从事公用事业、商业、物资业、对外贸易业、旅游业、仓储业、居民服务业、饮食业、教育文化事业、卫生事业的企业或经营单位，自开业之日起，报经主管税务机关批准，可减征或者免征所得税1年。
（6）对新办的三产企业经营多业的按其经营主业（以其实际营业额计算）来确定减免税政策。
所谓新办企业，一是指从无到有组建起来的。原有企业一分为几、改组、扩建、搬迁、转产、合并后继续经营，或者吸收新成员、改变领导关系、改变企业名称的，都不能视为新办企业。二是指1994年1月1日以后建立的。对于1993年年底以前建立的企业，其享受的减免税优惠尚未到期，而该项减免税优惠又属继续保留的，则其减免税期限应连续计算，执行到期为止。
对新办企业、单位开业之日的执行口径统一为纳税人取得营业执照上标明的设立日期。企业取得的营业执照标明的设立日期在6月30日之前的，
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应以当年作为1个纳税年度，享受定期减免税优惠；在6月30日之后的，可向主管税务机关提出书面申请选择就当年所得缴纳企业所得税，其享受定期减征、免征企业所得税的执行期限，可推延至下1个年度起计算。如果企业已选择该办法后次年度发生亏损，其上1年度已纳税款，不予退还，亏损年度应计算为减免税执行期限；其亏损额可按规定用以后年度的所得弥补。
另外，鉴于企业所得税是按年计算征收的，税务机关应按年审批减免企业所得税。
3．企业利用废水、废气、废渣等废弃物为主要原料进行生产的，可在5年内减征或者免征所得税。
（1）企业在原设计规定的产品以外，综合利用本企业生产过程中产生的、在《资源综合利用目录》内的资源作主要原料生产的产品的所得，自生产经营之日起，免征所得税5年。
（2）企业利用本企业外的大宗煤矸石、炉渣、粉煤灰作主要原料，生产建材产品的所得，自生产经营之日起，免征所得税5年。
（3）为处理利用其他企业废弃的、在《资源综合利用目录》内的资源而新办的企业，经主管税务机关批准后，可减征或者免征所得税1年。
4．在国家确定的革命老根据地、少数民族地区、边远地区、贫困地区新办的企业，经主管税务机关批准后，减征或者免征所得税3年。
5．企业、事业单位进行技术转让，以及在技术转让过程中发生的与技术转让有关的技术咨询、技术服务、技术培训的所得，年净收入在30万元以下的，暂免征收所得税；超过30万元的部分，依法缴纳所得税。
6．企业遇风、火、水、震等严重自然灾害，经主管税务机关批准，可减征或免征所得税1年。
7．新办的劳动就业服务企业，当年安置城镇待业人员超过企业从业人员总数60%的，经批准可免征3年所得税。
劳动就业服务企业免税期满后，当年新安置待业人员占企业原从业人员总数30%以上的，经主管税务机关审核批准，可减半征收所得税两年。其计算公式是：
=÷+×100%
劳动就业服务企业免税期满后，当年新安置待业人员占企业原从业人员总数30%以上的，经主管税务机关审核批准，可减半征收所得税两年。其计算公式是：
=÷×100%
享受税收优惠的待业人员，包括待业青年、国有企业转换经营机制的富余职工、机关事业单位精简机构的富余人员、农转非人员和“两劳”释放人员。劳动就业服务企业从业人员总数，包括在该企业工作的各类人员，含聘用的临时工、合同工及离退休人员。
8．高等院校和中小学校办工厂、农场自身从事生产经营的所得，暂免征收所得税；高等院校和中小学举办各类进修班、培训班的所得，暂免征收所得税。高等院校和中小学享受税收优惠的校办企业，必须是学校出资自办的、由学校负责经营管理、经营收入归学校所有的企业。下列企业不得享受对校办企
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业的税收优惠：
（1）将原有的纳税企业转为校办企业；
（2）学校在原校办企业基础上吸收外单位投资举办的联营企业；
（3）学校向外单位投资举办的联营企业；
（4）学校与其他企业、单位和个人联合创办的企业；
（5）学校将校办企业转租给外单位经营的企业；
（6）学校将校办企业承包给个人经营的企业。
享受税收优惠政策的高等院校和中小学的范围包括：教育部门所办的小学、中学、中等师范学校、职业学校和国家教委批准、备案的普通高等院校，以及中国人民解放军有关部门批准成立的军队院校；不包括电大、夜大、业大等各类成人学校、企业举办的职工学校和私人办学校。
9．对民政部门举办的福利工厂和街道办的非中途转办的社会福利生产单位，凡安置“四残”人员占生产人员总数35％以上的，暂免征收所得税。凡安置“四残”人员占生产人员总数的比例超过10％未达到35％的，减半征收所得税。
享受税收优惠政策的“四残”人员的范围，包括盲、聋、哑和肢体残疾。
享受税收优惠政策的福利生产企业必须符合下列条件：
（1）具备国家规定的开办企业的条件；
（2）安置“四残”人员达到规定的比例；
（3）生产和经营项目符合国家产业政策，并适宜残疾人从事生产劳动或经营；
（4）每个残疾职工都具有适当的劳动岗位；
（5）有必要的、适合残疾人生理状况的安全生产条件和劳动保护措施；
（6）有严格完善的管理制度，并建立了“四表一册”，即企业基本情况表、残疾职工工种安排表、企业职工工资表、利税分配使用报表、残疾职工名册。
10．乡镇企业可按应缴税款减征10％，用于补助社会性开支的费用，不再执行税前提取10％的办法。乡镇企业不包括乡镇企业与其他企业、事业单位兴办的联营企业、股份制企业。
11．国务院1993年批准到香港发行股票的9家股份制企业，暂减按15％的税率征收企业所得税。9家企业是：上海石化、青岛啤酒、昆明机床、北人印刷、马鞍山钢铁、广船国际、仪征化纤、东方电机、渤海化工。
12．对纳入财政预算管理的12项政府性基金（收费），免征企业所得税。12项政府性基金（收费）是：养路费、铁路建设基金、电力建设基金、三峡工程建设基金、新菜地开发基金、公路建设基金、民航基础设施建设基金、农村教育事业附加费、邮电附加费、港口建设费、市话初装基金、民航机场管理建设费。
13．对国有农口什么是农口？
企事业单位从事种植业、养殖业和农林产品初加工业取得的所得，暂免征税。农口企事业单位与其他企事业单位组成的联营企业、股份
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制企业从事上述各业取得的所得，照章征税。对边境贫困的国有农场、林场取得的生产经营所得和其他所得，暂免征税。
14．纳税人在境外遇有风、火、水、震等严重自然灾害，损失较大，继续维持投资、经营活动确有困难的；纳税人举办的境外企业或其他投资活动（如工程承包、劳务承包等），由于所在国（地区）发生战争或政治动乱等不可抗拒的客观因素造成损失较大的，应取得中国政府驻当地使、领馆等驻外机构的证明，依法报经税务机关批准对其境外所得给予1年减征或者免征所得税的照顾。
15．对事业单位、社会团体的一部分收入项目免征企业所得税，具体是：
（1）经国务院及财政部批准设立和收取，并纳入财政预算管理或财政预算外资金专户管理的政府性基金、资金、附加收入等；
（2）经国务院、省级人民政府（不包括计划单列市）批准或省级财政、计划部门共同批准，并纳人财政预算管理或财政预算外资金专户管理的行政事业性收费；
（3）经财政部核准不上缴财政专户管理的预算外资金；
（4）事业单位从其所属独立核算经营单位的税后利润中取得的收入；
（5）事业单位从主管部门和上级单位取得的用于事业发展的专项补助收入；
（6）社会团体取得的各级政府资助；
（7）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；
（8）社会各界的捐赠收入；
（9）经国务院明确批准的其他项目。
16．境外减免税处理。纳税人境外投资、经营活动按所在国（地区）税法规定或政府规定获得的减免税，应区别不同情况按以下办法处理：
（1）纳税人在与中国缔结避免双重征税协定的国家，按所在国税法及政府规定获得的减免税，可由纳税人提供有关证明，经税务机关审核后，视同已交所得税进行抵免。
（2）对外经济合作企业承揽中国政府援外项目、当地国家（地区）的政府项目、世界银行等世界性经济组织的援建项目和中国政府驻外使、领馆项目，获当地国家（地区）政府减免所得税的，可由纳税人提供有关证明，经税务机关审核后，视同已缴所得税进行抵免。
17．对高校后勤实体的所得，暂免征收企业所得税。高校后勤实体及享受上述优惠政策的其他经济实体，应对享受优惠政策的经营活动进行单独的核算，分别进行纳税申报。不进行单独核算和纳税申报的不得享受上述政策。
18．自2002年1月1日起，福利彩票机构发行销售福利彩票取得的收入，包括返还奖金、发行经费、公益金，暂免征收企业所得税。
19．西部大开发的所得税优惠：
（1）适用范围。
本政策的适用范围包括重庆市、四川省、贵州省、云南省、西藏自治区、
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陕西省、甘肃省、宁夏回族自治区、青海省、新疆维吾尔自治区、新疆生产建设兵团、内蒙古自治区和广西壮族自治区（上述地区统称“西部地区”）。湖南省湘西土家族苗族自治州、湖北省恩施土家族苗族自治州、吉林省延边朝鲜族自治州，可以比照西部地区的税收优惠政策执行。
（2）具体内容。
①对设在西部地区国家鼓励类产业的内资企业，在2001～2010年期间，减按15％的税率征收企业所得税。
国家鼓励类产业的内资企业是指以《当前国家重点鼓励发展的产业、产品和技术目录（2000年修订）》中规定的产业项目为主营业务，其主营业务收入占企业总收入70％以上的企业。
收入达到比例的，实行企业自行申请，税务机关审核的管理办法。经税务机关审核确认后，企业方可减按15％税率缴纳企业所得税。企业未按规定提出申请或未经税务机关审核确认的，不得享受上述税收优惠政策。
②经省级人民政府批准，民族自治地方的内资企业可以定期减征或免征企业所得税；凡减免税款涉及中央收入100万元（含100万元）以上的，需报国家税务总局批准。
③两免三减半。
对在西部地区新办交通、电力、水利、邮政、广播电视企业，上述项目业务收入占企业总收入70％以上的，可以享受企业所得税如下优惠政策：内资企业自开始生产经营之日起，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。
新办交通企业是指投资新办从事公路、铁路、航空、港口、码头运营和管道运输的企业。新办电力企业是指投资新办从事电力运营的企业。新办水利企业是指投资新办从事江河湖泊综合治理、防洪除涝、灌溉、供水、水资源保护、水力发电、水土保持、河道疏浚、河海堤防建设等开发水利、防治水害的企业。新办邮政企业是指投资新办从事邮政运营的企业。新办广播电视企业是指投资新办从事广播电视运营的企业。
上述企业同时符合本规定条件的，第三年至第五年减半征收企业所得税时，按15％税率计算出应纳所得税额后减半执行。
上述所称企业，是指投资主体自建、运营上述项目的企业，单纯承揽上述项目建设的施工企业不得享受两年免征、三年减半征收企业所得税的政策。
（3）对实行汇总（合并）纳税企业，应当将西部地区的成员企业与西部地区以外的成员企业分开，分别汇总（合并）申报纳税，分别适用税率。
20．技术改造国产设备投资。投资抵税。
为鼓励企业加大投资力度，支持企业技术改造，促进产品结构调整和经济稳定发展，对在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的40％，可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。
上述政策所说的投资是指除财政拨款以外的其他各种资金投资，即银行贷款和企业自筹资金等。其中银行贷款包括各类银行和非银行金融机构的贷款。
技术改造是指企业为了提高经济效益、提高产品质量、增加花色品种、促
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进产品升级换代、扩大出口、降低成本、节约能耗、加强资源综合利用和“三废”治理、劳保安全等目的，采用先进的、适用的新技术、新工艺、新设备、新材料等对现有设施、生产工艺条件进行的改造。符合国家产业政策的技术改造项目是指国家经贸委发布的《当前工商领域固定资产投资重点》等有关政策文件中所列明的投资领域中的技术改造项目。
允许抵免的国产设备是指国内企业生产制造的生产经营（包括生产必需的测试、检验）性设备，不包括从国外直接进口的设备，以“三来一补”方式生产制造的设备。实行投资抵免的国产设备、企业仍可按设备原价计提折旧，并按有关规定在计算应纳税所得额时扣除。
企业每一年度投资抵免的企业所得税税额，不得超过该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额。如果当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免，但抵免的期限最长不得超过5年。
企业将已经享受投资抵免的国产设备，在购置之日起5年内出租、转让的，应在出租、转让时补缴设备已抵免的企业所得税税款。
值得注意的是，企业所得税法中规定的减免税优惠措施，对一个企业而言，可能会有减免税政策交叉的情况，在具体执行时，可选择适用其中一项最优惠的政策，不能两项或者几项优惠政策累加执行。
21．为进一步促进我国环保事业的发展，顺利履行淘汰消耗臭氧层物质的义务，对经国家环境保护总局通过招标确定关闭生产线或削减生产量的全氯氟烃、哈龙、四氯化碳、三氯乙烷生产企业所获得的《议定书》多边基金赠款，可视为有特定用途的基金，免予征收企业所得税。各级税务机关应对有关企业接受赠款的运用情况进行认真监督检查。
22．股权分置改革中非流通股股东通过对价方式向流通股股东支付的股份、现金等收入，暂免征收流通股股东应缴纳的企业所得税。
23．铸锻、模具和数控机床企业按照国家有关规定取得的增值税返还收入，记人“补贴收入”。在计算缴纳企业所得税时，暂不计入企业当年应纳税所得额，免征企业所得税。
铸锻、模具和数控机床企业取得的增值税返还资金应纳入专户管理，专项用于企业技术研究与开发。凡改变用途的，则应补缴企业所得税。
第八节 税 额 扣 除
一、境外所得已纳税额的扣除
企业所得税的税额扣除，是指国家对企业来自境外所得依法征收所得税时，允许企业将其已在境外缴纳的所得税税额从其应向本国缴纳的所得税税额中扣除。税额扣除，是避免国际间对同一所得重复征税的一项重要措施，它能
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保证对同一笔所得只征一次税；能比较彻底地消除国际间重复征税，平衡境外投资所得与境内投资所得的税负，有利于国际投资；有利于维护各国的税收管辖权和经济利益。
税额扣除有全额扣除与限额扣除，我国税法实行限额扣除。企业所得税法规定，纳税人来源于中国境外的所得，已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但是扣除额不得超过其境外所得依照中国税法规定计算的应纳税额。
所谓已在境外缴纳的所得税税款，是指纳税人来源于中国境外的所得，在境外实际缴纳的所得税税款，不包括减免税或纳税后又得到补偿，以及由他人代为承担的税款。
境外所得依税法规定计算的应纳税额，是指纳税人的境外所得，依照《企业所得税法》的有关规定，扣除为取得该项所得摊计的成本、费用以及损失，得出应纳税所得额，据以计算的应纳税额。该应纳税额即为扣除限额，应当分国（地区）不分项计算，其计算公式是：
境外所得税税款扣除限额=境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×（来源于某外国的所得÷境内、境外所得总额）
纳税人来源于境外所得在境外实际缴纳的税款，低于按上述公式计算的扣除限额的，可以从应纳税额中据实扣除；超过扣除限额的，其超过部分不得在本年度的应纳税额中扣除，也不得列为费用支出，但可用以后年度税额扣除的余额补扣，补扣期限最长不得超过5年。
【例14-4】某企业应纳税所得额为100万元，适用33％的企业所得税税率。另外，该企业分别在A、B两国设有分支机构（我国与A、B两国已经缔结避免双重征税协定），在A国分支机构的应纳税所得额为50万元，A国税率为30％；在B国分支机构的应纳税所得额为30万元，B国税率为35％。假设该企业在A、B两国所得按我国税法计算的应纳税所得额和按 A、B两国税法计算的应纳税所得额是一致的，两个分支机构在A、B两国分别缴纳15万元和10.5万元的所得税。计算该企业汇总在我国应缴纳的企业所得税税额。
（1）该企业按我国税法计算的境内、境外所得的应纳税额：
应纳税额=（100+50+30）×33％=59.4（万元）
（2）A、B两国的扣除限额：
A国扣除限额=59.4×[50÷（100+50+30）]=16.5（万元）
B国扣除限额=59.4×[30÷（100+50+30）]=9.9（万元）
在A国缴纳的所得税为15万元，低于扣除限额16.5万元，可全额扣除。
在B国缴纳的所得税为10.5万元，高于扣除限额9.9万元，其超过扣除限额的部分0.6万元不能扣除。
（3）在我国应缴纳的所得税：
应纳税额=59.4-15-9.9=34.5（万元）
除上述分国不分项抵扣方法外，纳税人也可以采用定率抵扣的方法。企业可以不区分免税或非免税项目，统一按境外应纳税所得额16.5％的
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比率抵扣。
除允许纳税人对其来源于中国境外所得依法进行税额扣除外，《企业所得税法》还规定，纳税人从其他企业分回的已经缴纳所得税的利润，其已缴纳的税额可以在计算本企业所得税时予以调整。
二、境内投资所得已纳税额的扣除
企业在国内投资、联营取得的税后利润，由于接受投资或联营企业已向其所在地税务机关缴纳了企业所得税。因此，对于投资方或参营方分得的税后利润（股息），一股不再征税。但如果涉及地区间所得税适用税率存在差异，则纳税人从其他企业分回的已经缴纳企业所得税的利润（股息），其已缴纳的税额需要在计算本企业所得税时予以调整。其调整方法为：
1．如果投资方企业所得税税率低于被投资企业的，不退还所得税。按现行规定，投资方先将分回的投资收益（或称税后利润）先计入收入总额。然后在计算应纳税所得额时，作免于补税的投资收益扣除。
2．如果投资方企业所得税税率高于被投资企业的，按现行规定，投资方企业分回税后投资收益时，先按规定计入收入总额，计算应缴纳的企业所得税税额。然后将在被投资企业已缴纳的企业所得税税额予以抵扣。计算公式为：
=÷-×
3．如果投资方企业与被投资企业的适用税率一致，则从被投资企业分回的税后收益不予补税；如果由于被投资企业享受定期税收优惠而实际执行税率低于投资方企业的，则投资方从被投资企业分回的税后收益也不再补税。但收益应先计入收入总额，在计算应纳税所得额时再以免税的收入扣除。
4．中方企业单位从设在经济特区、上海浦东新区、经济技术开发区、开放区等国务院批准的特定区域（不包括高新技术产业开发区）的中外合资企业分回的税后利润，凡该中外合资企业适用15%或24%所得税率的，中方企业应按规定计算补税。
第九节 征收管理与纳税申报
一、征收缴纳方法
企业所得税是按照纳税人每一纳税年度的应纳税所得额和适用税率计算征收的。纳税年度是指自公历1月1日起至12月31日止。纳税人在1个纳税年度的中间开业，或者由于合并、关闭等原因，使该纳税年度的实际经营期不足12个月的，应当以其实际经营期为1个纳税年度；纳税人清算时，应当以清
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算期间作为1个纳税年度。
由此可见，税款入库必然在纳税年度终了后的一段时间。但这样一来就必然影响国家稳定、均衡地取得财政收入。为此世界各国对企业所得税都采取了预缴及汇算清缴办法。
《企业所得税法》规定，缴纳企业所得税，按年计算，分月或者分季预缴。月份或者季度终了后15日内预缴，年度终了后4个月内汇算清缴，多退少补。
纳税人预缴所得税时，应当按纳税期限的实际数预缴。按实际数预缴有困难的，可以按上一年度应纳税所得额的1／12或1／4，或者经当地税务机关认可的其他方法分期预缴所得税。预缴方法一经确定，不得随意改变。
纳税人缴纳的所得税额，应以人民币为计算单位。所得为外国货币的，分月或者分季预缴税款时，应当按照月份（季度）最后一日的国家外汇牌价（原则上为中间价，下同），折合成人民币计算应纳税所得额；年度终了后汇算清缴时，对巳按月份（季度）预缴税款的外国货币所得，不再重新折合计算，只就全年未纳税的外币所得部分，按照年度最后一日的国家外汇牌价，折合成人民币计算应纳税所得额。
纳税人应当在月份或者季度终了后15日内，向其所在地主管税务机关报送会计报表和预缴所得税申报表；年度终了后，汇总纳税的成员企业应在45日内进行纳税申报；就地纳税企业和汇总纳税的总机构应在次年4月底前进行纳税申报；进行寿险业务的企业应在次年6月底前进行纳税申报，即向其所在地主管税务机关报送会计决算报表和所得税申报表。
纳税人在纳税年度内无论盈利或亏损，都应当按照规定的期限，向当地主管税务机关报送所得税申报表和年度会计报表。
纳税人在年度中间合并、分立、终止时，应当在停止生产、经营之日起60日内，向当地主管税务机关办理当期所得税汇算清缴。
纳税人进行清算时，应当在办理工商注销登记之前，向当地主管税务机关办理所得税申报，并应就其清算终了后的清算所得，缴纳企业所得税。所谓清算所得，是指纳税人清算时的全部资产或者财产，扣除各项清算费用、损失、负债、企业未分配利润、公益金和公积金后的金额，超过实缴资本的部分。
二、企业所得税汇算清缴管理办法
（一）企业所得税汇算清缴，是指纳税人在纳税年度终了后4个月内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算全年应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴所得税的数额，确定该年度应补或者应退税额，并填写年度企业所得税纳税申报表，向主管税务机关办理年度企业所得税纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。
（二）实行查账征收和实行核定应税所得率征收企业所得税的纳税人，无论是否在减税、免税期间，也无论盈利或亏损，都应按照条例及其实施细则和本办法的有关规定进行汇算清缴。
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实行核定定额征收企业所得税的纳税人，不进行汇算清缴。
（三）纳税人在进行企业所得税汇算清缴时，应按照税收法律、法规和企业所得税的有关规定进行纳税调整。纳税人需要报经税务机关审核、审批的税前扣除、投资抵免、减免税等事项，应按有关规定及时办理。税务机关受理和办理纳税人企业所得税审核、审批事项，应符合有关规定。
（四）纳税人12月份或者第四季度的企业所得税预缴纳税申报，应在纳税年度终了后15日内完成。
（五）纳税人除另有规定外，应在纳税年度终了后4个月内，向主管税务机关报送《企业所得税年度纳税申报表》和税务机关要求报送的其他有关资料，办理结清税款手续。主管税务机关受理纳税人年度纳税申报时，应对企业年度纳税申报表的逻辑性和有关资料的完整性、准确性进行审核，并及时办结企业所得税多退少补或抵缴其下一年度应纳所得税款等事项。
（六）纳税人（包括汇总、合并纳税企业及成员企业）办理企业所得税年度纳税申报时，应如实填写和报送下列资料：
1．企业所得税年度纳税申报表及其附表；
2．企业会计报表（资产负债表、利润表、现金流量表及相关附表）、会计报表附注和财务情况说明书；
（事业单位为各类收支与结余情况、资产与负债情况、人员与工资情况及财政部门规定的年度会计决算应上报的其他内容）
3．备案事项的相关资料；
4．主管税务机关要求报送的其他资料。
纳税人采用电子方式办理纳税申报的，应附报纸质纳税申报资料。
（七）纳税人在办理年度企业所得税纳税申报时，如委托中介机构代理纳税申报的，中介机构应当出具包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告。
（八）纳税人应当根据税收法律、法规和有关税收规定正确计算应纳税所得额和应纳所得税额，如实、正确填写企业所得税纳税申报表及其附表，完整报送相关资料并对纳税申报的真实性、准确性和完整性负法律责任。
（九）纳税人因不可抗力，不能按期办理纳税申报的，可按照征管法及其实施细则的规定，办理延期纳税申报。
（十）纳税人在规定的年度纳税申报期内，发现纳税申报有误的，可在年度纳税申报期内重新办理纳税申报。
（十一）纳税人在纳税年度内预缴的税款少予全年应纳税额的，应在汇算清缴期限内结清应补缴的税款；预缴的税款超过全年应纳税额的，主管税务机关应及时办理退税或者抵缴其下一年度应缴纳的所得税。
（十二）纳税人补缴税款确因特殊困难需延期缴纳的，按征管法及其实施细则的有关规定办理。
（十三）纳税人在年度中间发生解散、破产、撤销情形的，应在清算前报告主管税务机关，办理当期企业所得税汇算清缴；纳税人有其他情形依法终止纳税义务的，应当在停止生产、经营之日起60日内，向主管税务机关办理当
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期所得税汇算清缴。
（十四）经批准实行汇总或合并申报缴纳企业所得税的总机构或集团母公司（以下简称汇缴企业），应在汇算清缴期限内，向所在地主管税务机关报送汇总各成员企业的《企业所得税年度纳税申报表》、本办法第七条所规定的有关资料及各个成员企业的《企业所得税年度纳税申报表》，统一办理汇缴企业及其成员企业的企业所得税汇算清缴。
汇缴企业应根据汇算清缴的期限要求，对各个成员企业规定向汇缴企业报送本办法第七条所规定的有关资料的期限。成员企业向汇缴企业报送的上述资料，必须经成员企业的主管税务机关审核。
（十五）纳税人未按规定期限进行汇算清缴和与税务机关在纳税上发生争议，按征管法及其实施细则的有关规定办理。
（十六）各级税务机关要结合当地实际，对每一纳税年度的汇算清缴工作进行统一安排和组织部署。税务机关内部各职能部门应充分协调和配合，共同做好汇算清缴的管理工作。
（十七）各级税务机关要在汇算清缴开始之前和汇算清缴期间，为纳税人提供优质服务。应通过多种形式进行企业所得税的政策宣传，使纳税人了解企业所得税的政策规定，特别是了解当年出台的新政策和涉及纳税调整的政策：应通过各种途径向纳税人说明汇算清缴的工作程序和要求。
（十八）汇算清缴工作结束后，税务机关应组织开展企业所得税纳税评估和检查。纳税评估的对象、内容、方法、程序等按照国家税务总局的有关规定执行。
（十九）汇算清缴工作结束后，各级税务机关应认真总结，写出书面报告逐级上报。各省、自治区、直辖市、计划单列市国家税务局和地方税务局，应在每年7月底前将汇算清缴工作总结报告、年度企业所得税税源报表报送国家税务总局（所得税管理司）。总结报告的内容应包括：
1．汇算清缴工作的基本情况；
2．企业所得税税源结构的分布情况；
3．企业所得税收入增减变化及原因；
4．企业所得税政策的贯彻落实情况及存在问题；
5．企业所得税管理的工作经验、问题及建议。
三、纳税地点
企业所得税由纳税人向其所在地主管税务机关缴纳。其所在地是指纳税人的实际经营管理地。企业登记注册地与实际经营管理地不一致的，以实际经营管理地为申报纳税所在地。但是，一些特殊的行业和企业的所得税，应按以下办法处理：
（一）铁道部直属运输企业（含所属工业企业），由铁道部集中缴税；民航总局直属运输企业（除中国国际、中国东方、中国南方航空集团公司独立缴税外），由民航总局集中缴税；邮电部直属邮电通信企业（含所属工业、供销等其他企业），由邮电部集中缴税。
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（二）大型企业集团分别以核心企业、独立经济核算的其他成员企业为纳税人；纳税人一律于所在地就地缴纳所得税。
（三）国家政策性银行和商业性银行系统，分别以独立核算的总行、分行为纳税人；中国人民保险公司系统的所得税，分别以独立核算的总公司、分公司为纳税人；地方银行和保险公司、信托投资公司、证券公司及城市信用社等非银行金融企业，均以独立核算的企业为纳税人。值得注意的是，根据《国务院关于调整金融保险业税收政策有关问题的通知》（国发[1997]5号），金融保险业的所得税统一执行现行企业所得税法，自1997年1月1日起实行33％的税率。
（四）联营企业的生产、经营所得，一律先就地缴纳所得税，然后再进行分配。
（五）根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》和《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》的有关规定，对实行统一结算、统一风险控制、统一资金调拨、统一会计核算和财务管理的期货经纪公司所属营业部应以期货经纪公司为企业所得税纳税人，因此，期货经纪公司应在公司总部所在地统一缴纳企业所得税。
四、汇总（合并）缴纳企业所得税的管理
经批准汇总（合并）缴纳企业所得税的企业，从2001年1月1日起按以下征收管理办法执行：
（一）经批准实行汇总、合并缴纳企业所得税（以下称汇总纳税）的企业总机构或集团母公司（以下称汇缴企业）及其汇总纳税的成员企业（以下称成员企业），除以下第（十三）条规定的行业和企业外，一律执行统一计算、分级管理、就地预交、集中清算”的汇总纳税办法。
统一计算，是指汇缴企业按照《企业所得税暂行条例》及其实施细则和有关规定，在汇总成员企业的年度企业所得税纳税申报表的基础上，统一计算年度应纳税所得额、应纳所得税额。
分级管理，是指汇缴企业及成员企业，其企业所得税的征收管理，由所在地主管税务机关分别属地进行监督和管理。
就地预交，是指成员企业根据《企业所得税暂行条例》及其实施细则和有关政策规定，计算本企业每一纳税年度的应纳税所得额和应缴纳的企业所得税，并按照规定比例就地预交部分税款，年终办理年度清算。
集中清算，是指在年度终了后，汇缴企业在汇总成员企业年度企业所得税纳税申报表的基础上，合并计算年度应纳税所得额、应纳所得税额，抵减成员企业就地预交的当年企业所得税款后，进行企业所得税的年度清算和汇算清缴。
（二）母子公司体制的企业集团和总机构以母公司本部和各级子公司为就地预交所得税的成员企业；总公司体制的企业以总公司和符合独立核算条件的各级分公司为就地预交所得税的成员企业；汇总纳税的银行保险企业以分行（分公司）、支行及相当于支行一级的办事处（分理处）为就地预交所得税
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的成员企业；其他经国家税务总局审核批准实行汇总纳税的企业，以审核确定的成员企业为就地预交所得税的成员企业。
（三）成员企业就地预交企业所得税的比例，除另有规定者外，一般为年度应纳所得税额的60％。
在经济特区、上海浦东新区以及西部地区属于国家鼓励的汇总纳税成员企业，可按年度应纳税所得额的15％就地预交。
总机构各成员企业盈亏相差悬殊，就地预交税款与集中清算结果差额较大的，可由总机构报国家税务总局批准后，对个别影响较大的成员企业就地预交的比例予以适当调整。
（四）成员企业技术改造国产设备投资可抵免的企业所得税额，以成员企业就地预交的企业所得税按规定抵免。就地应预交的企业所得税不足抵免的部分，经当地税务机关出具证明，由汇缴企业在集中清算企业所得税时抵免。
（五）成员企业就地预交的税款，应根据税收法规的有关规定分期预缴，年终进行汇算清缴。其全年实际缴纳的所得税税款，应等于按规定比例就地预交的全部税款。
（六）成员企业在总机构集中清算年度发生的亏损，由总机构在年度汇总清算时统一盈亏相抵，并可按税法规定递延抵补，各成员企业均不得再用本企业以后年度的应纳税所得额进行弥补亏损。
（七）年度终了后，成员企业应在规定时间内，向所在地主管税务机关报送《企业所得税年度纳税申报表》及有关财务报告、财务会计报表，并缴足按规定的比例应就地预交的企业所得税。
（八）汇缴企业所属成员企业为多层次的，即有二级、三级或四级成员企业。在同一省、自治区、直辖市和计划单列市区域内的，上述第（三）条规定的成员企业就地预交企业所得税的比例，是指二级成员企业将所属成员企业就地预交的企业所得税合并之后应达到的比例。如果二级成员企业的所属企业根据上述第（三）条规定的比例就地预交的企业所得税汇总后超过上述第（三）条规定比例的，省级税务机关可适当调整二级成员企业所属企业就地预交的比例。
（九）汇缴企业应在年度终了后4个月内，向所在地主管税务机关报送汇总后的《企业所得税年度纳税申请表》及有关财务会计报表，并附送各二级成员企业汇总的《企业所得税年度纳税申请表》，集中清算，统一办理汇缴企业所得税的年度汇算清缴。
（十）汇缴企业根据汇总的企业所得税年度纳税申请表，统一计算的应纳所得税额，大于成员企业按规定比例在当地预交的企业所得税额的部分，由汇缴企业在规定时间内补缴；小于成员企业在当地预交的企业所得税额的部分，由汇缴企业抵缴下一年度统一计算的应缴企业所得税额。
（十一）成员企业所在地税务机关对成员企业检查出的以前年度违反税收规定应补缴的所得税，应按规定税率就地全额补征入库，不得作为当年或以前年度就地预交的税款，不参与总机构的汇缴清算。
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（十二）实行“统一计算、分级管理、就地预交、集中清算”的办法后，汇总纳税企业仍执行原规定的纳税申请表签字盖章和信息反馈制度。
（十三）下列行业和企业暂不实行“统一计算、分级管理、就地预交、集中清算”的征收管理办法：
1．由铁道部汇总纳税的铁路运输企业。
2．由国家邮政总局汇总纳税的邮政企业。
3．由中国工商银行、中国农业银行、中国建设银行、中国银行汇总纳税的各级分行、支行。
4．由中国人民财产保险公司、中国人寿保险公司汇总纳税的各级分公司。
5．国家税务总局规定的其他企业。
（十四）汇缴企业和成员企业在同一省、自治区、直辖市和计划单列市区域内的，是否实行“统一计算、分级管理、就地预交、集中清算”的征收管理办法，由各省、自治区、直辖市和计划单列市税务机关决定。
五、纳税申报
（一）企业所得税纳税申报表的格式
企业所得税年度纳税申报表分为主表和附表，附表又分为指定附表和明细表。主表样式见表14—3。
表14—3 企业所得税年度纳税申报表
税款所属期间； 年 月 日至 年 月 日
纳税人识别号：
金额单位：元（列至角分）
纳税人名称
收
入
总
额
行次
项目
金额
1
销售（营业）收入（请填附表一）
2
投资收益（请填附表三）
3
投资转让净收入（请填附表三）
4
补贴收入
5
其他收入（请填附表一）
6
收入总额合计（1+2+3+4+5）
扣
除
项
目
7
销售（营业）成本（请填附表二）
8
主营业务税金及附加
9
期间费用（请填附表二）
10
投资转让成本（请填附表三）
11
其他扣除项目（请填附表二）
12
扣除项目合计（7+8+9+10+11）
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续表
纳税人名称
应
纳
税
所
得
额
的
计
算
13
纳税调整前所得（6-12）
14
加：纳税调整增加额（请填附表四）
15
减：纳税调整减少额（请填附表五）
16
纳税调整后所得（13+14-15）
17
减：弥补以前年度亏损（请填附表六）（17≤16）
18
减：免税所得（请填附表七）（18≤16-17）
19
加：应补税投资收益已缴所得税额
20
减：允许扣除的公益救济性捐赠额（请填附表八）
21
减：加计扣除额（21≤16-17-18+19-20）
22
应纳税所得额（16-17-18+19-20-21）
应
纳
所
得
税
额
的
计
算
23
适用税率
24
境内所得应纳所得税额（22×23）
25
减：境内投资所得抵免税额
26
加：境外所得应纳所得税额（请填附表九）
27
减：境外所得抵免税额（请填附表九）
28
境内、外所得应纳所得税额（24-25+26-27）
29
减：减免所得税额（请填附表七）
30
实际应纳所得税额（28-29）
31
汇总纳税成员企业就地预缴比例
32
汇总纳税成员企业就地应预缴的所得税额（30×31）
33
减：本期累计实际已预缴的所得税额
34
本期应补（退）的所得税额
35
附：上年应缴未缴本年入库所得税额
纳税人声明：此纳税申报表是根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细则和国家有关税收规定填报的，是真实的、完整的。
法定代表人（签字）： 年 月 日
纳税人公章：
经办人：
申报日期 年 月 日
代理申报
中介机构公章：
经办人执业证件号码：
代理申报日期 年 月 日
主管税务机关
受理专用章：
受理人：
受理日期： 年 月 日
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（二）《企业所得税年度纳税申报表》填报说明
1．使用对象及报送时间。
使用对象：实行查账征收方式的企业所得税纳税人。
报送时间要求：年度终了后4个月内。纳税人发生解散、破产、撤销情形，并进行清算的，应在办理工商注销登记之前，向当地主管税务机关办理企业所得税纳税申报。纳税人有其他情形依法终止纳税义务的，应当在停止生产、经营之日起60日内，向主管税务机关办理企业所得税纳税申报。
2．表头项目
“税款所属期间”：一般填报公历某年1月1日至12月31日；纳税人年度中间开业的，应填报实际开始经营之日至同年12月31日；纳税人年度中间发生合并、分立、破产、停业等情况，按规定需要清算的，应填报至实际停业或法院裁定并宣告破产之日，并按《企业所得税汇算清缴管理办法》（国税发[2005]200号）的规定进行纳税申报。
（1）“纳税人识别号”：填报税务机关统一核发的税务登记证号码。
（2）“纳税人名称”：填报税务登记证所载纳税人的全称。
3．表间结构及与附表的勾稽关系
（1）第1行=附表一（1）第1行或附表一（2）第1行或附表一（3）第3～7行合计。
（2）第2行=附表三第4列第17行。
（3）第3行=附表三第6列第17行。
（4）第5行=附表一（1）第16行或附表一（2）第16行或附表一（3）第10行和第11行合计。
（5）第7行=附表二（1）第1行或附表二（2）第1行。
（6）第9行=附表二（1）第29行或附表二（2）第39行。
（7）第10行=附表三第9列第17行。
（8）第11行=附表二（1）第17行或附表二（2）第26行或附表二（3）第14行。
（9）第14行=附表四第41行。
（10）第15行=附表五第21行。
（11）第16行=第13+14-15行。
（12）第17行=附表六第10列第6行，且第17行≤第16行。
（13）第18行=附表七“一、免税所得合计”，且第18行≤第16-17行。
（14）第20行=附表八第5列“一、公益救济性捐赠合计”。
（15）第22行=第16-17-18+19-20-21行。
（16）第25行≤第24行。
（17）第26行=附表九第7列“合计”行。
（18）第27行=附表九第12列或第8列+第11列的“合计”行，且≤第9列（当第8列≤第9列）或等于第9列（当第8列>第9列）。
4．收入总额项目
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填报纳税人当期发生的，根据税收规定应确认为当期收入的所有应税收入项目。
（1）第1行“销售（营业）收入”：填报纳税人按照会计制度核算的“主营业务收入”、“其他业务收入”，以及根据税收规定应确认为当期收入的视同销售收入。执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的纳税人，金额等于附表一《销售（营业）收入及其他收入明细表》第1行。
纳税人经营业务中发生的现金折扣计入财务费用，其他折扣以及销售退回，一律以净额反映在“主营业务收入”。
（2）第2行“投资收益”：填报纳税人取得的债权投资的利息收入和股权投资的股息性收入。债权性投资利息收入填报各项债权性投资应计的利息，包括国债利息收入；股息性收入填报股权性投资取得的股息、分红、联营分利、合作或合伙分利等应计股息性质的收入。金额无需还原计算，等于附表三《投资所得（损失）明细表》第4列第17行。
（3）第3行“投资转让净收入”：填报各项投资资产转让、出售、处置取得的收入（包括货币性资产和非货币性资产（公允价值）之和）扣除相关税费后的金额。金额等于附表三《投资所得（损失）明细表》第6列第17行。
（4）第4行“补贴收入”：填报纳税人收到的各项财政补贴收入，包括减免、返还的流转税等。
（5）第5行其他收入”：填报除上述收入以外的按照税收规定当期应予确认的其他收入。包括按照会计制度核算的“营业外收入”，以及在“资本公积金”中反映的债务重组收益、接受捐赠资产、资产评估增值及根据税收规定应在当期确认的其他收入。执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的纳税人，金额等于附表一《销售（营业）收入及其他收入明细表》第16行。
（6）第6行“收入总额合计”：金额等于本表第1～5行合计数。
5．扣除项目
填报纳税人当期发生的，按照税收规定应在当期扣除的成本费用项目。
（1）第7行“销售（营业）成本”：填报纳税人按照会计制度核算的“主营业务成本”、“其他业务支出”，以及与视同销售收入相对应的成本。执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的纳税人，金额等于附表二《成本费用明细表》第1行。
（2）第8行“主营业务税金及附加”：填报纳税人本期“主营业务收入”相对应的应缴税金及附加，包括营业税、消费税、城市维护建设税、资源税、土地增值税和教育费附加等。
（3）第9行“期间费用”：填报纳税人本期发生的销售（营业）费用、管理费用和财务费用合计数。执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的纳税人，金额等于附表二《成本费用明细表》第29行。
（4）第10行“投资转让成本”：填报转让投资资产（包括短期股权投资、长期股权投资）的成本，按权益法核算的长期股权投资必须按税收规定计算投资成本调整。金额等于附表三《投资所得（损失）明细表》第9列
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第17行。
（5）第11行“其他扣除项目”：填报与第5行“其他收入”相对应的成本支出（包括“营业外支出”中按照税收规定可以扣除的项目、资产评估减值等），以及其他扣除项目。但不包括公益救济性捐赠、非公益救济性捐赠及费助支出。执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的纳税人，金额等于附表二《成本费用明细表》第17行。
（6）第12行“扣除项目合计”：金额等于本表第7～11行合计数。
6．应纳税所得额的计算
（1）第13行“纳税调整前所得”：金额等于本表第6～12行。
（2）第14行“纳税调整增加额”：填报纳税人实际发生的成本费用金额大于税收规定标准，应进行纳税调整增加所得的金额。纳税人如有未在收入总额中反映的收入项目或者不应在扣除项目中反映的支出项目，以及超出税收规定的扣除标准的支出金额，房地产业务本期预售收入计算的预计利润等，也在本行填列。金额等于附表四《纳税调整增加项目明细表》第3列“纳税调增金额”第41行。
（3）第15行“纳税调整减少额”：填报根据税收规定可在税前扣除，但纳税人在会计核算中没有在当期成本费用中列支的项目金额，以及在以前年度进行了纳税调整增加，根据税收规定从以前年度结转过来在本期扣除的项目金额。纳税人如有根据规定免税的收入在收入总额中反映的以及应在扣除项目中反映而没有反映的支出项目，以及房地产业务本期已转销售收入的预售收入计算的预计利润等，也在本行填列。金额等于附表五《纳税调整减少项目明细表》第21行。
（4）第16行“纳税调整后所得”：如为负数，就是纳税人当年可申报向以后年度结转的亏损额；如为正数，应继续计算应纳税所得额。
（5）第17行“弥补以前年度亏损”：填报纳税人按税收规定可在税前弥补的以前年度亏损额。金额等于附表六《税前弥补亏损明细表》第6行第10列，但不得超过第16行“纳税调整后所得”。
（6）第18行“免税所得”：填报纳税人按照税收规定应单独核算的免予征税的所得额在弥补亏损后剩余的部分。金额等于附表七《免税所得及减免税明细表》中“免税所得”，但不得超过第16～第17行后的金额。
（7）第19行“应补税投资收益已缴纳所得税额”：金额为本表第2行的数额用于弥补以前年度亏损，再扣减“免税所得”后的余额所对应的在被投资企业已缴纳的所得税款。
应补税投资收益小于短期股权投资、长期股权投资中应补税的投资收益合计数的，应按被投资方企业适用税率从高到低，还原计算应补税投资收益已缴纳的所得税额，其金额不得超过附表三的“应补税的投资收益已纳企业所得税”的合计数。
（8）第20行“允许扣除的公益救济性捐赠额”：金额等于附表八《捐赠支出明细表》第5列“允许税前扣除的公益救济性捐赠额”的合计数。
（9）第21行“加计扣除额”：填报纳税人按照税收规定允许加计扣除的
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费用额。但不得使第21行的余额为负数。
（10）第22行“应纳税所得额”：金额等于本表第16-17-18+19-20-21行。本行不得为负数。本表第16行或者依上述顺序计算结果如为负数，本行金额应填0。
7．应纳所得税额的计算
（1）第23行“适用税率”：填报纳税人根据税收规定确定的适用税率。
（2）第24行“境内所得应纳所得税额”：金额等于本表第22×23行。
（3）第25行“境内投资所得抵免税额”：填报纳税人弥补亏损后的应补税投资收益余额所对应的在被投资企业已缴纳的所得税额。金额等于第19行“应补税投资收益已缴纳所得税额”，但不得超过第24行“境内所得应纳所得税额”。
（4）第26行“境外所得应纳所得税额”、第27行“境外所得抵免税额”：填报纳税人境外所得根据《财政部、国家税务总局关于发布〈境外所得计征所得税暂行办法〉（修订）的通知》（财税字[1997]116号）计算的“境外所得应纳所得税额”和“境外所得抵免税额”。实行汇总纳税的成员企业取得的境外所得，不得参加汇总纳税，应单独申报，就地计算抵免或补缴企业所得税。第26行等于附表九《境外所得税抵扣计算明细表》第7列合计数。第27行分为以下几种情况：当境外已缴纳所得税款按分国不分项抵扣，且附表九第8列合计数≤第9列合计数，第27行则等于附表九第8列合计数+第11列合计数，但不得超过附表九第9列合计数；如附表九第8列合计数>第9列合计数，则第27行等于附表九第9列合计数：当境外已缴纳所得税款按定率抵扣，则第27行等于附表九第12列合计数。
（5）第28行“境内、外所得应纳所得税额”：金额等于本表第24-25+26-27行。
（6）第29行“减免所得税额”：填列纳税人按税收规定实际减免的企业所得税额。金额等于附表七《免税所得及减免税明细表》中第10行与62行的合计数。其中，汇总纳税的成员企业国产设备投资抵免，应按就地预缴的企业所得税额计算抵免额。
（7）第30行“实际应纳所得税额”：金额为本表第28～第29行。
（9）原教材（8）遗漏。
第31行“汇总纳税成员企业就地预缴比例”：填报汇总纳税成员企业按照税收规定应在所在地缴纳企业所得税的比例。
（10）第32行“汇总纳税成员企业就地应预缴的所得税额”：金额等于本表第30×31行。
（11）第33行“本期累计实际已预缴的所得税额”：填报纳税人按照税收规定已在季（月）度累计预缴的所得税额。
（12）第34行“本期应补（退）的所得税额”：金额为本表第30～33行。实行汇总纳税就地预缴的汇总纳税成员企业金额为本表第32～33行。
（13）第35行“上年应缴未缴本年入库所得税额”：填报纳税人上一年度第四季度或第12月份预缴税款额及汇算清缴的税款额。
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表14—4 企业所得税年度纳税申报表附表一：
销售（营业）收入及其他收入明细表
填报时间： 年 月 日 金额单位：元（列至角分）
行次
项目
金额
1
一、销售（营业）收入合计（2+7+12）
2
1．主营业务收入（3+4+5+6）
3
（1）销售商品
4
（2）提供劳务
5
（3）让渡资产使用权
6
（4）建造合同
7
2．其他业务收入（8+9+10+11）
8
（1）材料销售收入
9
（2）代购代销手续费收入
10
（3）包装物出租收入
11
（4）其他
12
3．视同销售收入（13+14+15）
13
（1）自产、委托加工产品视同销售的收入
14
（2）处置非货币性资产视同销售的收入
15
（3）其他视同销售的收入
16
二、其他收入合计（17+24）
17
1．营业外收入（18+19+…+23）
18
（1）固定资产盘盈
19
（2）处置固定资产净收益
20
（3）非货币性资产交易收益
21
（3）出售无形资产收益
22
（4）罚款净收入
23
（5）其他
24
2．税收上应确认的其他收入（25+26+27+28+29）
25
（1）因债权人原因确实无法支付的应付款项
26
（2）债务重组收益
27
（3）接受捐赠的资产
28
（4）资产评估增值
29
（5）其他
经办人（签章）： 法定代表人（签章）：
附表一：《销售（营业）收入及其他收入明细表》填报说明
（一）本表适用于执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的纳税人填报。
（二）本表填报纳税人根据会计制度核算的“主营业务收入”、“其他业务
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收入”和“营业外收入”，以及根据税收规定应在当期确认收入的“视同销售收入”和“其他收入”。
（三）有关项目填报说明。
1．第1行“销售（营业）收入合计”：金额为本表第2+7+12行。该行数额填入主表（即《企业所得税年度纳税申报表》，下同）第1行。本行数据作为计算业务招待费、业务宣传费、广告费支出扣除限额的计算基数。对主要从事对外投资的纳税人，其投资所得就是主营业务收入。
2．第2～6行“主营业务收入”：根据不同行业的业务性质分别填报纳税人在会计核算中的主营业务收入。
（1）第3行“销售商品”：填报从事工业制造、商品流通、农业生产以及其他商品销售企业的主营业务收入。
（2）第4行“提供劳务”：填报从事提供旅游饮食服务、交通运输、邮政通信、对外经济合作等劳务、开展其他服务的纳税人取得的主营业务收入。
（3）第5行“让渡资产使用权”：填报让渡无形资产使用权（如商标权、专利权、专有技术使用权、版权、专营权等）而取得的使用费收入以及以租赁业务为基本业务的出租固定资产取得的租金收入。转让处置固定资产、出售无形资产（所有权的让渡）属于“营业外收入”，不在本行反映。让渡现金资产使用权取得的债权利息收入（包括国债利息收入）和股息性收入一并在附表三填报。
（4）第6行“建造合同”：填报纳税人建造房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物，以及船舶、飞机、大型机械设备等的主营业务收入。
3．第7～11行：按照会计核算中“其他业务收入”的具体业务性质分别填报。
（1）第8行“材料销售收入”：填报销售材料、下脚料、废料、废旧物资等收入。
（2）第9行“代购代销手续费收入”：填报从事代购代销、受托代销商品收取的手续费收入。专业从事代理业务的纳税人收取的手续费收入不在本行填列，而是作为主营业务收入填列到主营业务收入中。
（3）第10行“包装物出租收入”：填报出租、出借包装物的租金和逾期未退包装物没收的押金。
（4）第11行“其他”：填报在“其他业务收入”会计科目核算的、上述未列举的其他业务收入，不包括已在主营业务收入中反映的让渡资产使用权取得的收入。
4．第12～15行：填报“视同销售收入”。视同销售是指会计上不作为销售核算，而在税收上作为销售、确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。
（1）第13行“自产、委托加工产品视同销售的收入”：填报用于在建工程、管理部门、非生产机构、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面的材料和自产、委托加工产品的价值金额。
（2）第14行“处置非货币性资产视同销售的收入”：填报将非货币性资产用于投资、分配、捐赠、抵偿债务等方面，按照税收规定应视同销售确认收入的金额。非货币性交易中支付补价的，按照会计准则应确认的收益，填报在
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本表第20行“非货币性资产交易收益”。
5．第16行“其他收入合计”：填报营业外收入和视同销售收入之外的税收应确认的其他收入，并据此填报主表第5行。营业外收入中按规定已在本表第1行中反映的，不在此行中填报。
6．第17～23行“营业外收入”：填报在“营业外收入”会计科目核算的收入。
7．第24～29行“税收上应确认的其他收入”：填报会计核算不作收入处理而税收规定应确认收入的除视同销售收入之外的其他收入，包括在“资本公积金”中反映的债务重组收益、接受捐赠资产、资产评估增值等。
（1）第25行“因债权人原因确实无法支付的应付款项”：填报纳税人应付未付的3年以上应付账款及已在成本费用中列支的其他应付款。
（2）第26行“债务重组收益”：填报纳税人重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产金额、股权公允价值的差额。
（3）第27行“接受捐赠的资产”：填报纳税人2003年1月1日以后接受的货币性资产及非货币性资产捐赠金额。
（4）第28行“资产评估增值”：填报因改组改制、或以非货币性资产对外投资发生的评估增值额。
（5）第29行“其他”：填报纳税人本年度发生的调整以前年度收益的事项。
表14—5 企业所得税年度纳税申报表附表二：
成本费用明细表
填报时间： 年 月 日 金额单位：元（列至角分）
行次
项目
金额
1
一、销售（营业）成本合计（2+7+13）
2
1．主营业务成本（3+4+5+6）
3
（1）销售商品成本
4
（2）提供劳务成本
5
（3）让渡资产使用权成本
6
（4）建造合同成本
7
2．其他业务支出（8+9+10+11+12）
8
（1）材料销售成本
9
（2）代购代销费用
10
（3）包装物出租成本
11
（4）相关税金及附加
12
（5）其他
13
3．视同销售成本（14+15+16）
14
（1）自产、委托加工产品视同销售成本
15
（2）处置非货币性资产枧同销售成本
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续表
行次
项目
金额
16
（3）其他视同销售成本
17
二、其他扣除项目合计（18+26）
18
1．营业外支出（19+20+…+25）
19
（1）固定资产盘亏
20
（2）处置固定资产净损失
21
（3）出售无形资产损失
22
（4）债务重组损失原教材中缺少（5）。
23
（6）罚款支出
24
（7）非常损失
25
（8）其他（包括三项减值准备）
26
2．税收上应确认的其他成本费用（27+28）
27
（1）资产评估减值
28
（2）其他
29
三、期间费用合计（30+31+32）
30
1．销售（营业）费用
31
2．管理费用
32
3．财务费用
经办人（签章）： 法定代表人（签章）：
附表二：《成本费用明细表》填表说明
（一）本表适用于执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的纳税人填报。
（二）《成本费用明细表》填报与附表一《销售（营业）收入及其他收入明细表》相对应的销售（营业）成本、其他业务支出及营业外支出等的具体构成项目和期间费用。根据会计制度核算的“销售（营业）费用”、“管理费用”、“财务费用”，据以填报主表第9行“期间费用”。
（三）有关项目填报说明。
1．第1行“销售（营业）成本合计”：填报纳税人根据会计制度核算的“主营业务成本”、“其他业务支出”，视同销售成本，据以填入主表第7行。本行=本表第2+7+13行。
2．第2～6行“主营业务成本”：纳税人根据不同行业的业务性质分别填报在会计核算中的主营业务成本。第2行=第3+4+5+6行。本表第3～6行的数据分别与附表一的“主营业务收入”对应行次的数据配比。
一个纳税人内部可能包括从事工业制造业务、提供劳务等各项业务的非法
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人的分公司、营业部等，必须将各项业务的营业成本分别准确申报。
3．第7～12行“其他业务支出”：按照会计核算中“其他业务支出”的具体业务性质分别填报。第7行=第8+9+10+11+12行。本表第8～12行的数据，分别与附表一《销售（营业）收入及其他收入明细表》“其他业务收入”对应行次的数据配比。其中，其他业务收入的应交税金及附加填入本表第11行；第12行“其他”项目，填报纳税人按照会计制度应在“其他业务支出”中核算的其他成本费用支出。
4．第13～16行“视同销售成本”：填报纳税人按税收规定计算的与视同销售收入对应的成本，第13行=第14+15+16行。本表第14～16行的数据，分别与附表一《销售（营业）收入及其他收入明细表》“视同销售收入”对应行次的数据配比。每一笔被确认为视同销售的经济事项，在确认计算应税收入的同时，均有与此收入相配比的应税成本。
5．第17行“其他扣除项目合计”=本表第18+26行。纳税人应根据会计制度核算的“营业外支出”及根据税收规定应在当期确认的其他成本费用填报，并据以填入主表第11行“其他扣除项目”。
6．第18～25行“营业外支出”：填报纳税人按照会计制度核算的“营业外支出”中剔除捐赠支出后的余额。第18行=第19+20+…+25行。
（1）第19行“固定资产盘亏”：填报纳税人按照会计制度规定在营业外支出中核算的固定资产盘亏数额。
（2）第20行“处置固定资产净损失”：填报纳税人按照会计制度规定在营业外支出中核算的处置固定资产净损失数额。
（3）第21行“出售无形资产损失”：填报纳税人按照会计制度规定在营业外支出中核算的出售无形资产损失的数额。
（4）第22行“债务重组损失”：填报纳税人按照会计制度规定在营业外支出中核算的债务重组损失数额。
（5）第24行“非常损失”：填报纳税人按照会计制度规定在营业外支出中核算的各项非正常的财产损失（包括流动资产损失、坏账损失等）。
（6）第25行“其他”：填报纳税人按照会计制度核算的在会计账务记录的其他支出，包括当年增提的各项准备金等。
（7）按照会计制度核算在“营业外支出”列支的各项捐赠支出（包括公益、救济性捐赠支出，非公益救济性捐赠支出）不在本表填报，而在附表八《捐赠支出明细表》中填报。
7．第26～28行“税收上应确认的其他成本费用”；填报纳税人依据税收规定允许扣除的其他成本费用支出。第26行=第27+28行。
（1）第27行“在税收上确认的资产评估减值”：填报纳税人依据税收规定允许扣除的，在企业所得税中已经确认的资产评估减值部分。
（2）第28行“其他”：填报纳税人本年度发生的调整以前年度损失的事项。
8．第29行“期间费用合计”：填报纳税人按照会计制度核算的销售（营业）费用、管理费用和财务费用的合计数。第29行=第30+31+32行。
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表14—6 企业所得税年度纳税申报表附表三：
投资所得（损失）明细表
填报时间： 年 月 日 金额单位：元（列至角分）
行
次
投资资
产种类
被投
资企
业所
在地
占被
投资
企业
权益
比例
被投资
企业适
用企业
所得税
税率
投资
收益
（持有
收益）
应补税的投资收益已纳企业所得税
投资转让所得或损失（处置收益）
投资
转让
净收入
投资转让成本
投资转
让所得
或损失
初始
投资
成本
计税
成本
调整
投资
转让
成本
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
1
一、债权投资（小计）
*
*
*
*
*
2
（一）短期债权投资（小计）
*
*
*
*
*
3
*
*
*
*
*
4
*
*
*
*
*
5
*
*
*
*
*
6
（二）长期债权投资（小计）
*
*
*
*
7
*
*
*
*
8
*
*
*
*
9
*
*
*
*
10
二、股权投资（小计）
*
*
*
11
（一）短期股权投资（小计）
*
*
*
12
13
14
（二）长期股权投资（小计）
*
*
*
15
16
17
合计
*
*
*
*
*
补充资料
1．以前年度结转在本年度税前扣除的股权投资转让损失
2．本年度股权投资转让损失税前扣除限额
3．投资转让净损失纳税调整额
4．投资转让净损失结转以后年度扣除金额（累计）
经办人（签章）： 法定代表人（签章）：
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附表三：《投资所得（损失）明细表》填报说明
（一）本表适用于各类纳税人填报。
（二）本表填报纳税人的各项境内投资收益、投资转让所得的详细信息。纳税人应根据投资性质、投资期限进行归类，分别按债权投资和股权投资两大类填报。短期债权、长期债权投资项目较多的可分类填报；短期股权投资收益涉及补税的，区别被投资方不同税率分类填报；长期股权投资应分项填报。填报的项目金额据以分别填报主表第2行“投资收益”、第3行“投资转让净收入”和第10行“投资转让成本”。
（三）投资资产的分类。
1．债权投资收益确认的会计规定与税收对债权投资所得的规定，除了短期债权投资的收益确认、短期债权投资跌价准备、长期债权投资减值准备，以及由此造成的投资成本的差异外，其他基本一致。
2．债权投资取得的利息，填报在第4列；转让债权发生的转让所得或损失，相应填报在第6列、7列、9列和10列。其他各列不需填报。
3．债权投资的利息收入应按规定分为免税和应税的债券利息收入，并分行填报。其中属于免税的债券利息（持有收益）合计数，填人附表七“免税所得”的相应行次。
4．企业债权投资根据持有时间是否超过1年，分为短期债权投资和长期债权投资。长期债权投资按投资对象分为长期债券投资和其他长期债权投资，按付息方式又分为一次到期还本付息和分期付息到期还本等，税收与会计制度基本没有差异，企业可按会计核算的具体项目填报。
5．股权投资（包括短期、长期股权投资）取得的股息性所得，必须填报第1～5列的所有项目；转让股权的所得或损失，填报第6～10列的所有涉及的相关项目。
6．股权投资的持有收益（包括现金股利、股票股利和非货币性资产分配额等），按免于补税的投资收益和需要补税的投资收益分别填报。涉及补税的短期股权投资收益，被投资方企业适用同一税率的可以分类合并填报，此时可不填第1、2列；涉及补税的长期股权投资收益，按被投资企业名称分项填报。
其中，股权投资中属于免于补税的投资收益（持有收益）合计数，填人附表七《免税所得及减免税明细表》的第5行“免于补税的投资收益”。
股权投资中属于应补税的投资收益，其计算的被投资方已缴纳所得税额的合计数（第5列），作为计算主表第19行数额的基础。
（四）有关项目填报说明：
1．第1列“被投资企业所在地”、第2列“占被投资企业权益比例”：根据纳税人的股权投资在被投资方的有关信息，应按不同投资项目分别填报。短期股权投资收益分类合并填报的，可不填此两列。
2．第3列“被投资企业适用企业所得税税率”：填报纳税人的股权投资项目在被投资方的税率，其中短期股权投资应根据被投资方的税率不同分类填报，长期股权投资应根据不同项目分别填报。
3．第4列“投资收益（持有收益）”：填报纳税人在持有各类投资期间取
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得的利息性或股息性所得，包括各类债权投资、股权投资。第4列17行=主表第2行。
（1）短期债权投资收益。会计制度规定对持有短期债权投资过程中实际取得的利息，作为投资成本收回，冲减投资成本，不确认投资收益。而税收规定，除了投资初始时支付的款项中包含已到期尚未领取的利息外，其他持有期间取得的利息一律确认为利息所得，而不是冲减投资成本。
（2）短期股权投资收益。会计上只确认投资转让收益或损失，税收规定必须严格区分股息性所得与投资转让收益或损失，股息性所得的确认时间是被投资方会计上进行利润分配时，不是完全的收付实现制。
（3）长期股权投资收益。税收规定，不论纳税人会计账务中对投资采取何种方法核算，在被投资方会计上进行“利润分配”的账务处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方应确认投资收益（股息收益）。
按权益法核算的纳税人，在会计年度末按应享有的或应分担的被投资方当年实现的净利润或发生的净亏损的份额而确认的投资收益或损失不在本表反映。
（4）会计制度和投资准则规定，纳税人可以根据市价变动情况提取短期投资跌价准备和长期投资减值准备，冲减投资收益；而税收规定这两项准备不允许在税前扣除。
4．第5列“应补税的投资收益已纳企业所得税”：填报纳税人股权投资持有期间取得的根据税收规定应补税的股息性所得（即主表第19行）在被投资方实际缴纳的所得税，计算公式为：
投资收益÷（1-被投资方适用税率）×被投资方适用税率
对不补税的股权投资的持有收益，不再计算其被投资方的已纳所得税额。
5．第6列“投资转让净收入”：填报纳税人因收回、转让或清算处置股权投资时转让收入扣除与转让环节相关税费后的金额。本列第17行=主表第3行。
6．第7列“初始投资成本”：填报纳税人取得投资时实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用（但不包括实际支付价款中包含的已宣告但尚未领取的股息）。
7．第8列“计税成本调整”：填报追加或减少股权投资，以及根据税收规定，应作为投资成本收回的投资分配。增加成本以正数反映，减少成本以负数反映。
8．第9列“投资转让成本”：金额等于第7+8列。本列第17行=主表第10行。
9．第10列“投资转让所得或损失”：金额等于第6～9列。第10列第11～16行如为正数，为本期发生的股权投资转让所得；如为负数，为本期发生的股权投资转让损失。企业因收回、转让或清算处置股权投资发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但在每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可按规定向以后纳税年度结转扣除。
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（五）补充资料填报说明：
1．“以前年度结转在本年度税前扣除的股权投资转让损失”：不得超过“本年度股权投资转让损失税前扣除限额（即当年按税法确定的股权投资收益）”扣减本年实际发生的股权投资转让净损失后的余额。
2．“本年度股权投资转让损失税前扣除限额”：为第4列第10行与第10列第11～16行的正数之和。
3．“投资转让净损失纳税调整额”：当第10列第11～16行的负数之和大于股权投资转让损失的税前扣除限额时，其差额即为当年的投资转让净损失纳税调整额，并据此填入附表四第12行的相关项目。
4．“投资转让净损失结转以后年度扣除金额”：等于以前年度结转未在本年度税前扣除的投资转让损失，加上本年新增的投资转让净损失纳税调整额。
表14—7 企业所得税年度纳税申报表附表四：
纳税调整增加项目明细表
填报时间： 年 月 日 金额单位：元（列至角分）
行
次
项目
本期发生数
税前扣除限额
纳税调增金额
1
2
3
1
工资薪金支出
2
工会经费
3
职工福利费
4
职工教育经费
5
利息支出
6
业务招待费
7
本期转回以前年度确认的时问性差异
8
折旧、摊销支出
9
广告支出
10
业务宜传费
11
销售佣金
12
股权投资转让净损失
13
财产损失
14
坏账准备金
15
各类社会保障性缴款
16
其中：基本养老保险
17
失业保险
18
基本医疗保险
19
基本生育保险
20
工伤保险
21
补充养老保险
22
补充医疗保险
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续表
行
次
项目
本期发生数
税前扣除限额
纳税调增金额
1
2
3
23
上缴总机构管理费
24
住房公积金
25
本期增提的各项准备金
26
其中：存货跌价准备
27
固定资产减值准备
28
无形资产减值准备
29
在建工程跌价准备
30
自营证券跌价准备
31
呆账准备
32
保险责任准备金提转差
33
其他准备
34
罚款支出
35
与收入无关的支出
36
本期预售收入的预计利润（房地产业务填报）
37
其他纳税调增项目
38
1．
39
2．
40
3．
41
合计
*
*
经办人（签章）： 法定代表人（签章）：
附表四：《纳税调整增加项目明细表》填报说明
（一）本表适用于各类纳税人填报。
（二）填报纳税人会计核算中实际发生的成本费用金额与税收规定不一致，应进行纳税调整增加所得的金额。
（三）纳税人如有未在收入总额中反映的收入项目以及税收规定不允许扣除的支出项目，应在本表进行纳税调整增加。
（四）房地产业务本期预售收入计算的预计利润也在本表填列。
（五）“本期发生数”填报本纳税年度实际发生的成本费用金额；“税前扣除限额”填报根据税收规定标准计算的可在本期税前扣除的金额；“纳税调增金额”等于“本期发生数”扣减“税前扣除限额”后的余额。余额如为负数，该行填0。“纳税调增金额”第41行等于主表第14行。
（六）有关项目填报说明。
1．第1行“工资薪金支出”第1列“本期发生数”：填报本纳税年度实际
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发生或提取的工资薪金，金额等于附表十一《工资薪金和工会经费等三项经费明细表》第7行第1列；第2列“税前扣除限额”：填报本纳税年度税前扣除限额，金额等于附表十一第10行第1列；第3列“纳税调增金额”等于附表十一第11行第1列。
实行工效挂钩的纳税人，依据附表十一的“工效挂钩企业”的第6行、第7行和第9行，以及有权部门批准的工资总额或按“两个低于”标准计算扣除的工资总额分别填报。
2．第2～4行“工会经费”、“职工福利费”、“职工教育经费”：第1列分别填报本纳税年度实际提取的工会经费、职工福利费、职工教育经费，金额分别等于附表十一《工资薪金和工会经费等三项经费明细表》第6行第2列、第3列、第4列；第2列“税前扣除限额”：填报本纳税年度税前扣除限额，金额分别等于附表十一第10行第2列、第3列、第4列；第3列“纳税调增金额”，非工效挂钩纳税人等于附表十一第11行第2列、第3列、第4列，工效挂钩纳税人等于第9行第2列、第3列、第4列。
计算允许税前扣除的工会经费等三项经费的基数为允许税前扣除的工资总额。未提供缴纳工会经费专用缴款收据的，计提的工会经费全额纳税调增。
3．第5行“利息支出”：第1列填报纳税人在财务费用中核算的银行贷款利息和其他借款利息的支出；第2列填报本纳税年度按同期同类银行贷款利率支付的利息部分，其中，纳税人从关联方取得的借款，按不超过注册资本50％以内的借款部分的利息支出填报；第3列=第1～2列。
4．第6行“业务招待费”：第1列填报纳税人在管理费用或营业费用中实际列支的业务招待费；第2列填报本纳税年度按税收规定计算的扣除限额；第3列=第1～2列。
5．第7行“本期转回以前年度确认的时问性差异”：反映以前年度按照税务处理规定已作纳税调减，在本期不能再税前扣除，应予纳税调增的费用或损失。按照会计制度规定应当于以后年度确认的费用或损失，但按照税收规定可以从当期应纳税所得额中扣除，从而形成的应纳税所得时间性差异应在本期的纳税调增额，即是纳税人以前年度确认的时间性差异（递延税款贷项）在本期转回数（递延税款借项）。
6．第8行“折旧、摊销支出”：第1列填报本纳税年度实际发生的固定资产折旧、无形资产、递延资产摊销金额，金额等于附表十二《资产折旧、摊销明细表》第17行第2列；第2列填报本纳税年度按税收规定计算的扣除限额，金额等于附表十二第9列第17行；第3列金额等于附表十二第10列第17行或本表第1～2列。
7．第9行“广告支出”：第1列填报纳税人在本纳税年度实际发生的广告支出，金额等于附表十《广告费支出明细表》第4行；第2列填报本纳税年度按税收规定计算的扣除限额，金额等于附表十第8行；第3列填报本纳税年度按税收规定计算的纳税调整额金额等于附表十第9行或本表第1～2列。
8．第10行“业务宣传费”：第1列填报本纳税年度实际发生的业务宣传
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费；第2列填报本纳税年度按税收规定计算的扣除限额；第3列=第1～2列。
9．第11行“销售佣金”：第1列填报本纳税年度实际发生的销售佣金；第2列填报本纳税年度按税收规定计算的扣除限额；第3列=第1～2列。
10．第12行“股权投资转让净损失”：第1列填报本纳税年度实际发生的股权投资转让损失，金额等于附表三《投资所得（损失）明细表》第10列第11～16行负数的合计金额（若为正数，则本行的各列数据不需填报）；第2列填报本纳税年度按税收规定计算的扣除限额，金额等于附表三补充资料“本年度股权投资转让净损失税前扣除限额”；第3列填报本纳税年度按税收规定计算的纳税调整额，金额等于附表三补充资料“股权投资转让净损失纳税调整额”或本表第1～2列。
11．第13行“财产损失”：第1列填报本纳税年度实际发生的财产损失金额；第2列填报本纳税年度税务机关审批的财产损失金额；第3列=第1～2列。
12．第14行“坏账准备金”：第1列填报本纳税年度会计核算增（减）提的坏账准备，金额等于附表十三《坏账损失明细表》第1列第5行；第2列填报按税收规定计算提取的金额，金额等于附表十三第2列第6行；第3列等于附表十三第3列第6行。
13．第15行“各类社会保障性缴款”：第1列填报本纳税年度实际缴纳的各类社会保障性缴款；第2列填报按税收规定允许扣除的项目金额；第3列=第1～2列。
14．第16～22行：按照第15行的要求分别填报。
15．第23行“上交总机构管理费”：第1列填报本纳税年度实际上交的总机构管理费；第2列填报经税务机关批准的总机构管理费；第3列=第1～2列。
16．第24行“住房公积金”：第1列填报本纳税年度实际发生的住房公积金；第2列填报按税收规定允许税前扣除的住房公积金；第3列=第1～2列。
17．第25行“本期增提的各项准备金”：各列分别等于第26～33行各列的合计数。
18．第26～33行：第1列分别填报本纳税年度增提的各项准备金；第2列填报“0”；第3列除第31、32行外，均等于第1列。
19．第34行“罚款支出”：第1列填报本纳税年度实际发生的罚款支出，金额等于附表二《成本费用明细表》第23行；第2列填报纳税人按照经济合同规定支付的违约金（包括银行罚息）、罚款和诉讼费；第3列=第1～2列。
20．第35行“与收入无关的支出”：第1列填报本纳税年度实际发生与收入无关的支出；第2列填报“0”；第3列=第1列。
21．第36行“本期预售收入的预计利润”：填报从事房地产业务的纳税人本期取得的预售收入，按照税收规定的预售收入利润率计算的预计利润。
22．第37行“其他纳税调增项目”：填报除上述调整增加项目以外的其他调增项目。
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表14-8 企业所得税年度纳税申报表附表五：
纳税调整减少项目明细表
填报时间： 年 月 日 金额单位：元（列至角分）
行次
项目
纳税调减金额
1
工效挂钩企业用“工资基金结余”发放的工资
2
以前年度结转在本年度扣除的广告费支出
3
以前年度结转在本年度扣除的股权投资转让损失
4
在应付福利费中列支的基本医疗保险
5
在应付福利费中列支的补充医疗保险（可税前扣除的部分）
6
以前年度进行了纳税调整增加、在本年度发生了减提的各项准备金
7
其中：坏账准备
8
存货跌价准备
9
固定资产减值准备
10
无形资产减值准备
11
在建工程减值准备
12
自营证券跌价准备
13
呆坏账准备
14
保险责任准备金提转差
15
其他准备
16
本期已转销售收入的预售收入的预计利润（房地产业务填报）
17
其他纳税调减项目
18
1．
19
2．
20
3．
21
合计
经办人（签章）： 法定代表人（签章）：
附表五：《纳税调整减少项目明细表》填报说明
（一）本表适用于各类纳税人填报。
（二）填报根据税收规定可以在税前扣除，但会计核算中没有在当期成本费用中列支的项目金额。
（三）填报以前年度进行了纳税调整增加，并根据税收规定从以前年度结转过来在本期扣除的项目金额。
（四）纳税人如有根据税收规定不应在收入总额中反映的免税收入项目以及应在扣除项目中反映而没有反映的支出项目，应在本表进行纳税调整。
（五）房地产业务本期已转销售收入的预售收入计算的预计利润也在本表填列。
（六）有关项目填报说明。
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1．第1行“工效挂钩企业用工资基金结余发放的工资”：金额等于附表十一《工资薪金和工会经费等三项经费明细表》中工效挂钩企业栏第10行第1列数。
2．第2行“以前年度结转在本年度扣除的广告费支出”：金额等于附表十《广告费支出明细表》第12行。
3．第3行“以前年度结转在本年度扣除的股权投资转让损失”：等于附表三《投资所得（损失）明细表》补充资料栏对应项目的数据。
4．第4行、第5行“在应付福利费中列支的基本医疗保险、补充医疗保险”：填报本纳税年度在应付福利费中实际列支的符合税收规定标准的基本医疗保险、补充医疗保险（超过税收规定标准部分不得纳税调减）。
5．第6行“以前年度进行了纳税调整增加、在本年度发生了减提的各项准备金”：填报第7～15行的合计数。
6．第7行“坏账准备”：填报本年度发生的减提的坏账准备金。
7．第8～15行：填报本年度转回、转销的除坏账准备以外的其他各项准备包括因处置资产而冲销减值准备形成的纳税调减额。其中第13行“呆账准备”由从事金融业务的纳税人填报；第14行“保险责任准备金提转差”由从事金融业务的纳税人填报。
8．第16行“本期已转销售收入的预售收入的预计利润”：填报从事房地产业务的纳税人本期将预售收入转为销售收入，其结转的预售收入已按税收规定的预征率计算的预计利润。
9．第17行“其他纳税调减项目”：填报以前年度已作纳税调增的开办费，在本年应予调减的部分；固定资产加速折旧、无形资产提前摊销等，形成以前年度已作纳税调增，在本期应予调减的部分；或本年先纳税调减，以后年度纳税调增的其他项目等。
表14—9 企业所得税年度纳税申报表附表六：
税前弥补亏损明细表
填报时间： 年 月 日 金额单位：元（列至角分）
行
次
项
目
年
度
亏损或
盈利额
合并分立企业转入可弥补亏损额
合
计
在亏损年度以后
已弥补过的亏损额
本年度可弥补的亏损额
可结转下一年度弥补的亏损额
第二年
第三年
第四年
第五年
合计
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
1
第一年
2
第二年
*
3
第三年
*
*
4
第四年
*
*
*
5
第五年
*
*
*
*
6
本年
*
*
*
*
*
7
可结转下一年度弥补的亏损额合计
经办人（签章）： 法定代表人（签章）：
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附表六：《税前弥补亏损明细表》填表说明
（一）此表适用各类纳税人填报。填报本年及本年度纳税申报前5年度发生的尚未弥补的亏损额。
（二）本表反映纳税调整后所得为正数，按规定可弥补以前年度结转的亏损额。本表第6行第10列=主表第17行“弥补以前年度亏损”。
（三）有关项目填报说明。
1．第1列“年度”：填报公元年份。第1～5行依次从第6行往前推5年，第6行为申报年度。
2．第2列“亏损或盈利额”：填报主表的第16行“纳税调整后所得”的数据（亏损额以“-”表示）。
3．第3列“合并分立企业转入可弥补亏损额”：填报按税收规定可以并入的合并、分立企业的亏损额（以“-”表示）。
4．第4列“合计”：金额等于第2+3列。
5．第9列“合计”：金额等于第5+6+7+8列（第4列为正数的不填）。
6．第10列第1～5行“本年度可弥补的亏损额”：填报主表第17行数据，用于依次弥补前5年度的尚未弥补的亏损额。
7．第10列第6行“本年度可弥补的亏损额”：金额等于第1～5行第10列的合计数（第6行第10列的合计数≤第6行第4列的合计数）。
8．第11列第1～5行“可结转下一年度弥补的亏损额”：填报前5年度的亏损额被本年企业所得税纳税申报表主表中第17行数据依次弥补后，各年度仍未弥补完的亏损额。
9．第11列第7行“可结转下一年度弥补的亏损额合计”：填报第2～6行第1 1列的合计数。
表14—10 企业所得税年度纳税申报表附表七：
免税所得及减免税明细表
填报时间： 年 月 日 金额单位：元（列至角分）
行次
项目
金额
1
一、免税所得合计（2+3+…9）
2
国债利息所得
3
免税的补贴收入
4
免税的纳入预算管理的基金、收费或附加
5
免于补税的投资收益
6
免税的技术转让收益
7
免税的治理“三废”收益
8
种植业、养殖业及农林产品初加工所得
9
其他免税所得
10
二、减免所得税额合计
（11+17+18+26+31+34+42+51+52+53+54+60+61）
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续表
行次
项目
金额
11
（一）高新技术企业及技术进步（12+13+…+16）
12
其中：1．高新技术开发区
13
2．软件、集成电路
14
3．非营利科研机构
15
4．科研机构转制为企业5年免税
16
5．其他
17
（二）基础设施建设减免
18
（三）各类区域优惠减免（19+20+…+25）
19
其中：1．西部大开发减免
20
2．西气东输
21
3．东北老工业基地减免
22
4．民族自治区域减免
23
5．老少边穷减免
24
6．天津滨海新区的高新技术企业
25
7．其他
26
（四）农业减免（27+28+29+30）
27
1、农业产业化龙头企业免税
28
2．农业产前、产中、产后服务业
29
3．远洋捕捞业免税
30
4．其他
31
（五）第三产业减免（32+33）
32
其中：1．新办的服务型企业
33
2．其他减免
34
（六）文教卫生减免（35+36+…+41）
35
其中：1．青少年活动中心
36
2．非营利医疗机构
37
3．中央电枧台
38
4．学校培训班收入
39
5．高校后勤减免
40
6.29届奥运会免税
41
7．其他
42
（七）促进就业减免（43+44+…+50）
43
其中：1．民政福利企业
44
2．劳服企业
45
3．下岗失业人员再就业
46
4．随军家属企业
47
5．军转干部企业
48
6．国有企业主辅分离企业
49
7．老年服务机构
50
8．其他减免
51
（八）资源综合利用减免
52
（九）劳改劳教减免
53
（十）军队企业减免
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续表
行次
项目
金额
54
（十一）金融类减免（55+56+…+59）
55
其中：1．农信社
56
2．国有独资银行
57
3．开放式基金
58
4．封闭式基金
59
5．其他
60
（十二）自然灾害减免
61
（十三）其他减免
62
三、抵免所得税额合计（63+64+65）
63
购买国产设备投资抵免所得税
64
其他
65
经济特区、上海浦东新区低税率
经办人（签章）： 法定代表人（签章）：
附表七：《免税所得及减免税明细表》填报说明
（一）本表适用各类纳税人填报。
（二）本表填报本年度发生的按税收规定应免税的收入（所得）、减免税及国产设备投资抵免税额。本表“免税所得合计”=主表第18行“免税所得”；本表“二、减免所得税额合计”+“三、抵免所得税额合计”=主表第29行“减免所得税额”。
（三）有关项目填报说明。
1．第1行“免税所得合计”：填报纳税人本年度发生的根据税收规定免征企业所得税的收入和所得。
（1）第2行“国债利息所得”：填报持有国债而取得的利息收入。
（2）第3行“免税的补贴收入”：填报国务院、财政部和国家税务总局规定不计入应纳税所得征收企业所得税的财政性补贴和其他补贴收入。
（3）第4行“免税的纳入预算管理的基金、收费或附加”：填报国务院或财政部门会同有关部门批准以及省级人民政府批准，并按规定纳入同级财政预算或预算外资金专户，实行收支两条线管理的基金、收费或附加。
（4）第5行“免于补税的投资收益”：填报被投资方与纳税人适用税率一致，以及享受定期减免税或者定期低税率期间，向纳税人分回的利润及股息、红利。
（5）第6行“免税的技术转让收益”：填报纳税人经税务机关审核批准的进行技术转让以及在技术转让过程中发生的与技术转让有关的技术咨询、技术服务、技术培训的年净收入在30万元以下的所得；科研院所和大专院校服务于各业的技术成果转让，技术培训、技术咨询、技术服务、技术承包所取得的技术性服务收入等。
（6）第7行“免税的治理三废收益”：填报经税务机关审核批准的利用“三废”资源生产的产品所得。
（7）第8行“种植业、养殖业及农林产品初加工所得”：填报按税收规定
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免税的从事种植业、养殖业和农产品初加工业取得的所得。
（8）第9行“其他免税所得”：填报纳税人除上述已列明免税所得以外的，按税收规定可以免税的其他所得。
2．“减免所得税额合计”
填报经税务机关批准和审核备案的减征、免征企业所得税的项目。具体按所列明细填写。
3．“抵免所得税额合计”
填报经税务机关审批的购买国产设备投资抵免的企业所得税额等。
表14-11 企业所得税年度纳税申报表附表八：
捐赠支出明细表
填报时间： 年 月 日 金额单位：元（列至角分）
行
次
捐赠项目
非营利社会团体或国家机关名称
金额
捐赠扣
除比例
扣除
限额
允许税前扣除的公益救济性捐赠额
1
2
3
4
5 当2<4时，5=2；当2>4时，5=4
1
一、公益救济性捐赠合计
*
*
*
2
（一）全额扣除的捐赠合汁
*
100%
3
1．
*
4
2．
*
5
3．
*
6
（二）按10%扣除的捐赠合计
*
10%
7
1．
*
8
2．
*
9
3．
*
10
（二）按3%扣除的捐赠合计
*
3%
11
1．
*
12
2．
*
13
3．
*
14
（四）按1.5%扣除的捐赠合计
*
1.5%
15
1．
*
16
2．
*
17
3．
*
18
二、非公益救济性捐赠合计
*
*
*
*
19
1．
*
*
*
20
2．
*
*
*
21
3．
*
*
*
22
三、合计
*
*
*
经办人（签章）： 法定代表人（签章）：
附表八：《捐赠支出明细表》填报说明
（一）本表适用于各类纳税人填报。
（二）本表填报纳税人本年度发生的捐赠支出及按税收规定计算的允许税前扣除的公益救济性捐赠支出。据以填报主表第20行“允许扣除的公益救济性捐赠额”。
（三）纳税人应按规定将“捐赠项目”区分为“公益救济性捐赠”和
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“非公益救济性捐赠”，并分别计算填报。“非公益救济性捐赠”填报不符合税收规定的公益救济性捐赠范围的捐赠，包括直接向受赠人的捐赠、各种赞助支出（广告性的赞助支出按广告费的规定处理）等。
（四）有关项目填报说明。
1．第1列“非营利社会团体或国家机关名称”：填报接受捐赠的、税收认定的非营利性社会团体或国家机关的名称。
2．第2列“金额”：按照“营业外支出”科目中核算的捐赠额分项填列。
3．第3列“捐赠扣除比例”：按照税收规定的扣除比例分具体项目分别填列。
4．第4列“扣除限额”：按照主表第16行“纳税调整后所得”乘以税收规定的扣除比例计算填列。其中，全额扣除的捐赠项目，扣除限额与纳税人的实际捐赠支出相等。
当主表第16行“纳税调整后所得”小于等于0时，扣除限额均为0，所有捐赠均不得扣除。属于非公益救济性的捐赠支出，不得在税前扣除。
5．第5列“允许税前扣除的公益救济性捐赠额”：属于公益救济性的捐赠，其实际支出数小于扣除限额的（分类计算），按实际支出数填报；其实际支出数大于等于扣除限额的，按扣除限额填报。
6．将第5列第1行“允许税前扣除的公益救济性捐赠额”的合计数填入主表第20行。
第5列第1行=第5列第2+6+1O+14行。
本表第5列第1行=主表第20行。
表14-12 企业所得税年度纳税申报表附表九：
境外所得税抵扣计算明细表
填报时间： 年 月 日 金额单位：元（列至角分）
国
家
境
外
所
得
弥补
以前
年度
亏损
免
税
所
得
境外
应纳
税所
得额
法
定
税
率
境外
所得
应纳
税额
境外已
缴纳的
所得税
税额
境外
所得税
扣除
限额
超过境外
所得税
扣除限额
的余额
本年可
抵扣以
前年度所得税额
前5年
境外所
得已缴
税款未
抵扣余额
定率
抵扣额
1
2
3
4
5(2-3-4)
6
7(5×6)
8
9
10(8-9)
11
12
13
合
计
经办人（签章）： 法定代表人（签章）：
附表九：《境外所得税抵扣计算明细表》填报说明
（一）本表适用于各类纳税人填报。
（二）本表填报纳税人本年度发生的来源于不同国家和地区的境外所得按
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税收规定应缴纳和抵扣的所得税额。
（三）有关项目填报说明。
1．第2列“境外所得”：填报境外收入总额（包括境外投资分配的利润、股息、红利等）扣除按税收规定允许扣除的境外发生的成本、费用后的金额。
2．第4列“免税所得”：填报按照税收规定免税的境外所得。
3．第5列“境外应纳税所得额”：金额等于第2-3-4列。
4．第6列“法定税率”：填报纳税人境内适用的税率。
5．第7列“境外所得应纳税额”：金额等于第5×6列。据此填入主表第26行。
6．实行分国不分项限额抵扣的纳税人需填第8、9、10列，如第8列>第9列，则按第9列数额填列到主表第27行；如第8列≤第9列，则第8+11列的数额填列到主表第27行，但该数额不得大于本表第9列的数额。
7．第12列=上年的本表第12列+本表第10～11列。
8．实行定率抵扣税额的纳税人，不填报第8～11列，需填报第13列，并按第13列的合计数额填列到主表第27行。
表14—13 企业所得税年度纳税申报表附表十：
广告费支出明细表
填报时间： 年 月 日 金额单位：元（列至角分）
行次
项目
金额
1
广播电视广告
2
报纸杂志广告
3
其他媒体广告
4
合计（1+2+3）
5
其中：不符合条件的广告费支出
6
本年计算广告费扣除限额的销售（营业）收入
7
税收规定的扣除率
8
本年广告费扣除限额（6×7）
9
本年广告费支出纳税调整额[（4-5）≤8，本行=5行；（4-5）>8，本行=4-8]
10
本年结转以后年度扣除额[（4-5）>8，本行=（4-5）-8，（4-5）≤8，本行=0]
11
加：以前年度累计结转扣除额
12
减：本年扣除的以前年度结转额
13
累计结转以后年度扣除额（10+11-12）
经办人（签章）： 法定代表人（签章）：
附表十：《广告费支出明细表》填报说明
（一）本表适用于各类纳税人填报。
（二）本表填报纳税人本年发生的全部广告费支出的有关情况、按税收规定可扣除额、本年结转以后年度扣除额及以前年度累计结转扣除额等。本表第9行“本年广告费支出纳税调整额”填入附表四《纳税调整增加项目明细表》第3列第9行；本表第8行“本年广告费扣除限额”填入附表四第2列第9
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行；本表第12行“本年扣除的以前年度结转额”填入附表五《纳税调整减少项目明细表》第2行“以前年度结转在本年度扣除的广告费支出”。
（三）有关项目填报说明。
1．第1～4行：填报纳税人本期实际发生的广告费用，并按支出类型分为广播电视广告、报纸杂志广告和其他媒体广告等。
2．第5行：“其中：不符合条件的广告费支出”：填报不符合税收规定条件的广告费支出，包括粮食白酒的广告费支出、按法律法规规定不得进行广告宣传的企业或产品的广告费支出和其他不得在税前扣除的广告费支出。
3．第6行“本年计算广告费扣除限额的销售（营业）收入”：填报附表一第1行的“销售（营业）收入合计”数额。
4．第7行“税收规定的扣除率”：按照纳税人所从事的业务或行业不同，分别填列税收规定的扣除率；广告费支出允许全额扣除的此行填100％。
5．第12行“本年扣除的以前年度结转额”：当本年允许税前扣除的广告费实际发生额大于或等于本年扣除限额时，本行填0；当本年允许税前扣除的广告费实际发生额小于本年扣除限额时，其差额如果小于或者等于第11行“以前年度累计结转扣除额”，直接将差额填入本行；其差额如果大于第11行“以前年度累计结转扣除额”，则本行等于第11行。
附表十一：《工资薪金和工会经费等三项经费明细表》填报说明
（一）本表适用于各类纳税人填报。
（二）本表填报纳税人本年实际发放、计提的全部工资薪金和工会经费等三项费用，按税收规定可扣除额、本年结转以后年度扣除额和以前年度累计结余额等情况。本表“非工效挂钩企业”第1～4列第11行“纳税调增金额”分别填入附表四《纳税调整增加项目明细表》第3列第1～4行“纳税调增金额”。本表“工效挂钩企业”第1～4列第10行分别填入附表四第3列第1～4行“纳税调增金额”；第11行等于附表五第1行“纳税调减金额”栏。
（三）有关项目填报说明
1．第1列第1～5行：分别填报“应付工资”的贷方提取数分配到“生产成本”、“制造费用”、“销售（营业）费用”、“管理费用”和“在建工程”的工资薪金。
2．第2、4列第4行：分别填报集体的工会经费和职工教育经费。
3．第3列第1～5行：填报纳税人计提的职工福利费。
4．第7行“实际发放额”：各列分别填报“应付工资”借方发生额（实际发放的工资薪金）及纳税人实际计提的三项经费，其中，第7行第2、3、4列=第6行第2、3、4列。实行工效挂钩的企业，第7行3列（或4列）=7行1列×14%或1.5%、2.5%。
非工效挂钩企业：
5．第8行“本期核准计税人数”：本期核准计税人数按年平均人数计算。不包括应由职工福利费、工会经费支付的福利、工会部门人员，以及已领取养老金、失业救济金的离退休、下岗待业人员等。
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表14-14 企业所得税年度纳税申报表附表十一：
工资薪金和工会经费等三项经费明细表
金额单位：元（列至角分）
工效挂钩企业
三项费用
小计
5=2+3+4
职工
教育经费
4
职工
福利费
3
工会
经费
2
工资
薪金
1
项目
生产成本
制造费用
销售（营业）费用
管理费用
在建工程
合计
实际发放额
其中：批准的工效挂钩工资总额
其中：动用结余额
本期纳税调增额
本期纳税调减额
本年结余额
加：以前年度结余额
减：本年动用结余额
本期累计结余额
行次
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
法定代表人（签章）：
非工效挂钩企业
三项费用
小计
5=2+3+4
职工
教育经费
4
职工
福利费
3
填报时间： 年 月 日
工会
经费
2
工资
薪金
1
项目
生产成本
制造费用
销售（营业）费用
管理费用
在建工程
合计
实际发放额
本期核准计税人数
计税工资标准
本期税前扣除限额
本期纳税调增额
经办人（签章）：
行
次
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
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6．第10行“本期税前扣除限额”：第1列“工资薪金”，当第7行第1列小于第8行×第9行×12（新办企业按实际经营月份）时，该列等于第7行第1列；当第7行第1列大于第8行×第9行×12（新办企业按实际经营月份）时，该列等于第8行×第9行“计税工资标准”×12（新办企业按实际经营月份）。第2列“工会经费”=第9行第1列×2％；第3列“职工福利费”=第9行第1列×14％；第4列“职工教育经费”=第9行第1列×1.5％（或经批准的2.5％）。当工会经费没有专用缴款收据时，应全额作其他纳税调增处理。
7．第11行“本期纳税调增额”：第1列=第1列第6行-第1列第10行；第2、3、4列“三项费用”的计算方法同第11行第1列。
工效挂钩企业：
8．第9行“动用结余额”：填报当年实际发放的工资额（第7行第1列）大于在成本费用中的计提数（第6行第1列）的差额，并据此填入第10行第1列。
9．第1O行“本期纳税调增额”：第1列填报当年实际发放的工资额（第7行第1列）小于在成本费用中的计提数（第6行第1列）的差额，并增加“当年结余额”，据此填入第11行第1列。第2、3、4列：当第7行第1列小于第6行第1列时，为第6行第2、3、4列-第7行第2、3、4列，且不得小于或等于0。
10．第12行“本年结余额”：第1列填报当年实际发放的工资额（第7行第1列）小于在成本费用中的计提数（第6行第1列）的差额。
11．第13行“以前年度结余额”填报上年本表第15行的数额。
12．第14行“本年动用结余额”：第1列填报当年实际发放的工资数（第7行第1列），大于在成本费用中的计提数（第6行第1列）的差额。
13．第15行“本期累计结余额”：金额等于第1列第12+13-14行的余额。
附表十二：《资产折旧、摊销明细表》填报说明
（一）本表适用于各类纳税人填报。
（二）本表填报纳税人本年度计提折旧或摊销的有关情况、按税收规定允许税前扣除的折旧或摊销额、应作纳税调整额及以前年度确认折旧或摊销的时间性差异等。本表第11列第17行为正数时，填入附表四《纳税调整增加项目明细表》第3列第8行，为负数时填入附表五《纳税调整减少项目明细表》第18行；第15列第17行填入附表五第18行或第19行。
（三）有关项目填报说明。
1．第1列：按会计核算口径填报。
2．第1列第2行：金额等于（计提折旧的房屋、建筑物年初原值余额+本年末原值余额）÷12。
3．第1列第3行（第4行）：金额等于[计提折旧的机器设备（电子设备运输工具）年初原值余额+本年末原值余额]÷12。如果纳税人当年经营期或折旧期不足1年，应按实际经营期或折旧期计算。
4．第2列=第3+4+5+6列。
5．第3～6列：按会计核算口径的实际计提、摊销数分配填列。
6．第7列“计入其他”：填报纳税人在应付福利费和其他业务支出等业务中核算的折旧或摊销额。
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表14-15 企业所得税年度纳税申报表附表十二：
资产折旧、摊销明细表
金额单位：元（列至角分）
可抵减时间性差异的计算
累计结转以后年度扣除或摊销额
16
本年
税前
扣除额
15
以前
年度
结转额
14
本年结转以后年度扣除的折旧或摊销额
13
本期转回以前年度确认的时间性差异
12
本期纳税调整增加额
或
减少额
11
允许税前扣除的折旧或摊销额
10
本期资产计税
成本
9
应予
调整
的资
产平
均价值
8
本期资产折旧或摊销额
计入
其他
7
法定代表人（签章）：
计入
在建
工程
6
计入
营业
费用
5
计入
管理
费用
4
计入
制造
费用
3
小计
2
填报时间： 年 月 日
本期计提
折旧谈笑
的资产平
均远志或
者与价值
1
资产
类别
固定资产小计
房屋建筑物
机器设备
电子没备运输工具
无形资产小计
专利权
非专利技术
商标权
著作权
使用权
商誉
其他
其他资产小计
开办费
长期待摊费
其他
合计
经办人（签章）：
行次
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
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7．第8列“应予调整的资产平均价值”：填报除国家统一规定的清产核资外的企业资产重估增值、接受捐赠资产价值（2003年以前受赠）、外购商誉和其计提折旧、摊销额以及资产会计计价与税收计价差异的调整额。金额为负数时以“-”表示。
8．第9列“本期资产计税成本”：金额等于第1+8列或1-8列（8列为负数时）。
9．第10列“允许税前扣除的折旧或摊销额”：金额等于第9列各行（小计、合计栏除外）×税收规定的年折旧率或年摊销率。
10．第11列“本期纳税调整增加额或减少额”：金额等于第2-第10列。本列第17行正数为纳税调增额，负数为纳税调减额。
11．第11列第17行“合计”：正数填入附表四《纳税调整增加项目明细表》第3列第8行；负数填入附表五《纳税调整减少项目明细表》第17行。
12．第12列“本期转回以前年度确认的时间性差异”：填报纳税人按照会计制度规定应当于以后年度确认费用或损失，但按照税收规定可以从当年应纳税所得额中扣除而形成的应纳税时间性差异在本期的纳税调增额。
13．第13列“本年结转以后年度扣除的折旧或摊销额”：填报会计核算已列支的折旧或摊销额，但按照税收规定不得在本期扣除的数额。
14．第14列“以前年度结转额”：金额等于上年度本表第16列“累计结转以后年度扣除或摊销额”。
15．第15列“本年税前扣除额”：填报以前年度调增结转的折旧或摊销在本年的扣除额。本列第17行填入附表五“纳税调整减少项目明细表”第17行。
16．第16列“累计结转以后年度扣除或摊销额”：金额等于第13+14-15列。
表14-16 企业所得税年度纳税申报表附表十三：
坏账损失明细表
填报时间： 年 月 日 金额单位：元（列至角分）
行次
项 目
合计金额
税收金额
纳税调整额
1
2
3
1
期初坏账准备金额
*
2
本期核销的坏账损失
3
本期收回已核销的坏账损失
4
计提坏账准备的应收账款余额
5
本期增（减）提的坏账准备
6
期末坏账准备余额
*
经办人（签章）： 法定代表人（签章）：
附表十三：《坏账损失明细表》填报说明
（一）本表由执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的纳税人填报。
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（二）本表填报纳税人本年度发生的期初、期末坏账准备、本期增（减）提的坏账准备及会计、税收金额和纳税调整额。采用直接冲销法核算坏账损失的纳税人，本表第3列第2行数据填入附表四第3列第13行。采用备抵法核算坏账损失的纳税人，当本表第2列第5行小于第1列第5行时，第3列第5行填写差额数，并据此填入附表四《纳税调整增加项目明细表》第3列第14行“纳税调增金额”；当本表第2列第5行大于第1列第5行时，第3列第5行填写差额数（用“-”号表示），并据此填入附表五《纳税调整减少项目明细表》第7行“纳税调减金额”。
（三）有关项目填报说明。
1．采用备抵法核算坏账损失的纳税人
（1）第1、2列第1行“期初坏账准备金额”：金额分别等于上年度本表第1、2列第6行。
（2）第1、2列第2行“本期核销的坏账损失”：分别填报按照会计制度规定已作会计处理的坏账损失及按照税收规定报经税务机关批准的坏账损失。
（3）第1、2列第3行“本期收回已核销的坏账损失”：分别填报本期收回的已作会计核销和已作税前扣除的坏账。
（4）第1、2列第4行“计提坏账准备的应收账款余额”：即因生产、经营业务而形成的应收账款和其他应收款余额，按会计核算口径填列。
（5）第1列第5行“本期增（减）提的坏账准备”：金额等于第1列第4行×会计计提比例-（第1列第1行-第1列第2行+第1列第3行）。如为负数，表示按会计口径减提的坏账准备，用“-”号表示。
（6）第2列第5行“本期增（减）提的坏账准备”：金额等于第2列第4行×税收规定的计提比例-（第2列第1行-第2列第2行+第2列第3行）。该行与第1列第5行的差额，如为正数，填入附表四《纳税调整增加项目明细表》第3列第14行；如为负数，填入附表五《纳税调整减少项目明细表》第7行。
2．采用直接冲销法核算坏账损失的企业
（1）第1列第2行“会计金额”：超过第2列第2行“税收金额”的，作纳税调增，即：第2列第2行小于第1列第2行，其差额填入第3列第2行。第3列第2行填入附表四第13行。
（2）第3行第1列填列以前年度已在税前扣除，在本年收回的坏账损失；第3行第2列不填数据：第3行第3列应作为纳税调整项目计入附表四的“其他纳税调增项目”。
（3）第3列=第1-2列。
主要税法依据：
1．中华人民共和国企业所得税暂行条例
1993年12月13日 国务院令第137号
2．中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则
1994年2月4日 （94）财法字第003号
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3．财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知
1994年3月29日（94）财税字第001号
4．财政部 国家税务总局关于印发《企业所得税若干政策问题的规定》的通知
1994年5月13日（94）财税字第009号
5．国家税务总局关于企业所得税几个具体问题的通知
1994年10月24日 国税发[1994]229号
6．国家税务总局关于企业所得税几个业务问题的通知
1994年11月22日 国税发[1994]250号
7．国家税务总局关于印发《加强汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法的补充规定》的通知
1996年9月24日 国税发[1996]172号
8．国家税务总局关于印发《总机构提取管理费税前扣除审批办法》的通知
1996年9月27日 国税发[1996]177号
9．财政部 国家税务总局关于企业所得税几个具体问题的通知
1996年11月1日 财税字[1996]079号
10．国家税务总局关于印发《企业所得税汇算清缴改革实施办法（试行）》的通知
1996年11月8日 国税发[1996]197号
11．财政部 国家税务总局关于股份公司取得的新股申购冻结资金利息征收企业所得税问题的通知
1997年2月12日 财税字[1997]013号
12．国家税务总局关于企业所得税若干业务问题的通知
1997年12月16日 国税发[1997]191号
13．国家税务总局关于印发《企业所得税税前扣除办法》的通知
2000年5月16日 国税发[2000]084号
14．国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知
2000年6月21日 国税发[2000]118号
15．国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知
2000年6月21日 国税发[2000]119号
16．国家税务总局关于企业等社会力量向中华社会文化发展基金会的公益救济性捐赠税前扣除问题的通知
2002年10月8日 国税函[2002]890号
17．国家税务总局关于金融保险企业所得税有关业务问题的通知
2002年11月7日 国税函[2002]960号
18．企业债务重组业务所得税处理办法
2003年1月23日 国家税务总局令第6号
19．国家税务总局关于执行《企业会计制度》需要明确的有关所得税问题的通知
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2003年4月24日 国税发[2003]45号
20．国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知
2003年7月9日 国税发[2003]83号 ，
21．财政部 国家税务总局关于保险企业代理手续费支出税前扣除问题的通知
2003年9月12日 财税[2003]205号
22．国家税务总局关于下放管理的固定资产加速折旧审批项目后续管理工作的通知
2003年9月22日 国税发[2003]113号
23．国家税务总局关于金融企业广告费、业务宣传费和业务招待费税前扣除问题的通知
2003年10月15日 国税函[2003]1147号
24．财政部 国家税务总局关于扩大企业技术开发费加计扣除政策适用范围的通知
2003年11月27日 财税[2003]244号
25．国家税务总局关于新办企业所得税优惠执行口径的批复
2003年11月18日 国税函[2003]1239号 1
26．国家税务总局关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知
2004年3月25日 国税函[2004] 390号
27．财政部 国家税务总局关于国有企业办中小学教师待遇问题有关所得税政策的通知
2004年4月12日 财税[2004]68号
28．国家税务总局关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知
2004年6月30日 国税发[2004]82号
29．财政部 国家税务总局关于企业再就业专项补贴收入征免企业所得税问题的通知
2004年8月11日 财税[2004】139号
30．财政部 国家税务总局关于落实振兴东北老工业基地企业所得税优惠政策的通知
2004年9月20日 财税[2004]153号
31．财政部 国家税务总局关于电信企业有关企业所得税问题的通知
2004年I2月21日 财税发[2004]215号
32．国家税务总局关于期货经纪公司缴纳企业所得税问题的通知
2005年1月26日国税函[2005]104号
33．国家税务总局关于进一步加强总机构提取管理费税前扣除审批管理的通知
2005年1月28日 国税函[2005]115号
34．财政部 国家税务总局关于债转股企业有关税收政策的通知
2005年2月5日 财税[2005]29号
35．国家税务总局关于调整制约企业广告费税前扣除标准的通知
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2005年3月4日 国税发【2005]21号
36．国家税务总局关于企业虚报亏损适用税法问题的通知
2005年3月4日 国税函[2005]190号
37．财政部 国家税务总局关于铸锻模具和数控机床企业取得的增值税返还收入征免企业所得税的通知
2005年3月8日 财税[2005]33号
38．财政部 国家税务总局关于股权分置试点改革有关税收政策问题的通知
2005年6月13日 财税[2005]103号
39．国家税务总局关于消耗臭氧层物质生产淘汰企业取得的赠款免征企业所得税的通知
2005年7月6日 国税函[2005]700号
40．国家税务总局关于中国石油天然气股份有限公司和中国石油化工股份有限公司职工教育经费税前扣除标准的通知
2005年9月5日 国税函[2005】854号
41．国家税务总局关于合并（汇总）纳税企业总机构有关费用税前扣除标准的通知
2005年9月5日 国税发[2005]136号
42．财政部 国家税务总局关于企业向农村寄宿制学校建设工程捐赠企业所得税税前扣除问题的通知
2005年9月29日 财税[2005]137号
43．国家税务总局关于纳税人向中国高级检察官教育基金会的捐赠所得税前扣除问题的通知
2005年1o月13日 国税函[2005]952号
44．国家税务总局关于纳税人向民政部紧急救援促进中心的捐赠所得税前扣除问题的通知
2005年10月13日 国税函[2005]953号
45．财政部 国家税务总局关于保险公司缴纳保险保障基金所得税税前扣除问题的通知
2005年9月17日 财税[2005]136号
46．国家税务总局关于印发《企业所得税汇算清缴管理办法》的通知
2005年12月15日 国税发[2005]200号
47．国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知
2006年4月18日 国税发[2006】56号
48．国家税务总局关于调整服装生产企业广告贷支出企业所得税税前扣除标准的通知
2006年7月19日 国税发【2006]107号
49．财砖部 国家税务总局关于调整企业所得税工资支出税前扣除政策的通知
2006年9月1日 财税[2006】126号
50．财政部 国家税务总局关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知
2006年9月8日 财税[2006]88号
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第十五章本章是税法考试的重点税种之一，以往考试中各种题型都曾考过，特别是计算题、综合题，均有一定难度。本章历年题量在4-6题，分值10分左右，最高一年曾达16分。本章主要新增与变化内容：1．关于关联企业间业务往来转让定价税收管理。2．外国企业在中国境内提供劳务活动常设机构判定及利润归属问题。
外商投资企业和外国企业所得税法
外商投资企业和外国企业所得税法是指国家制定的用以调整外商投资企业和外国企业所得税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行外商投资企业和外国企业所得税的基本规范，是1991年4月9日第七届全国人民代表大会第四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》（以下简称《外商投资企业和外国企业所得税法》）。
《外商投资企业和外国企业所得税法》是为了适应外资企业特点，专门对境内外资企业的纯收益征收的一种税。其他性质的企业不适用本法。
1991年6月30日，国务院以第85号令发布了《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》（以下简称《实施细则》），进一步明确了相关内容。
第一节 纳税义务人及征税对象
一、纳税义务人
外商投资企业和外国企业所得税的纳税义务人，可以分为两部分：一部分是在中国境内设立的外商投资企业，包括中外合资经营企业、中外合作经营企业和外资企业；另一部分是外国企业，指在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营和虽未设立机构、场所，而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织。
这里所说的机构、场所，是指管理机构、营业机构、办事机构和工厂、开采自然资源的场所，包括承包建筑、安装、装配、勘探等工程作业的场所和提供劳务的场所，以及营业代理人。所谓营业代理人，是指具有下列任何一种受外国企业委托代理，从事经营的公司、企业和其他经济组织或者个人：（1）经常代表委托人接洽采购业务，并签订购货合同，代为采购商品；（2）与委托人签订代理协议或者合同，经常储存属于委托人的产品或者商品，并代表委托人向他人交付其产品或者商品；（3）有权经常代表委托人签订销货合同或者接受订货。
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对不组成企业法人的中外合作经营企业，由合作各方分别计算纳税的，合作中方应按照内资企业有关的税收法规计算缴纳企业所得税；对合作外方应视为外国公司、企业和其他经济组织在中国境内设立机构、场所，按照《外商投资企业和外国企业所得税法》的规定缴纳企业所得税，不得享受外商投资企业的税收优惠待遇。
对不组成企业法人的中外合作经营企业，但订有公司章程，共同经营管理，统一核算，共负盈亏，共同承担投资风险的，可以由企业申请，经当地税务机关批准，依照《外商投资企业和外国企业所得税法》的规定，统一计算缴纳企业所得税，并享受外商投资企业的税收优惠待遇。
二、征税对象
外商投资企业和外国企业所得税的征税对象，是外商投资企业和外国企业从事生产、经营所得和其他所得。
生产、经营所得，是指纳税人从事制造业、采掘业、交通运输业、建筑安装业、农业、林业、畜牧业、渔业、水利业、商业、金融业、服务业、勘探开发作业，以及其他行业的生产、经营所得。
其他所得，是指纳税人取得的利润（股息）、利息、租金、转让财产收益、提供或者转让专利权、专有技术、商标权、著作权收益，以及营业外收益等所得。
这里需要注意的是，由于在税收中外商投资企业属于中国“居民”，需要负全面纳税义务，而外国企业是非中国“居民”，只负有限纳税义务，因此，对这两类企业应按其所得来源地分别确定应税所得。按税法规定，外商投资企业的总机构设在中国境内，就来源于中国境内、境外的所得缴纳所得税；外国企业就来源于中国境内的所得缴纳所得税。
该税法所说的总机构是指依照中国法律组成企业法人的外商投资企业，在中国境内设立的实际负责该企业经营管理与控制的中心机构。
外商投资企业在中国境内或者境外分支机构的生产、经营所得和其他所得，由总机构汇总缴纳所得税。
该税法所说来源于中国境内的所得，是指：
（一）外商投资企业和外国企业在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营的所得，以及发生在中国境内、境外与外商投资企业和外国企业在中国境内设立的机构、场所有实际联系的利润（股息）、利息、租金、特许权使用费和其他所得。
（二）外国企业在中国境内未设立机构、场所取得的下列所得：
1．从中国境内企业取得的利润（股息）；
2．从中国境内取得的存款或者贷款利息、债券利息、垫付款或者延期付款利息等；
3．将财产租给中国境内租用者而取得的租金；
4．提供在中国境内使用的专利权、专有技术、商标权、著作权等而取得的使用费；
5．转让在中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等财产而取得的收益；
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6．自2001年1月1日起，外国企业向我国境内企业单独转让邮电、通讯等软件，或者随同销售邮电、通讯等软件，转让这些设备使用相关的软件所取得的软件使用费，作为特许权使用费所得征收企业所得税；
7．经财政部确定征税的从中国境内取得的其他所得。
第二节 税 率
根据国家对外开放、吸引外资、引进技术的方针政策，在维护国家权益的前提下，外商投资企业和外国企业所得税法实行税负适当从轻的原则，并区别所得的不同形态，采取了不同的比例税率。
（一）外商投资企业的企业所得税和外国企业就其在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所的所得应纳企业所得税，税率为30％；地方所得税，税率为3％。这里需要解释的是，地方所得税由于其减免税权限是由省一级人民政府行使，且各省、自治区、直辖市人民政府对地方所得税的减免税规定也不尽一致，因此，地方所得税的减免税应以各省、自治区、直辖市人民政府的规定为准。
（二）外国企业在中国境内未设立机构、场所，而有取得的来源于中国境内的利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，或虽设立机构、场所，但上述所得与其机构、场所没有实际联系的按20％的税率征收预提所得税。自2000年1月1日起，上述所得减按10％的税率征收预提所得税。
外商投资企业设在我国境内的从事产品生产、商品贸易、服务等业务的分支机构，其生产经营所得应适用该分支机构所在地同类业务企业适用的企业所得税税率，由其总机构汇总缴纳所得税。
外商投资企业在我国境内生产产品及销售自产产品，不论是否通过设立销售机构进行销售及销售机构核算方式如何，其生产销售自产产品的利润均应按产品实际生产机构所在地适用的企业所得税税率，由其总机构汇总计算缴纳所得税。
第三节 应纳税所得额的计算
一、应纳税所得额的概念
按照税法规定，外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用、税金以及损失后的余额，为应纳税所得额。
由于计算应纳税所得额是以企业每一纳税年度的收入总额为计算依据的，而各项收入又有其跨年度实现的客观情况，因此，为了准确确定在一个纳税年度
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内实现的收入额，税法规定：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。
企业下列经营的收入可以分期确定，并据以计算应纳税所得额：
（一）以分期收款方式销售产品或者商品的，可以按交付产品或者商品开出发货票的日期确定销售收入的实现，也可以按合同约定的购买人应付价款的日期确定销售收入的实现。
（二）建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过1年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。
（三）为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等，持续时间超过1年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。
另外，税法还规定：
1．中外合作经营企业采取产品分成方式的，合作者分得产品时，即为取得收入，其收入额应当按照卖给第三方的销售价格或者参照当时的市场价格计算。
2．外国企业从事合作开采石油资源的，合作者在分得原油时，即为取得收入，其收入额应当按参照国际市场同类品质的原油价进行定期调整的价格计算。
3．企业接受的非货币资产（包括固定资产、无形资产和其他货物）捐赠，应按照合理价格估价计入有关资产项目，同时作为企业当年收益，在弥补企业以前年度所发生的亏损后，计算缴纳企业所得税。若弥补以前年度亏损后的余额数额较大，企业一次性纳税有困难的，经企业申请，可在不超过5年的期限内平均计入企业应纳税所得额。并应在相应期间的年度所得税申报中对有关收益额及分期结转额的情况作出说明。企业一经确定结转年限后，不得变更。
4．企业接受的货币捐赠，应一次性计入企业当年度收益，计算缴纳企业所得税。
5．企业的应付未付款，凡债权人逾期两年未要求偿还的，应计入企业当年度收益计算缴纳企业所得税。
6．企业取得的收入为非货币资产或者权益的，其收入额应当参照当时的市场价格计算或者估定。
7．从事房地产开发经营的企业预售房地产并取得预收款的，当地主管税务机关可按预计利润率或其他合理办法计算预计应纳税所得额，并按季预征所得税，待该项房地产产权转移、销售收入实现后，再依照税法有关规定计算实际应纳税所得额及应纳所得税税额，按预缴的所得税额计算应退补税额。
8．从事投资业务的企业所取得的除境内投资利润（股息）以外的其他各类所得，应依照税法规定计算纳税。
9．对外商与中国制片商合作拍摄影视作品从中国境内分取的发行收入，属于在中国境内没有设立机构、场所而有来源于中国境内的版权所得，应当征收所得税；外商在中国境外发行影视作品所取得的收入，属于来源于中国境外的所得，不征收所得税。
10．对生产性的外商投资企业在筹办期内取得的非生产性经营收入，减除与上述收入有关的成本、费用和损失的余额，作为企业当期应纳税所得额，依
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照适用税率计算缴纳企业所得税，但可以不作为计算减免税优惠期的获利年度。
11．在以合理经营为目的进行的公司集团重组中，外国企业将其持有的中国境内企业股权，或者外商投资企业将其持有的中国境内、境外企业的股权，转让给与其有直接拥有或者间接拥有或被同一人拥有100％股权关系的公司，包括转让给具有上述股权关系的境内投资公司的，可按股权成本价转让，由于不产生股权转让收益或损失，不计征企业所得税。
12．股票转让净收益属于企业的财产转让收益，应计入企业的应纳税所得额一并征收所得税。
13．企业发行股票，其发行价格高于股票面值的溢价部分，为企业的股东权益，不作为营业利润征收企业所得税；企业清算时，亦不计入应纳税清算所得。
14．外商投资举办俱乐部或类似会员制的外商投资企业，其对会员入会时一次性收取会员费、资格保证金或其他类似收费，应在收取时作为企业当期收入计算缴纳企业所得税。在计算征收企业所得税时，可以从企业开始营业之日起分5年平均计入各期收入计算纳税。
企业对其会员退会时退还上述款项的，所退还的部分，可冲减企业退款当期的收入。
15．外商投资企业取得咨询收入，按以下规定处理：
（1）外商投资企业、代表机构单独与客户签订合同（包括代表机构以其总机构名义签订的合同，但实际业务由代表机构履行），为客户提供咨询业务所取得的收入，应全部作为外商投资企业、代表机构的收入，在其机构所在地申报缴纳企业所得税。
（2）境外咨询企业单独与客户签订合同，为客户提供咨询业务取得的收入，凡其提供的服务全部发生在我国境内的，应全额在我国申报缴纳企业所得税；若其提供的服务同时发生在境内外的，应以劳务发生地为原则，划分境内外收入，并就在我国境内提供服务所取得的收入申报纳税。一般情况下，上述咨询业务中，凡以中国境内客户为服务对象的，其划分为中国境内业务收入，不应低于总收入的60％。
（3）境外咨询企业向客户提供的咨询服务活动全部在境外进行的，其所取得收入在我国不予征税。
（4）境外咨询企业与境内外商投资企业或代表机构共同与客户签订合同，共同提供咨询业务所取得的收入，首先应按工作量或合同规定等合理的比例，划分境内外企业或机构各自的收入。境内外商投资企业或代表机构应就其划分的收入申报缴纳企业所得税。凡届境外咨询企业与其境内关联企业或其代表机构共同提供咨询业务，且其服务对象为中国境内客户的划为境内外商投资企业或代表机构收入的比例，不应低于该项业务总收入的60％。
（5）凡境外企业派人来华参与客户的咨询业务，应再按劳务发生地原则，就该项业务中划为该境外企业的收入部分，以不低于50％为标准，再行确定该境外企业的境内业务收入，并按规定申报缴纳企业所得税。
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（6）境外咨询企业的境内应税业务收入，凡该境外咨询企业在华设有代表机构，但其代表机构未与其共同进行该项业务活动的，应作为该境外咨询企业在华构成营业场所计算纳税，并统一由支付人扣缴税款。
（7）凡涉及来自与我国签订有避免双重征税协定或安排的国家或香港特区的咨询企业在我国境内从事咨询业务的，应依照协定或按照有关常设机构条款的规定，判定其是否构成常设机构。对构成常设机构的，应按照规定征收企业所得税。
16．外商投资企业和外国企业购买国库券所取得的国库券利息收入免于征收企业所得税。但国库券转让收益应依法缴纳企业所得税。
17．从事房地产业务的外商投资企业与境外企业签订房地产代销、包销合同或协议，委托境外企业在境外销售其位于我国境内房地产的，应按境外企业向购房人销售的价格，作为外商投资企业房地产销售收入，按规定计算缴纳企业所得税。
上述外商投资企业向境外代销、包销企业支付的各项佣金、差价、手续费、提成费等劳务费用，应提供完整、有效的凭证资料，经主管税务机关审核确认后，方可作为外商投资企业的费用开支。但实际列支的数额，不得超过房地产销售收入的10％。
二、应纳税所得额的计算公式
《实施细则》分别按制造业、商业、服务业和其他行业，列举了计算应纳税所得额的具体计算公式。
（一）制造业
外商投资企业和外国企业中国境内设立的机构、场所属于制造业企业的，其应纳税所得额可以按下列计算公式计算：
应纳税所得额=产品销售利润+其他业务利润+营业外收入-营业外支出
产品销售利润=产品销售净额-产品销售成本-产品销售税金-（销售费用+管理费用+财务费用）
产品销售净额=产品销售总额-（销货退回+销货折让）
产品销售成本=本期产品成本+期初产品盘存-期末产品盘存
本期产品成本=本期生产成本+期初半成本品、在产品盘存-期末半成本品、在产品盘存
本期生产成本=本期生产耗用的直接材料+直接工资+制造费用
（二）商业
外商投资企业和外国企业中国境内设立的机构、场所属于商业企业的，其应纳税所得额可以按下列计算公式计算：
应纳税所得额=销货利润+其他业务利润+营业外收入-营业外支出
销货利润=销货净额-销货成本-销货税金-（销货费用+管理费用+财务费用）
销货净额=销货总额-（销货退回+销货折让）
销货成本=期初商品盘存+[本期进货-（进货退出+进货折让）+进货费用]-期末商品盘存
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（三）服务业
外商投资企业和外国企业在中国境内设立的机构、场所属于服务企业的，其应纳税所得额可以按下列计算公式计算：
应纳税所得额=业务收入净额+营业外收入-营业外支出
业务收入净额=业务收入总额-（业务收入税金+业务支出管理费用+财务费用）
（四）其他行业
外商投资企业和外国企业在中国境内设立的机构、场所属于制造业、商业、服务业以外的其他行业的，其应纳税所得额可参照以上公式计算。
三、准予列支的项目
计算应纳税所得额，除国家规定的成本、费用和损失准予从收入总额中减除外，《实施细则》还规定了某些准予列支的具体项目。
（一）外国企业在中国境内设立的机构、场所，向其总机构支付的同本机构、场所生产、经营有关的合理的管理费，应当提供总机构出具的管理费汇集范围、总额、分摊依据和方法的证明文件，并附有中国注册会计师的鉴证报告，经当地税务机关审核同意后，准予列支。
因有关部门实际提供产业咨询、市场信息、产品供销等方面的服务，外商投资企业按照有关规定的收费标准或者市场同类服务的正常收费价格向这些部门逐项支付的服务费可在计算企业所得税时予以扣除。
有关部门并未向企业实际提供服务而外商投资企业按照销售收入的一定比例支付的管理费，或者外商投资企业按超过市场同类服务的合理收费标准向有关部门支付的费用，不得在缴纳企业所得税前列支。
外商投资企业应当向其分支机构合理分摊与其生产、经营有关的管理费。
企业向其关联企业支付的管理费不得列支。
（二）企业发生与生产、经营有关的合理的借款利息，应当提供借款付息的证明文件，经当地税务机关审核同意后，准予列支。合理的借款利息，是指按不高于一般商业贷款利率计算的利息。
企业借款用于固定资产的购置、建造或者无形资产的受让、开发，在该项资产投入使用前发生的利息，应当相应计入固定资产或无形资产的原价。
（三）企业发生与生产经营有关的交际应酬费，应当有确实的记录或者单据，分别在下列限度内准予作为费用列支；
1．全年销售净额在1 500万元以下的，不得超过销售净额的5‰；全年销售净额超过1 500万元的部分，不得超过该部分销售净额的3‰。
2．全年业务收入总额在500万元以下的，不得超过业务收入总额的10‰；全年业务收入总额超过500万元的部分，不得超过该部分业务收入总额的5‰。
销售净额和业务收入总额是指企业销售收入或业务收入的账面净额，不包括企业销售货物或提供应税劳务所收取的增值税销项税额。因此，增值税销项税额不计提交际应酬费。
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按销货净额计算交际应酬费列支的行业有：工业制造业、种植业、养殖业、商业等。
按业务收入计算交际应酬费列支的行业有：旅店业、饮食业、娱乐业、运输业、建筑安装业、金融业、保险业、租赁业、修理业、设计咨询业以及其他服务性行业。
跨行业经营的企业，应分别按销货净额或业务收入计算交际应酬费列支限额，如果划分不清的，可按其主要经营项目所属行业确定。
（四）企业在筹建和生产、经营中发生的汇兑损益，除国家另有规定外，应当合理列为各所属期间的损益。
（五）外商投资企业和外国企业支付给职工的工资和福利费，应报送其支付标准和所依据的文件及资料，报当地税务机关备案。以后年度工资、福利费支付标准没有发生变化的，可以不再重复报送；支付标准发生变化的，应在办理年度所得税申报时将标准变化情况报主管税务机关备案。
当地主管税务机关在审核企业工资、福利费时，应对企业报送的资料，进行认真审核。其中对福利费的列支标准，根据有关规定，不得超过职工工资总额的14％。
企业不得列支其在中国境内工作的职工的境外社会保险费。
（六）企业按照国家或地方政府住房制度规定提存和支用各类住房补贴或住房公积金（包括自愿住房公积金），按下列规定办理：
1．在未实行住房制度改革的地区，企业按财政、劳动部门原规定提取的住房补贴可在当期成本费用中列支。
2．在已实行住房制度改革的地区，企业按国家或地方政府规定的比例提存各类住房公积金时，凡企业在税前已按有关规定提存各类职工福利基金的，该职工福利基金支付除职工住房支出以外的其他规定用途支出后的账面余额应转为住房公积金，账面无余额或账面余额不足以结转当年应提存的住房公积金的，不足部分可在当期成本费用中列支；但企业超出规定比例自行提存的各类住房补贴或住房公积金，不得列支。
3．企业实际支付给个人的住房购建费用、修房费用和租房费用等住房支出，应在已提存的该个人住房补贴或住房公积金中列支；企业实际支付给个人的各项住房支出，不足以在按国家或地方政府规定提存的个人住房补贴或住房公积金中列支的部分，按企业董事会决议，可依有效合法的支付凭证列入企业当期成本、费用。
（七）从事信贷、租赁等业务的企业，可以根据实际需要，逐年按年末放款余额（不包括银行间拆借），或者年末应收账款、应收票据等应收款项的余额，计提不超过3％的坏账准备，从该年度应纳税所得额中扣除。企业在盈利期或亏损期均可根据规定计提坏账准备金，但对以各种财产（包括各种商品、有价证券）作抵押的贷款，不计提坏账准备金。
各地税务机关应对上述行业的企业报送的年度所得税申报资料、会计报表中的“放款余额”、“应收账款”、“应收票据”等应收款项的科目，进行认真审查，确认坏账准备。对信贷、租赁行业以外的其他企业，一般情况下不得计
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提坏账准备，对那些应收账款余额比较大的企业，需要计提坏账准备的,可由企业申请，经当地税务机关核实后，按年末应收账款、应收票据等应收款项的余额，计提坏账准备。
企业实际发生的坏账损失，超过上一年度计提的坏账准备部分，可列为当期的损失；少于上一年度计提的坏账准备部分，应当计入本年度的应纳税所得额。
前款所说的坏账损失，须经当地税务机关审核认可。
坏账损失，是指下列应收款项：
1．因债务人破产在以其破产财产清偿后，仍然不能收回的。
2．因债务人死亡在以其遗产偿还后，仍然不能收回的。
3．因债务人逾期未履行偿债义务，已超过2年，仍然不能收回的。
4．自2004年1月1日起，从事电信业务的外商投资企业对已发生或新发生的用户欠费，凡拖欠时间1年以上仍无法收回的可作为坏账损失处理，但应在申报表中对损失的列支情况进行说明。
企业已列为坏账损失的应收款项，在以后年度全部或者部分收回时，应当计入收回年度的应纳税所得额。
（八）从事贷款担保业务的外商投资企业，可以根据实际需要，依照《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第二十五条第一款的规定，以坏账准备年末余额不超过其提供无抵押物、无质押物的担保的银行实际放款年末余额的3％为限，逐年计提坏账准备，从该年度应纳税所得额中扣除。
（九）企业通过中国境内国家指定的非营利的社会团体或国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害的地区、贫困地区的捐赠，可以作为当期成本费用列支；企业直接向受益人的捐赠不得列支。
企业资助非关联科研机构和高等学校研究开发经费，可以在资助企业计算企业应纳税所得额时全额扣除。
（十）外国企业在中国境内设立的机构、场所取得发生在中国境外的与该机构、场所有实际联系的利润（股息）、利息、租金、特许权使用费和其他所得已在境外缴纳的所得税税款，除国家另有规定外，可以作为费用扣除。
（十一）企业租用厂房、场地、饭店、宾馆、招待所等作为生产、经营场所，作为承租方的企业直接向有关部门支付的土地使用费，应转作出租方的支出项目，由出租方开具相应的租金收入发票，承租方依据租金收入发票所列的场地租金数额在税前扣除。
（十二）企业在中国境内发生的技术开发费当年比上年实际增长10％（含10％）以上的，经税务机关审核批准，允许再按当年技术开发费实际发生额的50％，抵扣当年度的应纳税所得额。技术开发费是指：企业在一个纳税年度中研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的新产品设计费，工艺规程制定费，设备调试费，原材料和半成品的试制费，技术图书资料费，未纳入国家计划的中间实验费，研究机构人员的工资，研究设备的折旧，与新产品的试制和技术研究有关的其他经费；不含企业从其他单位购进技术或受让技术使用权而
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支付的购置费或使用费，以及从事技术开发业务的企业发生的属于技术开发服务业务的营业成本、费用。
企业技术开发费比上年增长达到10％以上，其实际发生额的50％若大于企业当年应纳税所得额，可准予抵扣其不超过应纳税所得额的部分；超过部分，当年和以后年度均不再予以抵扣。对弥补亏损后，当年没有应纳税所得额的企业，不适用加50％抵扣的规定。
外国企业在中国境内设立机构、场所，从事生产经营活动所发生的技术开发费，可以比照以上规定执行。
外商投资企业在享受上述优惠政策时，在申报年度企业所得税申报表时，应同时报送以下资料：
1．外商投资企业当年度编制的技术开发计划和费用预算方案；
2．外商投资企业技术研究人员情况；
3．外商投资企业技术开发费发生情况；
4．外商投资企业上年度技术开发费发生情况；
5．税务机关需要的其他资料。
主管税务机关在审核企业报送的上述资料时，应按照国税发[1999]173号国家税务总局关于外商投资企业技术开发费抵扣应纳税所得额有关问题的通知
及其补充规定的要求，严格审核。凡不符合规定要求及没有提供上述资料的其所发生的技术开发费不得进行加计扣除。
（十三）外商投资企业和外国企业按照国家的有关规定，为其雇员提存了医疗保险基金、住房公积金、退休保险基金等基金（以下简称三项基金），根据我国现行税法的有关规定，企业提存的这些基金，可以在计算企业所得税前列支。
但同时，有些企业仍根据现行财务会计制度的有关规定，计提职工教育经费、工会经费、职工福利费等，造成对某些费用重复提存、列支。根据有关规定，外商投资企业和外国企业为其雇员计提三项基金以外的费用税务处理问题明确如下：
外商投资企业和外国企业按照国务院及各地政府规定，为其雇员提存三项基金外，可根据现行财务会计制度规定的标准，计提职工教育经费、工会经费。除此之外，企业不得在税前预提其他职工福利类费用。企业实际发生的不属于上述五项预提基金或经费开支范围内的其他职工福利类支出，可按实际发生数在当年度税前扣除。但当年度税前扣除的此类费用，不得超过企业全年职工税前列支工资总额的14％，其超过部分也不得在以后年度扣除。
对税法准予列支的项目，纳税人应严格按照规定的范围、条件执行，并履行有关报批审核手续。
四、不得列为成本、费用和损失的项目
在计算应纳税所得额时，应特别注意，除国家另有规定外，下列各项不得列为成本、费用和损失：
（一）固定资产的购置、建造支出；
（二）无形资产的受让、开发支出；
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（三）资本的利息；
（四）各项所得税税款；
（五）违法经营的罚款和被没收财物的损失；
（六）各项税收的滞纳金和罚款；
（七）自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分；
（八）用于中国境内公益、救济性质以外的捐赠；
（九）支付给总机构的特许权使用费；
（十）与生产、经营业务无关的其他支出。
另外，各项收入或成本、费用等列支项目都必须要以法定凭证为依据，如果企业不能提供完整、准确的收支凭证，也就不能正确计算应纳税所得额。因此，税法规定，企业不能提供完整、准确的成本、费用凭证，不能正确计算应纳税所得额的，由当地税务机关参照同行业或者类似行业的利润水平核定利润率，计算其应纳税所得额；企业不能提供完整、准确的收入凭证，不能正确申报收入额的，由当地税务机关采用成本（费用）加合理的利润等方法予以核定，确定其应纳税所得额。
税务机关依照前款规定核定利润率或者收入额时，法律、法规、规章另有规定的，依照其规定执行。
正确计算出应纳税所得额后，再计算应纳所得税额就很容易了，即用应纳税所得额乘以适用的所得税税率就得出应纳所得税额：
应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率
五、特殊行业或项目计算应纳税所得额的具体规定
除上述有关规定外，对外商投资企业和外国企业的某些专门行业或项目确定和计算应纳税所得额，还有一些特殊规定。
（一）专业从事房地产开发经营
专业从事房地产开发经营的外商投资企业，不属于生产性外商投资企业，不得享受生产性外商投资企业的税收优惠待遇。从事房地产开发经营的外商投资企业预售房地产并取得预收款的，当地主管税务机关可按预计利润率或其他合理办法计算预计应纳税所得额，并按季预征所得税，待该项房地产产权转移、销售收入实现后，再依照税法有关规定计算实际应纳税所得额及应纳所得税税额，按预缴的所得税额计算应退补税额。
（二）从事投资业务
外商投资企业除从事生产经营业务外，同时从事对其他企业的投资业务，其有关的税务处理是：
1．外商投资企业经过有关部门批准，以实物或无形资产及其他非货币资产向其他企业投资的，其投资资产经投资合同认定的价值与原账面净值之间的差额，应视为财产转让收益，计入企业当期应纳税所得额。如为净收益，且数额较大，计入当期应纳税所得额计算纳税有困难的，经企业申请和主管税务机关批准，可在不超过5年的期限内平均分期转为应纳税所得额计算纳税。
2．外商投资企业兼营投资业务，应分别计算投资收益和经营业务收入，
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以及各自有关的成本、费用和损失。对从投资的企业取得的利润（股息），可不计入本企业应纳税所得额，但与该投资有关的可行性研究费用、投资贷款利息支出、投资管理费用等投资决策实施中的各项费用和投资期满不能收回的投资损失等，不得冲减本企业应纳税所得额。企业所取得的除上述投资利润（股息）以外的其他各类所得应依法计算纳税。
（三）转让股票我国上市公司的股票有A股、B股、H股、N股、S股和T股等的区分。这一区分主要依据股票的上市地点和所面对的投资者而定。我国目前股票种类，按境内外发行上市的不同分为两大类： 1、境内按不同要求发行上市的：A股、B股；A股的正式名称是人民币普通股票。它是由我同境内的公司发行，供境内机构、组织或个人（不含台、港、澳投资者）以人民币认购和交易的普通股股票。B股的正式名称是人民币特种股票，它是以人民币标明面值，以外币认购和买卖，在境内（上海、深圳）证券交易所上市交易的。它的投资人限于：外国的自然人、法人和其他组织，香港、澳门、台湾地区的自然人、法人和其他组织，定居在国外的中国公民。中国证监会规定的其他投资人。市盈率＝普通股每股市场价格÷普通股每年每股盈利。一般认为该比率保持在20－30之间是正常的，过小说明股价低，风险小，值得购买；过大则说明股价高，风险大，购买时应谨慎。2、境外发行上市的：H股、N股、S股、T股等。H股：境内公司在香港发行、上市的股票；N股：境内公司在美国发行、上市的股票；S股：境内公司在新加坡发行、上市的股票；T股：境内公司在日本发行、上市的股票。其他还有，主要是这些。
或股权
国家准予部分企业在境内发行人民币特种股票（简称B股）和在境外发行、上市股票（简称海外股）。对外商投资企业和外国企业将持有的上述股票（股权）转让取得净收益的税收规定是：
1．外商投资企业转让股票或股权所取得的净收益以及外国企业在中国境内设立的机构、场所转让所持有的中国境内企业股票取得的净收益应计入企业当期应纳税所得额，缴纳所得税；上述股票交易所发生的净损失也可冲减企业当期应纳税所得额。
2．外国企业转让不是其设在中国境内的机构、场所所持有的B股和海外股取得的净收益暂免缴纳所得税。
3．外国企业转让其在中国境内外商投资企业的股权取得的超出其出资额的部分的转让收益，依10％的税率缴纳预提所得税。
（四）外国企业在中国境内没有设立机构、场所而有来源于中国的所得的税收规定
外国企业在中国境内没有设立机构、场所而有来源于中国的各项所得，包括取得的利润（股息）、利息、租金、特许权使用费、财产转让收益等，除另有规定者外，都应以收入全额为应纳税所得额征收预提所得税。预提所得税之所以不减除成本费用，直接按收入全额计算，是因为在确定预提所得税税率时，已考虑到应减除成本、费用的因素，所以将这个税率定得比外商投资企业和在中国境内设有机构、场所的外国企业适用的所得税税率要低。
上述“除另有规定者外”，是指对某些条件优惠或技术先进的项目，规定可以从收入全额中扣除一定款额，以其余额为应纳税所得额，或者给予减税或免税。
（五）内部处置资产有关所得税的处理
外商投资企业内部处置资产（包括各项目制和外购资产），除将资产转移至境外以外，不确认收入，相关资产的历史成本延续计算。内部处置资产是指资产所有权属在形式和实质上均不发生改变的处置行为，如果资产所有权属已发生改变就不属于内部资产处置。
1．下列情形属于内部资产处置，但不仅限于下列情形：
（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品；
（2）改变资产形状、结构或性能；
（3）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；
（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移；
（5）上述两种或两种以上情形的混合。
2．下列情形不属于企业内部处置资产，因其资产的所有权属发生了改变：
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（1）用于市场推广或推销；
（2）用于交际应酬；
（3）用于职工奖励或福利；
（4）用于股息分配；
（5）用于对外捐赠；
（6）其他改变资产所有权属的用途。
上述1、2的确认，只限于所得税。企业内部处置资产的流转税及其他税种的税务处理，仍按现行有关规定执行。
第四节 资产的税务处理
外商投资企业和外国企业在计算应纳税所得额时，对固定资产、无形资产、递延资产及存货的计价和摊销要以税法规定的税务处理办法为准。
一、固定资产的计价和折旧
企业的固定资产，是指使用年限在1年以上的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具和其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产、经营主要设备的物品，单位价值在2 000元以下或者使用年限不超过2年的，可以按实际使用数额列为费用。
（一）固定资产计价
固定资产的计价，应当以原价为准。
购进的固定资产，以进价加运费、安装费和使用前所发生的其他有关费用为原价。
自制、自建的固定资产，以制造、建造过程中所发生的实际支出为原价。
作为投资的固定资产，应当按照该资产新旧程度，以合同确定的合理价格或者参照有关的市场价格估定的价格加使用前发生的有关费用为原价。
（二）固定资产折旧
企业的固定资产折旧需要掌握这样几个方面：
1．应当从投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当从停止使用月份的次月起，停止计算折旧。
从事开采石油资源的企业，在开发阶段的投资，应当以油（气）田为单位，全部累计作为资本支出，从本油（气）田开始商业性生产月份的次月起计算折旧。
2．固定资产在计算折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中减除。残值应当为原价的10％；需要少留或者不留残值的，须经当地税务机关批准。
3．固定资产的折旧，应当采用直线法计算；需要采用其他折旧方法的，可以由企业提出申请，经当地税务机关审核后，逐级上报国家税务总局批准。
4．固定资产计算折旧的最短年限如下：
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（1）房屋、建筑物，为20年；
（2）火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；
（3）电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生产、经营业务有关的器具、工具、家具等，为5年；
（4）从事开采石油资源的企业，在开发阶段及其以后的投资所形成的固定资产，可以综合计算折旧，不留残值，折旧的年限不得少于6年。
上述第（1）项所说的房屋、建筑物，是指供生产、经营使用和为职工生活、福利服务的房屋、建筑物及其附属设施，范围如下：
房屋，包括厂房、营业用房、办公用房、库房、住宿用房、食堂及其他房屋等；
建筑物，包括塔、池、槽、井、架、棚（不包括临时工棚、车棚等简易设施）、场、路、桥、平台、码头、船坞、涵洞、加油站以及独立于房屋和机器设备之外的管道、烟囱、围墙等；
房屋、建筑物的附属设施是指同房屋、建筑物不可分割的、不单独计算价值的配套设施，包括房屋、建筑物内的通气、通水、通油管道、通讯、输电线路、电梯、卫生设备等。
第（2）项所说的火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，范围如下：
火车，包括各种机车、客车、货车以及不单独计算价值的车上配套设施；
轮船，包括各种机动船舶以及不单独计算价值的船上配套设施；
机器、机械和其他生产设备，包括各种机器、机械、机组、生产线及其配套设备，各种动力、输送、传导没备等。
第（3）项所说的电子设备和火车、轮船以外的运输工具，范围如下：
电子设备，是指由集成电路、晶体管、电子管等电子元器件组成，应用电子技术（包括软件）发挥作用的设备，包括电子计算机以及由电子计算机控制的机器人、数控或者程控系统等；
火车、轮船以外的运输工具，是指飞机、汽车、电车、拖拉机、摩托车（艇）、机帆船、帆船以及其他运输工具。
5．固定资产由于特殊原因需要缩短折旧年限的，可以由企业提出申请经当地税务机关审核后，逐级上报国家税务总局批准。前款所说的由于特殊原因需要缩短折旧年限的固定资产。包括：
（1）受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备和常年处于震撼、颤动状态的厂房和建筑物；
（2）由于提高使用率、加强使用强度，而常年处于日夜运转状态的机器、设备；
（3）对中外合作企业购置投入使用的固定资产，凡企业合作年限比税法实施细则规定的折旧年限短，且合作期满后归中方所有的，可以按合作期限，或者剩余的合作期限计提折旧。企业应就上述固定资产的购置价格、购置时间、投入使用情况、折旧计提情况等作出说明，报送主管税务机关备案。
6．企业取得已经使用过的固定资产，其尚可使用年限比规定的折旧年限短的，可以提出证明凭据，经当地税务机关审核同意后，按其尚可使用年限计算折旧。
7．固定资产在使用过程中，因扩充、更换、翻修和技术改造而增加价值
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所发生的支出，应当增加该固定资产原价，其中，可以延长使用年限的，还应当适当延长折旧年限，并相应调整计算折旧。
8．固定资产折旧足额后，可以继续使用的，不再计算折旧。
9．企业转让或者变价处理固定资产的收入，减除未折旧的净额或者残值及处理费用后的差额，列为当年度的损益。
10．企业接受赠与的固定资产，可以合理估价，计算折旧。
二、无形资产的计价和摊销
企业的专利权、专有技术、商标权、著作权、场地使用权等无形资产的计价，应当以原价为准。
受让的无形资产，以按照合理的价格实际支付的金额为原价。
自行开发的无形资产，以开发过程中发生的实际支出额为原价。 作为投资的无形资产，以协议、合同规定的合理价格为原价。
无形资产的摊销，应当采用直线法计算。
作为投资或者受让的无形资产，在协议、合同中规定使用年限的，可以按照该使用年限分期摊销；没有规定使用年限的，或者是自行开发的无形资产，摊销期限不得少于10年。
三、递延资产的摊销
企业在筹办期发生的费用，应当从开始生产、经营月份的次月起，分期摊销；摊销期限不得少于5年。
前款所说的筹办期，是指从企业被批准筹办之日起至开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日止的期间。
所谓企业被批准筹办之日，对中外合资经营企业、中外合作经营企业来讲是指所签订的合资、合作协议、合同被批准之日；对外资企业是指开办企业的申请被批准之日。
中外合资经营企业、中外合作经营企业在其所签订的合资、合作协议、合同被批准之前，合资、合作各方为进行可行性研究而共同发生的费用，经当地税务机关审核同意后，可准予列为企业的筹办费。
四、存货的计价方法
企业的商品、产成品、在产品、半成品和原料、材料等存货的计价，应当以成本价为准。
各项存货的发出或者领用，其实际成本价的计算方法，可以在先进先出、移动平均、加权平均和后进先出等方法中，由企业选用一种。
计价方法一经选用，不得随意改变；确实需要改变计价方法的，应当在下一纳税年度开始前报当地税务机关批准。
五、资产重估变值的税务处理
（一）外商投资企业改组，或者与其他企业合并成为股份制企业，原外商
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投资企业已在工商行政管理部门注销登记的其资产转为认股投资的价值与其账面价值的变动部分应计入原外商投资企业损益，计算缴纳企业所得税。
（二）原外商投资企业已按上款规定做出税务处理的，新组成的股份制企业可以对原外商投资企业的资产，按重估确认的价值作为投资入账，并据以计算资产的折旧或摊销；原外商投资企业未按上款规定进行税务处理的，对新组成的股份制企业中原外商投资企业的资产重估价值变动部分，应比照本条第（三）款规定的方法进行调整。
（三）股份制企业向社会募集股份或增加发行股票，依照有关规定对各项资产进行重估，其价值变动部分，在申报缴纳企业所得税时，不计入企业损益，也不得据此对企业资产账面价值进行调整。凡企业会计账簿对资产重估价值变动部分已做账面调整，并按账面调整数计提折旧或摊销，或以其他方式计入成本、费用的企业应在办理年度纳税申报时，按下述方法进行调整：
1．按实逐年调整。企业因资产重估价值变动，每一纳税年度通过折旧、摊销等方式多计或少计当期成本、费用的部分，在年度纳税申报表的当期成本、费用栏中予以调整，相应调增或调减应纳税所得额。
2．综合调整。企业资产重估价值变动部分可以不分资产项目，平均按10年分期从年度纳税申报的当期成本、费用项目中调整，相应调增或调减应纳税所得额。
以上两种方法，由企业选择一种报当地主管税务机关批准后采用。企业办理年度纳税申报时，应将有关计算资料一并附送当地主管税务机关审核。
第五节 税收优惠税收优惠是本税法的核心内容，应熟练掌握各种优惠政策内容及限定条件。
税收优惠是《外商投资企业和外国企业所得税法》的重要内容，主要包括：
一、减免税优惠
根据《外商投资企业和外国企业所得税法》及其《实施细则》和其他相关的规定：
（一）特定地区直接投资的优惠
1．设在经济特区的外商投资企业，在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业和设在经济技术开发区的生产性外商投资企业，上海浦东新区开办的生产性外商投资企业，减按15％的税率征收企业所得税。
经济特区，是指依法设立或者经国务院批准设立的深圳、珠海、汕头、厦门和海南经济特区；所说的经济技术开发区，是指经国务院批准在沿海港口城市设立的经济技术开发区。
2．设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业，减按24％的税率征收企业所得税。沿海经济开放区，
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是指经国务院批准为沿海经济开放区的市、县、区。
3．设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区或者设在国务院规定的其他地区的外商投资企业，属于能源、交通、港口、码头或者国家鼓励的其他项目的，可以减按15％的税率征收企业所得税。具体规定为：
（1）技术密集、知识密集型的项目：自2003年1月1日起，外商投资企业“两个密集型”项目，适用上述规定的税收优惠政策时，其所生产的主导产品应属于科学技术部制定的《中国高新技术产品目录》（2000年颁布；以下简称《产品目录》）范围，且上述主导产品的当年销售收入应超过企业全年产品销售收入的50％。对主导产品当年销售收入没有超过全年销售收入50％的年度，该年度不得享受上述所规定的相应税收优惠待遇。
经批准可以享受“两个密集型”税收优惠政策的企业，每年应将上述主导产品销售收入比例情况，报送当地税务机关审核备案。
外商投资企业申请享受“两个密集型”税收优惠待遇，各级税务机关应严格按照国家税务总局《关于外商投资企业享受“两个密集型”税收优惠有关问题的通知》（国税发[1995]139号）规定的要求进行审查、上报。
（2）从事港口、码头建设的中外合资经营企业。
（3）在经济特区和国务院批准的其他地区设立的外资银行、中外合资银行等金融机构，但以外国投资者投入资本或者分行由总行拨入营运资金超过1 000万美元，经营期在10年以上的为限。
（4）在上海浦东新区设立的生产性外商投资企业，以及从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业。
（5）在国务院确定的国家高新技术产业开发区设立的被认定为高新技术企业的外商投资企业，以及在北京市新技术产业开发试验区设立的被认定为新技术企业的外商投资企业。
（6）在国务院规定的其他地区设立的从事国家鼓励项目的外商投资企业。
4．在经济特区设立的从事服务性行业的外商投资企业，外商投资超过500万美元，经营期在10年以上的，经企业申请，特区税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年免征企业所得税，第二年和第三年减半征收企业所得税。一免两减半。
（二）生产性外商投资企业的优惠
对于生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。两免三减半。
这是一项重要的税收优惠规定，为了正确运用这项规定，需要掌握以下具体解释：
1．所说的生产性外商投资企业，是指从事下列行业的外商投资企业：（1）机械制造、电子工业；（2）能源工业（不含开采石油、天然气）；（3）冶金、化学、建材工业；（4）轻工、纺织、包装工业；（5）医疗器械、制药工业；（6）农业、林业、畜牧业、渔业和水利业；（7）建筑业；（8）交通运输业，包括从事搬家、搬运业务的企业，但不包括从事客运、函件物品（特快）传递业务的企业；（9）直接为生产服务的科技开发、地质普查、产业信息咨询和生产设备、精密仪器维修服务业（不包括车辆、电器、计算机监视系统
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和普通仪器、仪表的维修）；（10）经国务院税务主管部门确定的其他行业。
直接为生产服务的科技开发、地质普查、产业信息咨询业务是指：开发的科技成果能够直接构成产品的制造技术或直接构成产品生产流程的管理技术，地质普查的数据结果可直接用于各类资源的开发利用，以及为这些技术或开发利用资源提供的信息咨询、计算机软件开发；不包括为各类企业提供的会计、审计、法律、资产评估、市场信息、中介等服务业务以及属于上述限定的技术或开发利用资源以外的计算机软件开发。
其他行业生产性外商投资企业包括：（1）从事建筑、安装、装配工程设计和为工程项目提供劳务（包括咨询劳务）；咨询劳务包括对工程建设或企业现有生产技术的改革、生产经营管理的改进和技术选择以及对企业现有生产设备或产品，在改进或提高性能、效率、质量等方面提供技术协助或技术指导；（2）从事饲养、养殖（包括水产品养殖）、种植业（包括种植花卉）、饲养禽畜、犬、猫等动物；（3）从事生产技术的科学研究和开发；（4）用自有的运输工具和储藏设施，直接为客户提供仓储、运输服务。
非生产性外商投资企业不能享受上述税收优惠。例如：专门从事房地产开发业务、专门从事投资业务的企业，以及从事购进或进口成套电器或设备件，简单组装后销售的企业，或从事购进各类饮料、食品进行灌装、分装、包装后销售业务的企业等，都不属于生产性外商投资企业，不得享受上述税收优惠。
对于专业从事下列业务的外商投资企业，不得视为生产性外商投资企业：（1）从事室内外装修、装潢或室内设施的安装调试；（2）从事广告、名片、图画等制作业务和书刊发行；（3）从事食品加工制作，主要是用于自设餐饮厅或铺面销售；（4）从事家用电器维修和生活器具修理；（5）投资公司按照有关法规从事投资业务及与投资有关的其他业务（包括为接受其投资的企业提供管理、培训、代理等服务业务）。
另外，对于确定为生产性外商投资企业兼营非生产性业务，如果当年度其生产性经营收入超过全部业务收入的50％，在减免税期限内，当年度经税务机关核准，可享受当年度的免税或减税；如果未超过50％，当年度即使在减免税期限内，也不能享受免税或减税优惠待遇。
2．所说的经营期，是指从外商投资企业实际开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日起至企业终止生产、经营之日止的期间。
按照税法规定可以享受免征、减征企业所得税待遇的生产性外商投资企业，应当将其从事的行业、主要产品名称和确定的经营期等情况报当地税务机关审核；未经审核同意的，不得享受免征、减征企业所得税待遇。
3．所说的开始获利的年度，是指企业开始生产经营后，第一个获得利润的纳税年度。企业开办初期有亏损的，可以依照《外商投资企业和外国企业所得税法》第十一条的规定逐年结转弥补，以弥补后有利润的纳税年度为开始获利年度。
外商投资企业于年度中间开业，当年获得利润而实际生产经营期不足6个月的，可以选择从下一年度起计算免征、减征企业所得税的期限；但企业当年
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所获得的利润，应当依照税法规定缴纳所得税。在这种确定获利年度的情况下，如果下一年度发生亏损，仍应为获利年度，并开始计算免征、减征企业所得税的期限，不能因发生亏损而推延获利年度。
4．《外商投资企业和外国企业所得税法》规定的免征、减征企业所得税的期限，应当从企业获利年度起连续计算，不得因中间发生亏损而推延。
5．从事开采石油、天然气、稀有金属、贵重金属等资源的企业，除国务院另有规定外，不适用上述税收优惠规定。
6．依照税法规定已经得到免征、减征企业所得税的外商投资企业，其实际经营期不满规定年限的，除因遭受自然灾害和意外事故造成重大损失的以外，应当补缴已免征、减征的企业所得税税款。
（三）追加投资项目的优惠
根据财税字[2002]56号《财政部国家税务总局关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策的通知》(财税字〔2002〕56号)
通知的规定，对外商投资企业追加投资项目的税收优惠如下：
1．从事经国务院批准的《外商投资产业指导目录》中的鼓励类项目的外商投资企业，凡符合以下条件之一的，其投资者在原合同以外追加投资项目所取得的所得，可单独计算并享受税法第八条第一、二款（第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税）所规定的企业所得税定期减免优惠：
（1）追加投资形成的新增注册资本额达到或超过6 000万美元的；
（2）追加投资形成的新增注册资本额达到或超过1 500万美元，且达到或超过企业原注册资本50％的。
以上税收优惠须经企业申请，报省级主管税务机关批准后执行。各省级主管税务机关将批准情况报财政部、国家税务总局备案。
2．外商投资企业对追加投资项目的生产、经营情况，与其先期投资的生产、经营情况应加以区分分别设立账册、凭证，准确计算各自应纳税所得额。凡不能合理计算各自应纳税所得额的，主管税务机关可按企业收入、资产等比例合理划分各自的应纳税所得额。
3．本规定自2002年1月1日起执行。2002年1月1日以前发生的追加投资业务，符合本通知规定条件的，可就其按税法有关规定确定的减免税年限中自2002年1月1日后的剩余年限享受优惠，2002年1月1 日以前已征税款不再退回。
根据国税函[2003]368号国家税务总局关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策有关问题的补充通知
文规定，外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策的有关补充规定如下：
1．鼓励类项目的具体范围。
根据《国家税务总局关于执行新（外商投资产业指导目录>有关税收问题的通知》的规定，财税字[2002]56号《财政部国家税务总局关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策的通知》(财税字〔2002〕56号)
文规定的“鼓励类项目”是指，2002年4月1日以前批准追加投资的外商投资项目，属于1997年原国家发展计划委员会等部门颁布的《外商投资指导目录》中鼓励类和限制乙类的项目；2002年4月1日以后批准追加投资的外商投资项目，属于2002年原国家发展计划委员会等部门颁布的《外商投资指导目录》中鼓励类项目。
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2．多次追加投资新增注册资本计算。
外商投资企业在前期投资以后，进行多次追加投资所形成的生产经营项目（不包括未形成新的生产经营项目的追加投资），凡没有与前期投资项目一并享受过定期减免税优惠待遇的，可以将该多次追加投资所形成的生产经营项目合并为一个项目计算其新增注册资本，该多次追加投资所形成的合并项目的新增注册资本符合财税字[2002]56号《财政部国家税务总局关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策的通知》(财税字〔2002〕56号)
文件第一条规定条件的，可就该合并后的项目单独计算享受定期减免税优惠待遇。
3．“原注册资本”的确定。
按照财税字[2002]56号《财政部国家税务总局关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策的通知》(财税字〔2002〕56号)
文规定，“原注册资本”是指，外商投资企业就新的生产经营项目或者上述第2条所述合并项目追加投资前企业已经形成的注册资本。
4．多次追加投资减免税优惠期的计算。
外商投资企业多次追加投资所形成的生产经营合并项目，按照上述第2条的规定单独计算享受定期减免税优惠的，应自该多次追加投资中的首次追加投资所形成的生产经营项目的获利年度起计算减免税优惠期，并从该多次追加投资达到财税字[2002]56号《财政部国家税务总局关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策的通知》(财税字〔2002〕56号)
文件第一条规定条件的年度起，开始享受该减免税优惠期中剩余年限的优惠。
（四）为了鼓励和引导外商向能源、交通等重要项目投资建设，国家对其给予更优惠的减免税待遇
1．自1999年1月1日起，对从事能源、交通、港口、码头基础设施项目的生产性外商投资企业，在报经国家税务总局批准后，可减按15％的税率征收企业所得税，不受投资区域的限制。
2．从事港口码头建设的中外合资经营企业，经营期在15年以上的，经企业申请，所在地的省、自治区、直辖市税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。
3．在海南经济特区设立的从事机场、港口、码头、铁路、公路、电站、煤矿、水利等基础设施项目的外商投资企业和从事农业开发经营的外商投资企业，经营期在15年以上的，经企业申请，海南省税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。
4．在上海浦东新区设立的从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业，经营期在15年以上的，经企业申请，上海市税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。
5．外商投资举办的先进技术企业，依照税法规定免征、减征企业所得税期满后（是指经营期10年以上，从开始获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税）仍为先进技术企业的，可以按照税法规定的税率延长3年减半征收企业所得税。目前企业所得税税率为：企业设在经济特区、上海浦东新区、经济技术开发区、高新技术产业开发区的，税率为15％；设在沿海经济开放区的，税率为24％；设在其他地区的，
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税率为30％。减半后的税率低于10％的按10％的税率计算纳税。
6．外商投资举办的产品出口企业，在依照税法规定免征、减征企业所得税期满后，凡当年出口产品产值达到当年企业产品产值70％以上的，可按税法规定的税率享受减半征收企业所得税。其所得税税率为30％的，减按15％征收；所得税税率为24％的，减按12％征收；但经济特区和经济技术开发区，以及其他已按15％的税率缴纳企业所得税的产品出口企业，符合上述条件的，减半后税率不足10％的，应按10％的税率征收企业所得税。
凡符合规定，享受上述税收优惠的企业，在报送年度所得税申报表时，必须同时报送以下证明资料：
（1）主管部门出具的当年度该企业为产品出口企业的有效证书；
（2）审核确认机关出具其出口产品产值超过当年产值70％的证明资料。
7．从事农业、林业、牧业的外商投资企业和设在经济不发达的边远地区的外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。依照规定享受免税、减税待遇期满后，经企业申请，国务院税务主管部门批准，在以后的10年内可以继续按应纳税额减征15％～30％的企业所得税。其企业所得税税率为：企业设在经济特区、经济技术开发区、上海浦东新区的，税率减按15％；企业设在沿海经济开放区的，税率减按24％；设在其他地区的税率为30％。
需要说明的是，上述凡是从事港口、码头、机场、铁路、公路、电站、煤矿、水利等基础设施项目和农业开发经营项目而享受税收优惠的企业，应是直接投资建设并经营这些项目的外商投资企业，不包括对上述项目承包建筑施工的企业。
投资经营上述项目的企业，同时兼营其他一般项目，应分别核算并申报其上述项目和一般项目的收入、成本费用及相应的应纳税所得额，分别按不同税率及定期减免税规定计算应纳税额。不能分别核算或核算不清的，按各自所占比例核算。
（五）西部大开发的税收优惠
根据国办发[2001]73号国务院办公厅转发国务院西部开发办关于西部大开发若干政策措施实施意见的通知（国办发[2001]73号）
文件和国税发[2002]47号国家税务总局关于落实西部大开发有关税收政策具体实施意见的通知（国税发[2002]47号）
文件的规定，有关 西部大开发的税收优惠政策规定如下：
1．适用范围。
本政策的适用范围包括重庆市、四川省、贵州省、云南省、西藏自治区、陕西省、甘肃省、宁夏回族自治区、青海省、新疆维吾尔自治区、新疆生产建设兵团、内蒙古自治区和广西壮族自治区（上述地区统称“西部地区”）。湖南省湘西土家族苗族自治州、湖北省恩施土家族苗族自治州、吉林省延边朝鲜族自治州，可以比照西部地区的税收优惠政策执行。
2．具体内容。
（1）对设在西部地区国家鼓励类产业的外商投资企业，在2001～2010年期间，减按15％的税率征收企业所得税。
国家鼓励类的外商投资企业是指以《外商投资产业指导目录》中规定的鼓励类项目和由国家经济贸易委员会、国家计划发展委员会和对外经济贸易合
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作部联合发布的《中西部地区外商投资优势产业目录》（第18号令）中规定的产业项目为主营业务，其主营业务收入占企业总收入70％以上的企业。收入达到比例者实行企业自行申请，税务机关审核的管理办法。经税务机关审核确认后，企业方可减按15％税率缴纳企业所得税。
企业应当在规定的期限内向主管税务机关提出书面申请并附送相关材料，经主管税务机关审核后上报。第一年报省级税务机关审核确认，第二年及以后年度报经地、市级税务机关审核确认后执行。
凡对投资项目是否属于鼓励类项目难以界定的，税务机关应当要求企业提供省级以上（含省级）有关行业主管部门出具的证明文件，并结合其他相关材料审核认定。
（2）经省级人民政府批准，民族自治地方的外商投资企业可以减征或免征地方所得税。中央企业所得税减免的审批权限和程序按现行有关规定执行。
（3）对在西部地区新办交通、电力、水利、邮政、广播电视企业，上述项目业务收入占企业总收入70％以上的，可以享受企业所得税如下优惠政策：外商投资企业经营期在10年以上的，自获利年度起，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。
新办交通企业是指投资新办从事公路、铁路、航空、港口、码头运营和管道运输的企业。新办电力企业是指投资新办从事电力运营的企业。新办水利企业是指投资新办从事江河湖泊综合治理、防洪除涝、灌溉、供水、水资源保护、水力发电、水土保持、河道疏浚、河海堤防建设等开发水利、防治水害的企业。新办邮政企业是指投资新办从事邮政运营的企业。新办广播电视企业是指投资新办从事广播电视运营的企业。
外商投资企业经营期在10年以上的，自获利年度起，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。其中生产性外商投资企业主营业务收入的比重，按照《国家税务总局关于外商投资企业兼营生产性和非生产性业务如何享受税收优惠问题的通知》（国税发[1994]209号）的规定执行。
企业符合规定条件的，第三年至第五年减半征收企业所得税时，按15％税率计算出应纳所得税额后减半执行。
前款所称企业，是指投资主体自建、运营上述项目的企业，单纯承揽上述项目建设的施工企业不得享受两年免征、三年减半征收企业所得税的政策。
（4）对西部地区外商投资鼓励类产业及优势产业的项目在投资总额内进口的自用设备，除《外商投资项目不予免税的进口商品目录》所列商品外，免征关税和进口环节增值税。外资优势产业按国家经济贸易委员会、国家发展计划委员会和对外经济贸易合作部联合发布的《中西部地区外商投资优势产业目录》（第18号令）执行。
3．企业未按规定提出申请或未经税务机关审核确认的，不得享受上述税收优惠政策。
4．对实行汇总（合并）纳税企业，应当将西部地区的成员企业与西部地区以外的成员企业分开，分别汇总（合并）申报纳税，分别适用税率。
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（六）鼓励向我国企业提供资金和转让技术的税收优惠
1．外国投资者从外商投资企业取得的利润，免征所得税。所说的利润，是指从外商投资企业依照税法规定缴纳或者减免所得税后的利润中取得的所得。
2．国际金融组织贷款给中国政府和中国国家银行的利息所得，免征所得税。所说的国际金融组织，是指国际货币基金组织、世界银行、亚洲开发银行、国际开发协会、国际农业发展基金组织等国际金融组织。
3．外国银行按照优惠利率贷款给中国国家银行的利息所得，免征所得税。所说的中国国家银行，是指中国人民银行、中国工商银行、中国农业银行、中国银行、中国建设银行、交通银行、中国投资银行和其他经国务院批准的对外经营外汇存放款等信贷业务的金融机构。
4．中国公司、企业和事业单位购进技术设备和商品，由对方国家银行提供卖方信贷，中方按不高于其买方信贷利率延期付款所付给卖方转收的利息，免征所得税。
5．在经济特区和国务院批准的其他地区设立的外资银行、外资银行分行、中外合资银行及财务公司等金融机构，外国投资者投入资本或分行由总行拨入营运资金超过1 000万美元、经营期在10年以上的，经申请，税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年免征企业所得税，第二年和第三年减半征收企业所得税。
国务院批准的其他地区是指除经济特区之外，经国务院批准，可以设立外资金融机构的地区。
6．对于在农业、科研、能源、交通运输，以及在开发重要技术领域等方面提供专有技术所取得的使用费，按10％的税率征收所得税。其中，技术先进，条件优惠的，还可以免征所得税。特许权使用费减征、免征所得税的范围如下：
（1）在发展农、林、牧、渔业生产方面提供下列专有技术所收取的使用费，包括：改良土壤、草地，开发荒山，以及充分利用自然资源的技术；培育动植物新品种和生产高效低毒农药的技术；对农、林、牧、渔业进行科学生产管理，保持生态平衡，增强抗御自然灾害能力等方面的技术。
（2）为科学院、高等院校以及其他科研机构进行或者合作进行科学研究、科学实验，提供专有技术所收取的使用费。
（3）在开发能源、发展交通运输方面提供专有技术所收取的使用费。
（4）在节约能源和防治环境污染方面提供的专有技术所收取的使用费。
（5）在开发重要科技领域方面提供下列专有技术所收取的使用费，包括：重大的先进的机电设备生产技术；核能技术；大规模集成电路生产技术；光集成、微波半导体和微波集成电路生产技术及微波电子管制造技术；超高速电子计算机和微处理机制造技术；光导通信技术；远距离超高压直流输电技术；煤的液化、气化及综合利用技术。
7．外国租赁公司向我国公司、企业融资租赁设备，取得的扣除设备价款后的租赁费中所包括的贷款利息，如果能够提供贷款协议合同和支付利息的单
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据凭证，足以证明是由对方国家银行提供的出口信贷的利息，可以按扣除利息后的余额征收10％的所得税。租赁费中所包括的贷款利息，如果不是对方国家的出口信贷，但其利率低于或相当于对方国家出口信贷利率，并能提供贷款银行（不限于国家银行）利率证明的，经当地税务机关核实也可以从租赁费中扣除利息后，按其余额征收10%的所得税。
（七）股份制企业享受定期减免税问题
《外商投资企业和外国企业所得税法》第八条规定：对于生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。
1．外商投资企业改组或与其他企业合并成为股份制企业。原外商投资企业在工商行政管理部门办理了注销登记，新组成的股份制企业凡同时符合以下条件的，可以依照《外商投资企业和外国企业所得税法》第八条的规定享受定期减免税优惠：
第一，原外商投资企业依照规定，对其资产重估进行了税务处理。
第二，原外商投资企业的实际经营期未达到税法规定的可以享受有关定期减免税优惠的经营期限的，已按第八条规定补缴了已免征、减征的企业所得税。
不符合以上条件的，新组成的股份制企业不得重新享受第八条规定的定期减免税优惠。但原外商投资企业依照第八条的规定可享受的定期减免税优惠尚未开始或者尚未期满的，新组成的股份制企业可以依照税法规定继续享受上述税收优惠至期满。
2．外商投资企业或外国投资者作为股东投资成立的股份制企业可以依照第八条的规定享受定期减免企业所得税的优惠。
（八）外国投资者并购境内企业股权的优惠
自2003年1月1日起，外国投资者并购境内企业股权所涉及的有关税收问题，按以下规定执行：
1．外国投资者按照有关规定并购境内企业股东的股权，或者认购境内企业增资，（以下简称股权并购）使境内企业变更设立为外商投资企业。凡变更设立的企业的外国投资者的股权比例超过25％的，可以依照外商投资企业所适用的税收法律、法规缴纳各项税收。
2．外国投资者通过股权并购变更设立的外商投资企业如符合《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》（以下简称税法）及其实施细则等有关规定条件的，可享受税法及其有关规定所制定的各项企业所得税税收优惠政策。在计算享受企业所得税优惠政策时，有关衔接问题按以下规定执行：
（1）经营期开始及经营期。国家工商行政管理部门批准颁发变更营业执照之日，为变更设立的外商投资企业经营期开始至工商变更登记确定的经营年限终止日，即变更设立的外商投资企业的经营期。
（2）前期亏损处理。变更设立前企业累计发生的尚未弥补的经营亏损，可在《税法》第十一条规定的亏损弥补年限的剩余年限内，由变更设立的外商投资企业延续弥补。
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（3）获利年度的确定。变更设立的外商投资企业变更当年度取得经营利润，扣除以前年度允许弥补的亏损后仍有利润的，为其获利年度。获利年度当年实际生产经营期不足6个月的，可以按照《实施细则》第七十七条的规定，由企业选择确定减免税期的起始年度。
3．2003年1月1日前变更设立的外商投资企业，凡符合上述条件的，也享受以上优惠。
（九）外商投资创业投资公司缴纳企业所得税的优惠
为了鼓励外国公司、企业和其他经济组织或个人（以下简称外国投资者）来华从事创业投资，自2003年3月1日起，外商投资创业投资企业（以下简称创投企业）缴纳企业所得税按以下规定执行：
1．按照有关规定从事股权投资及转让以及为企业提供创业投资管理、咨询等服务的创投企业，不属于《实施细则》第七十二条所规定的生产性企业范围，不得享受税法规定的生产性外商投资企业的有关税收优惠待遇。
2．组建为法人的创投企业，应以创投企业为纳税人，按照税法的规定，统一申报缴纳企业所得税。
3．组建为非法人的创投企业，根据《税法细则》第七条的规定，可由投资各方分别申报缴纳企业所得税；也可以由创投企业申请，经当地税务机关批准，统一依照税法的规定，申报缴纳企业所得税。非法人创投企业投资各方采取分别申报缴纳企业所得税的，对外方投资者应按在我国境内设立机构、场所的外国公司，计算缴纳企业所得税。但非法人创投企业没有设立创投经营管理机构，不直接从事创业投资管理、咨询等业务，而是将其日常投资经营权授予一家创业投资管理企业或另一家创投企业进行管理运作的，对此类创投企业的外方，可按在我国境内没有设立机构、场所的外国企业，申报缴纳企业所得税。
（十）技术进口企业所得税的减免优惠
技术进口指从中国境外向中国境内通过贸易、投资或者经济技术合作的方式转移技术的行为。对于符合规定的技术进口合同取得的收入，外国企业可以享受减免企业所得税的优惠。
二、再投资退税
再投资退税是鼓励外国投资者将从企业分得的利润再投资于中国境内企业的一项重要优惠措施，也是外国投资者在其投资的企业减免税期满开始进入征税期时所关心的一项政策。再投资退税按其投资方式分为两种优惠处理办法：
（一）外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准退还其再投资部分已缴纳所得税的40％税款。
（二）外国投资者在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业或者先进技术企业，以及外国投资者将从海南经济特区内的企业获得的利润直接
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再投资于海南经济特区内的基础设施建设项目和农业开发企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准，全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。
如果被投资企业在规定的办理再投资退税期限内，因各种原因而尚未得到有关部门确认为产品出口企业或先进技术企业的，税务机关应按40％的退税比例办理退税。被投资企业在开始生产、经营之日起或再投资资金投入使用后3年内，经考核达到产品出口企业标准时，或者在开始生产、经营之日起或再投资资金投入使用后的第一年内，经考核确认为先进技术企业时，可再按100％退税率补退其差额部分。
（三）再投资退税额的计算公式：
=÷-××
这里需要作几点解释：
第一，所称“经营期”的计算时间是：外国投资者将从企业取得的利润直接再投资于本企业或已开始生产、经营（包括试生产、试营业）的其他外商投资企业的，应从再投资资金实际投入之日起计算；再投资开办新的外商投资企业的，应从新办企业开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日起计算。
第二，公式中“原实际适用的税率”是指分得的税后利润当年实际是按多少税率计算缴税的，如果当年还享受减税优惠，那么，实际适用的税率等于规定的比例扣除减税的因素，以真实体现再投资额当年实际缴纳的税款。
第三，退税率是按上述（一）、（二）项规定分别适用的40%和100%。
由外国投资者持有100%股份的投资公司，而且专门从事投资业务的企业，将从外商投资企业分得的利润（股息），在中国境内直接再投资，可视同外国投资者，享受再投资退税优惠。
（四）对外商投资企业和外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税和相关利润再投资退还企业所得税涉及的有关政策问题。
外商投资企业中的外国投资者将分得的利润再投资于我国的，凡该外商投资企业实际缴纳的企业所得税已抵免购买国产设备允许抵免的所得税额的，在计算再投资退税额时，应按企业实际负担水平确定，即对《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第八十二条公式中的“原实际适用的企业所得税税率”和“地方所得税税率”，应按以下公式确定：
公式1：原实际适用的企业所得税税率=该税后利润所属年度外商投资企业实际缴纳的企业所得税税额÷该年度外商投资企业的应纳税所得额
公式2：原实际适用的地方所得税税率=该税后利润所属年度外商投资企业实际缴纳的地方所得税税额÷该年度外商投资企业的应纳税所得额
（五）对再投资退税的管理
税法所说的直接再投资，是指外商投资企业的外国投资者将其从该企业取得的利润在提取前直接用于增加注册资本，或者在提取后直接用于投资举办其他外商投资企业。
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外国投资者将从外商投资企业或股份制企业取得的利润（股息）购买本企业股票（包括配股）或其他企业的股票的，不适用税法有关再投资退税的优惠规定。
办理再投资退税的程序是：
1．在依照税法规定计算退税时，外国投资者应当提供能够确认其用于再投资利润所属年度的证明；不能提供证明的，由当地税务机关采用合理的方法予以推算确定。提供再投资利润所属年度的证明，其目的一是确认当年度是否享受减免税，以确定实际适用的税率；二是确认该再投资额确实是外国投资者从其投资的外商投资企业税后利润分得的。对于分得的免税利润再投资是不予退税的；对于来源于其他方面的再投资，如借款所得、结算所得等，也是不予退税的。
2．外国投资者应当自其再投资资金实际投入之日起1年内，持载明其投资金额、投资期限的增资或者出资证明，向原纳税地的税务机关申请退税。
3．外国投资者依照前款规定申请再投资退税时，应当提供审核确认部门出具的确认举办、扩建的企业为产品出口企业或者先进技术企业的证明。
对再投资退税的管理是：
1．外商投资企业的外国投资者将从企业取得的利润直接再投资于该企业，或者投资开办其他外商投资企业，如再投资不满5年撤出的，应当缴回已退的税款。
2．外国投资者直接再投资举办、扩建的企业，自开始生产、经营之日起3 年内或在再投资资金投入后3年内，该企业均没有达到产品出口企业标准的，或者在企业开始生产、经营或资金投入后3年内，该企业经考核不合格被撤销先进技术企业称号的，应当缴回已退税款的60％。
3．外国投资者异地再投资，应向原纳税地税务机关申请退税。原纳税地税务机关按上述退税程序办理退税时，应同时向接受再投资企业所在地的税务机关寄送《外国投资者再投资退税通知单》。再投资企业所在地税务机关要按上述管理规定对再投资实施情况进行审查认定，如果发现有再投资后经营期不满5年撤出的，或者再投资新办的产品出口企业或先进技术企业在规定期限内没有达到规定标准的，外国投资者应按规定向接受再投资企业所在地税务机关全部缴回或部分缴回已退税款。
4．外国投资者在依照有关规定享受再投资退税优惠后不满5年的期限内，在以合理经营为目的进行的公司集团重组中，外国投资者（包括由外国投资者持有100％股份并专门从事投资业务的外商投资企业）在依照有关规定享受再投资退税优惠后，将该项再投资转让给与其有直接拥有或者间接拥有或被同一人拥有100％股权关系的公司，可不认定其撤回该项再投资，因而不予追回该项再投资实际已获得的退税款。除上述情况外，外国投资者以转让股权等方式撤回该项再投资的，均应按照规定缴回该项再投资实际已获得的退税款。
（六）根据国家税务总局2002年7月17日国税发[2002]90号国家税务总局关于外国投资者再投资退还企业所得税有关问题的通知（国税发[2002]90号）
、国税函[2005]989号国家税务总局关于外国投资者再投资退税有关问题的批复（国税函[2005]989号）
和国税函[2005]1093号国家税务总局关于外国投资者再投资退还企业所得税有关问题的通知（国税函[2005]1093号）
通知，有关再投资退税优惠政策的具体执行问题：
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1．外商投资企业按照董事会的决议，将其依照有关规定从企业所得税税后利润提取的公积金（或者发展基金、储备基金）转作再投资，相应增加本企业注册资本。上述增加本企业注册资本的再投资中属于外国投资者的部分可以依照《税法》第十条和其他有关规定，给予外国投资者再投资退税。
2．《实施细则》第八十条第一款所述“直接用于投资举办其他外商投资企业”，包括以下情况：
（1）直接用于再投资新办其他外商投资企业，且其再投资额构成新企业的注册资本；
（2）直接用于再投资增加已存在外商投资企业的注册资本。
外国投资者将从外商投资企业取得的利润，再投资购买其他投资者在已存在的企业的股权，未增加该企业的注册资本和经营资金，不得享受再投资退税优惠。
3．外国投资者以外币资产用于再投资的，应当以接受再投资企业实际收到该投资额之日国家公布的外汇牌价折算为人民币，作为计算再投资退税的再投资额。
4．外国投资者以源于外商投资企业一个年度的税后利润一次或多次直接再投资的，其计算退税的累计再投资额不得超过按下列公式计算的限额：
=-×
外国投资者以源于外商投资企业同一年度的全部税后利润再投资的，其再投资额低于上述限额的，按实际投资额计算退税；超过上述限额的，按限额计算退税，超过部分不得计算退税。
5．《国家税务总局关于外商投资企业再投资退税有关问题的批复》（国税函发[1995]154号）规定的“外国投资者持有100％股份，而且专门从事投资业务的外商投资企业”，包括专门从事投资业务以及与投资业务相关业务的企业。
与投资业务相关业务限于根据1995年4月4日对外贸易经济合作部发布的《关于外商投资举办投资性公司的暂行规定》及其补充规定，在营业执照限定的范围内，外商投资企业在其投资的集团所属公司内提供原材料采购、产品销售及售后服务、财务和技术支持等辅助性的专业服务，以及在其投资的集团所属公司内、外从事规定范围内的研发、咨询、培训和出口业务。
6．以受让方式取得外商投资企业股权的外国投资者，在受让股权后，以该外商投资企业分配的在其受让股权前实现的利润，在中国境内再投资的，该项再投资利润不属于《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第八十条规定的用于直接再投资的利润，不得享受有关利润再投资退税优惠。
7．外国投资者从与其有直接拥有或间接拥有或被同一人拥有100％股权关系的下列关联方受让股权，且按该关联转让方股权成本价成交的，该外国投资
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者在受让股权后，以该外商投资企业分配的在其受让股权前实现的利润，在中国境内再投资的，不受上述第6条规定限制，按有关规定享受利润再投资退税优惠。
（1）外国投资者；
（2）按照《财政部国家税务总局关于外商投资企业从事投资业务若干税收问题的通知》（财税字[1994]第083号）规定，可以视同外国投资者享受再投资退税优惠的专门从事投资业务的外商投资企业。
8．外国投资者计划用外商投资企业的利润进行再投资申请被国家有关部门批准时，该再投资的利润已经实现的在实际再投资时，不论是一次或分期投资，均可以按照规定给予再投资退税。
9．外国投资者计划用外商投资企业的利润进行再投资申请被国家有关部门批准时，该再投资的利润尚未实现或者部分尚未实现的，即承诺用以后年度实现的利润进行再投资，该再投资应为补足企业注册资本，不属于税法所述“增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业”，该再投资发生时，不得享受再投资退税的待遇。
三、亏损弥补
外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产经营的机构、场所发生年度亏损，可以用下一纳税年度的所得弥补，下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。
对亏损弥补需要重点掌握以下几点：
（一）税法所指的亏损概念，不是企业财务报表中反映的亏损额，而是企业财务报表中的亏损额按税法规定调整后的金额。
（二）企业发生年度亏损下一年度实现的利润应首先弥补以前年度的亏损；若下一年度实现的利润大于以往年度的亏损，应一次性将以往年度出现的亏损全部弥补。企业如果连续发生亏损，以后年度实现利润后，应首先弥补第一个亏损年度的亏损额，然后再弥补第二个亏损年度的亏损额，依次类推；不能颠倒几个亏损年度的前后弥补顺序，也不能随意选择哪个亏损年度的亏损额予以弥补。
（三）所称“亏损逐年延续弥补，最长不得超过5年”，是指某一年度当年实际发生亏损（不包括结转上年度的亏损），以其下一年度算起，连续5年作为该年度实际亏损的弥补期。在5年亏损弥补期内，不论哪个年度发生盈利还是亏损，都作为一个弥补年度。在连续5年内仍不足弥补的亏损，自第六年起就不能再予弥补。
（四）亏损弥补与获利年度的确定及免减税期限的确定三者之间的关系。企业开办初期发生亏损，在5年亏损弥补期限内，弥补完该亏损并有盈余的那一年度为获利年度，生产性外商投资企业自获利年度开始享受定期免税和减半征税的优惠；在定期免、减税期限内，不论哪一年度发生亏损，这一年度都仍是一个免税或减税年度。也就是说，定期免、减税期限应连续计算，不能因期间发生亏损而延长定期免减税的期限。当然，在免减税期限内发生的亏损仍可
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在今后5年内予以弥补；如亏损弥补期限与免减税期限同处在一个时间段内，两个期限仍应按税法规定计算，不能相互延长期限。
四、购买国产设备投资抵免企业所得税
外商投资企业和在中国境内设立机构、场所从事生产、经营活动的外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税的有关规定：
（一）按核实征收方式缴纳企业所得税的企业，其购买国产设备投资的40％可从购置设备当年比前一年新增的企业所得税和地方所得税中抵免。如果当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度比设备购置的前一年新增的企业所得税税额延续抵免，但延续抵免的期限最长不得超过5年。
（二）设备是指符合通知规定范围并作为固定资产管理的生产经营性（包括生产必需的测试、检验）机器、机械、运输工具、设备、器具、工具等。不包括未作为固定资产管理的工具、器具等，以及投资方作为注册资本投资的设备。
（三）国产设备投资是指购买设备发票价税合计价格，但不包括按有关规定退还的增值税税款以及设备运输、安装和调试等费用。
设备购置时间以设备发票开具时间为准。采取分期付款或赊销形式取得设备的，以设备到货时间为准。
（四）企业购买国产设备投资抵免企业所得税的，由企业提出申请，经主管税务机关逐级上报省级税务机关审核批准。
（五）企业每一年度投资抵免的企业所得税税额，应在通知规定的限额和期限内抵免。企业购买国产设备的前一年为亏损或者处于税法规定免税年度的，其设备购买前一年度的企业所得税额以零为基数，计算其新增企业所得税。
（六）企业购买国产设备的以前年度为累计亏损的，购买设备的当年度或以后年度实现的应纳税所得额，应根据税法规定，弥补企业以前年度亏损后，确定投资抵免。企业购买设备的当年度或以后年度处于税法规定免税年度的，其该年度的应纳所得税额，首先按照税法规定给予免税，其设备投资抵免额可延续下一年度进行抵免，但延续期限不得超过通知规定的年限。
（七）税务机关查补的企业所得税额，属于设备购买以前年度的，计入该所属年度缴纳的企业所得税税额基数；属于设备购买当年或以后年度的，不得作为可抵免的新增企业所得税额。
（八）企业申请抵免企业所得税，应在购置国产设备后两月内，向主管税务机关递交申请报告。主管税务机关在接到申请后，应逐级上报省级税务机关。省级税务机关在接到申请后应在1个月内作出审核批准，同时，应将批准文件抄送企业。
纳税人递交申请报告时，须提供如下资料：
1．《外商投资企业和外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税申请表》（式样略）；
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2．企业法人营业执照副本复印件；
3．企业税务登记证副本复印件；
4．外经贸部门项目批准书复印件；
5．企业合同复印件；
6．国产设备供货合同及发票复印件；
7．税收（出口货物专用）缴款书复印件；
8．税务机关要求提供的其他资料。
（九）抵免企业所得税的有关具体问题。
1．关于生产线、集成设备抵免企业所得税问题。
企业购建的生产线、集成设备，如由进口设备、国产设备以及各种零配件、辅助材料等组成，应仅就其中属于国内制造的、且购进时按单项资产判定已符合固定资产标准的部分，给予抵免企业所得税。
2．关于进口料件简单组装后销售的设备抵免企业所得税问题。
企业所购买的设备，如果属于由进口的各项配件、零件简单组装所形成的，不得抵免企业所得税。
3．追加投资项目所购买国产设备抵免企业所得税问题。
对企业就其符合规定单独计算享受定期减免税优惠的追加投资项目购买的国产设备，在计算购买国产设备投资抵免企业所得税时，应与同期原投资项目所购买的国产设备合并，统一以企业为单位，从企业当年度新增的企业所得税中抵免。
4．合并、分立企业国产设备投资抵免企业所得税问题。
（1）企业发生合并、分立的，合并、分立前企业尚未抵免的国产设备投资额，可在财税字[2000]049号财政部、国家税务总局关于外商投资企业和外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税有关问题的通知（财税字[2000]049号）
文件第三条规定的延续抵免期限的剩余年限内，由合并、分立后的企业延续抵免。
（2）企业合并当年购买国产设备的，其前一年的企业所得税基数为合并前各企业实际缴纳企业所得税之和。合并后第二年购买国产设备的，其前一年的企业所得税基数，为合并前各企业和合并后的企业在合并当年度实际缴纳企业所得税之和。
（3）企业发生分立的，其尚未抵免的投资额，可以按照分立协议约定的数额，分别在分立后的各企业延续抵免。分立协议没有约定数额的，分立后的企业不得再抵免分立前尚未抵免的投资额。
（4）分立后的企业凡当年购买国产设备的，其前一年的企业所得税基数，按下列公式确定：
=×
分立后的企业第二年购买国产设备的，其前一年的企业所得税基数，按下列公式确定：
=×+
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第六节 境外所得已纳税款的扣除
外商投资企业来源于中国境外的所得已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但扣除额不得超过其境外所得依照税法规定计算的应纳税额。
《实施细则》的具体解释是：
（一）税法所说的已在境外缴纳的所得税税款，是指外商投资企业就来源于中国境外的所得在境外实际缴纳的所得税税款，不包括纳税后又得到补偿或者由他人代为承担的税款。
（二）税法所说的境外所得依照本法规定计算的应纳税额，是指外商投资企业的境外所得，依照税法及其细则的有关规定扣除为取得该项所得所应摊计的成本、费用以及损失，得出应纳税所得额后计算的应纳税额。该应纳税额即为扣除限额，应当分国不分项计算。
（三）外商投资企业就来源于境外所得在境外实际缴纳的所得税税款，低于依照上述规定计算出的扣除限额的，可以从应纳税额中扣除其在境外实际缴纳的所得税税款；超过扣除限额的，其超过部分不得作为当年税额扣除也不得列为费用支出，但可以用以后年度税额扣除不超过限额的余额补扣，补扣期限最长不得超过5年。
（四）上述各项规定，仅适用于总机构设在中国境内的外商投资企业。外商投资企业在依照税法规定扣除税额时，应当提供境外税务机关填发的同一年度纳税凭证原件，不得用复印件或者不同年度的纳税凭证作为扣除税额的凭据。
（五）上述计算扣除限额的公式中所称“境内、境外所得按税法计算的应纳税总额”是指按税法规定的30％的企业所得税税率和3％的地方所得税税率计算的应纳税总额；不能按外商投资企业实际适用的任何低税率来计算。
第七节 关联企业业务往来
一、关联企业的认定
关联企业，又称联属企业。《联合国关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本》和《经济合作与发展组织关于避免双重征税的协定范本》中都将其定义为：缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本；或者同一人直接或间接参与缔约国一方企业和
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缔约国另一方企业的管理、控制或资本。在上述情况下，两个企业之间的商业或财务关系不同于独立企业之间的关系，这样的企业就是关联企业。我国税法所说的关联企业，是指与企业有以下关系之一的公司、企业和其他经济组织：
（一）在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系。
（二）直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制。
（三）其他在利益上相关联的关系。
以上所述，主要包括外商投资企业或外国企业（以下统称为企业）与另一公司、企业和其他经济组织（以下统称为另一企业）有下列之一关系的：（1）相互间直接或间接持有其中一方的股份总和达到25％或以上的；（2）直接或间接同为第三者拥有或控制股份达到25％或以上的；（3）企业与另一企业之间借贷资金占企业自有资金50％或以上，或企业借贷资金总额的10％或以上是由另一企业担保的；（4）企业的董事或经理等高级管理人员一半以上或有一名常务董事是由另一企业所委派的；（5）企业的生产经营活动必须有另一企业提供的特许权利（包括工业产权、专有技术等）才能正常进行的；（6）企业生产经营购进的原材料、零配件等（包括价格及交易条件等）是由另一企业所控制或供应的；（7）企业生产的产品或商品的销售（包括价格及交易条件等）是由另一企业控制的；（8）对企业生产经营、交易具有实际控制的其他利益上相关联的关系，包括家族、亲属关系等。
二、对关联企业应纳税所得额的调整
企业与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。然而，一个时期以来，一些外商投资企业在与其境外的关联企业业务往来中，采取以不合理的定价和收费等方式，减少外商投资企业的应纳税所得额，转移利润，逃避纳税。比较常见的做法是高价购进原材料、设备，低价卖出产成品，或向外商投资企业摊入不合理费用，加大其成本等。这些做法都是违反中国税法的。因此，对于不按独立企业业务往来合理收取或交付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，税法规定，税务机关有权进行合理调整。其调整的方法是：
（一）在商品交易价格方面，按下列顺序所确定的方法进行调控：
1．按照独立企业之间进行相同或者相类似业务活动的价格进行调整。
2．按照再销售给无关联关系的第三者价格所应取得的利润水平进行调整。
3．按照成本加合理的费用和利润进行调整。
4．在不能使用上述方法的情况下，可以采用其他合理的方法进行调整，例如限定应有最低限度利润率的方法等。
（二）在融资利息方面，对关联企业之间融通资金所支付或者收取的利息，超过或者低于没有关联关系所能同意的数额，或者其利率超过或者低于同
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类业务的正常利率的，当地税务机关可以参照正常利率进行调整。
（三）在劳务费用方面对关联企业之间提供劳务，不按独立企业之间业务往来收取和支付劳务费用的，当地税务机关可以参照类似劳务活动的正常收费标准进行调整。
（四）在财产收益和所得方面，对关联企业之间转让财产、提供财产使用权等业务往来，不按独立企业之间业务往来作价或者收取、支付使用费的，当地税务机关可以参照没有关联关系所能同意的数额进行调整。
三、关联企业的税务管理
（一）在纳税年度内企业与其关联企业间有业务往来的，应在向当地税务机关报送年度所得税申报表的同时，附送《外商投资企业和外国企业与其关联企业业务往来情况年度申报表》。
（二）当地税务机关在审计、调查企业与其关联企业业务往来情况时，有权要求企业提供有关交易的价格、费用标准等资料。
（三）当地税务机关要求企业提供其与关联企业业务往来的有关价格、费用标准等资料时，应以书面通知。企业在接到税务机关的通知后，应在60日内报送。
（四）企业不按规定的时间和要求申报或拒绝提供有关交易价格、费用标准等资料的，当地税务机关可以依照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十二条的规定给予处罚。
（五）对企业与其关联企业之间的业务往来，不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的所得额的，当地税务机关有权作出判定和调整，并据以征税。调整方法，按《税法实施细则》第五十三条至第五十七条的规定办理。
（六）当地税务机关对企业转让定价进行调整时，应将调整金额、性质书面通知被调整的企业。
（七）对企业转让定价的调整一般应仅限于被审计、调查的纳税年度的应税所得。其审计、调查、调整一般应自纳税年度的下一年度起3年内进行。如调整案涉及以前年度所得的，也可向前追溯调整，但最长不得超过10年。
（八）对企业与其境外关联企业之间的业务往来转让定价调增的应纳税所得（不含利息、租金或特许权使用费等所得），若企业未通过相应调整程序作相应账务调整的，其境外关联企业取得的超过没有关联关系所应取得的数额部分，应视同股息分配征收所得税，该股息不得享受《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第十九条所规定的免征所得税的优惠。
（九）对企业与其境外关联企业之间的业务往来转让定价调减的应纳税所得如为利息、租金或特许权使用费等，不得调控已扣缴的所得税。
（十）对企业转让定价的调整，涉及执行税收协定条款的，依照税收协定的规定执行。
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第八节 应纳税额的计算
一、应纳所得税额的计算方法
外商投资企业和外国企业所得税及其地方所得税的应纳税额，实行按年计算、分季预缴。季度终了后15 日内预缴；年度终了后5个月内汇算清缴，多退少补。应纳税额的计算公式为：
应纳企业所得税额=应纳税所得额×适用税率
应纳地方所得税额=应纳税所得额×地方所得税税率
企业所得税与地方所得税的应纳税所得额相同，即按同一税基分别乘以适用的税率，就可以得出企业所得税与地方所得税的应纳税额，两者相加即可得出企业季度或年度的应纳所得税总额。
（一）季度预缴税额的计算
企业分季预缴所得税时，应当按季度的实际应纳税所得额计算应纳税额；也可以根据上年应纳税所得额的1／4计算应纳税额，或者按照当地税务机关认可的其他方法计算应纳税额预缴。
1．季度预缴企业所得税税额=季度应纳税所得额×适用税率
或 =上年度应纳税所得额××适用税率
2．季度预缴地方所得税税额=季度应纳税所得额×地方所得税税率
或 =××
（二）年度汇算清缴税额的计算
企业的所得税额和地方所得税额，都应当在分季度预缴的基础上，于年度终了后汇算清缴，多退少补。其应纳税额的计算公式为：
1．全年应纳企业所得税税额=全年应纳税所得额×适用税率
=---
2．全年应纳地方所得税税额=全年应纳税所得额×地方所得税税率
=--
汇算清缴的时限为年度终了后5个月内。企业应在年度终了后4个月内向当地税务机关报送年度申报表和会计决算报表。会计决算报表包括年度资产负债表、损益表、现金流量表及其他有关附表，并附送与申报年度所得税有关的财务、成本、费用、经营等状况的说明材料。在报送会计决算报表时，除国家另有规定外，应当附送中国注册会计师的查账报告。
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【例15-1】一外商投资企业某年第一季度应纳税所得额60万元，上半年累计应纳税所得额110万元，至9月底累计应纳税所得额为180万元，全年应纳税所得额260万元。该企业适用30％的企业所得税税率和3％的地方所得税税率。计算各季度应预缴和年终汇算清缴的所得税额和地方所得税额。
按实际应纳税所得额预缴计算如下：
（1）第一季度应纳税所得额60万元
预缴企业所得税额=60×30％=18（万元）
预缴地方所得税额=60×3％=1.8（万元）
预缴税款共计=18+1.8=19.8（万元）
（2）第二季度应纳税所得额50万元（110万元-60万元）
预缴企业所得税额=50×30％=15（万元）
预缴地方所得税额=50×3％=1.5（万元）
预缴税款共计=15+1.5=16.5（万元）
（3）第三季度应纳税所得额70万元（180万元-60万元-50万元）
预缴企业所得税额=70×30％=21（万元）
预缴地方所得税额=70×3％=2.1（万元）
预缴税款共计=21+2.1=23.1（万元）
（4）第四季度应纳税所得额80万元（260万元-60万元-50万元-70万元）
预缴企业所得税额=80×30％=24（万元）
预缴地方所得税额=80×3％=2.4（万元）
预缴税款共计=24+2.4=26.4（万元）
（5）年终汇算清缴所得税
全年应纳企业所得税额=260×30％=78（万元）
全年应纳地方所得税额=260×3％=7.8（万元）
由于已预缴的企业所得税税款与实际应缴的企业所得税税款相同，因而不需多退少补。
二、境外所得税抵免的计算方法
（一）计算公式：
1．全年应纳企业所得税税额=全年应纳税所得额×适用税率
=---
2．全年应纳地方所得税税额=全年应纳税所得额×地方所得税税率
=--
（二）运用上述公式计算境外所得税扣除限额和汇总应纳所得税额时，应注意以下几个问题：
1．公式1中的“应纳税总额”，包括企业所得税税额和地方所得税税额。
2．所谓“扣除限额分国（分地区）不分项计算”，其中的“分国”，是指外商投资企业在境外两个或两个以上的国家（地区）设有机构，应分别不同国家（地区）计算税收抵扣限额。所谓“不分项”，是指外商投资企业的境外（同一国家或同一地区）分支机构如果既获得有境外的营业利润，又有境外间接投资取得的利
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息、特许权使用费等项所得，那么，在确定扣除限额时，可不逐一区分各项所得而是分别按照在每个国家（地区）取得的所得总额计算税收抵扣限额。
【例15-2】一中外合资经营企业某年度取得境内生产、经营应纳税所得额400万元；设在A国的分公司取得所得120万元，已在A国缴纳所得税35万元。计算该企业境外缴纳税款的扣除限额及在我国汇总缴纳的所得税额。
（1）境内外所得应纳税总额=（400+120）×33％=171.6（万元）
（2）境外所得税税款抵扣限额=171.6×120÷（400+120）=39.6（万元）
（3）汇总时应纳所得税税额=（400+120）×33％-35=136.6（万元）
境外实际已纳税额小于抵扣限额，汇总纳税时应按实际抵扣。
三、预提所得税的计算方法
预提所得税是对在一国境内未设立机构、场所的外国企业所取得的来源于该国的股息、利息、租金、特许权使用费和其他所得的征税办法的统称。我国的预提所得税并非是独立于外资企业所得税之外的另一税种，而只是为适应上述跨国权益所得的特点，所采取的一种源泉征收方法。当这类所得在我国境内发生时，即以这类所得的取得者为纳税义务人，以支付所得的单位为扣缴义务人，从每次支付的款项中代扣代缴应纳税额。
预提所得税的征税对象是未在我国境内的外国企业从我国境内取得的股息、利息、租金特许权使用费和其他所得。具体范围包括：
（一）股息，是指根据投资比例、股权、股份或者其他非债权关系分享利润的权利，是从我国境内企业取得的所得。
（二）利息，是指从我国境内取得的存款、贷款利息、购买各种债券的利息，以及垫付款、延期付款利息等。
（三）租金，是指将财产租给我国境内租用者使用而取得的租金。
（四）特许权使用费，是指提供在我国境内使用的各种专利权、专有技术、著作权、商标权等而取得的使用费；提供专利权、专有技术所取得的使用费金额，包括与其有关的图纸资料费、技术服务费和人员培训费，以及其他有关费用。
（五）其他所得，是指转让位于我国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等财产而取得的收益，以及其他经财政部确定征税的从我国境内取得的所得。
1．国内支付单位与外国企业签订借款、技术转让、财产租赁等合同或协议，按合同或协议规定应付未付的利息、租金、特许权使用费等款项，凡企业不是一次性计入本期费用，而是计入企业相应资产原价或筹办费后，按税法的规定分期摊入企业成本、费用的，若企业在该项资产投入使用前或筹办期结束后仍未支付的，应在该类资产投入使用或企业生产经营开始的次月扣缴外国企业预提所得税。
2．国内支付单位与外国企业签订借款、技术转让、财产租赁等合同或协议，对按合同规定未到期或延期支付的利息、租金、特许权使用费等款项，企业按照会计制度的有关规定，计提列入企业本期成本、费用在税前扣除的，凡在报送企业所得税申报表计算应纳税所得额时，也作为本期成本、费用的，均应按照规定，代扣代缴外国企业预提所得税。
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3．国内支付单位与外国企业签订借贷、技术转让、财产租赁等合同或协议，按合同或协议规定支付的利息、租金、特许权使用费等款项，凡已计入本期国内支付单位的成本、费用的，无论是否实际支付上述款项，均认同为已支付，并应按照税法的规定代扣代缴外国企业预提所得税。
预提所得税以纳税人取得的收入全额为计税依据，除国家另有规定外，不予减除任何成本和费用，按10％的比例税率计征。但与我国签订有双边税收协定国家的外国企业，适用协定规定的限制性税率。
预提所得税的计算公式为：
应扣缴税额=支付单位所支付的金额×预提所得税税率
【例15-3】一外国公司在中国境内未设立机构、场所，某年将一项商标使用权提供给中国某企业使用，获特许权使用费200万元。另外，该公司还从中国境内的内资企业取得利息所得30万元。计算该公司应纳的预提所得税税额。
（1）适用税率：营业税税率5％，预提所得税税率10％。
（2）应缴纳营业税为什么不缴纳城市维护建设税和教育费附加？
=200×5％=10（万元）
（3）应缴纳预提所得税已缴纳的营业税可以扣除？
=（200-10+30）×10％=22（万元）
四、再投资退税额的计算方法
【例15-4】一中外合资经营企业的外方，某年5月将其分得的上年度的税后利润134万元再投资于该企业增加其注册资本的比例。试计算该外国投资者应获得的再投资退税额（适用企业所得税税率30％，地方所得税税率3％）。
=÷-××
=134÷[1-（30%+3%）]×30%×40%=24（万元）
假定中外合资经营企业生产、经营地点在经济特区，使用税率15%，不考虑地方所得税的情况下，则：
再投资应退税额=134÷（1-15%）×15%×40%=9.46（万元）
第九节 征收管理与纳税申报
根据税法规定，外商投资企业和外国企业缴纳企业所得税和地方所得税，按年计算，分季预缴。季度终了后15日内预缴；年度终了后5个月内汇算清缴，多退少补。
外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所应当在每次预缴所得税的期限内，向当地税务机关报送预缴所得税申报表；年度终了后4个月内，报送年度所得税申报表和会计决算报表。
一、征收管理的基本规定
（一）企业根据税法的规定分季预缴所得税时，应当按季度的实际利润额
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预缴；按季度实际利润额预缴有困难的，可以按上一年度应纳税所得额的1／4或者经当地税务机关认可的其他方法分季预缴所得税。
外商投资企业和外国企业按照税法规定预缴季度企业所得税时，首先应弥补企业以前年度所发生的亏损，弥补亏损后有余额的，再按其所适用的税率预缴季度企业所得税。
（二）企业在纳税年度内无论盈利或者亏损，均应当依照税法规定的期限，向当地税务机关报送所得税申报表和会计决算报表。在报送会计决算报表时，除国家另有规定外，应当附送中国注册会计师的审计报告。
企业遇特殊原因，不能按照税法规定期限报送所得税申报表和会计决算报表的，应当在报送期限内提出申请，经当地税务机关批准，可以适当延长。
（三）外国企业在中国境内设立两个或者两个以上营业机构的，可以由其选定其中的一个营业机构合并申报缴纳所得税。但该营业机构应当具备以下条件：
1．对其他各营业机构的经营业务负有监督管理责任；
2．设有完整的账簿、凭证，能够正确反映各营业机构的收入、成本、费用、盈亏情况。
合并申报缴纳所得税的，应当由其选定的营业机构提出申请，经当地税务机关审核后，依照下列规定报批：
1．合并申报纳税所涉及的各营业机构设在同一省、自治区、直辖市的，由省、自治区、直辖市税务机关批准；
2．合并申报纳税所涉及的各营业机构设在两个或者两个以上省、自治区、直辖市的，由国家税务总局批准。
外国企业经批准合并申报纳税后，遇有营业机构增设、合并、迁移、停业、关闭等情况时，应当在事前由负责合并申报纳税的营业机构向当地税务机关报告。需要变更合并申报纳税营业机构的，依照上述规定办理。
（四）外国企业在中国境内提供劳务活动常设机构判定及利润归属问题。
1．税收协定常设机构条款“缔约国一方企业通过雇员或其他人员，在缔约国另一方为同一项目或相关联的项目提供劳务，包括咨询劳务，仅以在任何12个月中连续或累计超过6个月的为限”的规定，具体执行中是指，外国企业在中国境内未设立机构场所，仅派其雇员到中国境内为有关项目提供劳务，包括咨询劳务，当这些雇员在中国境内实际工作时间在任何12个月中连续或累计超过6个月时，则可判定该外国企业在中国境内构成常设机构。
2．如果项目历经数年，而外国企业的雇员只在某一期间被派来华提供劳务，劳务时间超过6个月，而在项目其他时间内派人来华提供劳务未超过6个月的，仍应判定该外国企业在华构成常设机构。该常设机构是对该外国企业在我国境内为有关项目提供的所有劳务而言，而不是某一期间提供的劳务。
3．外国企业通过其雇员在中国境内为某项目提供劳务构成常设机构的，其源自有关项目境内劳务的利润应视为该常设机构的利润并征税。
（五）企业汇总或合并申报缴纳的所得税，包括企业所得税和地方所得税。地方所得税的免征、减征优惠，应按企业总机构或负责合并申报纳税的营
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业机构所在地的省、自治区、直辖市人民政府的规定执行。
（六）当负责合并申报缴纳所得税的营业机构不能合理地分别计算各营业机构的应纳税所得额时，当地税务机关可以对其应纳税的所得总额按照营业收入比例、成本和费用比例、资产比例、职工人数或者工资数额的比例，在各营业机构之间合理分配。
（七）外商投资企业在中国境内设立分支机构的在汇总申报缴纳所得税时，比照上述第（四）、（五）、（六）条的规定办理。
（八）分支机构或者营业机构在向总机构或者向合并申报缴纳所得税的营业机构报送会计决算报表时，应当同时报送当地税务机关。
（九）企业在年度中间合并、分立、终止时，应当在停止生产、经营之日起60日内，向当地税务机关办理当期所得税汇算清缴，多退少补。
外商投资企业进行清算时，应当在办理工商注销登记之前，向当地税务机关办理所得税申报。
（十）依照税法缴纳的所得税以人民币为计算单位。所得为外国货币的，应当按照国家外汇管理机关公布的外汇牌价折合成人民币缴纳税款。具体规定如下：
1．外商投资企业从事生产经营所取得的收入和所得全部为外国货币的，应按照税务机关填开纳税凭证当日的外汇牌价，通过中国银行兑换成人民币缴纳税款。
2．外商投资企业从事生产经营所取得的收入和所得既有外国货币又有人民币的，可以用其生产经营所取得的人民币收入代替外国货币收入缴纳税款。企业不得用借入、股东投入或调剂取得的人民币，代替外国货币收入缴纳税款。
外商投资企业从事生产经营所取得的人民币收入不足以缴纳应纳税款的，其不足部分，应以其生产经营所取得的外国货币，按照税务机关填开纳税凭证当日的外汇牌价，通过中国银行兑换成人民币缴纳税款。
3．外国公司、企业和其他经济组织以及外籍人员的收入和所得，也应按照上述原则办理缴纳税款。
（十一）企业所得为外国货币并已按照外汇牌价折合成人民币缴纳税款的，发生多缴税款需要办理退税时，可以将应退的人民币税款，按照原缴纳税款时的外汇牌价折合成外国货币，再将该外国货币数额按照填开退税凭证当日的外汇牌价折合成人民币退还税款；发生少缴税款需要办理补税时，应当按照填开补税凭证当日的外汇牌价折合成人民币补缴税款。
二、纳税年度
企业的生产经营是连续的，但企业的核算是划分阶段进行的，以考核每一个时期的经营成果和财务状况。会计通常定为1年，称为会计年度。如果会计年度的起止日期与公历年度的起止日期相同，则称为历年制会计年度。在非历年制会计年度中，通常又以其起始的月份定名。如从4月1 日开始至次年3月31日结束的会计年度，可称为四月制会计年度。原则上，企业所得税的纳税年度应该
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与企业的会计年度相一致，但各国对会计年度、纳税年度的具体规定并不一致。我国是以公历年度作为纳税年度的，即自公历每年1月1日起至12月31日。在这个纳税年度之外的所得，则属于另一个纳税年度的纳税范围。但对下列三种情况可作例外处理：
（一）企业按照税法规定的纳税年度，计算应纳税所得额有困难的，可以提出申请，报当地税务机关批准后，以本企业满12个月的会计年度为纳税年度。
（二）企业在一个纳税年度的中间开业，或者由于合并、关闭等原因，使该纳税年度的实际经营期不足12个月时，应当以其实际经营期为一个纳税年度。
（三）企业清算时，应以清算期间作为一个独立的纳税年度，即清算期所得单独计算，并独立履行申报和纳税义务。
三、申报缴纳的具体方法
凡在纳税年度内已开始生产、经营的企业，或在纳税年度中间发生合并、分立、终止的企业，除经主管税务机关批准外，均应按照税法及本办法的有关规定进行所得税汇算清缴。
（一）企业应在规定期限内自行申报、计算所得税汇算清缴所属期内应纳税所得额、应纳所得税额、减免所得税额、外国税额扣除及应补（退）税额，并自核自缴应补缴的税款。
（二）所得税汇算清缴的计算公式
=×+
=---+
（三）企业在纳税年度无论盈利或亏损、处于减免税期内，均应按照税法和本办法的有关规定办理年度所得税申报。
企业应在纳税年度终了后4个月内向主管税务机关办理年度所得税申报，并按自行申报数将应补税款缴纳入库；主管税务机关应在年度终了后5个月内完成对企业的汇算清缴工作。年度中间发生合并、分立、终止的企业，应自停止生产、经营之日起30日内向主管税务机关办理所得税申报，并应按自行申报数将应补税款缴纳入库；主管税务机关应在60日内完成对企业的汇算清缴工作。
企业因特殊原因，不能按照上述规定期限办理所得税申报的，应在申报期限内提出书面申请，报经主管税务机关批准，可以适当延长申报期。
企业因特殊原因，不能在规定的期限内准备齐全所得税申报资料的，应在规定期限内提出书面申请，经主管税务机关批准，可先按规定报送所得税申报表及附表，其他有关报表、资料可以适当延期报送。
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主管税务机关批准延期申报的最长期限为1个月。
（四）企业办理所得税年度申报时，应当如实填写和报送下列报表、资料、文件：
1．企业年度所得税申报表及其附表。
2．年度会计决算报表，包括：
（1）资产负债表；
（2）利润表；
（3）现金流量表；
（4）存货表；
（5）固定资产及累计折旧表；
（6）无形资产及其他资产表；
（7）外币资金表；
（8）应缴增值税明细表；
（9）利润分配表；
（10）产品销售成本表；
（11）主要产品生产成本、销售收入及销售成本表；
（12）制造费用明细表；
（13）销售费用、管理费用、财务费用及营业外收支明细表；
（14）预提费用明细表；
（15）其他有关财务资料。
企业所用会计决算报表格式与上述报表格式不同的，应报送本行业会计报表及附表。
3．中国注册会计师查账报告。
4．主管税务机关要求报送的其他资料，包括：
（1）享受税收优惠的有关批准文件复印件；
（2）企业发生下列成本费用项目的，须报送有关批准文件复印件：
①坏账准备、坏账损失；
②本企业有关会计核算方法的改变；
③其他项目。
（五）企业采取汇总或合并申报缴纳企业所得税的，应在每年5月31日前向分支机构或营业机构所在地主管税务机关提交由总机构所在地主管税务机关出具的、已在总机构所在地汇总或合并缴纳企业所得税的书面证明，以及该分支机构或营业机构年度所得税申报表和会计报表。超过上述期限的，由分支机构或营业机构所在地主管税务机关就地核实征收。
（六）企业在申报年度所得税时，所附送的中国注册会计师出具的年度查账报告，应对有关税务调整事项要求注册会计师在其查账报告中进行列示，并对有关税务调整的项目、原因、依据、金额等逐一作出说明。
（七）企业在所得税汇算清缴期限内发现汇算清缴有误的，可在所得税汇算清缴期限内向主管税务机关重新办理所得税申报和汇算清缴。
（八）企业未按规定期限办理申报，或报送资料不全、不符合要求的，主
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管税务机关应责令其限期申报、补报或重报。
企业未按规定期限办理申报，主管税务机关除责令其限期申报外，可按照征管法的规定处以2 000元以下的罚款，逾期仍不申报的，可处以2 000元以上1万元以下的罚款，并核定其年度应纳税额，责令限期办理所得税汇算清缴。
（九）企业未按规定期限办理所得税汇算清缴，主管税务机关除责令其限期办理外，对发生税款滞纳的，应从滞纳之日起，按日加收0.5‰的滞纳金。
四、纳税申报
《外商投资企业和外国企业所得税年度申报表》样式见表15-1。因其填制比较复杂，国家税务总局对此作了具体说明，有关内容如下：
本表及相关附表适用于能够提供完整、准确的成本、费用凭证，如实计算应纳税所得额的外商投资企业和外国企业（以下简称企业）。企业无论盈利或亏损都应当按期向主管税务机关报送本表，在报送本表的同时，应报送相应的附表（本书附表略）、年度会计决算报表、中国注册会计师查账报告、主管税务机关要求报送的其他资料。企业不能按规定期限报送本表时，应当在规定的报送期限内向主管税务机关提交申请，经批准后，按《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《征管法》）的有关规定适当延长期限。企业未按规定期限向主管税务机关报送本表及其附表、年度会计决算报表、中国注册会计师查账报告、主管税务机关要求报送的其他资料的，依照《征管法》的规定，予以处罚。本表用中文填写。
表15-1 中华人民共和国外商投资企业和外国企业
所得税年度申报表（A类）
纳税人识别号：
征收管理码：
纳税年度：自 年 月 日至 年 月 日 金额单位：人民币元
企业名称
港澳台
邮政编码
电话号码
地址
开始生产
经营日期
经济类型
代码及名称
经济行业
代码及名称
开始获利
年度
银行名称及
账号
项 目
账载金额
企业依法申报金额
备 注
收入净额
的计算
1．销售（营业）收入总额
2．销售（营业）折扣与折让
3．销售（营业）收入净额3=1-2
折扣额
的计算
4．销售（营业）成本
5．销售（营业）税金
6．销售费用
7．管理费用
8．财务费用
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续表
项 目
账载金额
企业依法申报金额
备 注
应纳税
所得额
的计算
9．销售（营业）利润（亏损）额
9=3-4-5-6-7-8
10．其他业务利润（亏损）额
11．营业外收支净额
12．其他损益净额
13．利润（亏损）总额
13=9+10+11+12
14．按规定可弥补的以前年度亏损额
15．应纳税所得额
15=13-14≥0
16．应纳税所得额调增（减）额
17．实际应纳税所得领
17=15+16≥0
应纳企业
所得税额
的计算
18．适用税率（30%、24%、15%）
19．应纳企业所得税额
19=17×18
20．实际征收率（%）
21．实际应纳企业所得税额
21=17×20
22．减（免）企业所得税额
22=19-21
应纳地方
所得税额
的计算
23．适用税率（3%）
24．应纳地方所得税额
24=17×23
25．实际征收率（%）
26．实际应纳地方所得税额
26=17×25
27．减（免）地方所得税额
27=24-26
应补所得
税额的
计算
28．实际应纳所得税额
28=21+26
29．境外应补所得税额
30．境内外实际应纳所得税额
30=28+29
31．政策性抵免所得税额
32．扣除政策性抵免所得税额后实际应纳所得税额
32=30-31≥O
33．全年已预缴企业所得税额
34．全年已预缴地方所得税额
35．实际应补（退）所得税额
35=32-33-34
声明
谨声明：此纳税申报表是根据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法）的规定填报的，是真实的、可靠的、完整的。
声明人签字：
会计主管人签字： 代理申报人签字： 企业盖章： 填表日期：
税务机关收到日期： 接收人： 税务机关盖章：
国家税务总局监制
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本表及相关附表（附表略）中的有关栏目详述如下：
本表有关栏目的填写如下：
1．纳税人识别号：填写税务登记证上所注明的“纳税人识别号”。
2．征收管理码：填写由主管税务机关确定的管理码。
3．纳税年度：填写公历年度或经主管税务机关批准所采用的本企业满12个月的会计年度。
4．金额单位：精确到小数点后两位，四舍五入。
5．企业名称：填写企业税务登记证上的名称。
6．经济类型代码及名称：按主管税务机关确认的经济类型和相应代码填写。经济类型代码必须符合1999年6月国家税务总局编制的《税务代码手册》中规定的注册类型代码标准，代码位数三位。
7．经济行业代码及名称：按主管税务机关确认的经济行业和相应代码填写。经济行业代码必须符合1999年6月国家税务总局编制的《税务代码手册》中规定的经济行业分类代码标准，代码位数四位。
8．港澳台：对于中国香港、澳门、台湾地区的独资企业必须在此栏注明是港资、澳资或者台资企业。
9．开始获利年度：经主管税务机关确认的获利年度。
10．银行名称及账号：填写企业用于纳税申报的开户银行及账号。
11．销售（营业）收入总额：填写A01表第1、2栏合计数。
12．销售（营业）折扣与折让：填写A01表第4、5栏合计数。
13．销售（营业）成本：填写A02表第2、3栏合计数。
14．销售（营业）税金：填写A03表第7、10栏合计数。
15．销售费用：填写A04表第2、3栏合计数。
16．管理费用：填写A04表第5、6栏合计数。
17．财务费用：填写A05表第2、3栏合计数。
18．销售（营业）利润（亏损）额：销售（营业）亏损额以负号表示。
19．其他业务利润（亏损）额：填写A06表第2、3栏合计数，亏损以负号表示。
20．营业外收支净额：填写A07表第2、3栏合计数。
21．其他损益净额：填写A08表第2、3栏合计数。
22．按规定可弥补的以前年度亏损额：填写A09表“本年度可弥补的亏损额”栏。
23．应纳税所得额调增（减）额：填写A11表第4栏合计数。
24．应纳企业所得税额：汇总纳税的企业填写A10表第11行的合计数。
25．实际应纳企业所得税额：汇总纳税的企业填写A10表第13行的合计数。
26．应纳地方所得税额：汇总纳税的企业填写A10表第15行的合计数。
27．实际应纳地方所得税额：汇总纳税的企业填写A10表第17行的合计数。
28．境外应补所得税额：填写A12表第6栏合计数与第15栏合计数的
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差额。
29．政策性抵免所得税额：填写A15表第3栏的合计数。
30．全年预缴企业所得税额：填写第四季度AAI表第18栏。
31．全年预缴地方所得税额：填写第四季度AAI表第19栏。
32．声明人签字：由企业法定代表人签名，如法定代表人无法签名的，由其授权的代理人签名，同时附送授权证明。
（注：A01、A02……AAI等表限于篇幅，未予列示）
主要税法依据：
1．中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法
1991年4月9日第七届全国人民代表大会第四次会议通过，同日中华人民共和国主席令第45号公布
2．中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则
1991年6月30日 国务院令第85号
3．财政部税务总局关于对中外合资经营、合作生产经营和外商独资经营企业有关征收所得税问题几项规定的通知
1986年4月21日 （86）财税外字第102号
4．财政部税务总局关于对外商投资企业计征所得税若干成本、费用列支问题的通知
1986年12月31日 （86）财税外字第331号
5．财政部税务总局关于对外商投资企业征收所得税若干政策业务问题的通知
1987年2月22日 （87）财税外字第033号
6．国家税务总局关于外商投资企业的外国投资者再投资退税若干问题的通知
1993年6月15日 国税发[1993]009号
7．国家税务总局关于外商投资企业和外国企业所得税法若干执行问题的通知
2000年8月21日 国税发[2000]152号
8．国家税务总局关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策有关问题的补充通知
2003年3月28日 国税函[2003】368号
9．国家税务总局关于外国投资者并购境内企业股权有关税收问题的通知
2003年5月28日 国税发[2003]60号
10．国家税务总局关于外商投资创业投资公司缴纳企业所得税有关税收问题的通知
2003年6月4日 国税发[2003]61号
11．国家税务总局关于外商投资企业享受“两个密集型”税收优惠政策有关问题的通知
2003年11月7日 国税发[2003]135号
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12．国家税务总局 商务部关于技术进口企业所得税减免审批程序的通知
2005年3月17日 国税发[2005]45号
13．国家税务总局关于外商投资企业和外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税若干问题的通知
2005年5月20日 国税函[2005]488号
14．财政部 国家税务总局关于外商投资企业和外国企业购置国产设备有关企业所得税政策问题的通知
2005年7月20日 财税[2005]74号
15．国家税务总局关于外商投资企业从事贷款担保业务计提坏账准备问题的批复
2005年9月2日 国税函[2005]850号
16．国家税务总局关于外商投资企业内部处置资产有关所得税处理问题的通知
2005年10月14日 国税函[2005]970号
17．国家税务总局关于外国投资者再投资退税有关问题的批复
2005年10月20日 国税函[2005]989号
18．国家税务总局关于外国投资者再投资退还企业所得税有关问题的通知
2005年11月17日 国税函[2005]1093号
19．国家税务总局关于加强外国企业承包工程税务管理的通知
2006年6月8日 国税发[2006]83号
20．国家税务总局关于外国企业在中国境内提供劳务活动常设机构判定及利润归属问题的批复
2006年7月19日 国税函[2006]694号
21．国家税务总局关于明确与关联企业问业务往来税务管理有关文件效力问题的通知
2006年8月23日 国税函[2006]807号
22．国家税务总局关于关联企业间业务往来转让定价税收管理有关问题的通知
2006年9月28日 国税函【2006】901号
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第十六章 个人所得税法本章作为收益税类的主要税种，也是税法考试的重点税种之一。各种题型在考题中均出现过，特别是个人所得税的税额计算，单选题、计算题、综合题中都是考点，而综合题常与税收征收管理法相联系。从历年情况看，出题量一般为4--5题，分值在10分左右。
2007年教材本章变化内容：1.自2006年1月1日起，个体工商户、个人独资企业和合伙企业的个人投资者，费用扣除标准统一确定为19200元/年，即1600元/月。2.关于个人住房转让所得征收个人所得税的政策。3.企事业单位将自建住房以低于购置或建造成本价格销售给职工的个人所得税的征税规定。4.高等学校教学名师奖奖金免征个人所得税的政策。5.个人取得单张有奖发票奖金所得不超过800元的，免税；超过800元的，应全额按＂偶然所得＂目征收个人所得税。6.个人所得税纳税人纳税申报有关政策。7.关于明确年所得12万元以上自行纳税申报口径的政策。
个人所得税法是指国家制定的用以调整个人所得税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行个人所得税的基本规范是1980年9月10日第五届全国人民代表大会第三次会议制定、根据1993年10月31日第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议决定修改的《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称《个人所得税法》）。
个人所得税是对个人（自然人）取得的各项应税所得征收的一种税。它最早于1799年在英国创立，目前世界上已有140多个国家开征了这一税种。
我国的《个人所得税法》，诞生于1980年。党的十一届三中全会以后，随着改革开放方针的贯彻落实，为了维护我国税收权益，遵循国际惯例，需相应制定对个人所得征税的法律和法规。为此，1980年9月10日第五届全国人民代表大会第三次会议审议通过了《个人所得税法》，并同时公布实施。同年12月14日，经国务院批准、财政部公布了《个人所得税法实施细则》。该法律、法规体现了适当调节个人收入、贯彻公平税负、实施合理负担的原则，采取分项的征收制，具有税率低、扣除额宽、征税面小、计算简便等特点。对在中国境内居住的个人所得何不在中国境内居住由个人而从中国取得所得都要征税。这项重要立法是中国税制建设的一个重大发展，对于在国际经济交往中合理地实施中国的税收管辖权，按照平等互利原则处理国家间的税收权益和鼓励外籍人员来华从事业务，都有着积极的意义。
1986年，国务院根据我国社会经济发展的状况，为了有效调节社会成员收入水平的差距，分别发布了《城乡个体工商业户所得税暂行条例》和《个人收入调节税暂行条例》，从而形成了我国对个人所得课税三个税收法律、法规并存的状况。这些税收法律、法规的实行，对于促进对外经济技术交流与合作，缓解社会分配不公的矛盾，增加财政收入等都发挥了积极作用。但是，随着形势的发展，这些税收法律、法规逐渐暴露出一些矛盾和问题。
为了规范和完善对个人所得课税的制度，适应建立社会主义市场经济体制的要求，有必要对个人所得课税的法律、法规进行修改和合并，建立一部统一的既适应于中、外籍纳税人，也适应于个体工商业户和其他人员的新的个人所得税法。1993年10月31日第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议通过了《关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》，同时公布了修改后的《个人所得税法》，自1994年1月1日起
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施行。1994年1月28日国务院第142号令发布《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（以下简称《个人所得税法实施条例》）。1999年8月30日第九届全国人民代表大会常务委员会第十一次会议通过了第二次修正的《中华人民共和国个人所得税法》。
2000年9月，财政部、国家税务总局根据《国务院关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知》有关“对个人独资企业和合伙企业停征企业所得税，只对其投资者的经营所得征收个人所得税”的规定，制定了《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（以下简称《规定》）。《规定》明确从2000年1月1日起，个人独资企业和合伙企业投资者将依法缴纳个人所得税。
第一节 纳税义务人
个人所得税的纳税义务人，包括中国公民、个体工商业户以及在中国有所得的外籍人员（包括无国籍人员，下同）和香港、澳门、台湾同胞。上述纳税义务人依据住所和居住时间两个标准，区分为居民和非居民，分别承担不同的纳税义务。
一、居民纳税义务人
居民纳税义务人负有无限纳税义务。其所取得的应纳税所得，无论是来源于中国境内还是中国境外任何地方，都要在中国缴纳个人所得税。根据《个人所得税法》规定，居民纳税义务人是指在中国境内有住所，或者无住所而在中国境内居住满1年的个人。
所谓在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益关系，而在中国境内习惯性居住的个人。这里所说的习惯性居住，是判定纳税义务人属于居民还是非居民的一个重要依据。它是指个人因学习、工作、探亲等原因消除之后，没有理由在其他地方继续居留时，所要回到的地方，而不是指实际居住或在某一个特定时期内的居住地。一个纳税人因学习、工作、探亲、旅游等原因，原来是在中国境外居住，但是在这些原因消除之后，如果必须回到中国境内居住的，则中国为该人的习惯性居住地。尽管该纳税义务人在一个纳税年度内，甚至连续几个纳税年度都未在中国境内居住过1天，他仍然是中国居民纳税义务人，应就其来自全球的应纳税所得，向中国缴纳个人所得税。
所谓在境内居住满1年，是指在一个纳税年度（即公历1月1日起至12月31日止。下同）内，在中国境内居住满365日。在计算居住天数时，对临时离境应视同在华居住，不扣减其在华居住的天数。这里所说的临时离境，是指在一个纳税年度内，一次不超过30日或者多次累计不超过90日的离境。综上可知个人所得税的居民纳税义务人包括有以下两类：
（一）在中国境内定居的中国公民和外国侨民。但不包括虽具有中国国
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籍，却并没有在中国大陆定居，而是侨居海外的华侨和居住在香港、澳门、台湾的同胞。
（二）从公历1月1日起至12月31日止，居住在中国境内的外国人、海外侨胞和香港、澳门、台湾同胞。这些人如果在一个纳税年度内，一次离境不超过30日，或者多次离境累计不超过90日的，仍应被视为全年在中国境内居住，从而判定为居民纳税义务人。例如，一个外籍人员从1997年10月起到中国境内的公司任职，在1998纳税年度内，曾于3月7～12日离境回国，向其总公司述职，12月23 日又离境回国欢度圣诞节和元旦。这两次离境时间相加，没有超过90日的标准，应视作临时离境，不扣减其在华居住天数。因此，该纳税义务人应为居民纳税人。
现行税法中关于“中国境内”的概念，是指中国大陆地区，目前还不包括香港、澳门和台湾地区。
二、非居民纳税义务人
非居民纳税义务人，是指不符合居民纳税义务人判定标准（条件）的纳税义务人，非居民纳税义务人承担有限纳税义务，即仅就其来源于中国境内的所得，向中国缴纳个人所得税。《个人所得税法》规定，非居民纳税义务人是“在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满1年的个人”。也就是说，非居民纳税义务人，是指习惯性居住地不在中国境内，而且不在中国居住，或者在一个纳税年度内，在中国境内居住不满1年的个人。在现实生活中，习惯性居住地不在中国境内的个人，只有外籍人员、华侨或香港、澳门和台湾同胞。因此，非居民纳税义务人，实际上只能是在一个纳税年度中，没有在中国境内居住，或者在中国境内居住不满1年的外籍人员、华侨或香港、澳门、台湾同胞。
自2004年7月1日起，对境内居住的天数和境内实际工作期间按以下规定为准：
（一）判定纳税义务及计算在中国境内居住的天数
对在中国境内无住所的个人，需要计算确定其在中国境内居住天数，以便依照税法和协定或安排的规定判定其在华负有何种纳税义务时，均应以该个人实际在华逗留天数计算。上述个人入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按1天计算其在华实际逗留天数。
（二）对个人入、离境当日及计算在中国境内实际工作期间
对在中国境内、境外机构同时担任职务或仅在境外机构任职的境内无住所个人，在按《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人计算缴纳个人所得税若干具体问题的通知》（国税函发[1995]125号）第一条的规定计算其境内工作期间时，对其入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按半天计算为在华实际工作天数。
纳税义务人及其纳税义务示意图见16-1。
自2000年1月1日起，个人独资企业和合伙企业投资者也为个人所得税的纳税义务人。
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纳税义务人及其纳税义务
居民纳税义务人：负无限纳税义务。应就来源于全球的所得，向中国缴纳个人所得税
非居民纳税义务人：负有限纳税义务，仅就来源予中国境内的所得，向中国缴纳个人所得税
在中国境内有住所（因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住）的个人
在中国境内无住所，但在一个纳税年度中，在中国境内居住满1年的外籍人员、香港、澳门、台湾同胞和华侨
在中国境内无住所，又不居住的外籍人员、华侨或香港、澳门、台湾同胞
在中国境内无住所，而且在一个纳税年度内，在中国境内居住不满1年的外籍人员、华侨或香港、澳门、台湾同胞
在中国境内定居的中国公民和外国侨民
图16-1 纳税义务人及其纳税义务示意图
第二节 所得来源的确定
判断所得来源地，是确定该项所得是否应该征收个人所得税的重要依据。对于居民纳税义务人，因为要承担无限纳税义务，因此，有关判断其所得来源地的问题，相对来说不那么重要。但是，对于非居民纳税义务人，由于只就其来源于中国境内的所得征税，因此判断其所得来源地就显得十分重要。中国的个人所得税，依据所得来源地的判断应反映经济活动的实质，要遵循方便税务机关实行有效征管的原则，具体规定如下：
（一）工资、薪金所得，以纳税人任职、受雇的公司、企业、事业单位、机关、团体、部队、学校等单位的所在地，作为所得来源地。
（二）生产、经营所得，以生产、经营活动实现地，作为所得来源地。
（三）劳务报酬所得，以纳税人实际提供劳务的地点，作为所得来源地。
（四）不动产转让所得，以不动产坐落地为所得来源地；动产转让所得，以实现转让的地点为所得来源地。
（五）财产租赁所得，以被租赁财产的使用地作为所得来源地。
（六）利息、股息、红利所得，以支付利息、股息、红利的企业、机构、组织的所在地，作为所得来源地。
（七）特许权使用费所得，以特许权的使用地，作为所得来源地。
所得的来源地与所得的支付地并不是同一概念，有时两者是一致的，有时却是不相同的。根据上述原则和方法，来源于中国境内的所得有：
（一）在中国境内的公司、企业、事业单位、机关、社会团体、部队、学
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校等单位或经济组织中任职、受雇而取得的工资、薪金所得。
（二）在中国境内提供各种劳务而取得的劳务报酬所得。
（三）在中国境内从事生产、经营活动而取得的所得。
（四）个人出租的财产，被承租人在中国境内使用而取得的财产租赁所得。
（五）转让中国境内的房屋、建筑物、土地使用权，以及在中国境内转让其他财产而取得的财产转让所得。
（六）提供在中国境内使用的专利权、专有技术、商标权、著作权，以及其他各种特许权利而取得的特许权使用费所得。
（七）因持有中国的各种债券、股票、股权而从中国境内的公司、企业或其他经济组织以及个人取得的利息、股息、红利所得。
（八）在中国境内参加各种竞赛活动取得名次的奖金所得；参加中国境内有关部门和单位组织的有奖活动而取得的中奖所得；购买中国境内有关部门和单位发行的彩票取得的中彩所得。
（九）在中国境内以图书、报刊方式出版、发表作品取得的稿酬所得。
第三节 应税所得项目
确定应税所得项目可以使纳税人掌握自己都有哪些收入是要纳税的。下列各项个人所得，应纳个人所得税。
一、工资、薪金所得
工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及任职或者受雇有关的其他所得。
一般来说，工资、薪金所得属于非独立个人劳动所得。所谓非独立个人劳动，是指个人所从事的是由他人指定、安排并接受管理的劳动，工作或服务于公司、工厂、行政、事业单位的人员（私营企业主除外）均为非独立劳动者。他们从上述单位取得的劳动报酬，是以工资、薪金的形式体现的。在这类报酬中，工资和薪金的收入主体略有差异。通常情况下，把直接从事生产、经营或服务的劳动者（工人）的收入称为工资，即所谓“蓝领阶层”所得；而将从事社会公职或管理活动的劳动者（公职人员）的收入称为薪金，即所谓“白领阶层”所得。但实际立法过程中，各国都从简便易行的角度考虑，将工资、薪金合并为一个项目计征个人所得税。
除工资、薪金以外奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴也被确定为工资、薪金范畴。其中，年终加薪、劳动分红不分种类和取得情况，一律按工资、薪金所得课税。津贴、补贴等则有例外。根据我国目前个人收入的构成情况，规定对于一些不属于工资、薪金性质的补贴、津贴或者不属于纳税人本人工资、薪金所得项目的收入，不予征税。这些项目包括：
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1．独生子女补贴；
2．执行公务员工资制度未纳入基本工资总额的补贴、津贴差额和家属成员的副食品补贴；
3．托儿补助费；
4．差旅费津贴、误餐补助。其中，误餐补助是指按照财政部规定，个人因公在城区、郊区工作，不能在工作单位或返回就餐的，根据实际误餐顿数，按规定的标准领取的误餐费。单位以误餐补助名义发给职工的补助、津贴不能包括在内。
奖金是指所有具有工资性质的奖金，免税奖金的范围在税法中另有规定。
关于企业减员增效和行政、事业单位、社会团体在机构改革过程中实行内部退养办法人员取得收入如何征税问题，现行规定如下：
实行内部退养的个人在其办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间从原任职单位取得的工资、薪金，不属于离退休工资，应按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。
个人在办理内部退养手续后从原任职单位取得的一次性收入，应按办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间的所属月份进行平均，并与领取当月的“工资、薪金”所得合并后减除当月费用扣除标准，以余额为基数确定适用税率，再将当月工资、薪金加上取得的一次性收入，减去费用扣除标准，按适用税率计征个人所得税。
个人在办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间重新就业取得的“工资、薪金”所得，应与其从原任职单位取得的同一月份的“工资、薪金”所得合并，并依法自行向主管税务机关申报缴纳个人所得税。
参照2001年11月9日国税函[2001]832号《国家税务总局关于联想集团改制员工取得的用于购买企业国有股权的劳动分红征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2001〕832号）
批复的规定，公司职工取得的用于购买企业国有股权的劳动分红，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。
出租汽车经营单位对出租车驾驶员采取单车承包或承租方式运营，出租车驾驶员从事客货营运取得的收入，按工资、薪金所得征税。
二、个体工商户的生产、经营所得
个体工商户的生产、经营所得，是指：
（一）个体工商户从事工业、手工业、建筑业、交通运输业、商业、饮食业、服务业、修理业及其他行业取得的所得。
（二）个人经政府有关部门批准，取得执照，从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得。
（三）上述个体工商户和个人取得的与生产、经营有关的各项应税所得。
（四）个人因从事彩票代销业务而取得所得，应按照“个体工商户的生产、经营所得”项目计征个人所得税。
（五）其他个人从事个体工商业生产、经营取得的所得。
个体工商户的上述生产、经营所得实际上可以分为两类：一类是纯生产、
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经营所得，如第（一）、（二）、（三）、（四）项所得，它是指个人直接从事工商各业生产、经营活动而取得的生产性、经营性所得以及有关的其他所得。另一类是独立劳动所得，如第（五）项所得。所谓独立劳动，是指个人所从事的是由自己自由提供的、不受他人指定、安排和具体管理的劳动。例如，私人诊所的医生、私人会计师事务所的会计师，以及独立从事教学、文艺等活动的个人均为独立劳动者，他们的收入具有不确定性。在国际税收协定中，也将独立的个人劳务严格界定为从事独立的科学、文学、艺术、教育或教学活动，以及医师、律师、工程师、建筑师、牙医师和会计师的独立活动。严格说来，个体工商户的劳动虽然也属于独立劳动，但没有包括在人们通常所说的“独立劳动”之内。
从事个体出租车运营的出租车驾驶员取得的收入，按个体工商户的生产、经营所得项目缴纳个人所得税。
出租车属个人所有，但挂靠出租汽车经营单位或企事业单位，驾驶员向挂靠单位缴纳管理费的，或出租汽车经营单位将出租车所有权转移给驾驶员的，出租车驾驶员从事客货运营取得的收入，比照个体工商户的生产、经营所得项目征税。
个体工商户和从事生产、经营的个人，取得与生产、经营活动无关的其他各项应税所得，应分别按照其他应税项目的有关规定，计算征收个人所得税。如取得银行存款的利息所得、对外投资取得的股息所得，应按“股息、利息、红利”税目的规定单独计征个人所得税。
个人独资企业、合伙企业的个人投资者以企业资金为本人、家庭成员及其相关人员支付与企业生产经营无关的消费性支出及购买汽车、住房等财产性支出，视为企业对个人投资者利润分配，并入投资者个人的生产经营所得，依照“个体工商户的生产经营所得”项目计征个人所得税。
三、对企事业单位的承包经营、承租经营的所得
对企事业单位的承包经营、承租经营所得，是指个人承包经营或承租经营以及转包、转租取得的所得。承包项目可分多种，如生产经营、采购、销售、建筑安装等各种承包。转包包括全部转包或部分转包。
四、劳务报酬所得
劳务报酬所得，指个人独立从事各种非雇佣的各种劳务所取得的所得。内容如下：
（一）设计。指按照客户的要求，代为制定工程、工艺等各类设计业务。
（二）装潢。指接受委托，对物体进行装饰、修饰，使之美观或具有特定用途的作业。
（三）安装。指按照客户要求，对各种机器、设备的装配、安置，以及与机器、设备相连的附属设施的装设和被安装机器设备的绝缘、防腐、保温、油漆等工程作业。
（四）制图。指受托按实物或设想物体的形象，依体积、面积、距离等，用一定比例绘制成平面图、立体图、透视图等的业务。
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（五）化验。指受托用物理或化学的方法，检验物质的成分和性质等业务。
（六）测试。指利用仪器仪表或其他手段代客对物品的性能和质量进行检测试验的业务。
（七）医疗。指从事各种病情诊断、治疗等医护业务。
（八）法律。指受托担任辩护律师、法律顾问，撰写辩护词、起诉书等法律文书的业务。
（九）会计。指受托从事会计核算的业务。
（十）咨询。指对客户提出的政治、经济、科技、法律、会计、文化等方面的问题进行解答、说明的业务。
（十一）讲学。指应邀（聘）进行讲课、作报告、介绍情况等业务。
（十二）新闻。指提供新闻信息、编写新闻消息的业务。
（十三）广播。指从事播音等劳务。
（十四）翻译。指受托从事中、外语言或文字的翻译（包括笔译和口译）的业务。
（十五）审稿。指对文字作品或图形作品进行审查、核对的业务。
（十六）书画。指按客户要求，或自行从事书法、绘画、题词等业务。
（十七）雕刻。指代客锈刻图章、牌匾、碑、玉器、雕塑等业务。
（十八）影视。指应邀或应聘在电影、电视节目中出任演员，或担任导演、音响、化妆、道具、制作、摄影等等与拍摄影视节目有关的业务。
（十九）录音。指用录音器械代客录制各种音响带的业务，或者应邀演讲、演唱、采访而被录音的服务。
（二十）录像。指用录像器械代客录制各种图像、节目的业务，或者应邀表演、采访被录像的业务。
（二十一）演出。指参加戏剧、音乐、舞蹈、曲艺等文艺演出活动的业务。
（二十二）表演。指从事杂技、体育、武术、健美、时装、气功以及其他技巧性表演活动的业务。
（二十三）广告。指利用图书、报纸、杂志、广播、电视、电影、招贴、路牌、橱窗、霓虹灯、灯箱、墙面及其他载体，为介绍商品、经营服务项目、文体节目或通告、声明等事项，所做的宣传和提供相关服务的业务。
（二十四）展览。指举办或参加书画展、影展、盆景展、邮展、个人收藏品展、花鸟虫鱼展等各种展示活动的业务。
（二十五）技术服务。指利用一技之长而进行技术指导、提供技术帮助的业务。
（二十六）介绍服务。指介绍供求双方商谈，或者介绍产品、经营服务项目等服务的业务。
（二十七）经纪服务。指经纪人通过居间介绍，促成各种交易和提供劳务等服务的业务。
（二十八）代办服务。指代委托人办理受托范围内的各项事宜的业务。
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（二十九）其他劳务。指上述列举28项劳务项目之外的各种劳务。
自2004年1月20日起，对商品营销活动中，企业和单位对其营销业绩突出的非雇员以培训班、研讨会、工作考察等名义组织旅游活动，通过免收差旅费、旅游费对个人实行的营销业绩奖励（包括实物、有价证券等），应根据所发生费用的全额作为该营销人员当期的劳务收入，按照“劳务报酬所得”项目征收个人所得税，并由提供上述费用的企业和单位代扣代缴。
在实际操作过程中，还可能出现难以判定一项所得是属于工资、薪金所得，还是属于劳务报酬所得的情况。这两者的区别在于：工资、薪金所得是属于非独立个人劳务活动，即在机关、团体、学校、部队、企业、事业单位及其他组织中任职、受雇而得到的报酬；而劳务报酬所得，则是个人独立从事各种技艺、提供各项劳务取得的报酬。
五、稿酬所得
稿酬所得，是指个人因其作品以图书、报刊形式出版、发表而取得的所得。将稿酬所得独立划归一个征税项目，而对不以图书、报刊形式出版、发表的翻译、审稿、书画所得归为劳务报酬所得，主要是考虑了出版、发表作品的特殊性。第一，它是一种依靠较高智力创作的精神产品；第二，它具有普遍性；第三，它与社会主义精神文明和物质文明密切相关；第四，它的报酬相对偏低。因此，稿酬所得应当与一般劳务报酬相对区别，并给予适当优惠照顾。
六、特许权使用费所得
特许权使用费所得，是指个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得。提供著作权的使用权取得的所得，不包括稿酬所得。
专利权，是由国家专利主管机关依法授予专利申请人或其权利继承人在一定期间内实施其发明创造的专有权。对于专利权，许多国家只将提供他人使用取得的所得，列入特许权使用费，而将转让专利权所得列为资本利得税的征税对象。我国没有开征资本利得税，故将个人提供和转让专利权取得的所得，都列入特许权使用费所得征收个人所得税。
商标权，即商标注册人享有的商标专用权。著作权，即版权，是作者依法对文学、艺术和科学作品享有的专有权。个人提供或转让商标权、著作权、专有技术或技术秘密、技术诀窍取得的所得，应当依法缴纳个人所得税。
七、利息、股息、红利所得
利息、股息、红利所得，是指个人拥有债权、股权而取得的利息、股息、红利所得。利息，是指个人拥有债权而取得的利息，包括存款利息、贷款利息和各种债券的利息。按税法规定，个人取得的利息所得，除国债和国家发行的金融债券利息外，应当依法缴纳个人所得税。股息、红利，指个人拥有股权取得的股息、红利。按照一定的比率对每股发给的息金叫股息；公司、企业应分
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配的利润按股份分配的叫红利。股息、红利所得，除另有规定外，都应当缴纳个人所得税。
除个人独资企业、合伙企业以外的其他企业的个人投资者，以企业资金为本人、家庭成员及其相关人员支付与企业生产经营无关的消费性支出及购买汽车、住房等财产性支出，视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。企业的上述支出不允许在所得税前扣除。
纳税年度内个人投资者从其投资企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款，在该纳税年度终了后既不归还又未用于企业生产经营的，其未归还的借款可视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。
个人在个人银行结算账户的存款自2003年9月1日起孽生的利息，应按“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税，税款由办理个人银行结算账户业务的储蓄机构在结付利息时代扣代缴。
八、财产租赁所得
财产租赁所得，是指个人出租建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。
个人取得的财产转租收入属于“财产租赁所得”的征税范围，由财产转租人缴纳个人所得税。在确认纳税义务人时，应以产权凭证为依据；对无产权凭证的，由主管税务机关根据实际情况确定。产权所有人死亡，在未办理产权继承手续期间，该财产出租而有租金收入的，以领取租金的个人为纳税义务人。
九、财产转让所得
财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。
在现实生活中，个人进行的财产转让主要是个人财产所有权的转让。财产转让实际上是一种买卖行为，当事人双方通过签订、履行财产转让合同，形成财产买卖的法律关系，使出让财产的个人从对方取得价款（收入）或其他经济利益。财产转让所得因其性质的特殊性，需要单独列举项目征税。对个人取得的各项财产转让所得，除股票转让所得外，都要征收个人所得税。具体规定为：
（一）股票转让所得
根据《个人所得税法实施条例》规定，对股票所得征收个人所得税的办法，由财政部另行制定，报国务院批准施行。鉴于我国证券市场发育还不成熟，股份制还处于试点阶段，对股票转让所得的计算、征税办法和纳税期限的确认等都需要做深入的调查研究后，结合国际通行的做法，作出符合我国实际的规定。因此，国务院决定，对股票转让所得暂不征收个人所得税。
（二）量化资产股份转让
集体所有制企业在改制为股份合作制企业时，对职工个人以股份形式取得
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的拥有所有权的企业蛩化资产，暂缓征收个人所得税；待个人将股份转让时，就其转让收入额，减除个人取得该股份时实际支付的费用支出和合理转让费用后的余额，按“财产转让所得”项目计征个人所得税。
（三）个人出售自有住房
1．根据《个人所得税法》的规定，个人出售自有住房取得的所得应按照“财产转让所得”项目征收个人所得税。
2．个人出售自有住房的应纳税所得税额，按下列原则确定：
（1）个人出售除已购公有住房以外的其他自有住房，其应纳税所得额按照个人所得税法的有关规定确定。
（2）个人出售已购公有住房，其应纳税所得额为个人出售已购公有住房的销售价，减除住房面积标准的经济适用房价款、原支付超过住房面积标准的房价款、向财政或原产权单位缴纳的所得收益以及税法规定的合理费用后的余额。
已购公有住房是指城镇职工根据国家和县级（含县级）以上人民政府有关城镇住房制度改革政策规定，按照成本价（或标准价）购买的公有住房。
经济适用住房价格按县级（含县级）以上地方人民政府规定的标准确定。
（3）职工以成本价（或标准价）出资的集资合作建房、安居工程住房、经济适用住房以及拆迁安置住房，比照已购公有住房确定应纳税所得额。
3．为鼓励个人换购住房，对出售自有住房并拟在现住房出售后1年内按市场价重新购房的纳税人，其出售现住房所应缴纳的个人所得税，视其重新购房的价值可全部或部分予以免税。具体办法为：
（1）个人出售现住房所应缴纳的个人所得税税款，应在办理产权过户手续前，以纳税保证金形式向当地主管税务机关缴纳。税务机关在收取纳税保证金时，应向纳税人正式开具“中华人民共和国纳税保证金收据”，并纳入专户存储。
（2）个人出售现住房后1年内重新购房的，按照购房金额大小相应退还纳税保证金。购房金额大于或等于原住房销售额（原住房为已购公有住房的，原住房销售额应扣除已按规定向财政或原产权单位缴纳的所得收益，下同）的，全部退还纳税保证金；购房金额小于原住房销售额的，按照购房金额占原住房销售额的比例退还纳税保证金，余额作为个人所得税缴入国库。
（3）个人出售现住房后1年内未重新购房的，所缴纳的纳税保证金全部作为个人所得税缴入国库。
（4）个人在申请退还纳税保证金时，应向主管税务机关提供合法、有效的售房、购房合同和主管税务机关要求提供的其他有关证明材料，经主管税务机关审核确认后方可办理纳税保证金退还手续。
（5）跨行政区域售、购住房又符合退还纳税保证金条件的个人，应向纳税保证金缴纳地主管税务机关申请退还纳税保证金。
4．企事业单位将自建住房以低于购置或建造成本价格销售给职工的个人所得税的征税规定。
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（1）根据住房制度改革政策的有关规定，国家机关、企事业单位及其他组织（以下简称单位）在住房制度改革期间，按照所在地县级以上人民政府规定的房改成本价格向职工出售公有住房，职工因支付的房改成本价格低于房屋建造成本价格或市场价格而取得的差价收益，免征个人所得税。
（2）除上述符合规定的情形外，根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例的有关规定，单位按低于购置或建造成本价格出售住房给职工，职工因此而少支出的差价部分，属于个人所得税应税所得，应按照“工资、薪金所得”项目缴纳个人所得税。
其中“差价部分”，是指职工实际支付的购房价款低于该房屋的购置或建造成本价格的差额。
（3）对职工取得的上述应税所得，比照《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号）规定的全年一次性奖金的征税办法，计算征收个人所得税，即先将全部所得数额除以12，按其商数并根据个人所得税法规定的税率表确定适用的税率和速算扣除数，再根据全部所得数额、适用的税率和速算扣除数，按照税法规定计算征税。此前未征税款不再追征，已征税款不予退还。
5．对个人转让自用5年以上并且是家庭惟一生活用房取得的所得，继续免征个人所得税。
6．为了确保有关住房转让的个人所得税政策得到全面、正确的实施，各级房地产交易管理部门应与税务机关加强协作、配合，主管税务机关需要有关本地区房地产交易情况的，房地产交易管理部门应及时提供。
7．个人现自有住房房产证登记的产权人为1人，在出售后1年内又以产权人配偶名义或产权人夫妻双方名义按市场价重新购房的，产权人出售住房所得应缴纳的个人所得税，可以按照《财政部 国家税务总局 建设部关于个人出售住房所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税字[1999]278号）第三条的规定，全部或部分予以免税；以其他人名义按市场价重新购房的，产权人出售住房所得应缴纳的个人所得税，不予免税。
十、偶然所得
偶然所得，是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。得奖是指参加各种有奖竞赛活动，取得名次得到的奖金；中奖、中彩是指参加各种有奖活动，如有奖销售、有奖储蓄，或者购买彩票，经过规定程序，抽中、摇中号码而取得的奖金。偶然所得应缴纳的个人所得税税款，一律由发奖单位或机构代扣代缴。
十一、经国务院财政部门确定征税的其他所得
除上述列举的各项个人应税所得外，其他确有必要征税的个人所得，由国务院财政部门确定。个人取得的所得，难以界定应纳税所得项目的，由主管税务机关确定。
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第四节 税 率
个人所得税的税率按所得项目不同分别确定为：
一、工资、薪金所得
工资、薪金所得，适用九级超额累进税率，税率为5％～45％（见表16-1）。
表16—1 工资、薪金所得个人所得税税率表
级数
全月应纳税所得额
税率（%）
速算扣除数
1
不超过500元的
5
0
2
超过500～2 000元的部分
10
25
3
超过2 000～5 000元的部分
15
125
4
超过5 000～20 000元的部分
20
375
5
超过20 000～40 000元的部分
25
1375
6
超过40 000～60000元的部分
30
3375
7
超过60 000～80000元的部分
35
6375
8
超过80 000～100 000元的部分
40
10375
9
超过100 000元的部分
45
15375
注：本表所称全月应纳税所得额是指依照税法的规定以每月收入额减除费用1 600元后的余额或者减除附加减除费用后的余额。
二、个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得
个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得，适用5％～35％的超额累进税率（见表16—2）。
表16—2 个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的
承包经营、承租经营所得个人所得税税率表
级数
全年应纳税所得额
税率（%）
速算扣除数
1
不超过5 000元的
5
0
2
超过5 000～10 000元的部分
10
250
3
超过10 000～30 000元的部分
20
1250
4
超过30 000～50 000元的部分
30
4250
5
超过50 000元的部分
35
6750
注：本表所称全年应纳税所得颁对个体工商户的生产、经营所得来源足指以每一纳税年度的收入总额，减除成本、贽用以及损失后的余额；对企啦业单位的承包经营、承租经营所得来源。是指以铘一纳税年度的收入总额减除必要费用后的余额。
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个人独资企业和合伙企业的生产经营所得，也适用5％～35％的五级超额累进税率。
三、稿酬所得
稿酬所得，适用比例税率，税率为20％，并按应纳税额减征30％。故其实际税率为14％。
四、劳务报酬所得
劳务报酬所得，适用比例税率，税率为20％。对劳务报酬所得一次收入畸高的，可以实行加成征收，具体办法由国务院规定。
根据《个人所得税法实施条例》规定，“劳务报酬所得一次收入畸高”，是指个人一次取得劳务报酬，其应纳税所得额超过20 000元。对应纳税所得额超过20 000～50 000元的部分，依照税法规定计算应纳税额后再按照应纳税额加征五成；超过50 000元的部分，加征十成。因此，劳务报酬所得实际上适用20％、30％、40％的三级超额累进税率（见表16—3）。
表16—3 劳务报酬所得个人所得税税率表
级数
每次应纳税所得额
税率（%）
速算扣除数
1
不超过20 000元的部分
20
0
2
超过20000～50 000元的部分
30
2000
3
超过50 000元的部分
40
7000
注：本表所称“每次应纳税所得额”，是指每次收入额减除费用800元（每次收入额不超过4 000元时）或者减除20％的费用（每次收入额超过4 000元时）后的余额。
五、特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得
特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，适用比例税率，税率为20％。出租居民住用房适用10％的税率。
这里值得一提的是，由于目前实行承包（租）经营的形式较多，分配方式也不相同，因此，承包、承租人按照承包、承租经营合同（协议）规定取得所得的适用税率也不一致。根据国家税务总局1994年8月1日发出的《关于个人对企事业单位实行承包经营、承租经营取得所得征税问题的通知》规定，其适用税率分为以下两种情况：
（一）承包、承租人对企业经营成果不拥有所有权，仅是按合同（协议）规定取得一定所得的，其所得按工资、薪金所得项目征税，适用5％～45％的九级超额累进税率。
（二）承包、承租人按合同（协议）的规定只向发包、出租方交纳一定费用后，企业经营成果归其所有的，承包、承租人取得的所得，按对企事业单位的承包经营、承租经营所得项目，适用5％～35％的五级超额累进税率征税。
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第五节 应纳税所得额的规定
由于个人所得税的应税项目不同，并且取得某项所得所需费用也不相同，因此，计算个人应纳税所得额，需按不同应税项目分项计算。以某项应税项目的收入额减去税法规定的该项费用减除标准后的余额，为该项应纳税所得额。
一、费用减除标准
按税法规定：
（一）工资、薪金所得，以每月收入额减除费用十届全国人大常委会第三十一次会议于2007年12月29日上午表决通过了关于修改个人所得税法的决定。个人所得税工资薪金所得费用减除标准自2008年3月1日起由每月1600元提高到2000元。
1 600元后的余额，为应纳税所得额。
（二）个体工商户的生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税所得额。成本、费用，是指纳税义务人从事生产、经营所发生的各项直接支出和分配计入成本的间接费用以及销售费用、管理费用、财务费用；所说的损失，是指纳税义务人在生产、经营过程中发生的各项营业外支出。
从事生产、经营的纳税义务人未提供完整、准确的纳税资料，不能正确计算应纳税所得额的，由主管税务机关核定其应纳税所得额。
个人独资企业的投资者以全部生产经营所得为应纳税所得额；合伙企业的投资者按照合伙企业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分配比例，确定应纳税所得额，合伙协议没有约定分配比例的，以全部生产经营所得和合伙人数量平均计算每个投资者的应纳税所得额。
上述所称生产经营所得，包括企业分配给投资者个人的所得和企业当年留存的所得（利润）。
（三）对企事业单位的承包经营、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除必要费用后的余额，为应纳税所得额。每一纳税年度的收入总额，是指纳税义务人按照承包经营、承租经营合同规定分得的经营利润和工资、薪金性质的所得；所说的减除必要费用，是指按月减除1 600元。
（四）劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得，每次收入不超过4 000元的，减除费用800元；4 000元以上的，减除20％的费用，其余额为应纳税所得额。
（五）财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。
财产原值，是指：
1．有价证券，为买入价以及买入时按照规定交纳的有关费用；
2．建筑物，为建造费或者购进价格以及其他有关费用；
3．土地使用权，为取得土地使用权所支付的金额，开发土地的费用以及其他有关费用；
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4．机器设备、车船，为购进价格、运输费、安装费以及其他有关费用；
5．其他财产，参照以上方法确定。
纳税义务人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能正确计算财产原值的，由主管税务机关核定其财产原值。
合理费用，是指卖出财产时按照规定支付的有关费用。
（六）利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入额为应纳税所得额。
自2005年6月13日起，个人从上市公司取得的股息、红利所得按以下规定处理：
1．对个人投资者从上市公司取得的股息、红利所得，自2005年6月13日起暂减按50％计入个人应纳税所得额，依照现行税法规定计征个人所得税。
2．对证券投资基金从上市公司分配取得的股息、红利所得，按照财税[2005]102号财政部 国家税务总局关于股息红利个人所得税有关政策的通知
文件规定，扣缴义务人在代扣代缴个人所得税时，减按50％计算应纳税所得额。
财税[2005]102号财政部 国家税务总局关于股息红利个人所得税有关政策的通知
文件所称上市公司是指在上海证券交易所、深圳证券交易所挂牌交易的上市公司。
为了贯彻依法治国方略，切实落实依法行政要求，维护税法的严肃性、权威性和统一性，财税[2004]40号财政部 国家税务总局关于严格执行个人所得税费用扣除标准和不征税项目的通知
通知进一步明确：
《中华人民共和国税收征收管理法》和实施细则规定：“任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定”，“任何部门、单位和个人作出的与税收法律、行政法规相抵触的决定一律无效，税务机关不得执行，并应当向上级税务机关报告”。《个人所得税法》是全国人民代表大会制定的税收法律，各地、各部门、单位和个人都有自觉维护个人所得税法严肃性、完整性和统一性的义务，没有随意改变税法规定的权利。
未经全国人大及其常委会授权，任何地区、部门和单位均不得擅自提高个人所得税费用扣除标准，不得随意变通或超越权限扩大不征税项目的适用范围。根据国家税收征管法，对于一些地方违反统一政策，擅自提高个人所得税费用扣除标准和扩大不征税项目适用范围的文件规定，各级税务机关一律不得执行，已执行的要停止执行。
二、附加减除费用适用的范围和标准
上面讲到的计算个人应纳税所得额的费用减除标准，对所有纳税人都是普遍适用的。但是，考虑到外籍人员和在境外工作的中国公民的生活水平比国内公民要高，而且，我国汇率的变化情况对他们的工资、薪金所得也有一定的影响。为了不因征收个人所得税而加重他们的负担，现行税法对外籍人员和在境外工作的中国公民的工资、薪金所得增加了附加减除费用的照顾。
按照税法的规定，对在中国境内无住所而在中国境内取得工资、薪金所得的纳税义务人和在中国境内有住所而在中国境外取得工资、薪金所得的纳税义务人，可以根据其平均收入水平、生活水平以及汇率变化情况确定附加减除费
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用，附加减除费用适用的范围和标准由国务院规定。
国务院在发布的《个人所得税法实施条例》中，对附加减除费用适用的范围和标准作了具体规定：
（一）附加减除费用适用的范围，包括：
1．在中国境内的外商投资企业和外国企业中工作取得工资、薪金所得的外籍人员；
2．应聘在中国境内的企业、事业单位、社会团体、国家机关中工作取得工资、薪金所得的外籍专家；
3．在中国境内有住所而在中国境外任职或者受雇取得工资、薪金所得的个人；
4．财政部确定的取得工资、薪金所得的其他人员。
（二）附加减除费用标准。
上述适用范围内的人员每月工资、薪金所得在减除1 600元费用的基础上，再减除3 200元。
（三）华侨和香港、澳门、台湾同胞参照上述附加减除费用标准执行。
三、每次收入的确定
《个人所得税法》对纳税义务人取得的劳务报酬所得，稿酬所得，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，偶然所得和其他所得等七项所得，都是明确应该按次计算征税的。由于扣除费用依据每次应纳税所得额的大小，分别规定了定额和定率两种标准。因此，无论是从正确贯彻税法的立法精神，维护纳税义务人的合法权益方面来看，还是从避免税收漏洞，防止税款流失，保证国家税收收入方面来看，如何准确划分“次”，都是十分重要的。劳务报酬所得等七个项目的“次”《个人所得税法实施条例》中作出了明确规定。具体是：
（一）劳务报酬所得，根据不同劳务项目的特点，分别规定为：
1．只有一次性收入的，以取得该项收入为一次。例如从事设计、安装、装潢、制图、化验、测试等劳务往往是接受客户的委托，按照客户的要求，完成一次劳务后取得收入。因此，是属于只有一次性的收入，应以每次提供劳务取得的收入为一次。
2．属于同一事项连续取得收入的，以1个月内取得的收入为一次。例如，某歌手与一卡拉0K厅签约，在2000年1年内每天到卡拉OK厅演唱一次，每次演出后付酬50元。在计算其劳务报酬所得时，应视为同一事项的连续性收入，以其1个月内取得的收入为一次计征个人所得税，而不能以每天取得的收入为一次。
（二）稿酬所得，以每次出版、发表取得的收入为一次。具体又可细分为：
1．同一作品再版取得的所得，应视作另一次稿酬所得计征个人所得税。
2．同一作品先在报刊上连载，然后再出版，或先出版，再在报刊上连载的，应视为两次稿酬所得征税。即连载作为一次，出版作为另一次。
3．同一作品在报刊上连载取得收入的，以连载完成后取得的所有收入合
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并为一次，计征个人所得税。
4．同一作品在出版和发表时，以预付稿酬或分次支付稿酬等形式取得的稿酬收入，应合并计算为一次。
5．同一作品出版、发表后，因添加印数而追加稿酬的，应与以前出版、发表时取得的稿酬合并计算为一次，计征个人所得税。
（三）特许权使用费所得，以某项使用权的一次转让所取得的收入为一次。一个纳税义务人，可能不仅拥有一项特许权利，每项特许权的使用权也可能不止一次地向他人提供。因此，对特许权使用费所得的“次”的界定，明确为每一项使用权的每次转让所取得的收入为一次。如果该次转让取得的收入是分笔支付的，则应将各笔收入相加为一次的收入，计征个人所得税。
（四）财产租赁所得，以1个月内取得的收入为一次。
（五）利息、股息、红利所得，以支付利息、股息、红利时取得的收入为一次。
（六）偶然所得，以每次收入为一次。
（七）其他所得，以每次收入为一次。
四、应纳税所得额的其他规定
（一）个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区捐赠，捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30％的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。
纳税人通过中国人口福利基金会、光华科技基金会的公益、救济性捐赠，可在应纳税所得额的30％内扣除。
按现行规定为支持社会公益事业发展，个人通过中国金融教育发展基金会、中国国际民间组织合作促进会、中国社会工作协会孤残儿童救助基金管理委员会、中国发展研究基金会、陈嘉庚科学奖基金会、中国友好和平发展基金会、中华文学基金会、中华农业科教基金会、中国少年儿童文化艺术基金会和中国公安英烈基金会用于公益救济性捐赠，企业在年度应纳税所得额3％以内的部分，个人在申报应纳税所得额30％以内的部分，准予在计算缴纳企业所得税和个人所得税前扣除。
个人通过非营利的社会团体和国家机关向农村义务教育的捐赠，准予在缴纳个人所得税前的所得额中全额扣除。农村义务教育的范围，是政府和社会力量举办的农村乡镇（不含县和县级市政府所在地的镇）、村的小学和初中以及属于这一阶段的特殊教育学校。纳税人对农村义务教育与高中在一起的学校的捐赠，也享受此项所得税前扣除。
（二）个人的所得（不含偶然所得和经国务院财政部门确定征税的其他所得）用于资助非关联的科研机构和高等学校研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发经费，经主管税务机关确定，可以全额在下月（工资、薪金所得）或下次（按次计征的所得）或当年（按年计征的所得）计征个人所得税时，从应纳税所得额中扣除，不足抵扣的，不得结转抵扣。
（三）个人取得的应纳税所得，包括现金、实物和有价证券。所得为实物的，
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应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，由主管税务机关参照当地的市场价格核定应纳税所得额。所得为有价证券的，由主管税务机关根据票面价格和市场价格核定应纳税所得额。
第六节 应纳税额的计算
依照税法规定的适用税率和费用扣除标准，各项所得的应纳税额，应分别计算如下：
一、工资、薪金所得应纳税额的计算
工资、薪金所得应纳税额的计算公式为：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
=（每月收入额-1 600元或4 800元）×适用税率-速算扣除数
这里需要说明的是，由于工资、薪金所得在计算应纳个人所得税额时，适用的是超额累进税率，所以，计算比较烦琐。运用速算扣除数计算法，可以简化计算过程。速算扣除数是指在采用超额累进税率征税的情况下，根据超额累进税率表中划分的应纳税所得额级距和税率，先用全额累进方法计算出税额，再减去用超额累进方法计算的应征税额以后的差额。当超额累进税率表中的级距和税率确定以后，各级速算扣除数也固定不变，成为计算应纳税额时的常数。
工资、薪金所得适用的速算扣除数见表16—4。
表16—4 工资、薪金所得适用的速算扣除数表
级数
全月应纳税所得额
税率（%）
速算扣除数
1
不超过500元的
5
0
2
超过500～2 000元的部分
10
25
3
超过2 000～5 000元的部分
15
125
4
超过5 000～20 000元的部分
20
375
5
超过20 000～40 000元的部分
25
1375
6
超过40 000～60000元的部分
30
3375
7
超过60 000～80000元的部分
35
6375
8
超过80 000～100 000元的部分
40
10375
9
超过100 000元的部分
45
15375
【例16-1】某纳税人2006年5月工资3 800元，该纳税人不适用附加减除费用的规定。计算其当月应纳个人所得税税额。
（1）应纳税所得额=3 800-1 600=2 200（元）
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（2）应纳税额=2 200×15％-125=205（元）
【例16-2】某外商投资企业中工作的美国专家（假设为非居民纳税人），2006年5月份取得由该企业发放的工资收入10 000元人民币。请计算其应纳个人所得税税额。
（1）应纳税所得额=10 000-（1 600+3 200）=5 200（元）
（2）应纳税额=5 200×20％-375=665（元）
二、个体工商户的生产、经营所得应纳税额的计算
个体工商户的生产、经营所得应纳税额的计算公式为：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
或 =（全年收入总额-成本、费用以及损失）×适用税率-速算扣除数
这里需要指出的是：
（一）对个体工商户个人所得税计算征收的有关规定。
1．自2006年1月1日起个体工商户业主的费用扣除标准统一确定为19 200元／年，即1 600元／月。
2．个体工商户生产经营过程中从业人员的工资扣除标准，由各省、自治区、直辖市地方税务机关根据当地实际情况确定,并报国家税务总局备案。
3．个体工商户在生产、经营期间借款利息支出，凡有合法证明的，不高于按金融机构同类、同期贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。
4．个体工商户或个人专营种植业、养殖业、饲养业、捕捞业，应对其所得计征个人所得税。兼营上述四业并且四业的所得单独核算的，比照上述原则办理，对属于征收个人所得税的，应与其他行业的生产、经营所得合并计征个人所得税；对于四业的所得不能单独核算的，应就其全部所得计征个人所得税。
5．个体工商户和从事生产、经营的个人，取得与生产、经营活动无关的各项应税所得，应分别适用各应税项目的规定计算征收个人所得税。
（二）个体工商户的生产、经营所得适用的速算扣除数（见表16—5）。
表16-5 个体工商户、承包户的生产、经营所得适用的速算扣除数表
级数
全年应纳税所得额
税率（%）
速算扣除数
1
不超过5 000元的
5
0
2
超过5 000～10 000元的部分
10
250
3
超过10 000～30 000元的部分
20
1250
4
超过30 000～50 000元的部分
30
4250
5
超过50 000元的部分
35
6750
（三）个人独资企业和合伙企业应纳个人所得税的计算。
对个人独资企业和合伙企业生产经营所得，其个人所得税应纳税额的计算有以下两种办法：
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第一种：查账征税。
1．自2006年1月1日起，个人独资企业和合伙企业投资者的生产经营所得依法计征个人所得税时，个人独资企业和合伙企业投资者本人的费用扣除标准统一确定为19 200元／年，即1 600元／月。投资者的工资不得在税前扣除。
2．企业从业人员的工资支出按标准在税前扣除，具体标准由各省、自治区、直辖市地方税务局参照企业所得税计税工资标准确定。
3．投资者及其家庭发生的生活费用不允许在税前扣除。投资者及其家庭发生的生活费用与企业生产经营费用混合在一起，并且难以划分的，全部视为投资者个人及其家庭发生的生活费用，不允许在税前扣除。
4．企业生产经营和投资者及其家庭生活共用的固定资产，难以划分的，由主管税务机关根据企业的生产经营类型、规模等具体情况，核定准予在税前扣除的折旧费用的数额或比例。
5．企业实际发生的工会经费、职工福利费、职工教育经费分别在其计税工资总额的2％、14％、15％的标准内据实扣除。
6．企业每一纳税年度发生的广告和业务宣传费用不超过当年销售（营业）收入2％的部分，可据实扣除；超过部分可无限期向以后的纳税年度结转。
7．企业每一纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费，在以下规定比例范围内，可据实扣除：全年销售（营业）收入净额在1 500万元及其以下的，不超过全年销售（营业）收入净额的5‰；全年销售（营业）收入净额超过1 500万元的，不超过该部分的3‰。
8．企业计提的各种准备金不得扣除。
9．投资者兴办两个或两个以上企业，并且企业性质全部是独资的，年度终了后，汇算清缴时，应纳税款的计算按以下方法进行：汇总其投资兴办的所有企业的经营所得作为应纳税所得额，以此确定适用税率，计算出全年经营所得的应纳税额，再根据每个企业的经营所得占所有企业经营所得的比例，分别计算出每个企业的应纳税额和应补缴税额。计算公式如下：
（1）应纳税所得额＝Σ各个企业的经营所得
（2）应纳税额＝应纳税所得额×税率-速算扣除数
（3）本企业应纳税额＝应纳税额×本企业的经营所得÷Σ各企业的经营所得
（4）本企业应补缴的税额＝本企业应纳税额-本企业预缴的税额
第二种：核定征收。
核定征收方式，包括定额征收、核定应税所得率征收以及其他合理的征收方式。
实行核定应税所得率征收方式的，应纳所得税额的计算公式如下：
（1）应纳所得税额＝应纳税所得额×适用税率
（2）应纳税所得额＝收入总额×应税所得率
或 ＝成本费用支出额÷（1-应税所得率）×应税所得率
应税所得率应按表16-6规定的标准执行。
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表16-6 个人所得税应税所得率表
行业
应税所得率（%）
工业、交通运输业、商业
5～20
建筑业、房地产开发业
7～20
饮食服务业
7～25
娱乐业
20～40
其他行业
10～30
企业经营多业的，无论其经营项目是否单独核算，均应根据其主营项目确定其适用的应税所得率。
实行核定征税的投资者，不能享受个人所得税的优惠政策。
实行查账征税方式的个人独资企业和合伙企业改为核定征税方式后，在查账征税方式下认定的年度经营亏损未弥补完的部分，不得再继续弥补。
三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳税额的计算
对企事业单位的承包经营、承租经营所得，其个人所得税应纳税额的计算公式为：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
或 =（纳税年度收入总额-必要费用）×适用税率-速算扣除数
这里需要说明的是：
（一）对企事业单位的承包经营、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除必要费用后的余额为应纳税所得额。
在一个纳税年度中，承包经营或者承租经营期限不足1年的，以其实际经营期为纳税年度。
（二）对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用的速算扣除数，同个体工商户的生产、经营所得适用的速算扣除数。
【例16-3】假定2006年1月1日，某个人与事业单位签订承包合同经营招待所，承包期为3年。2006年招待所实现承包经营利润85 000元，按合同规定承包人每年应从承包经营利润中上缴承包费20 000元。计算承包人2006年应纳个人所得税税额。
（1）年应纳税所得额=承包经营利润-上缴费用-每月必要费用扣减合计=85 000-20 000-（1 600×12）=45 800（元）
（2）应纳税额=年应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
=45 800×30％-4 250=9 490（元）
四、劳务报酬所得应纳税额的计算
对劳务报酬所得，其个人所得税应纳税额的计算公式为：
（一）每次收入不足4 000元的：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率
或 =（每次收入额-800）×20％
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（二）每次收入在4 000元以上的：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率=每次收入额×（1-20%）×20%
（三）每次收入的应纳税所得额超过20 000元的：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
或 =每次收入额×（1-20％）×适用税率-速算扣除数
劳务报酬所得适用的速算扣除数见表16—7。
表16—7 劳务报酬所得适用的速算扣除数表
级数
每次应纳税所得额
税率（%）
速算扣除数
1
不超过20 000元的部分
20
0
2
超过20000～50 000元的部分
30
2000
3
超过50 000元的部分
40
7000
【例16-4】歌星刘某一次取得表演收入40 000元，扣除20％的费用后，应纳税所得额为32 000元。请计算其应纳个人所得税税额。
应纳税额=每次收入额×（1-20％）×适用税率-速算扣除数
=40 000 ×（1-20％）×30％-2 000=7 600（元）
（四）为纳税人代付税款的计算方法。
如果单位或个人为纳税人代付税款的，应当将单位或个人支付给纳税人的不含税支付额（或称纳税人取得的不含税收入额）换算为应纳税所得额，然后按规定计算应代付的个人所得税款。计算公式为：
1．不含税收入额不超过3 360元的：
（1）应纳税所得额=（不含税收入额-800）÷（1-税率）
（2）应纳税额=应纳税所得额×适用税率
2．不含税收入额超过3 360元的：
（1）应纳税所得额=[（不含税收入额-速算扣除数）×（1-20%）]
÷[1-税率×（1-20%）]
或 =[（不含税收入额-速算扣除数）×（1-20%）]
÷当级换算系数
（2）应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
上述1．中的公式（1）和2．中的公式（1）中的税率，是指不含税劳务报酬收入所对应的税率（见表16—8）；1．中的公式（2）和2．中的公式（2）中的税率，是指应纳税所得额按含税级距所对应的税率（见表16—7）。
表16—8 不含税劳务报酬收入适用税率表
级数
不含税劳务报酬收入额
税率（%）
速算扣除数
换算系数（%）
1
未超过3 360元的部分
20
0
无
2
超过3 360～21 000元的部分
20
0
84
3
超过21 000～49 500元的部分
30
2000
76
4
超过49 500元的部分
40
7000
68
【例16-5】高级工程师赵某为泰华公司进行一项工程设计，按照合同规
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定，公司应支付赵某的劳务报酬48 000元，与其报酬相关的个人所得税由公司代付。不考虑其他税收的情况下，计算公司应代付的个人所得税税额。
（1）代付个人所得税的应纳税所得额=[（48 000-2 000）×（1-20%）]
÷76％=48 421.05（元）
（2）应代付个人所得税=48 421.05×30％-2 000=12 526.32（元）
五、稿酬所得应纳税额的计算注意以下问题：
1.定额或定率扣除；
2.次的规定；
3.税率20%，但有税额减征30%；
4.关于合作出书问题。应该先分钱，后扣费用，再缴税。
稿酬所得应纳税额的计算公式为：
（一）每次收入不足4 000元的：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率×（1-30％）
=（每次收入额-800）×20％×（1-30％）
（二）每次收入在4 000元以上的：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率×（1-30％）
=每次收入额×（1-20％）×20％×（1-30％）
【例16-6】某作家取得一次未扣除个人所得税的稿酬收入20 000元。请计算其应缴纳的个人所得税税额。
应纳税额=应纳税所得额×适用税率×（1-30％）
=20 000×（1-20％）×20％×（1-30％）=2 240（元）
六、特许权使用费所得应纳税额的计算
特许权使用费所得应纳税额的计算公式为：
（一）每次收入不足4000元的：
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率＝（每次收入额-800）×20%
（二）每次收入在4000元以上的：
应纳税额＝应纳税所得额×适用的税率＝每次收入额×（1-20%）×20%
七、利息、股息、红利所得应纳税额的计算
利息、股息、红利所得应纳税额的计算公式为：
应纳税额＝应纳税所得额×适用的税率＝每次收入额×20%
这里需要指出的是，对储蓄存款利息，1999年11月1日前是免征个人所得税的。根据国务院1999年9月30日《对储蓄存款利息所得征收个人所得税的实施办法》（以下简称《实施办法》）的规定，从中华人民共和国境内的储蓄机构取得人民币、外币储蓄存款利息所得的个人，应当缴纳个人所得税。《实施办法》还规定，储蓄存款在1999年11月1日后孽生的利息所得，征收个人所得税。
八、财产租赁所得应纳税额的计算
（一）应纳税所得额
财产租赁所得一般以个人每次取得的收入，定额或定率减除规定费用后的
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余额为应纳税所得额。每次收入不超过4 000元，定额减除费用800元；每次收入在4 000元以上，定率减除20％的费用。财产租赁所得以1个月内取得的收入为一次。
在确定财产租赁的应纳税所得额时，纳税人在出租财产过程中缴纳的税金和教育费附加，可持完税（缴款）凭证，从其财产租赁收入中扣除。准予扣除的项目除了规定费用和有关税、费外，还准予扣除能够提供有效、准确凭证，证明由纳税人负担的该出租财产实际开支的修缮费用。允许扣除的修缮费用，以每次800元为限。一次扣除不完的，准予在下一次继续扣除，直到扣完为止。
个人出租财产取得的财产租赁收入，在计算缴纳个人所得税时，应依次扣除以下费用：
1．财产租赁过程中缴纳的税费；
2．由纳税人负担的该出租财产实际开支的修缮费用；
3．税法规定的费用扣除标准。
应纳税所得额的计算公式为：
（1）每次（月）收入不超过4 000元的：
应纳税所得额=每次（月）收入额-准予扣除项目
-修缮费用（800元为限）-800元
（2）每次（月）收入超过4 000元的：
应纳税所得额=[每次（月）收入额-准予扣除项目
-修缮费用（800元为限）]×（1-20%）
（二）应纳税额的计算方法
财产租赁所得适用20%的比例税率。但是对于个人按市场价格出租的居民住房取得的所得，自2001年1月1日起暂减按10%的税率征收个人所得税。其应纳税额的计算公式为：
应纳税额＝应纳税所得额×适用的税率
【例16-7】刘某于2006年1月将其自有的4间面积为150平方米的房屋出租给张某全家居住，租期1年。刘某每月取得租金收入2 500元，全年租金收入30 000元。计算刘某全年租金收入应缴纳的个人所得税。
财产租赁收入以每月内取得的收入为一次，因此，刘某每月及全年应纳税额为：
（1）每月应纳税额=（2 500-800）×10%=170（元）
（2）全年应纳税额=170×12=2 040（元）
本例在计算个人所得税时未考虑其他税、费。如果对租金收入计征营业税、城市维护建设税、房产税和教育费附加等，还应将其从税前的收入中先扣除后才计算应缴纳的个人所得税。
假定上例中，当年2月份因下水道堵塞找人修理，发生修理费用500元，有维修部门的正式收据，则2月份和全年的应纳税额为：
（1）2月份应纳税额=（2 500-500-800）×10%=120（元）
（2）全年应纳税额=170×11+120=1 990（元）
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在实际征税过程中，有时会出现财产租赁所得的纳税人不明确的情况。对此，在确定财产租赁所得纳税人时，应以产权凭证为依据。无产权凭证的，由主管税务机关根据实际情况确定纳税人。如果产权所有人死亡，在未办理产权继承手续期间，该财产出租且有租金收入的，以领取租金收入的个人为纳税人。
九、财产转让所得应纳税额的计算
（一）一般情况下财产转让所得应纳税额的计算
财产转让所得应纳税额的计算公式为：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率
=（收入总额-财产原值-合理税费）×20％
【例16-8】某人建房一幢，造价36 000元，支付费用2 000元。该人转让房屋，售价60 000元，在卖房过程中按规定支付交易费等有关费用2 500元，其应纳个人所得税税额的计算过程为：
（1）应纳税所得额=财产转让收入-财产原值-合理费用
=60 000-（36 000+2 000）-2 500=19 500（元）
（2）应纳税额=19 500×20％=3 900（元）
（二）个人住房转让所得应纳税额的计算
对个人转让住房征收个人所得税中，出现了需要进一步明确的问题。为完善征收管理制度，加强征管，根据个人所得税法和税收征收管理法的有关规定精神，国税发[2006]108号国家税务总局关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知
文件进一步明确了个人住房转让的征收管理规定。自2006年8月1日起，个人转让住房所得应纳个人所得税的计算具体规定如下：
1．以实际成交价格为转让收入。纳税人申报的住房成交价格明显低于市场价格且无正当理由的，征收机关依法有权根据有关信息核定其转让收入，但必须保证各税种计税价格一致。
2．纳税人可凭原购房合同、发票等有效凭证，经税务机关审核后，允许从其转让收入中减除房屋原值、转让住房过程中缴纳的税金及有关合理费用。
（1）房屋原值具体为：①商品房：购置该房屋时实际支付的房价款及交纳的相关税费。②自建住房：实际发生的建造费用及建造和取得产权时实际交纳的相关税费。③经济适用房（含集资合作建房、安居工程住房）：原购房人实际支付的房价款及相关税费，以及按规定交纳的土地出让金。④已购公有住房：原购公有住房标准面积按当地经济适用房价格计算的房价款，加上原购公有住房超标准面积实际支付的房价款以及按规定向财政部门（或原产权单位）交纳的所得收益及相关税费。已购公有住房是指城镇职工根据国家和县级（含县级）以上人民政府有关城镇住房制度改革政策规定，按照成本价（或标准价）购买的公有住房。经济适用房价格按县级（含县级）以上地方人民政府规定的标准确定。⑤城镇拆迁安置住房，其原值分别为：房屋拆迁取得货币补偿后购置房屋的，为购置该房屋实际支付的房价款及交纳的相关税费；房屋拆迁采取产权调换方式的，所调换房屋原值为《房屋拆迁补偿安置协议》注明的价款及交纳的相关税费；房屋拆迁采取产权调换方
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式，被拆迁人除取得所调换房屋，又取得部分货币补偿的，所调换房屋原值为《房屋拆迁补偿安置协议》注明的价款和交纳的相关税费，减去货币补偿后的余额；房屋拆迁采取产权调换方式，被拆迁人取得所调换房屋，又支付部分货币的，所调换房屋原值为《房屋拆迁补偿安置协议》注明的价款，加上所支付的货币及交纳的相关税费。
（2）转让住房过程中缴纳的税金是指纳税人在转让住房时实际缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加、土地增值税、印花税等税金。
（3）合理费用是指纳税人按照规定实际支付的住房装修费用、住房贷款利息、手续费、公证费等费用。其中：①住房装修费用。纳税人能提供实际支付装修费用的税务统一发票，并且发票上所列付款人姓名与转让房屋产权人一致的，经税务机关审核，其转让的住房在转让前实际发生的装修费用，可在以下规定比例内扣除：已购公有住房、经济适用房：最高扣除限额为房屋原值的15％；商品房及其他住房：最高扣除限额为房屋原值的10％。纳税人原购房为装修房，即合同注明房价款中含有装修费（铺装了地板，装配了洁具、厨具等）的，不得再重复扣除装修费用。②住房贷款利息。纳税人出售以按揭贷款方式购置的住房的，其向贷款银行实际支付的住房贷款利息，凭贷款银行出具的有效证明据实扣除。③纳税人按照有关规定实际支付的手续费、公证费等，凭有关部门出具的有效证明据实扣除。
3．纳税人未提供完整、准确的房屋原值凭证，不能正确计算房屋原值和应纳税额的，税务机关可根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条的规定，对其实行核定征税，即按纳税人住房转让收入的一定比例核定应纳个人所得税额。具体比例由省级地方税务局或者省级地方税务局授权的地市级地方税务局根据纳税人出售住房的所处区域、地理位置、建造时间、房屋类型、住房平均价格水平等因素，在住房转让收入1％～3％的幅度内确定。
4．为方便出售住房的个人依法履行纳税义务，加强税收征管，主管税务机关要在房地产交易场所设置税收征收窗口，个人转让住房应缴纳的个人所得税，应与转让环节应缴纳的营业税、契税、土地增值税等税收一并办理；地方税务机关暂没有条件在房地产交易场所设置税收征收窗口的，应委托契税征收部门一并征收个人所得税等税收。
（三）个人销售无偿受赠不动产应纳税额的计算
为加强房地产交易中个人无偿赠与不动产行为的税收管理，国税发[20061 144号国家税务总局关于加强房地产交易个人无偿赠与不动产税收管理有关问题的通知
文件规定个人将受赠的不动产对外销售应征收个人所得税。个人将受赠不动产对外销售征收个人所得税的具体规定如下：
1．受赠人取得赠与人无偿赠与的不动产后，再次转让该项不动产的，在缴纳个人所得税时，以财产转让收入减除受赠、转让住房过程中缴纳的税金及有关合理费用后的余额为应纳税所得额，按20％的适用税率计算缴纳个人所得税。即：
（1）按财产转让所得征；
（2）按财产转让收入减除受赠、转让住房过程中缴纳的税金及有关合理费用后的余额为应纳税所得额，按20％的适用税率计算缴纳个人所得税；
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（3）税务机关不得核定征收。
2．在受赠和转让住房过程中缴纳的税金
个人转让住房和受赠住房涉及的其他税金，按相关的规定处理。
十、偶然所得应纳税额的计算
偶然所得应纳税额的计算公式为：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率=每次收入额×20％
【例16-9】陈某在参加商场的有奖销售过程中，中奖所得共计价值20 000元。陈某领奖时告知商场，从中奖收入中拿出4 000元通过教育部门向某希望小学捐赠。请按照规定计算商场代扣代缴个人所得税后，陈某实际可得中奖金额。
（1）根据税法有关规定，陈某的捐赠额可以全部从应纳税所得额中扣除（因为4 000÷20 000=20％，小于捐赠扣除比例30％扣除限额。
）。
（2）应纳税所得额=偶然所得-捐赠额=20 000-4 000=16 000（元）
（3）应纳税额（即商场代扣税款）=应纳税所得额×适用税率= 16 000 ×20％=3 200（元）
（4）陈某实际可得金额=20 000-4 000-3 200=12 800（元）
十一、其他所得应纳税额的计算
其他所得应纳税额的计算公式为：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率=每次收入额×20％
十二、应纳税额计算中的特殊问题
（一）对个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税的方法
全年一次性奖金是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金。一次性奖金也包括年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的单位根据考核情况兑现的年薪和绩效工资。
纳税人取得全年一次性奖金，单独作为1个月工资、薪金所得计算纳税，自2005年1月1日起按以下计税办法，由扣缴义务人发放时代扣代缴：
1．先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。
如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。
2．将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金，按上述第1条确定的适用税率和速算扣除数计算征税，计算公式如下：
（1）如果雇员当月工资薪金所得高于（或等于）税法规定的费用扣除额的，适用公式为：
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应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率-速算扣除数
（2）如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额的，适用公式为：
=-×-
3．在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次。
4．实行年薪制和绩效工资的单位，个人取得年终兑现的年薪和绩效工资按上述第2条、第3条规定执行。
5．雇员取得除全年一次性奖金以外的其他各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。
6．对无住所个人取得上述第5条所述的各种名目奖金，如果该个人当月在我国境内没有纳税义务，或者该个人由于出入境原因导致当月在我国工作时间不满1个月的，仍按照《国家税务总局关于在我国境内无住所的个人取得奖金征税问题的通知》（国税发[1996]183号）计算纳税。
【例16-10】假定中国公民马某2006年在我国境内1～12月每月的绩效工资为1 000元，12月31日又一次性领取年终奖金（兑现的绩效工资）27 000元。请计算马某取得该笔奖金应缴纳的个人所得税（速算扣除数见表16—4）。
（1）该笔奖金适用的税率和速算扣除数为：
按12个月分摊后，每月的奖金=[27 000-（1 600-1 000）]÷12=2 200元，根据工资、薪金九级超额累进税率的规定，适用的税率和速算扣除数分别为15%、125元。
（2）应缴纳个人所得税为：
应纳税额=（奖金收入-当月工资与1600元的差额）×适用税率-速算扣除数 =[27 000-（1 600-1 000）] ×15%-125
=26 400×15%-125
=3 960-125
=3 835（元）
（二）取得不含税全年一次性奖金收入个人所得税的计算方法
1．按照不含税的全年一次性奖金收入除以12的商数，查找相应适用税率A和速算扣除数A。
2．含税的全年一次性奖金收入=（不含税的全年一次性奖金收入-速算扣除数A）÷（1-应适用税率A）。
3．按含税的全年一次性奖金收入除以12的商数，重新查找适用税率B和速算扣除数B。
4．应纳税额=含税的全年一次性奖金收入×适用税率B-速算扣除数B。
如果纳税人取得不含税的全年一次性奖金收入的当月工资薪金所得，低于税法规定的费用扣除额，应先将不含税的全年一次性奖金减去当月工资薪金所得低于税法规定费用扣除额的差额部分后，再按照上述第1条规定办理。
根据企业所得税和个人所得税的现行规定，企业所得税的纳税人、个人
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独资和合伙企业、个体工商户为个人支付的个人所得税款，不得在所得税前扣除。
【例16-11】张某为中国公民，2006年1～12月工资均为2 000元，假定12月31日取得不含税全年一次性奖金收入22 800元。请计算张某取得的全年一次性奖金应缴纳多少个人所得税?
（1）由于12月的工资已超过扣除费用标准，可直接用不含税奖金除以12的商来确定适用税率和速算扣除数。
每月的不含税奖金=22 800÷12=1 900（元），适用税率和速算扣除数分别为15％和125元。
（2）含税的全年一次性奖金收入=（22 800-125）÷（1-15％）
=26 676.47（元）
（3）含税的全年一次性奖金收入除以12的商来确定适用税率和速算扣除数。
每月的含税奖金=26 676.47÷12=2 223.04（元），适用税率和速算扣除数分别为15％和125元。
（4）张某的不含税全年一次性奖金应缴纳的个人所得税=26 676.47×15％-125=3 876.47（元）
（三）对在中国境内无住所的个人一次取得数月奖金或年终加薪、劳动分红（以下简称奖金，不包括应按月支付的奖金）的计税方法
对上述个人取得的奖金，可单独作为1个月的工资、薪金所得计算纳税。由于对每月的工资、薪金所得计税时已按月扣除了费用，因此，对上述奖金不再减除费用，全额作为应纳税所得额直接按适用税率计算应纳税款，并且不再按居住天数进行划分计算。上述个人应在取得奖金月份的次月7日内申报纳税。但有一种特殊情况，即：在中国境内无住所的个人在担任境外企业职务的同时，兼任该外国企业在华机构的职务，但并不实际或不经常到华履行该在华机构职务，对其一次取得的数月奖金中属于全月未在华的月份奖金，依照劳务发生地原则，可不作为来源于中国境内的奖金收入计算纳税。
（四）特定行业职工取得的工资、薪金所得的计税方法
为了照顾采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业因季节、产量等因素的影响，职工的工资、薪金收入呈现较大幅度波动的实际情况，对这三个特定行业的职工取得的工资、薪金所得，可按月预缴，年度终了后30日内，合计其全年工资、薪金所得，在按12个月平均计算实际应纳的税款，多退少补。用公式表示为：
应纳所得税额=[（全年工资、薪金收入÷12-费用扣除标准）×税率-速算扣除数]×12
【例16-12】某纳税义务人是煤矿采掘工人，其某一纳税年度各月工资收入、预缴税款情况见表16-9（已按月预缴个人所得税款共260元）。请计算其应缴（或退）税款额。
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表16—9 某纳税义务人某纳税年度各月工资收入、预缴税款情况 单位：元
月份
工资收入
预缴税款
1
1000
0
2
1200
0
3
1200
0
4
1000
0
5
1000
0
6
2500
65
7
2500
65
8
2500
65
9
2800
0
10
2800
0
11
1500
0
12
1800
0
合计
21800
360
该纳税义务人全年应纳税额应为：
[（21 800÷12-1 600）×税率-速算扣除数]×12
=（216.67×5％-0）×12=130（元）
由于以前按月预缴的税款共为260元，故税务机关应向该纳税义务人退税130元。
（五）关于个人取得公务交通、通信补贴收入征税问题
个人因公务用车和通信制度改革而取得的公务用车、通信补贴收入，扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。按月发放的，并入当月“工资、薪金”所得计征个人所得税；不按月发放的，分解到所属月份并与该月份“工资、薪金”所得合并后计征个人所得税。
公务费用扣除标准，由省级地方税务局根据纳税人公务交通、通讯费用实际发生情况调查测算，报经省级人民政府批准后确定，并报国家税务总局备案。
（六）关于失业保险费（金）征税问题
城镇企业事业单位及其职工个人按照《失业保险条例》规定的比例，实际缴付的失业保险费，均不计入职工个人当期工资、薪金收入，免予征收个人所得税；超过《失业保险条例》规定的比例缴付失业保险费的，应将其超过规定比例缴付的部分计入职工个人当期的工资、薪金收入，依法计征个人所得税。
具备《失业保险条例》规定条件的失业人员，领取的失业保险金，免予征收个人所得税。
（七）关于支付各种免税之外的保险金的征税方法
企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时（即该保险落到被保险人的保险账户）并入员工当期的工资收入，按“工资、
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薪金所得”项目计征个人所得税，税款由企业负责代扣代缴。
（八）关于企业改组改制过程中个人取得的量化资产征税问题
对职工个人以股份形式取得的量化资产仅作为分红依据，不拥有所有权的企业量化资产，不征收个人所得税。
对职工个人以股份形式取得的拥有所有权的企业量化资产，暂缓征收个人所得税；待个人将股份转让时，就其转让收入额，减除个人取得该股份时实际支付的费用支出和合理转让费用后的余额，按“财产转让所得”项目计征个人所得税。
对职工个人以股份形式取得的企业量化资产参与企业分配而获得的股息、红利，应按“利息、股息、红利”项目征收个人所得税。
（九）在外商投资企业、外国企业和外国驻华机构工作的中方人员取得的工资、薪金所得的征税问题
1．在外商投资企业、外国企业和外国驻华机构工作的中方人员取得的工资、薪金收入，凡是由雇佣单位和派遣单位分别支付的，支付单位应按税法规定代扣代缴个人所得税。同时，按税法规定，纳税义务人应以每月全部工资、薪金收入减除规定费用后的余额为应纳税所得额。为了有利于征管，对雇佣单位和派遣单位分别支付工资、薪金的，采取由支付者中的一方减除费用的方法，即只由雇佣单位在支付工资、薪金时，按税法规定减除费用，计算扣缴个人所得税；派遣单位支付的工资、薪金不再减除费用，以支付金额直接确定适用税率，计算扣缴个人所得税。
上述纳税义务人，应持两处支付单位提供的原始明细工资、薪金单（书）和完税凭证原件，选择并固定到一地税务机关申报每月工资、薪金收入，汇算清缴其工资、薪金收入的个人所得税，多退少补。具体申报期限，由各省、自治区、直辖市税务机关确定。
【例16-13】王某为一外商投资企业雇佣的中方人员，2006年3月，该外商投资企业支付给王某的薪金为7 200元，同月，王某还收到其所在的派遣单位发给的工资1 900元。请问：该外商投资企业、派遣单位应如何扣缴个人所得税?王某实际应缴的个人所得税为多少?
（1）外商投资企业应为王某扣缴的个人所得税为：
扣缴税额=（每月收入额-1 600）×适用税率-速算扣除数
=（7 200-1 600）×20％-375=745（元）
（2）派遣单位应为王某扣缴的个人所得税为：
扣缴税额=每月收入额×适用税率-速算扣除数
=1 900×10％-25=165（元）
（3）王某实际应缴的个人所得税为：
应纳税额=（每月收入额-1 600）×适用税率-速算扣除数
=（7 200+1 900-1 600）×20％-375=1 125（元）
因此，在王某到某税务机关申报时，还应补缴215元（1125-745-165）。
2．对外商投资企业、外国企业和外国驻华机构发放给中方工作人员的工资、薪金所得，应全额征税。但对可以提供有效合同或有关凭证，能够证明其
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工资、薪金所得的一部分按照有关规定上缴派遣（介绍）单位的，可扣除其实际上缴的部分按其余额计征个人所得税。
（十）在中国境内无住所的个人取得工资薪金所得的征税问题
依照《个人所得税法》及其实施条例和我国对外签订的避免双重征税协定（以下简称税收协定）的有关规定，对在中国境内无住所的个人由于在中国境内公司、企业、经济组织（以下简称中国境内企业）或外国企业在中国境内设立的机构、场所以及税收协定所说常设机构（以下简称中国境内机构）担任职务，或者由于受雇或履行合同而在中国境内从事工作，取得的工资薪金所得应分别不同情况确定：
1．关于工资、薪金所得来源地的确定。
根据规定，属于来源于中国境内的工资薪金所得应为个人实际在中国境内工作期间取得的工资薪金，即：个人实际在中国境内工作期间取得的工资薪金，不论是由中国境内还是境外企业或个人雇主支付，均属来源于中国境内的所得；个人实际在中国境外工作期间取得的工资薪金，不论是由中国境内还是境外企业或个人雇主支付，均属于来源于中国境外的所得。
2．关于在中国境内无住所而在一个纳税年度中在中国境内连续或累计居住不超过90日或在税收协定规定的期间中在中国境内连续或累计居住不超过183日的个人纳税义务的确定。
根据有关规定，在中国境内无住所而在一个纳税年度中在中国境内连续或累计工作不超过90日或在税收协定规定的期间中在中国境内连续或累计居住不超过183日的个人，由中国境外雇主支付并且不是由该雇主的中国境内机构负担的工资薪金，免于申报缴纳个人所得税。对前述个人应仅就其实际在中国境内工作期间由中国境内企业或个人雇主支付或者由中国境内机构负担的工资薪金所得申报纳税。凡是该中国境内企业、机构属于采取核定利润方法计征企业所得税或没有营业收入而不征收企业所得税的，在该中国境内企业、机构任职、受雇的个人实际在中国境内工作期间取得的工资薪金，不论是否在该中国境内企业、机构会计账簿中有记载，均应视为该中国境内企业支付或由该中国境内机构负担的工资薪金。
自2004年7月1日起，在中国境内无住所而在一个纳税年度中在中国境内连续或累计居住不超过90日或在税收协定规定的期问在中国境内连续或累计居住不超过183日的个人，负有纳税义务的，应适用下述公式：
=×-××
上述个人每月应纳的税款应按税法规定的期限申报缴纳。
3．关于在中国境内无住所而在一个纳税年度中在中国境内连续或累计居住超过90日或在税收协定规定的期间中在中国境内连续或累计居住超过183日但不满1年的个人纳税义务的确定。
根据有关规定，在中国境内无住所而在一个纳税年度中在中国境内连续或
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累计工作超过90日或在税收协定规定的期间中在中国境内连续或累计居住超过183日但不满1年的个人，其实际在中国境内工作期间取得的由中国境内企业或个人雇主支付和由境外企业或个人雇主支付的工资薪金所得，均应申报缴纳个人所得税；其在中国境外工作期间取得的工资薪金所得，除中国境内企业或高层管理人员，不予征收个人所得税。
自2004年7月1日起，在中国境内无住所而在一个纳税年度中在中国境内连续或累计居住超过90日或在税收协定规定的期间在中国境内连续或累计居住超过183日但不满1年的个人，负有纳税义务的，应适用下述公式：
=×-×
上述个人每月应纳的税款应按规定的期限申报缴纳。其中，取得的工资薪金所得是由境外雇主支付并且不是由中国境内机构负担的个人，事先可预定在一个纳税年度中连续或累计居住超过90日或在税收协定规定的期间中连续或累计居住超过183日的，其每月应纳的税款应按规定期限申报纳税；对事先不能预定在一个纳税年度或税收协定规定的有关期间中连续或累计居住超过90日或183日的，可以待达到90日或183日后的次月7日内，就其以前月份应纳的税款一并申报缴纳。
自2004年7月1日起，在中国境内无住所但在境内居住满1年而不超过5年的个人，其在中国境内工作期间取得的由中国境内企业或个人雇主支付和由中国境外企业或个人雇主支付的工资薪金，均应申报缴纳个人所得税；其在《实施条例》第三条所说临时离境工作期间的工资薪金所得，仅就由中国境内企业或个人雇主支付的部分申报纳税，凡是中国境内企业、机构属于采取核定利润方法计征企业所得税或没有营业收入而不征收企业所得税的，在中国境内企业、机构任职、受雇的个人取得的工资薪金，不论是否在中国境内企业、机构会计账簿中记载，均应视为由其任职的中国境内企业、机构支付。
上述个人，在1个月中既有在中国境内工作期间的工资薪金所得，也有在临时离境期间由境内企业或个人雇主支付的工资薪金所得的，应合并计算当月应纳税款，斌干税法规定的期限申报缴纳。在中国境内无住所但在境内居住满1年而不超过5年的个人，负有纳税义务的应适用下述公式：
=×-×-×
如果上款各类个人取得的是日工资薪金或者不满1个月工资薪金，仍应以日工资薪金乘以当月天数换算成月工资薪金后，按照上述公式计算其应纳税额。
4．中国境内企业董事、高层管理人员纳税义务的确定。
担任中国境内企业董事或高层管理职务的个人[注：指公司正、副（总）经理、各职能技师、总监及其他类似公司管理层的职务]，其取得的由该中国境内企业
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支付的董事费或工资薪金，不适用前述2、3项的规定，而应自其担任该中国境内企业董事或高层管理职务起，至其解除上述职务止的期间，不论其是否在中国境外履行职务，均应申报缴纳个人所得税；其取得的由中国境外企业支付的工资薪金，应依照前述规定确定纳税义务。
5．不满1个月的工资薪金所得应纳税款的计算。
属于前述情况中的个人，凡应仅就不满1个月期间的工资薪金所得申报纳税的，均应按全月工资薪金所得计算实际应纳税额，其计算公式如下：
=×-×
如果属于上述情况的个人取得的是日工资薪金，应以日工资薪金乘以当月天数换算成月工资薪金后，按上述公式计算应纳税额。
下面，我们举例说明在中国境内无住所的个人取得的工资薪金所得的征税问题：
【例16-14】某外籍个人在2005年1月1日起担任中国境内某外商投资企业的副总经理，由该企业每月支付其工资20 000元，同时，该企业外方的境外总机构每月也支付其工资4 000美元。其大部分时间是在境外履行职务，2005年来华工作时间累计为180天。根据规定，其2005年度在我国的纳税义务确定为：
（1）由于其属于企业的高层管理人员，因此，根据规定，该人员于2005年1月1日起至12月31日在华任职期间，由该企业支付的每月20000元工资、薪金所得，应按月依照税法规定的期限申报缴纳个人所得税。
（2）由于其2005年来华工作时间未超过183天，根据税收协定的规定，其境外雇主支付的工资、薪金所得，在我国可免于申报纳税（如果该个人属于与我国未签订税收协定国家的居民或港、澳、台居民，则其由境外雇主按每月4 000美元标准支付的工资、薪金，凡属于在中国境内180天工作期间取得的部分，应与中国境内企业每月支付的20000元工资合并计算缴纳个人所得税）。
（十一）两个以上的纳税人共同取得同一项所得的计税问题
两个或两个以上的纳税义务人共同取得同一项所得的（如共同写作一部著作而取得稿酬所得），可以对每个人分得的收入分别减除费用，并计算各自应纳的税款。
在个人所得税应纳税款的计算时，还有一个问题需要解决，即企业和个人的外币收入如何折合成人民币计算纳税的问题。根据国家税务总局1995年9月12日通知规定，企业和个人取得的收入和所得为美元、日元、港币的，仍统一使用中国人民银行公布的人民币对上述三种货币的基准汇价，折合成人民币计算缴纳税款；企业和个人取得的收入和所得为上述三种货币以外的其他货币的，应根据美元对人民币的基准汇价和国家外汇管理局提供的纽约外汇市场美元对主要外币的汇价进行套算，按套算后的汇价作为折合汇率计算缴纳税款。套算公式为：
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=
（十二）关于个人取得退职费收入征免个人所得税问题
1．《个人所得税法》第四条第七款所说的可以免征个人所得税的“退职费”，是指个人符合《国务院关于工人退休、退职的暂行办法》（国发[1978]104号）规定的退职条件并按该办法规定的退职费标准所领取的退职费。
2．个人取得的不符合上述办法规定的退职条件和退职费标准的退职费收入，应属于与其任职、受雇活动有关的工资、薪金性质的所得，应在取得的当月按工资、薪金所得计算缴纳个人所得税。但考虑到作为雇主给予退职人员经济补偿的退职费，通常为一次性发给，且数额较大，以及退职人员有可能在一段时间内没有固定收入等实际情况，依照《个人所得税法》有关工资、薪金所得计算征税的规定，对退职人员一次取得较高退职费收入的，可视为其一次取得数月的工资、薪金收入，并以原每月工资、薪金收入总额为标准，划分为若干月份的工资。、薪金收入后，计算个人所得税的应纳税所得额及税额。但按上述方法划分超过了6个月工资、薪金收入的，应按6个月平均划分计算。个人取得全部退职费收入的应纳税款，应由其原雇主在支付退职费时负责代扣并于次月7日内缴入国库。个人退职后6个月内又再次任职、受雇的，对个人已缴纳个人所得税的退职费收入，不再与再次任职、受雇取得的工资、薪金所得合并计算补缴个人所得税。
（十三）对个人因解除劳动合同取得经济补偿金的征税方法
根据《财政部国家税务总局关于个人与用人单位解除劳动关系取得的一次性补偿收入征免个人所得税问题的通知》和《国家税务总局关于国有企业职工因解除劳动合同取得一次性补偿收入征免个人所得税问题的通知》精神，自2001年10月1日起，按以下规定处理：
1．企业依照国家有关法律规定宣告破产，企业职工从该破产企业取得的一次性安置费收入，免征个人所得税。
2．个人因与用人单位解除劳动关系而取得的一次性补偿收入（包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费用），其收入在当地上年职工平均工资3倍数额以内的部分，免征个人所得税；超过3倍数额部分的一次性补偿收入，可视为一次取得数月的工资、薪金收入，允许在一定期限内平均计算。方法为：以超过3倍数额部分的一次性补偿收入，除以个人在本企业的工作年限数（超过12年的按12年计算），以其商数作为个人的月工资、薪金收入，按照税法规定计算缴纳个人所得税。个人在解除劳动合同后又再次任职、受雇的，已纳税的一次性补偿收入不再与再次任职、受雇的工资薪金所得合并计算补缴个人所得税。
3．个人领取一次性补偿收入时按照国家和地方政府规定的比例实际缴纳的住房公积金、医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费，可以在计征其一次性补偿收入的个人所得税时予以扣除。
（十四）个人因购买和处置债权取得所得征收个人所得税的方法
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1．根据《个人所得税法》及有关规定，个人通过招标、竞拍或其他方式购置债权以后，通过相关司法或行政程序主张债权而取得的所得，应按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。
2．个人通过上述方式取得“打包”债权，只处置部分债权的，其应纳税所得额按以下方式确定：
（1）以每次处置部分债权的所得，作为一次财产转让所得征税。
（2）其应税收入按照个人取得的货币资产和非货币资产的评估价值或市场价值的合计数确定。
（3）所处置债权成本费用（即财产原值），按下列公式计算：
=×
（4）个人购买和处置债权过程中发生的拍卖招标手续费、诉讼费、审计评估费以及缴纳的税金等合理税费，在计算个人所得税时允许扣除。
（十五）办理补充养老保险退保和提供担保个人所得税的征税方法
1．关于单位为个人办理补充养老保险退保后个人所得税及企业所得税的处理问题。单位为职工个人购买商业性补充养老保险等，在办理投保手续时应作为个人所得税的“工资、薪金所得”项目，按税法规定缴纳个人所得税；因各种原因退保，个人未取得实际收入的，已缴纳的个人所得税应予以退回。
2．关于个人提供担保取得收入征收个人所得税问题。个人为单位或他人提供担保获得报酬，应按照《个人所得税法》规定的“其他所得”项目缴纳个人所得税，税款由支付所得的单位或个人代扣代缴。
（十六）个人兼职和退休人员再任职取得收入个人所得税的征税方法
个人兼职取得的收入应按照“劳务报酬所得”应税项目缴纳个人所得税；退休人员再任职取得的收入，在减除按个人所得税法规定的费用扣除标准后，按“工资、薪金所得”应税项目缴纳个人所得税。
（十七）企业为股东个人购买汽车个人所得税的征税方法
1．企业为股东购买车辆并将车辆所有权办到股东个人名下，其实质为企业对股东进行了红利性质的实物分配，应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。考虑到该股东个人名下的车辆同时也为企业经营使用的实际情况，允许合理减除部分所得；减除的具体数额由主管税务机关根据车辆的实际使用情况合理确定。
2．依据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》以及有关规定，上述企业为个人股东购买的车辆，不属于企业的资产，不得在企业所得税前扣除折旧。
（十八）个人股票期权所得个人所得税的征税方法
1．股票期权所得。
企业员工股票期权（以下简称股票期权）是指上市公司按照规定的程序授予本公司及其控股企业员工的一项权利，该权利允许被授权员工在未来时间内以某一特定价格购买本公司一定数量的股票。
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上述“某一特定价格”被称为“授予价”或“施权价”，即根据股票期权计划可以购买股票的价格，一般为股票期权授予日的市场价格或该价格的折扣价格，也可以是按照事先设定的计算方法约定的价格；“授予日”，也称“授权日”，是指公司授予员工上述权利的日期；“行权”，也称“执行”，是指员工根据股票期权计划选择购买股票的过程；员工行使上述权利的当日为“行权日”，也称“购买日”。
2．股票期权所得性质的确认及其具体征税规定。
（1）员工接受实施股票期权计划企业授予的股票期权时，除另有规定外，一般不作为应税所得征税。
（2）员工行权时，其从企业取得股票的实际购买价（施权价）低于购买日公平市场价（指该股票当日的收盘价，下同）的差额，是因员工在企业的表现和业绩情况而取得的与任职、受雇有关的所得，应按“工资、薪金所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。
对因特殊情况，员工在行权日之前将股票期权转让的，以股票期权的转让净收入，作为工资薪金所得征收个人所得税。
员工行权日所在期间的工资薪金所得，应按下列公式计算工资薪金应纳税所得额：
=-×
（3）员工将行权后的股票再转让时获得的高于购买日公平市场价的差额，是因个人在证券二级市场上转让股票等有价证券而获得的所得，应按照“财产转让所得”适用的征免规定计算缴纳个人所得税。
3．工资薪金所得境内外来源划分。
按照《国家税务总局关于在中国境内无住所个人以有价证券形式取得工资薪金所得确定纳税义务有关问题的通知》（国税函[2000]190号）有关规定，需对员工因参加企业股票期权计划而取得的工资薪金所得确定境内或境外来源的，应按照该员工据以取得上述工资薪金所得的境内、外工作期间月份数比例计算划分。
4．应纳税款的计算。
（1）认购股票所得（行权所得）的税款计算。员工因参加企业股票期权计划而从中国境内取得的所得，按本通知规定应按工资薪金所得计算纳税的，对该股票期权形式的工资薪金所得可区别于所在月份的其他工资薪金所得，单独按下列公式计算当月应纳税款：
=×-×
上款公式中的规定月份数，是指员工取得来源于中国境内的股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数，长于12个月的，按12个月计算；上款公式中的适用税率和速算扣除数，以股票期权形式的工资薪金应
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纳税所得额除以规定月份数后的商数，对照《国家税务总局关于印发<征收个人所得税若干问题〉的通知》（国税发[1994]089号）所附税率表确定。
（2）转让股票（销售）取得所得的税款计算。对于员工转让股票等有价证券取得的所得，应按现行税法和政策规定征免个人所得税。即：个人将行权后的境内上市公司股票再行转让而取得的所得，暂不征收个人所得税；个人转让境外上市公司的股票而取得的所得，应按税法的规定计算应纳税所得额和应纳税额，依法缴纳税款。
（3）参与税后利润分配取得所得的税款计算。员工因拥有股权参与税后利润分配而取得的股息、红利所得，除依照有关规定可以免税或减税的外，应全额按规定税率计算纳税。
5．税款的征收管理。
（1）扣缴义务人。实施股票期权计划的境内企业为个人所得税的扣缴义务人，应按税法规定履行代扣代缴个人所得税的义务。
（2）自行申报纳税。员工从两处或两处以上取得股票期权形式的工资薪金所得和没有扣缴义务人的，该个人应在个人所得税法规定的纳税申报期限内自行申报缴纳税款。
（3）报送有关资料。实施股票期权计划的境内企业，应在股票期权计划实施之前，将企业的股票期权计划或实施方案、股票期权协议书、授权通知书等资料报送主管税务机关；应在员工行权之前，将股票期权行权通知书和行权调整通知书等资料报送主管税务机关。
扣缴义务人和自行申报纳税的个人在申报纳税或代扣代缴税款时，应在税法规定的纳税申报期限内，将个人接受或转让的股票期权以及认购的股票情况（包括种类、数量、施权价格、行权价格、市场价格、转让价格等）报送主管税务机关。
（4）处罚。实施股票期权计划的企业和因股票期权计划而取得应税所得的自行申报员工，未按规定报送上述有关报表和资料，未履行申报纳税义务或者扣缴税款义务的，按《征管法》及其实施细则的有关规定进行处理。
（十九）企业高级管理人员行使股票认购权取得所得个人所得税的征税方法
1．根据《个人所得税法》和有关规定，企业有股票认购权的高级管理人员，在行使股票认购权时的实际购买价（行权价）低于购买日（行权日）公平市场价之间的数额，属于个人所得税“工资、薪金所得”应税项目的所得，应按照《国家税务总局关于个人认购股票等有价证券而从雇主取得折扣或补贴收入有关征收个人所得税问题的通知》（国税发[1998]9号）的规定缴纳个人所得税，税款由企业负责代扣代缴。
2．个人在股票认购权行使前，将其股票认购权转让所取得的所得，应并入其当月工资收入，按照“工资、薪金所得”项目缴纳个人所得税。上述所得由境内受雇企业或机构支付的，或者属于《国家税务总局关于外商投
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资企业和外国企业对境外企业支付其雇员的工资薪金代扣代缴个人所得税问题的通知》（国税发[1999]241号）规定的本应由境内受雇企业或机构支付但实际由其境外母公司（总机构）或境外关联企业支付情形的，相应所得的应纳税款由境内受雇企业或机构负责代扣代缴；上述应纳税款在境内没有扣缴义务人的，取得所得的个人应按税法规定，在规定的期限内向主管税务机关自行申报纳税。
3．对个人在行使股票认购权后，将已认购的股票（不包括境内上市公司股票）转让所取得的所得，应按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。上述税款由直接向个人支付转让收入的单位（不包括境外企业）负责代扣代缴；直接向个人支付转让收入的单位为境外企业的，取得收入的个人应按税法规定，在规定的期限内向主管税务机关自行申报纳税。
（二十）个人财产对外转移提交税收证明或者完税凭证的规定
1．税务机关对申请人缴纳税款情况进行证明。税务机关在为申请人开具税收证明时，应当按其收入或财产的不同类别、来源，由收入来源地或者财产所在地国家税务局、地方税务局分别开具。
2．申请人拟转移的财产已取得完税凭证的，可直接向外汇管理部门提供完税凭证，不需向税务机关另外申请税收证明。
申请人拟转移的财产总价值在人民币15万元以下的，可不需向税务机关申请税收证明。
3．申请人申请领取税收证明的程序如下：
（1）申请人按照本通知第五条的规定提交相关资料，按财产类别和来源地，分别向国税局、地税局申请开具税收证明。
开具税收证明的税务机关为县级或者县级以上国家税务局、地方税务局。
（2）申请人资料齐全的，税务机关应当在15日内开具税收证明；申请人提供资料不全的，可要求其补正，待补正后开具。
（3）申请人有未完税事项的，允许补办申报纳税后开具税收证明。
（4）税务机关有根据认为申请人有偷税、骗税等情形，需要立案稽查的，在稽查结案并完税后可开具税收证明。
申请人与纳税人姓名、名称不一致的，税务机关只对纳税人出具证明，申请人应向外汇管理部门提供其与纳税人关系的证明。
4．税务机关开具税收证明的内部工作程序由省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局明确。
5．申请人向税务机关申请税收证明时，应当提交的资料分别为：代扣代缴单位报送的含有申请人明细资料的《扣缴个人所得税报告表》复印件，《个体工商户所得税年度申报表》、《个人承包承租经营所得税年度申报表》原件，有关合同、协议原件，取得有关所得的凭证，以及税务机关要求报送的其他有关资料。
申请人发生财产变现的，应当提供交易合同、发票等资料。
必要时税务机关应当对以上资料进行核实；对申请人没有缴税的应税行为，应当责成纳税人缴清税款并按照税收征管法的规定处理后开具税收
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证明。
6．税务机关必须按照申请人实际入库税额如实开具证明，并审查其有无欠税情况，严禁开具虚假证明。
申请人编造虚假的计税依据骗取税收证明的，伪造、变造、涂改税收证明的，按照税收征管法及其实施细则的规定处理。
7．税务机关应当与当地外汇管理部门加强沟通和协作，要建立定期协调机制，共同防范国家税收流失。税务机关应当将有税收违法行为且可能转移财产的纳税人情况向外汇管理部门通报，以防止申请人非法对外转移财产。外汇管理部门审核过程中，发现申请人有偷税嫌疑的，应当及时向相应税务机关通报。
有条件的地方，税务机关应当与外汇管理部门建立电子信息交换制度，建立税收证明的电子传递、比对、统计、分析评估制度。各地税务机关、外汇管理部门对执行中的问题，应及时向国家税务总局、国家外汇管理局反映。
（二十一）纳税人收回转让的股权征收个人所得税的方法
1．股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。转让行为结束后，当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，是另一次股权转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。
2．股权转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的解除股权转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权转让合同，并原价收回已转让股权的，由于其股权转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权转让关系的解除，股权收益不复存在，根据个人所得税法和征管法的有关规定，以及从行政行为合理性原则出发，纳税人不应缴纳个人所得税
第七节 税收优惠
《个人所得税法》及其实施条例以及财政部、国家税务总局的若干规定等，都对个人所得项目给予了减税免税的优惠，主要有：
一、免征个人所得税的优惠
（一）省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金。
（二）国债和国家发行的金融债券利息。这里所说的国债利息，是指个人持有中华人民共和国财政部发行的债券而取得的利息所得；所说的国家发行的金融债券利息，是指个人持有经国务院批准发行的金融债券而取得的利息所得。
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（三）按照国家统一规定发给的补贴、津贴。这里所说的按照国家统一规定发给的补贴、津贴，是指按照国务院规定发给的政府特殊津贴和国务院规定免纳个人所得税的补贴、津贴。
发给中国科学院资深院士和中国工程院资深院士每人每年1万元的资深院士津贴免予征收个人所得税。
（四）福利费、抚恤金、救济金。这里所说的福利费，是指根据国家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费；所说的救济金，是指国家民政部门支付给个人的生活困难补助费。
（五）保险赔款。
（六）军人的转业费、复员费。
（七）按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费。
（八）依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得。
上述“所得”，是指依照《中华人民共和国外交特权与豁免条例》和《中华人民共和国领事特权与豁免条例》规定免税的所得。
（九）中国政府参加的国际公约以及签订的协议中规定免税的所得。
（十）关于发给见义勇为者的奖金问题。对乡、镇（含乡、镇）以上人民政府或经县（含县）以上人民政府主管部门批准成立的有机构、有章程的见义勇为基金或者类似性质组织，奖励见义勇为者的奖金或奖品，经主管税务机关核准，免征个人所得税。
（十一）企业和个人按照省级以上人民政府规定的比例提取并缴付的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金、失业保险金，不计入个人当期的工资、薪金收入，免予征收个人所得税。超过规定的比例缴付的部分计征个人所得税。
个人领取原提存的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金时，免予征收个人所得税。
（十二）对个人取得的教育储蓄存款利息所得以及国务院财政部门确定的其他专项储蓄存款或者储蓄性专项基金存款的利息所得，免征个人所得税。
（十三）储蓄机构内从事代扣代缴工作的办税人员取得的扣缴利息税手续费所得，免征个人所得税。
（十四）经国务院财政部门批准免税的所得。
二、减征个人所得税的优惠
（一）残疾、孤老人员和烈属的所得。
（二）因严重自然灾害造成重大损失的。
（三）其他经国务院财政部门批准减税的。
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三、暂免征收个人所得税的优惠
（一）外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费。
（二）外籍个人按合理标准取得的境内、外出差补贴。
（三）外籍个人取得的探亲费、语言训练费、子女教育费等，经当地税务机关审核批准为合理的部分。可以享受免征个人所得税优惠的探亲费，仅限于外籍个人在我国的受雇地与其家庭所在地（包括配偶或父母居住地）之间搭乘交通工具，且每年不超过两次的费用。
（四）个人举报、协查各种违法、犯罪行为而获得的奖金。
（五）个人办理代扣代缴税款手续，按规定取得的扣缴手续费。
（六）个人转让自用达5年以上并且是惟一的家庭居住用房取得的所得。
（七）对按《国务院关于高级专家离休退休若干问题的暂行规定》和《国务院办公厅关于杰出高级专家暂缓离休审批问题的通知》精神，达到离休、退休年龄，但确因工作需要，适当延长离休、退休年龄的高级专家（指享受国家发放的政府特殊津贴的专家、学者），其在延长离休、退休期间的工资、薪金所得，视同退休工资、离休工资免征个人所得税。
（八）外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得。
（九）凡符合下列条件之一的外籍专家取得的工资、薪金所得可免征个人所得税：
1．根据世界银行专项贷款协议由世界银行直接派往我国工作的外国专家；
2．联合国组织直接派往我国工作的专家；
3．为联合国援助项目来华工作的专家；
4．援助国派往我国专为该国无偿援助项目工作的专家；
5．根据两国政府签订文化交流项目来华工作2年以内的文教专家，其工资、薪金所得由该国负担的；
6．根据我国大专院校国际交流项目来华工作2年以内的文教专家，其工资、薪金所得由该国负担的；
7．通过民间科研协定来华工作的专家，其工资、薪金所得由该国政府机构负担的。
（十）股权分置改革中非流通股股东通过对价方式向流通股股东支付的股份、现金等收入，暂免征收流通股股东应缴纳的个人所得税。
（十一）对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税。
（十二）个人取得单张有奖发票奖金所得不超过800元（含800元）的，暂免征收个人所得税；个人取得单张有奖发票奖金所得超过800元的，应全额按照个人所得税法规定的“偶然所得”项目征收个人所得税。
（十三）自2006年6月1日起，对保险营销员佣金中的展业成本，凭免征个人所得税；对佣金中的劳务报酬部分，扣除实际缴纳的营业税及附加后，依照
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税法有关规定计算征收个人所得税。保险营销员的佣金由展业成本和劳务报酬构成，所谓“展业成本”即营销费，根据目前保险营销员展业的实际情况，佣金中展业成本的比例暂定为40％
（十四）第二届高等学校教学名师奖奖金，免予征收个人所得税；第二届高等学校教学名师奖获奖人数为100人，每人奖金2万元。
四、对在中国境内无住所但在境内居住1年以上、不到5年的纳税人的减免税优惠
《个人所得税法实施条例》规定：“在中国境内无住所，但是居住1年以上5年以下的个人，其来源于中国境外的所得，经主管税务机关批准，可以只就由中国境内公司、企业以及其他经济组织或者个人支付的部分缴纳个人所得税；居住超过5年的个人，从第6年起，应当就其来源于中国境内外的全部所得缴纳个人所得税。”
1995年9月16日，财政部、国家税务总局又发出通知，对执行上述规定时5年期限的计算问题作了明确规定：
（一）关于5年期限的具体计算
个人在中国境内居住满5年，是指个人在中国境内连续居住满5年，即在连续5年中的每一纳税年度内均居住满1年。
（二）关于个人在华居住满5年以后纳税义务的确定
个人在中国境内居住满5年后，从第6年起的以后年度中，凡在境内居住满1年的应当就其来源于境内、境外的所得申报纳税；凡在境内居住不满1年的，则仅就该年内来源于境内的所得申报纳税。如该个人在第6年起以后的某一纳税年度内在境内居住不足90天，可以按《个人所得税法实施条例》第七条（详见本节五）的规定确定纳税义务，并从再次居住满1年的年度起重新计算5年期限。
（三）关于计算5年期限的起始日期
个人在境内是否居住满5年，自1994年1月1日起开始计算。
五、对在中国境内无住所，但在一个纳税年度中在中国境内居住不超过90日的纳税人的减免税优惠
《个人所得税法实施条例》规定：在中国境内无住所但是在一个纳税年度中在中国境内连续或者累计居住不超过90日的个人，其来源于中国境内的所得，由境外雇主支付并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分，免予缴纳个人所得税。
第八节 境外所得的税额扣除
在对纳税人的境外所得征税时，会存在其境外所得已在来源国家或者地区
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缴税的实际情况。基于国家之间对同一所得应避免双重征税的原则，我国在对纳税人的境外所得行使税收管辖权时，对该所得在境外已纳税额采取了分不同情况从应征税额中予以扣除的做法。
税法规定，纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额。但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照我国税法规定计算的应纳税额。
对这条规定需要解释的是：
（一）税法所说的已在境外缴纳的个人所得税税额，是指纳税义务人从中国境外取得的所得，依照该所得来源国家或者地区的法律应当缴纳并且实际已经缴纳的税额。
（二）税法所说的依照本法规定计算的应纳税额，是指纳税义务人从中国境外取得的所得，区别不同国家或者地区和不同应税项目，依照我国税法规定的费用减除标准和适用税率计算的应纳税额；同一国家或者地区内不同应税项目，依照我国税法计算的应纳税额之和，为该国家或者地区的扣除限额。
纳税义务人在中国境外一个国家或者地区实际已经缴纳的个人所得税税额，低于依照上述规定计算出的该国家或者地区扣除限额的，应当在中国缴纳差额部分的税款；超过该国家或者地区扣除限额的，其超过部分不得在本纳税年度的应纳税额中扣除，但是可以在以后纳税年度的该国家或者地区扣除限额的余额中补扣，补扣期限最长不得超过5年。
【例16-15】某纳税人在同一纳税年度，从A、B两国取得应税收入。其中：在A国一公司任职，取得工资、薪金收入69 600元（平均每月5 800元），因提供一项专利技术使用权，一次取得特许权使用费收入30 000元，该两项收入在A国缴纳个人所得税5 200元；因在B国出版著作，获得稿酬收入（版税）15 000元，并在B国缴纳该项收入的个人所得税1 720元。其抵扣计算方法如下：
1．A国所纳个人所得税的抵减
按照我国税法规定的费用减除标准和税率，计算该纳税义务人从A国取得的应税所得应纳税额，该应纳税额即为抵减限额。
（1）工资、薪金所得。该纳税义务人从A国取得的工资、薪金收入，应每月减除费用4 800元，其余额按九级超额累进税率表的适用税率计算应纳税额。
每月应纳税额为：
（5 800-4 800）×10％（税率）-25（速算扣除数）=75（元）
全年应纳税额为：75×12（月份数）=900（元）
（2）特许权使用费所得。该纳税义务人从A国取得的特许权使用费收入，应减除20％的费用，其余额按20％的比例税率计算应纳税额，应为：
应纳税额：30 000 ×（1-20％）×20％（税率）=4 800（元）
根据计算结果，该纳税义务人从A国取得应税所得在A国缴纳的个人所得税额的抵减限额为5 700元（900+4 800）。其在A国实际缴纳个人所得税
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5 200元，低于抵减限额，可以全额抵扣，并需在中国补缴差额部分的税款，计500元（5 700-5 200）。
2．B国所纳个人所得税的抵减
按照我国税法的规定，该纳税义务人从B国取得的稿酬收入，应减除20％的费用，就其余额按20％的税率计算应纳税额并减征30％。计算结果为：
[15 000×（1-20％）×20％（税率）]×（1-30％）=1 680（元）
即其抵扣限额为1 680元。该纳税义务人的稿酬所得在B国实际缴纳个人所得税1 720元，超出抵减限额40元，不能在本年度扣除，但可在以后5个纳税年度的该国减除限额的余额中补减。
综合上述计算结果，该纳税义务人在本纳税年度中的境外所得，应在中国补缴个人所得税500元。其在B国缴纳的个人所得税未抵减完的40元，可按我国税法规定的前提条件下补减。
（三）纳税义务人依照税法的规定申请扣除已在境外缴纳的个人所得税税额时，应当提供境外税务机关填发的完税凭证原件。
（四）为了保证正确计算扣除限额及合理扣除境外已纳税额，税法要求：在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满1年的个人，从中国境内和境外取得的所得，应当分别计算应纳税额。
第九节 纳税申报及缴纳
个人所得税的纳税办法，有自行申报纳税和代扣代缴两种。
一、自行申报纳税
自行申报纳税，是由纳税人自行在税法规定的纳税期限内，向税务机关申报取得的应税所得项目和数额，如实填写个人所得税纳税申报表，并按照税法规定计算应纳税额，据此缴纳个人所得税的一种方法。
（一）自行申报纳税的纳税义务人
1．自2006年1月1日起，年所得12万元以上的；
2．从中国境内两处或者两处以上取得工资、薪金所得的；
3．从中国境外取得所得的：
4．取得应税所得，没有扣缴义务人的；
5．国务院规定的其他情形。
其中，年所得12万元以上的纳税人，无论取得的各项所得是否已足额缴纳了个人所得税，均应当按照本办法的规定，于纳税年度终了后向主管税务机关办理纳税申报；其他情形的纳税人均应当按照自行申报纳税管理办法的规定，于取得所得后向主管税务机关办理纳税申报。同时需注意的是，年所得12万元以上的纳税人，不包括在中国境内无住所，且在一个纳税年
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度中在中国境内居住不满1年的个人；从中国境外取得所得的纳税人，是指在中国境内有住所，或者无住所而在一个纳税年度中在中国境内居住满1年的个人。
（二）自行申报纳税的内容
年所得12万元以上的纳税人，在纳税年度终了后，应当填写《个人所得税纳税申报表（适用于年所得12万元以上的纳税人申报）》，并在办理纳税申报时报送主管税务机关，同时报送个人有效身份证件复印件，以及主管税务机关要求报送的其他有关资料。
1．构成12万元的所得。
工资、薪金所得；个体工商户的生产、经营所得；对企事业单位的承包经营、承租经营所得；劳务报酬所得；稿酬所得；特许权使用费所得；利息、股息、红利所得；财产租赁所得；财产转让所得；偶然所得；经国务院财政部门确定征税的其他所得。
2．不包含在12万元中的所得。
①免税所得。即省级人民政府、国务院部委、中国人民解放军军以上单位，以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金：国债和国家发行的金融债券利息；按照国家统一规定发给的补贴、津贴即《个人所得税法实施条例》第十三条规定的按照国务院规定发放的政府特殊津贴、院士津贴、资深院士津贴，以及国务院规定免征个人所得税的其他补贴、津贴；福利费、抚恤金、救济金；保险赔款；军人的转业费、复员费：按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费。
②暂免征税所得。即依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得；中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得。
③可以免税的来源于中国境外的所得，如按照国家规定单位为个人缴付和个人缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住房公积金。
3．各项所得的年所得的计算方法。
①工资、薪金所得，按照未减除费用（每月1 600元）及附加减除费用（每月3 200元）的收入额计算。
②劳务报酬所得、特许权使用费所得。不得减除纳税人在提供劳务或让渡特许权使用权过程中缴纳的有关税费。
③财产租赁所得。不得减除纳税人在出租财产过程中缴纳的有关税费；对于纳税人一次取得跨年度财产租赁所得的，全部视为实际取得所得年度的所得。
④个人转让房屋所得。采取核定征收个人所得税的，按照实际征收率（1％、2％、3％）分别换算为应税所得率（5％、10％、15％），据此计算年所得。
⑤个人储蓄存款利息所得、企业债券利息所得。全部视为纳税人实际取得所得年度的所得。
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⑥对个体工商户、个人独资企业投资者，按照征收率核定个人所得税的，将征收率换算为应税所得率，据此计算应纳税所得额。合伙企业投资者按照上述方法确定应纳税所得额后，合伙人应根据合伙协议规定的分配比例确定其应纳税所得额，合伙协议未规定分配比例的，按合伙人数平均分配确定其应纳税所得额。对于同时参与两个以上企业投资的，合伙人应将其投资所有企业的应纳税所得额相加后的总额作为年所得。
⑦股票转让所得。以1个纳税年度内，个人股票转让所得与损失盈亏相抵后的正数为申报所得数额，盈亏相抵为负数的，此项所得按“零”填写。
（三）自行申报纳税的申报期限
1．年所得12万元以上的纳税人，在纳税年度终了后3个月内向主管税务机关办理纳税申报。
2．个体工商户和个人独资、合伙企业投资者取得的生产、经营所得应纳的税款，分月预缴的，纳税人在每月终了后7日内办理纳税申报；分季预缴的，纳税人在每个季度终了后7日内办理纳税申报。纳税年度终了后，纳税人在3个月内进行汇算清缴。
3．纳税人年终一次性取得对企事业单位的承包经营、承租经营所得的，自取得所得之日起30日内办理纳税申报；在1个纳税年度内分次取得承包经营、承租经营所得的，在每次取得所得后的次月7日内申报预缴，纳税年度终了后3个月内汇算清缴。
4．从中国境外取得所得的纳税人，在纳税年度终了后30日内向中国境内主管税务机关办理纳税申报。
5．除以上规定的情形外，纳税人取得其他各项所得须申报纳税的在取得所得的次月7日内向主管税务机关办理纳税申报。
6．纳税人不能按照规定的期限办理纳税申报，需要延期的，按照《税收征管法》第二十七条和《税收征管法实施细则》第三十七条的规定办理。
（四）自行申报纳税的申报方式
纳税人可以采取数据电文、邮寄等方式申报，也可以直接到主管税务机关申报，或者采取符合主管税务机关规定的其他方式申报。纳税人采取邮寄方式申报的，以邮政部门挂号信函收据作为申报凭据，以寄出的邮戳日期为实际申报日期。
纳税人也可以委托有税务代理资质的中介机构或者他人代为办理纳税申报。
（五）自行申报纳税的申报地点
1．在中国境内有任职、受雇单位的，向任职、受雇单位所在地主管税务机关申报。
2．在中国境内有两处或者两处以上任职、受雇单位的，选择并固定向其中一处单位所在地主管税务机关申报。
3．在中国境内无任职、受雇单位，年所得项目中有个体工商户的生产、经营所得或者对企事业单位的承包经营、承租经营所得（以下统称生产、经
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营所得）的，向其中一处实际经营所在地主管税务机关申报。
4．在中国境内无任职、受雇单位，年所得项目中无生产、经营所得的，向户籍所在地主管税务机关申报。在中国境内有户籍，但户籍所在地与中国境内经常居住地不一致的，选择并固定向其中一地主管税务机关申报。在中国境内没有户籍的，向中国境内经常居住地主管税务机关申报。
5．其他所得的纳税人，纳税申报地点分别为：
（1）从两处或者两处以上取得工资、薪金所得的，选择并固定向其中一处单位所在地主管税务机关申报。
（2）从中国境外取得所得的，向中国境内户籍所在地主管税务机关申报。在中国境内有户籍。但户籍所在地与中国境内经常居住地不一致的，选择并固定向其中一地主管税务机关申报。在中国境内没有户籍的，向中国境内经常居住地主管税务机关申报。
（3）个体工商户向实际经营所在地主管税务机关申报。
（4）个人独资、合伙企业投资者兴办两个或两个以上企业的，区分不同情形确定纳税申报地点：
兴办的企业全部是个人独资性质的，分别向各企业的实际经营管理所在地主管税务机关申报；兴办的企业中含有合伙性质的，向经常居住地主管税务机关申报；兴办的企业中含有合伙性质，个人投资者经常居住地与其兴办企业的经营管理所在地不一致的，选择并固定向其参与兴办的某—合伙企业的经营管理所在地主管税务机关申报；除以上情形外，纳税人应当向取得所得所在地主管税务机关申报。
纳税人不得随意变更纳税申报地点，因特殊情况变更纳税申报地点的，须报原主管税务机关备案。
（六）自行申报纳税的申报管理
1．主管税务机关应当将各类申报表，登载到税务机关的网站上或者摆放到税务机关受理纳税申报的办税服务厅，免费供纳税人随时下载或取用。
2．主管税务机关应当在每年法定申报期间，通过适当方式，提醒年所得12万元以上的纳税人办理自行纳税申报。
3．受理纳税申报的主管税务机关根据纳税人的申报情况，按照规定办理税款的征、补、退、抵手续。
4．主管税务机关按照规定为已经办理纳税申报并缴纳税款的纳税人开具完税凭证。
5．税务机关依法为纳税人的纳税申报信息保密。
6．纳税人变更纳税申报地点，并报原主管税务机关备案的原主管税务机关应当及时将纳税人变更纳税申报地点的信息传递给新的主管税务机关。
7．主管税务机关对已办理纳税申报的纳税人建立纳税档案，实施动态管理。
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二、代扣代缴纳税
代扣代缴，是指按照税法规定负有扣缴税款义务的单位或者个人，在向个人支付应纳税所得时，应计算应纳税额，从其所得中扣出并缴入国库，同时向税务机关报送扣缴个人所得税报告表。这种方法，有利于控制税源、防止漏税和逃税。
根据《个人所得税法》及其实施条例以及《征管法》及其实施细则的有关规定，国家税务总局制定下发了《个人所得税代扣代缴暂行办法》（以下简称《暂行办法》）。自1995年4月1日起执行的《暂行办法》，对扣缴义务人和代扣代缴的范围、扣缴义务人的义务及应承担的责任、代扣代缴期限等作了明确规定。
（一）扣缴义务人和代扣代缴的范围
1．扣缴义务人。凡支付个人应纳税所得的企业（公司）、事业单位、机关、社团组织、军队、驻华机构、个体户等单位或者个人，为个人所得税的扣缴义务人。
这里所说的驻华机构，不包括外国驻华使领馆和联合国及其他依法享有外交特权和豁免的国际组织驻华机构。
2．代扣代缴的范围。扣缴义务人向个人支付下列所得，应代扣代缴个人所得税：
（1）工资、薪金所得；
（2）对企事业单位的承包经营、承租经营所得；
（3）劳务报酬所得；
（4）稿酬所得；
（5）特许权使用费所得；
（6）利息、股息、红利所得；
（7）财产租赁所得；
（8）财产转让所得；
（9）偶然所得；
（10）经国务院财政部门确定征税的其他所得。
扣缴义务人向个人支付应纳税所得（包括现金、实物和有价证券）时，不论纳税人是否属于本单位人员，均应代扣代缴其应纳的个人所得税税款。
这里所说支付，包括现金支付、汇拨支付、转账支付和以有价证券、实物以及其他形式的支付。
（二）扣缴义务人的义务及应承担的责任
1．扣缴义务人应指定支付应纳税所得的财务会计部门或其他有关部门的人员为办税人员，由办税人员具体办理个人所得税的代扣代缴工作。
代扣代缴义务人的有关领导要对代扣代缴工作提供便利，支持办税人员履行义务；确定办税人员或办税人员发生变动时，应将名单及时报告主管税务机关。
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2．扣缴义务人的法人代表（或单位主要负责人）、财会部门的负责人及具体办理代扣代缴税款的有关人员，共同对依法履行代扣代缴义务负法律责任。
3．同一扣缴义务人的不同部门支付应纳税所得时，应报办税人员汇总。
4．扣缴义务人在代扣税款时，必须向纳税人开具税务机关统一印制的代扣代收税款凭证，并详细注明纳税人姓名、工作单位、家庭住址和居民身份证或护照号码（无上述证件的，可用其他能有效证明身份的证件）等个人情况。对工资、奖金所得和利息、股息、红利所得等，因纳税人数众多、不便一一开具代扣代收税款凭证的，经主管税务机关同意，可不开具代扣代收税款凭证，但应通过一定形式告知纳税人已扣缴税款。纳税人为持有完税依据而向扣缴义务人索取代扣代收税款凭证的，扣缴义务人不得拒绝。
扣缴义务人应主动向税务机关申领代扣代收税款凭证，据以向纳税人扣税。非正式扣税凭证，纳税人可以拒收。
5．扣缴义务人对纳税人的应扣未扣的税款，其应纳税款仍然由纳税人缴纳，扣缴义务人应承担应扣未扣税款50％以上至3倍的罚款。
6．扣缴义务人应设立代扣代缴税款账簿，正确反映个人所得税的扣缴情况，并如实填写《扣缴个人所得税报告表》及其他有关资料。
7．关于行政机关、事业单位工资发放方式改革后扣缴个人所得税问题。
（1）行政机关、事业单位改革工资发放方式后，随着支付工资所得单位的变化，其扣缴义务人也有所变化。根据《个人所得税法》第八条规定，凡是有向个人支付工薪所得行为的财政部门（或机关事务管理、人事等部门）、行政机关、事业单位均为个人所得税的扣缴义务人。
（2）财政部门（或机关事务管理、人事等部门）向行政机关、事业单位工作人员发放工资时应依法代扣代缴个人所得税。行政机关、事业单位在向个人支付与其任职、受雇有关的其他所得时，应将个人的这部分所得与财政部门（或机关事务管理、人事等部门）发放的工资合并计算应纳税额，并就应纳税额与财政部门（或机关事务管理、人事等部门）已扣缴税款的差额部分代扣代缴个人所得税。
（三）代扣代缴期限
扣缴义务人每月所扣的税款，应当在次月7日内缴入国库，并向主管税务机关报送《扣缴个人所得税报告表》（见表16—10）、代扣代收税款凭证和包括每一纳税人姓名、单位、职务、收入、税款等内容的支付个人收入明细表以及税务机关要求报送的其他有关资料。
扣缴义务人违反上述规定不报送或者报送虚假纳税资料的，一经查实，其未在支付个人收入明细表中反映的向个人支付的款项，在计算扣缴义务人应纳税所得额时不得作为成本费用扣除。
扣缴义务人因有特殊困难不能按期报送《扣缴个人所得税报告表》及其他有关资料的，经县级税务机关批准，可以延期申报。
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表16—10 扣缴个人所得税报告表
填表日期： 年 月 日 金额单位：人民币元
纳税人识别号：
根据《中华人民共和国个人所得税法》第九条的规定制定本表，扣缴义务人应将本月扣缴的税款在次月7日内缴入国库。并向当地税务机关报送本表。
扣缴义务人
地址
电话
扣缴义
务人姓名
纳税人
识别号
工作单位
及地址
所
得
项
目
所
得
期
间
收入额
减费用额
应
纳
税
所
得
额
税
率
速
算
扣
除
数
扣
缴
所
得
税
额
完
税
证
号
纳
税
日
期
人
民
币
外币
人
民
币
合
计
货
币
名
称
金
额
外
汇
牌
价
折
合
人
民
币
如果由扣缴义务人填写完税证，应在报送此表时附完税证副联 份
扣缴义务人声明
我声明，此扣缴申报表是根据《中华人民共和国个人所得税法》的规定填报的，我确信它是真实的、可靠的、完整的。
声明人签字：
会计主管人签字：
负责人签字：
扣缴单位（或个人）盖章：
以下由税务机关填写
收到申报日期
接收人
审核日期
审
核
记
录
主管税务机关（公章）：
主管税务官员签字：
三、核定征收
核定征收是指按照征管法的有关规定对无法查账征收的纳税人所采用的一种征收形式。为了加强个人所得税的管理，有关规定如下：
（一）增值税、营业税起征点提高后，对采取核定征税办法的纳税人（包括按综合征收率或按应缴纳流转税的一定比例附征个人所得税等方法的纳税人），可依据《中华人民共和国税收征收管理法》和《中华人民共和国个人所得税法》有关规定，结合增值税和营业税起征点提高后纳税人所得相应增加的实际情况，本着科学、合理、公开的原则，重新核定纳税人的个人所得税定额。
（二）任何地区均不得对律师事务所实行全行业核定征税办法。要按照税收征管法和国发[1997]12号《国务院关于批转国家税务总局加强个体私营经济税收征管强化查帐征收工作意见的通知》（国发[1997]12号）
文件的规定精神，对具备查账征收条件的律师
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事务所，实行查账征收个人所得税。
对按照《税收征管法》第三十五条的规定确实无法实行查账征收的律师事务所，经地市级地方税务局批准，应根据《财政部国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》（财税[2000]91号）中确定的应税所得率来核定其应纳税额。各地要根据其雇员人数、营业规模等情况核定其营业额，并根据当地同行业的盈利水平从高核定其应税所得率，应税所得率不得低于25％。对实行核定征税的律师事务所，应督促其建账建制，符合查账征税条件后，应尽快转为查账征税。
各地要严格贯彻执行《国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知》（国税发[2000]149号），对律师事务所的个人所得税加强征收管理。对作为律师事务所雇员的律师，其办案费用或其他个人费用在律师事务所报销的，在计算其收入时不得再扣除国税发[2000]149号《国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知》（国税发[2000]149号）
第5条第2款规定的其收入30％以内的办理案件支出费用。
（三）会计师事务所、税务师事务所、审计师事务所以及其他中介机构的个人所得税征收管理，也应按照上述律师事务所的有关原则进行处理。
四、个人所得税的管理
（一）建立个人收入档案管理制度
1．个人收入档案管理制度是指，税务机关按照要求对每个纳税人的个人基本信息、收入和纳税信息以及相关信息建立档案，并对其实施动态管理的一项制度。
2．省以下（含省级）各级税务机关的管理部门应当按照规定逐步对每个纳税人建立收入和纳税档案，实施“一户式”的动态管理。
3．省以下（含省级）各级税务机关的管理部门应区别不同类型纳税人，并按以下内容建立相应的基础信息档案。
（1）雇员纳税人（不含股东、投资者、外籍人员）的档案内容包括：姓名、身份证照类型、身份证照号码、学历、职业、职务、电子邮箱地址、有效联系电话、有效通信地址、邮政编码、户籍所在地、扣缴义务人编码、是否重点纳税人。
（2）非雇员纳税人（不含股东、投资者）的档案内容包括：姓名、身份证照类型、身份证照号码、电子邮箱地址、有效联系电话、有效通信地址（工作单位或家庭地址）、邮政编码、工作单位名称、扣缴义务人编码、是否重点纳税人。
（3）股东、投资者（不含个人独资、合伙企业投资者）的档案内容包括：姓名、国籍、身份证照类型、身份证照号码、有效通信地址、邮政编码、户籍所在地、有效联系电话、电子邮箱地址、公司股本（投资）总额、个人股本（投资）额、扣缴义务人编码、是否重点纳税人。
（4）个人独资、合伙企业投资者、个体工商户、对企事业单位的承包承租经营人的档案内容包括：姓名、身份证照类型、身份证照号码、个体工商户（或个人独资企业、合伙企业、承包承租企事业单位）名称、经济类型、行
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业、经营地址、邮政编码、有效联系电话、税务登记证号码、电子邮箱地址、所得税征收方式（核定、查账）、主管税务机关、是否重点纳税人。
（5）外籍人员（含雇员和非雇员）的档案内容包括：纳税人编码、姓名（中、英文）、性别、出生地（中、英文）、出生年月、境外地址（中、英文）、国籍或地区、身份证照类型、身份证照号码、居留许可号码（或台胞证号码、回乡证号码）、劳动就业证号码、职业、境内职务、境外职务、入境时间、任职期限、预计在华时间、预计离境时间、境内任职单位名称及税务登记证号码、境内任职单位地址、邮政编码、联系电话、其他任职单位（也应包括地址、电话、联系方式）名称及税务登记证号码、境内受聘或签约单位名称及税务登记证号码、地址、邮政编码、联系电话、境外派遣单位名称（中、英文）、境外派遣单位地址（中、英文）、支付地（包括境内支付还是境外支付）、是否重点纳税人。
4．纳税人档案的内容来源。
（1）纳税人税务登记情况。
（2）《扣缴个人所得税报告表》和《支付个人收入明细表》。
（3）代扣代收税款凭证。
（4）个人所得税纳税申报表。
（5）社会公共部门提供的有关信息。
（6）税务机关的纳税检查情况和处罚记录。
（7）税务机关掌握的其他资料及纳税人提供的其他信息资料。
5．税务机关应对档案内容适时进行更新和调整；并根据本地信息化水平和征管能力提高的实际，以及个人收入的变化等情况，不断扩大档案管理的范围，直至实现全员全额管理。
6．税务机关应充分利用纳税人档案资料，加强个人所得税管理。定期对重点纳税人、重点行业和企业的个人档案资料进行比对分析和纳税评估，查找税源变动情况和原因，及时发现异常情况，采取措施堵塞征管漏洞。
（二）建立代扣代缴明细账制度
1．代扣代缴明细账制度是指，税务机关依据个人所得税法和有关规定，要求扣缴义务人按规定报送其支付收入的个人所有的基本信息、支付个人收入和扣缴税款明细信息以及其他相关涉税信息，并对每个扣缴义务人建立档案，为后续实施动态管理打下基础的一项制度。
2．税务机关应按照税法及相关法律、法规的有关规定，督促扣缴义务人按规定设立代扣代缴税款账簿，正确反映个人所得税的扣缴情况。
3．扣缴义务人申报的纳税资料，税务机关应严格审查核实。对《扣缴个人所得税报告表》和《支付个人收入明细表》没有按每一个人逐栏逐项填写的，或者填写内容不全的，主管税务机关应要求扣缴义务人重新填报。已实行信息化管理的，可以将《支付个人收入明细表》并入《扣缴个人所得税报告表》。
《扣缴个人所得税报告表》填写实际缴纳了个人所得税的纳税人的情况；《支付个人收入明细表》填写支付了应税收入，但未达到纳税标准的纳税人的情况。
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4．税务机关应将扣缴义务人报送的支付个人收入情况与其同期财务报表交叉比对，发现不符的，应要求其说明情况，并依法查实处理。
5．税务机关应对每个扣缴义务人建立档案，其内容包括：扣缴义务人编码、扣缴义务人名称、税务（注册）登记证号码、电话号码、电子邮件地址、行业、经济类型、单位地址、邮政编码、法定代表人（单位负责人）和财务主管人员姓名及联系电话、税务登记机关、登记证照类型、发照日期、主管税务机关、应纳税所得额（按所得项目归类汇总）、免税收入、应纳税额（按所得项目归类汇总）、纳税人数、已纳税额、应补（退）税额、减免税额、滞纳金、罚款、完税凭证号等。
6．扣缴义务人档案的内容来源。
（1）扣缴义务人扣缴税款登记情况。
（2）《扣缴个人所得税报告表》和《支付个人收入明细表》。
（3）代扣代收税款凭证。
（4）社会公共部门提供的有关信息。
（5）税务机关的纳税检查情况和处罚记录。
（6）税务机关掌握的其他资料。
（三）建立纳税人与扣缴义务人向税务机关双向申报制度
1．纳税人与扣缴义务人向税务机关双向申报制度是指纳税人与扣缴义务人按照法律、行政法规规定和税务机关依法律、行政法规所提出的要求，分别向主管税务机关办理纳税申报，税务机关对纳税人和扣缴义务人提供的收入、纳税信息进行交叉比对、核查的一项制度。
2．对税法及其实施条例,以及相关法律、法规规定纳税人必须自行申报的，税务机关应要求其自行向主管税务机关进行纳税申报。
3．税务机关接受纳税人、扣缴义务人的纳税申报时，应对申报的时限、应税项目、适用税率、税款计算及相关资料的完整性和准确性进行初步审核，发现有误的，应及时要求纳税人、扣缴义务人修正申报。
4．税务机关应对双向申报的内容进行交叉比对和评估分析，从中发现问题并及时依法处理。
（四）建立与社会各部门配合的协税制度
1．与社会各部门配合的协税制度是指，税务机关应建立与个人收入和个人所得税征管有关的各部门的协调与配合的制度，及时掌握税源和与纳税有关的信息，共同制定和实施协税、护税措施，形成社会协税、护税网络。
2．税务机关应重点加强与以下部门的协调配合：公安、检察、法院、工商、银行、文化体育、财政、劳动、房管、交通、审计、外汇管理等部门。
3．税务机关通过加强与有关部门的协调配合，着重掌握纳税人的相关收入信息。
（1）与公安部门联系，了解中国境内无住所个人出入境情况及在中国境内的居留暂住情况，实施阻止欠税人出境制度，掌握个人购车等情况。
（2）与工商部门联系，了解纳税人登记注册的变化情况和股份制企业股东及股本变化等情况。
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（3）与文化体育部门联系，掌握各种演出、比赛获奖等信息，落实演出承办单位和体育单位的代扣代缴义务等情况。
（4）与房管部门联系，了解房屋买卖、出租等情况。
（5）与交通部门联系，了解出租车、货运车以及运营等情况。
（6）与劳动部门联系，了解中国境内无住所个人的劳动就业情况。
4．税务机关应积极创造条件，逐步实现与有关部门的相关信息共享或定期交换。
5．各级税务机关应当把大力宣传和普及个人所得税法知识、不断提高公民的依法纳税意识作为一项长期的基础性工作予以高度重视，列入重要议事日程，并结合征管工作的要求、社会关注的热点和本地征管的重点，加强与上述部门的密切配合。制定周密的宣传工作计划，充分利用各种宣传媒体和途径、采取灵活多样的方式进行个人所得税宣传。
（五）加快信息化建设
1．各级税务机关应在金税工程三期的总体框架下，按照“一体化”要求和“统筹规划、统一标准，突出重点、分步实施，整合资源、讲究实效，加强管理、保证安全”的原则，进一步加快个人所得税征管信息化建设，以此提高个人所得税征管质量和效率。
2．按照一体化建设的要求，个人所得税与其他税种具有共性的部分，由核心业务系统统一开发软件，个人所得税个性的部分单独开发软件。根据个人所得税特点，总局先行开发个人所得税代扣代缴（扣缴义务人端）和基础信息管理（税务端）两个子系统。
3．代扣代缴（扣缴义务人端）系统的要求：
（1）为扣缴义务人提供方便快捷的报税工具。
（2）可以从扣缴义务人现有的财务等软件中导入相关信息。
（3）自动计算税款，自动生成各种报表。
（4）支持多元化的申报方式。
（5）方便扣缴义务人统计、查询、打印。
（6）提供《代扣代收税款凭证》打印功能。
（7）便于税务机关接受扣缴义务人的明细扣缴申报，准确全面掌握有关基础数据资料。
4．基础信息管理系统（税务端）的要求：
（1）建立个人收入纳税一户式档案，用于汇集扣缴义务人、纳税人的基础信息、收入及纳税信息资料。
（2）传递个人两处以上取得的收入及纳税信息给征管环节。
（3）从一户式档案中筛选高收入个人、高收入行业、重点纳税人、重点扣缴义务人，并实施重点管理。
（4）通过对纳税人收入、纳税相关信息进行汇总比对，判定纳税人申报情况的真实性。
（5）通过设定各类统计指标、口径和运用统计结果，为加强个人所得税管理和完善政策提供决策支持。
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（6）建立与各部门的数据应用接口，为其他税费征收提供信息。
（7）按规定打印《中华人民共和国个人所得税完税证明》，为纳税人提供完税依据。
5．省级税务机关应做好现有个人所得税征管软件的整合工作。省级及以下各级税务机关原则上不应再自行开发个人所得税征管软件。
（六）加强高收入者的重点管理
1．税务机关应将下列人员纳入重点纳税人范围：金融、保险、证券、电力、电信、石油、石化、烟草、民航、铁道、房地产、学校、医院、城市供水供气、出版社、公路管理、外商投资企业和外国企业、高新技术企业、中介机构、体育俱乐部等高收入行业人员；民营经济投资者、影视明星、歌星、体育明星、模特等高收入个人；临时来华演出人员。
2．各级税务机关应从下列人员中，选择一定数量的个人作为重点纳税人，实施重点管理。
（1）收入较高者。
（2）知名度较高者。
（3）收入来源渠道较多者。
（4）收入项目较多者。
（5）无固定单位的自由职业者。
（6）对税收征管影响较大者。
3．各级税务机关对重点纳税人应实行滚动动态管理办法，每年都应根据本地实际情况，适时增补重点纳税人，不断扩大重点纳税人管理范围，直至实现全员全额管理。
4．税务机关应对重点纳税人按人建立专门档案，实行重点管理，随时跟踪其收入和纳税变化情况。
5．各级税务机关应充分利用建档管理掌握的重点纳税人信息，定期对重点纳税人的收入、纳税情况进行比对、评估分析，从中发现异常问题，及时采取措施堵塞管理漏洞。
6．省级（含计划单列市）税务机关应于每年7月底以前和次年1月底以前，分别将所确定的重点纳税人的半年和全年的基本情况及收入、纳税等情况，用Exce1表格的形式填写《个人所得税重点纳税人收入和纳税情况汇总表》报送国家税务总局（所得税管理司）。
7．各级税务机关应强化对个体工商户、个人独资企业和合伙企业投资者以及独立从事劳务活动的个人的个人所得税征管。
（1）积极推行个体工商户、个人独资企业和合伙企业建账工作，规范财务管理，健全财务制度；有条件的地区应使用税控装置加强对纳税人的管理和监控。
（2）健全和完善核定征收工作，对账证不全、无法实行查账征收的纳税人，按规定实行核定征收，并根据纳税人经营情况及时进行定额调整。
（3）加强税务系统的协作配合，实现信息共享，建立健全个人所得税情报交流和异地协查制度，互通信息，解决同一个投资者在两处或两处以上投资
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和取得收入合并缴纳个人所得税的监控难题。
（4）加强个人投资者从其投资企业借款的管理，对期限超过1年又未用于企业生产经营的借款，严格按照有关规定征税。
（5）要严格对个人投资的企业和个体工商户税前扣除的管理，定期进行检查。对个人投资者以企业资金为本人、家庭成员及其相关人员支付的与生产经营无关的消费性、财产性支出，严格按照规定征税。
（6）加强对从事演出、广告、讲课、医疗等人员的劳务报酬所得的征收管理，全面推行预扣预缴办法，从源泉上加强征管。
8．税务机关要加强对重点纳税人、独立纳税人的专项检查，严厉打击涉税违法犯罪行为。各地每年应当通过有关媒体公开曝光2～3起个人所得税违法犯罪案件。
9．税务机关要重视和加强重点纳税人、独立纳税人的个人所得税日常检查，及时发现征管漏洞和薄弱环节制定和完善征管制度、办法。日常检查由省级以下税务机关的征管和税政部门共同组织实施。
实施日常检查应当制定计划，并按规定程序进行，防止多次、重复检查，防止影响纳税人的生产经营。
（七）加强税源的源泉管理
1．税务机关应严格税务登记管理制度，认真开展漏征漏管户的清理工作，摸清底数。
2．税务机关应按照有关要求建立和健全纳税人、扣缴义务人的档案，切实加强个人所得税税源管理。
3．税务机关应继续做好代扣代缴工作提高扣缴质量和水平。
（1）要继续贯彻落实已有的个人所得税代扣代缴工作制度和办法并在实践中不断完善提高。
（2）要对本地区所有行政、企事业单位、社会团体等扣缴义务人进行清理和摸底，在此基础上按照纳税档案管理的指标建立扣缴义务人台账或基本账户，对其实行跟踪管理。
（3）配合全员全额管理，推行扣缴义务人支付个人收入明细申报制度。
（4）对下列行业应实行重点税源管理：金融、保险、证券、电力、电信、石油、石化、烟草、民航、铁道、房地产、学校、医院、城市供水供气、出版社、公路管理、外商投资企业、高新技术企业、中介机构、体育俱乐部等高收入行业；连续3年（含3年）为零申报的代扣代缴单位（以下简称长期零申报单位）。
（5）对重点税源管理的行业、单位和长期零申报单位，应将其列为每年开展专项检查的重点对象，或对其纳税申报材料进行重点审核。
4．各级税务机关应充分利用与各部门配合的协作制度，从公安、工商、银行、文化、体育、房管、劳动、外汇管理等社会公共部门获取税源信息。
5．各级税务机关应利用从有关部门获取的信息，加强税源管理、进行纳税评估。税务机关应定期分析税源变化情况，对变动较大等异常情况，应及时分析原因，采取相应管理措施。
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6．各级税务机关在加强查账征收工作的基础上，对符合《征管法》第三十五条规定情形的，采取定期定额征收和核定应税所得率征收，以及其他合理的办法核定征收个人所得税。
对共管个体工商户的应纳税经营额由国家税务总局负责核定。
7．主管税务机关在确定对纳税人的核定征收方式后，要选择有代表性的典型户进行调查，在此基础上确定应纳税额。典型调查面不得低于核定征收纳税人的3％。
（八）加强全员全额管理
1．全员全额管理是指，凡取得应税收入的个人，无论收入额是否达到个人所得税的纳税标准，均应就其取得的全部收入，通过代扣代缴和个人申报，全部纳入税务机关管理。
2．各级税务机关应本着先扣缴义务人后纳税人，先重点行业、企业和纳税人后一般行业、企业和纳税人，先进“笼子”后规范的原则，积极稳妥地推进全员全额管理工作。
3．各级税务机关要按照规定和要求，尽快建立个人收入档案管理制度、代扣代缴明细账制度、纳税人与扣缴义务人向税务机关的双向申报制度、与社会各部门配合的协税制度，为实施全员全额管理打下基础。
4．各级税务机关应积极创造条件，并根据金税工程三期的总体规划和有关要求，依托信息化手段，逐步实现全员全额申报管理，并在此基础上，为每个纳税人开具完税凭证（证明）。
5．税务机关应充分利用全员全额管理掌握的纳税人信息、扣缴义务人信息、税源监控信息、有关部门、媒体提供的信息、税收管理人员实地采集的信息等，依据国家有关法律和政策法规的规定，对自行申报纳税人的纳税申报情况和扣缴义务人扣缴税情况的真实性、准确性进行分析、判断，开展个人所得税纳税评估，提高全员全额管理的质量。
6．税务机关应加强个人独资和合伙企业投资者、个体工商户、独立劳务者等无扣缴义务人的独立纳税人的基础信息和税源管理工作。
7．个人所得税纳税评估应按“人机结合”的方式进行，其基本原理和流程是：根据当地居民收入水平及其变动、行业收入水平及其变动等影响个人所得税的相关因素，建立纳税评估分析系统；根据税收收入增减额、增减率或行业平均指标模型确定出纳税评估的重点对象；对纳税评估对象进行具体评估分析，查找锁定引起该扣缴义务人或者纳税人个人所得税变化的具体因素；据此与评估对象进行约谈，要求其说明情况并纠正错误，或者交由稽查部门实施稽查，并进行后续的重点管理。
8．税务机关应按以下范围和来源采集纳税评估的信息。
（1）信息采集的范围。
①当地职工年平均工资、月均工资水平。
②当地分行业职工年平均工资、月均工资水平。
③当地分行业资金利润率。
④企业财务报表相关数据。
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⑤股份制企业分配股息、红利情况。
⑥其他有关数据。
（2）信息采集的来源。
①税务登记的有关信息。
②纳税申报的有关信息。
③会计报表有关信息。
④税控收款装置的有关信息。
⑤中介机构出具的审计报告、评估报告的信息。
⑥相关部门、媒体提供的信息。
⑦税收管理人员到纳税户了解采集的信息。
⑧其他途径采集的纳税人和扣缴义务人与个人所得税征管有关的信息。
9．税务机关应设置纳税评估分析指标、财务分析指标、业户不良记录评析指标，通过分析确定某一期间个人所得税的总体税源发生增减变化的主要行业、主要企业、主要群体，确定纳税评估重点对象。个人所得税纳税评估的程序、指标、方法等按照总局《纳税评估管理办法》（试行）及相关规定执行。
10．个人所得税纳税评估的主要项目。
（1）工资、薪金所得应重点分析工资总额增减率与该项目税款增减率对比情况，人均工资增减率与人均该项目税款增减率对比情况，税款增减率与企业利润增减率对比分析，同行业、同职务人员的收入和纳税情况对比分析。
（2）利息、股息、红利所得，应重点分析当年该项目税款与上年同期对比情况，该项目税款增减率与企业利润增减率对比情况，企业转增个人股本情况，企业税后利润分配情况。
（3）个体工商户的生产、经营所得（含个人独资企业和合伙企业），应重点分析当年与上年该项目税款对比情况，该项目税款增减率与企业利润增减率对比情况；税前扣除项目是否符合现行政策规定；是否连续多个月零申报：同地区、同行业个体工商户生产、经营所得的税负对比情况。
（4）对企事业单位的承包经营、承租经营所得，应重点分析当年与上年该项目税款对比情况；该项目税款增减率与企业利润增减率对比情况，其行业利润率、上缴税款占利润总额的比重等情况；是否连续多个月零申报；同地区、同行业对企事业单位的承包经营、承租经营所得的税负对比情况。
（5）劳务报酬所得，应重点分析纳税人取得的所得与过去对此情况，支付劳务费的合同、协议、项目情况，单位白条列支劳务报酬情况。
（6）其他各项所得，应结合个人所得税征管实际，选择有针对性的评估指标进行评估分析。
主要税法依据：
1．中华人民共和国个人所得税法
1980年9月10日第五届全国人民代表大会第三次会议通过根据1993年10月31日第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议《关于修改（中华人民共和国个人所得税法>的决定》第一次修正根据1999年8月30日第九
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届全国人民代表大会常务委员会第十一次会议《关于修改<中华人民共和国个人所得税法>的决定》第二次修正
2．中华人民共和国个人所得税法实施条例
1994年1月28日 国务院令第142号
3．全国人大常委会关于修改个人所得税法的决定
1999年8月30日第九届全国人大常委会第十一次会议通过
4．对储蓄存款利息所得征收个人所得税的实施办法
1999年9月30日 国务院令第272号
5．国家税务总局关于境外所得征收个人所得税若干问题的通知
1994年3月8日 国税发[1994]044号
6．国家税务总局关于个人所得税有关政策衔接问题的通知
1994年3月8日 国税发[1994]045号
7．国家税务总局关于印发《征收个人所得税若干问题的规定》的通知
1994年3月31日 国税发[1994] 089号
8．国家税务总局关于强化律师事务所等中介机构投资者个人所得税查账征收的通知
2002年9月29日 国税发[2002]123号
9．财政部 国家税务总局关于非产权人重新购房征免个人所得税问题的批复
2003年5月28日 财税[2003]123号
10．国家税务总局关于提高增值税和营业税起征点后加强个人所得税征收管理工作的通知
2003年7月1日 国税发[2003】80号
11．财政部 国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知
2003年7月11日 财税[2003]158号
12．国家税务总局 中国人民银行关于个人银行结算账户利息所得征收个人所得税问题的通知
2004年1月12日 国税发[2004]6号
13．财政部 国家税务总局关于严格执行个人所得税费用扣除标准和不征税项目的通知
2004年2月6日 财税[2004]40号
14．国家税务总局关于取消合伙企业投资者变更个人所得税汇算清缴地点审批后加强后续管理问题的通知
2004年6月29日 国税发[2004]81号
15．国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知
2005年1月21日 国税发[2005]9号
16．国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复
2005年1月28日 国税函[2005]130号
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17．财政部 国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知
2005年3月22日 财税[2005]45号
18．财政部 国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知
2005年3月28日 财税[2005]35号
19．国家税务总局关于单位为员工支付有关保险缴纳个人所得税问题的批复
2005年4月13日 国税函[2005]318号
20．国家税务总局关于企业为股东个人购买汽车征收个人所得税的批复
2005年4月22日 国税函[2005】364号
21．国家税务总局关于个人兼职和退休人员再任职取得收入如何计算征收个人所得税问题的批复
2005年4月26日 国税函[2005】382号
22．国家税务总局关于企业高级管理人员行使股票认购权取得所得征收个人所得税问题的批复
2005年5月19日 国税函[2005]482号
23．财政部 国家税务总局关于个人所得税有关问题的批复
2005年6月2日 财税[2005]94号
24．财政部 国家税务总局关于股息红利个人所得税有关政策的通知
2005年6月13日 财税[2005]102号
25．国家税务总局关于个人因购买和处置债权取得所得征收个人所得税问题的批复
2005年6月24日 国税函[2005】655号
26．财政部 国家税务总局关于股息红利有关个人所得税政策的补充通知
2005年6月24日 财税[2005]107号
27．国家税务总局关于印发《个人所得税管理办法》的通知
2005年7月6日 国税发[2005]120号
28．国家税务总局关于纳税人取得不含税全年一次性奖金收入计征个人所得税问题的批复
2005年7月7日 国税函[2005】715号
29．国务院关于修改《中华人民共和国个人所得税法实施条例》的决定
2005年12月9日 国务院令452号
30．财政部 国家税务总局关于调整个体工商户业主个人独资企业和合伙企业投资者个人所得税费用扣除标准的通知
2006年4月10日 财税[2006]44号
31．财政部 国家税务总局关于中国金融教育发展基金会等10家单位公益救济性捐赠所得税税前扣除问题的通知
2006年6月27日 财税[2005]73号
32．国家税务总局关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知
2006年7月18日 国税发[2006]108号
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33．国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知
2006年9月30日 国税函[2006]902号
34．关于印发《个人所得税自行纳税申报办法（试行）》的通知
2006年11月6日 国税发[2006]162号
35．国家税务总局关于明确年所得12万元以上自行纳税申报口径的通知
2006年12月15日 国税函[2006]1200号
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第十七章 税收征收管理法本章在税法考试中，是比较重要的一章。题型除单选、多选、判断题之外，经常还与实体法的内容结合出综合题，难度较大，只是在近两年考题中没有涉及过这种综合题。本章的分值一般在5～7分；如果某一年考题中没有出综合题,分值将会低于5分,题量一般在3-4题。
学习本章重在理解掌握税收征收管理的基本程序以及内容要求、对违反征管法的行为应承担哪些法律责任等。
税收征收管理法是有关税收征收管理法律规范的总称，包括税收征收管理法及税收征收管理的有关法律、法规和规章。
《中华人民共和国税收征收管理法》于1992年9月4日第七届全国人民代表大会常务委员会第二十七次会议通过，1993年1月1日起施行，1995年2月28日第八届全国人民代表大会常务委员会第十二次会议修正。2001年4月28日，第九届全国人民代表大会常务委员会第二十一次会议通过了修订后的《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《征管法》），并于2001年5月1日起施行。
第一节 税收征收管理法概述
一、税收征收管理法的立法目的
《征管法》第一条规定：“为了加强税收征收管理，规范税收征收和缴纳行为，保障国家税收收入，保护纳税人的合法权益，促进经济和社会发展，制定本办法。”此条规定对《征管法》的立法目的作了高度概括。
（一）加强税收征收管理
税收征收管理是国家征税机关依据国家税收法律、行政法规的规定，按照统一的标准，通过一定的程序，对纳税人应纳税额组织入库的一种行政活动，是国家将税收政策贯彻实施到每个纳税人，有效地组织税收收入及时、足额入库的一系列活动的总称。税收征管工作的好坏，直接关系到税收职能作用能否很好地发挥。理所当然，加强税收征收管理，成为《征管法》立法的首要目的。
（二）规范税收征收和缴纳行为
《征管法》既要为税务机关、税务人员依法行政提供标准和规范，税务机关、税务人员必须依照该法的规定进行税收征收，其一切行为都要依法进行，违者要承担法律责任；同时也要为纳税人缴纳税款提供标准和规范，纳税人只有按照法律规定的程序哈办法缴纳税款，才能更好地保障自身的权益。因此，在法中加入“规范税收征收和缴纳行为”的目的，是对依法治国、依法治税思想的深刻理解和运用，为《征管法》其他条款的修订指明了方向。
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（三）保障国家税收收入
税收收入是国家财政的主要来源，组织税收收入是税收基本职能之一。《征管法》是税收征收管理的标准和规范，其根本目的是保证税收收入的及时、足额入库，这也是任何一部《征管法》都具有的目的。
（四）保护纳税人的合法权益
税收征收管理作为国家的行政行为一方面要维护国家的利益，另一方面要保护纳税人的合法权益不受侵犯。纳税人按照国家税收法律、行政法规的规定缴纳税款之外的任何其他款项，都是对纳税人合法权益的侵害。保护纳税人的合法权益一直是《征管法》的立法目的。
（五）促进经济发展和社会进步
税收是国家宏观调控的重要杠杆，《征管法》是市场经济的重要法律规范，这就要求税收征收管理的措施，如税务登记、纳税申报、税款征收、税收检查以及税收政策等以促进经济发展和社会进步为目标，方便纳税人，保护纳税人。因此。在法中加入“促进经济和社会发展”的目的，表明了税收征收管理的历史使命和前进方向。
二、税收征收管理法的适用范围
《征管法》第二条规定：“凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，均适用本法。”这就明确界定了《征管法》的适用范围。
我国税收的征收机关有税务、海关、财政等部门，税务机关征收各种工商税收，海关征收关税。《征管法》只适用于由税务机关征收的各种税收的征收管理。
农税征收机关负责征收的耕地占用税、契税的征收管理，由国务院另行规定；海关征收的关税及代征的增值税、消费税，适用其他法律、法规的规定。
值得注意的是，目前还有一部分费由税务机关征收，如教育费附加。这些费不适用《征管法》，不能采取《征管法》规定的措施，其具体管理办法由各种费的条例和规章决定。
三、税收征收管理法的遵守主体
（一）税务行政主体——税务机关
《征管法》第五条规定：“国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。”《征管法》和《细则》规定：“税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。国家税务总局应明确划分税务局和稽查局的职责，避免职责交叉。”上述规定既明确了税收征收管理的行政主体（即：执法主体），也明确了《征管法》的遵守主体。
（二）税务行政管理相对人——纳税人、扣缴义务人和其他有关单位
《征管法》第四条规定：“法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个
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人为纳税人。法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人。纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款。”第六条第二款规定：“纳税人、扣缴义务人和其他有关单位应当按照国家有关规定如实向税务机关提供与纳税和代扣代缴、代收代缴税款有关的信息。”根据上述规定，纳税人、扣缴义务人和其他有关单位是税务行政管理的相对人，是《征管法》的遵守主体，必须按照《征管法》的有关规定接受税务管理，享受合法权益。
（三）有关单位和部门
《征管法》第五条规定：“地方各级人民政府应当依法加强对本行政区域内税收管理工作的领导或者协调，支持税务机关依法执行职务依照法定税率计算税额，依法征收税款。各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务。”这说明包括地方各级人民政府在内的有关单位和部门同样是《征管法》的遵守主体，必须遵守《征管法》的有关规定。
四、税收征收管理权利和义务的设定
（一）税务机关和税务人员的权利和义务
1．税务机关和税务人员的权利
（1）负责税收征收管理工作。
（2）税务机关依法执行职务，任何单位和个人不得阻挠。
2．税务机关和税务人员的义务
（1）税务机关应当广泛宣传税收法律、行政法规，普及纳税知识，无偿地为纳税人提供纳税咨询服务。
（2）税务机关应当加强队伍建设，提高税务人员的政治业务素质。
（3）税务机关、税务人员必须秉公执法、忠于职守、清正廉洁、礼貌待人、文明服务，尊重和保护纳税人、扣缴义务人的权利，依法接受监督。
（4）税务人员不得索贿受贿、徇私舞弊、玩忽职守，不征或者少征应征税款；不得滥用职权多征税款或者故意刁难纳税人和扣缴义务人。
（5）各级税务机关应当建立、健全内部制约和监督管理制度。
（6）上级税务机关应当对下级税务机关的执法活动依法进行监督。
（7）各级税务机关应当对其工作人员执行法律、行政法规和廉沽自律准则的情况进行监督检查。
（8）税务机关负责征收、管理、稽查，行政复议的人员的职责应当明确，并相互分离、相互制约。
（9）税务机关应为检举人保密，并按照规定给予奖励。
（10）税务人员在核定应纳税额、调整税收定额、进行税务检查、实施税务行政处罚、办理税务行政复议时，与纳税人、扣缴义务人或者其法定代表人、直接责任人有下列关系之一的，应当回避：①夫妻关系；②直系血亲关系；③三代以内旁系血亲关系；④近姻亲关系；⑤可能影响公正执法的其他利益关系。
（二）纳税人、扣缴义务人的权利与义务
1．纳税人、扣缴义务人的权利
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（1）纳税人、扣缴义务人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况。
（2）纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关为纳税人、扣缴义务人的情况保密。税务机关应当为纳税人、扣缴义务人的情况保密。
保密是指纳税人、扣缴义务人的商业秘密及个人隐私。纳税人、扣缴义务人的税收违法行为不属于保密范围。
（3）纳税人依法享有申请减税、免税、退税的权利。
（4）纳税人、扣缴义务人对税务机关所作出的决定，享有陈述权、申辩权；依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利。
（5）纳税人、扣缴义务人有权控告和检举税务机关、税务人员的违法违纪行为。
2．纳税人、扣缴义务人的义务
（1）纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款。
（2）纳税人、扣缴义务人和其他有关单位应当按照国家有关规定如实向税务机关提供与纳税和代扣代缴、代收代缴税款有关的信息。
（3）纳税人、扣缴义务人和其他有关单位应当接受税务机关依法进行的税务检查。
（三）地方各级人民政府、有关部门和单位的权利与义务
1．地方各级人民政府、有关部门和单位的权利
（1）地方各级人民政府应当依法加强对本行政区域内税收征收管理工作的领导或者协调，支持税务机关依法执行职务，依照法定税率计算税额，依法征收税款。
（2）各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务。
（3）任何单位和个人都有权检举违反税收法律、行政法规的行为。
2．地方各级人民政府、有关部门和单位的义务
（1）任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他与税收法律、行政法规相抵触的决定。
（2）收到违反税收法律、行政法规行为检举的机关和负责查处的机关应当为检举人保密。
第二节 税务管理
一、税务登记管理
税务登记是税务机关对纳税人的生产、经营活动进行登记并据此对纳税人实施税务管理的一种法定制度。税务登记又称纳税登记，它是税务机关对纳税
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人实施税收管理的首要环节和基础工作，是征纳双方法律关系成立的依据和证明，也是纳税人必须依法履行的义务。
根据《征管法》和国家税务总局印发的《税务登记管理办法》，我国税务登记制度大体包括以下内容：
（一）开业税务登记
1．开业税务登记的对象
根据有关规定开业税务登记的纳税人分以下两类：
（1）领取营业执照从事生产、经营的纳税人，包括：
①企业，即从事生产经营的单位或组织，包括国有、集体、私营企业，中外合资合作企业、外商独资企业，以及各种联营、联合、股份制企业等。
②企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所。
③个体工商户。
④从事生产、经营的事业单位。
（2）其他纳税人。根据有关法规规定，不从事生产、经营，但依照法律、法规的规定负有纳税义务的单位和个人，除临时取得应税收入或发生应税行为以及只缴纳个人所得税、车船税的外，都应按规定向税务机关办理税务登记。
2．开业税务登记的时间和地点
（1）从事生产、经营的纳税人，应当自领取营业执照之日起30日内，向生产、经营地或者纳税义务发生地的主管税务机关申报办理税务登记，如实填写税务登记表并按照税务机关的要求提供有关证件、资料。
（2）除上述以外的其他纳税人，除国家机关和个人外，应当自纳税义务发生之日起30日内，持有关证件向所在地主管税务机关申报办理税务登记。
以下几种情况应比照开业登记办理：
（1）扣缴义务人应当自扣缴义务发生之日起30日内，向所在地的主管税务机关申报办理扣缴税款登记，领取扣缴税款登记证件；税务机关对已办理税务登记的扣缴义务人，可以只在其税务登记证件上登记扣缴税款事项，不再发给扣缴税款登记证件。
（2）跨地区的非独立核算分支机构应当自设立之日起30日内，向所在地税务机关办理注册税务登记。
（3）有独立的生产经营权、在财务上独立核算并定期向发包人或者出租人上交承包费或租金的承包承租人，应当自承包承租合同签订之日起30日内，向其承包承租业务发生地税务机关申报办理税务登记，税务机关核发临时税务登记证及副本。
（4）从事生产、经营的纳税人外出经营，在同一地连续12个月内累计超过180天的，应当自期满之日起30日内，向生产、经营所在地税务机关申报办理税务登记，税务机关核发临时税务登记证及副本。
（5）境外企业在中国境内承包建筑、安装、装配、勘探工程和提供劳务的，应当自项目合同或协议签订之日起30日内，向项目所在地税务机关申报办理税务登记，税务机关核发临时税务登记证及副本。
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3．开业税务登记的内容
（1）单位名称、法定代表人或业主姓名及其居民身份证、护照或者其他证明身份的合法证件；
（2）住所、经营地点；
（3）登记注册类型及所属主管单位；
（4）核算方式；
（5）行业、经营范围、经营方式；
（6）注册资金（资本）、投资总额、开户银行及账号；
（7）经营期限、从业人数、营业执照号码；
（8）财务负责人、办税人员；
（9）其他有关事项。
企业在外地的分支机构或者从事生产、经营的场所，还应当登记总机构名称、地址、法人代表、主要业务范围、财务负责人。
4．开业税务登记程序
（1）税务登记的申请。
办理税务登记是为了建立正常的征纳秩序，是纳税人履行纳税义务的第一步。为此，纳税人必须严格按照规定的期限，向当地主管税务机关及时申报办理税务登记手续，实事求是地填报登记项目，并如实回答税务机关提出的问题。纳税人所属的本县（市）以外的非独立经济核算的分支机构，除由总机构申报办理税务登记外，还应当自设立之日起30日内，向分支机构所在地税务机关申报办理注册税务登记。在申报办理税务登记时，纳税人应认真填写《税务登记表》。
（2）纳税人办理税务登记时应提供的证件、资料。
①营业执照或其他核准执业证件及工商登记表，或其他核准执业登记表复印件；
②有关机关、部门批准设立的文件；
③有关合同、章程、协议书；
④法定代表人和董事会成员名单；
⑤法定代表人（负责人）或业主居民身份证、护照或者其他证明身份的合法证件；
⑥组织机构统一代码证书；
⑦住所或经营场所证明；
⑧委托代理协议书复印件；
⑨属于享受税收优惠政策的企业，还应包括需要提供的相应证明、资料，税务机关需要的其他资料、证件。
企业在外地的分支机构或者从事生产、经营的场所，在办理税务登记时还应当提供由总机构所在地税务机关出具的在外地设立分支机构的证明。
（3）税务登记表的种类、适用对象。
①内资企业税务登记表。适用于核发税务登记证的国有企业、集体企
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业、股份合作企业、国有联营企业、集体联营企业、国有与集体联营企业、其他联营企业、国有独资公司、其他有限责任公司、股份有限公司、私营独资企业、私营合作企业、私营有限责任公司、私营股份有限公司、其他企业填用。
②分支机构税务登记表。主要适用于核发注册税务登记证的各种类型企业的非独立核算分支机构填用。
③个体经营税务登记表。主要适用于核发税务登记证的个体工商业户填用。
④其他单位税务登记表。主要适用于除工商行政管理机关外，其他部门批准登记核发税务登记证的纳税人。
⑤涉外企业税务登记表。主要适用于中外合资经营企业、合作经营企业和外国企业填用。
（4）税务登记表的受理、审核。
①受理。税务机关对申请办理税务登记的单位和个人所提供的《申请税务登记报告书》及要求报送的各种附列资料、证件进行查验，对手续完备、符合要求的，方可受理登记，并根据其经济类型发给相应的税务登记表。
②审核。税务登记审核工作，既是税务机关税务登记工作的开始，也是税务登记管理工作的关键。为此，加强税务登记申请的审核就显得十分必要。通过税务登记申请的审核，可以发现应申报办理税务登记户数，实际办理税务登记户数进而掌握申报办理税务登记户的行业构成等税务管理信息。
为此，税务机关对纳税人填报的《税务登记表》、提供的证件和资料，应当在收到之日起30日内审核完毕，符合规定的，予以登记；对不符合规定的不予登记，也应在30日内予以答复。
（5）税务登记证的核发。
根据《征管法》第十五条规定：“税务机关应当自收到申报之日起30日内审核并发给税务登记证件。”因此，税务机关对纳税人填报的税务登记表及附送资料、证件审核无误的，应在30日内发给税务登记证件。具体规定：
①对从事生产、经营并经工商行政管理部门核发营业执照的纳税人，核发税务登记证及其副本。
②对未取得营业执照或工商登记核发临时营业执照从事生产经营的纳税人，暂核发税务登记证及其副本，并在正副本右上角加盖“临时”章。
③对纳税人非独立核算的分支机构及非从事生产经营的纳税人（除临时取得应税收入或发生应税行为以及只缴纳个人所得税、车船税的外），核发注册税务登记证及其副本。
④对外商投资企业、外国企业及外商投资企业分支机构，分别核发外商投资企业税务登记证及其副本、外国企业税务登记证及其副本、外商投资企业分支机构税务注册证及其副本。
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对既没有税收纳税义务又不需领用收费（经营）票据的社会团体等，可以只登记不发证。
（二）变更、注销税务登记
变更税务登记，是纳税人税务登记内容发生重要变化时向税务机关申报办理的税务登记手续；注销税务登记，则是指纳税人税务登记内容发生了根本性变化，需终止履行纳税义务时向税务机关申报办理的税务登记手续。
1．变更税务登记的范围及时间要求
（1）适用范围。纳税人办理税务登记后，如发生下列情形之一，应当办理变更税务登记：发生改变名称、改变法定代表人、改变经济性质或经济类型、改变住所和经营地点（不涉及主管税务机关变动的）、改变生产经营或经营方式、增减注册资金（资本）、改变隶属关系、改变生产经营期限、改变或增减银行账号、改变生产经营权属以及改变其他税务登记内容的。
（2）时间要求。纳税人税务登记内容发生变化的，应当自工商行政管理机关或者其他机关办理变更登记之日起30日内，持有关证件向原税务登记机关申报办理变更税务登记。
纳税人税务登记内容发生变化，不需要到工商行政管理机关或者其他机关办理变更登记的，应当自发生变化之日起30日内，持有关证件向原税务登记机关申报办理变更税务登记。
2．变更税务登记的程序、方法
（1）申请。纳税人申请办理变更税务登记时，应向主管税务机关领取《税务登记变更表》，如实填写变更登记事项、变更登记前后的具体内容。
（2）提供相关证件、资料。
（3）税务登记变更表的内容。主要包括纳税人名称、变更项目、变更前内容、变更后内容、上缴的证件情况。
（4）受理。税务机关对纳税人填报的表格及提交的附列资料、证件要进行认真审阅，在符合要求及资料证件提交齐全的情况下，予以受理。
（5）审核。主管税务机关对纳税人报送的已填登完毕的变更表及相关资料，进行分类审核。
（6）发证。对需变更税务登记证内容的，主管税务机关应收回原《税务登记证》（正、副本），按变更后的内容，重新制发《税务登记证》（正、副本）。
3．注销税务登记的适用范围及时问要求
（1）适用范围。纳税人因经营期限届满而自动解散；企业由于改组、分立、合并等原因而被撤销；企业资不抵债而破产；纳税人住所、经营地址迁移而涉及改变原主管税务机关的；纳税人被工商行政管理部门吊销营业执照；以及纳税人依法终止履行纳税义务的其他情形。
（2）时间要求。纳税人发生解散、破产、撤销以及其他情形，依法终止纳税义务的，应当在向工商行政管理机关办理注销登记前，持有关证件向原税务登记管理机关申报办理注销税务登记；按照规定不需要在工商管理机关办理注销登记的，应当自有关机关批准或者宣告终止之日起15日内，持有关证件
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向原税务登记管理机关申报办理注销税务登记。
纳税人因住所、生产、经营场所变动而涉及改变主管税务登记机关的，应当在向工商行政管理机关申请办理变更或注销登记前，或者住所、生产、经营场所变动前，向原税务登记机关申报办理注销税务登记，并在30日内向迁达地主管税务登记机关申报办理税务登记。
纳税人被工商行政管理机关吊销营业执照的，应当自营业执照被吊销之日起15日内，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。
4．注销税务登记的程序、方法
（1）纳税人办理注销税务登记时，应向原税务登记机关领取《注销税务登记申请审批表》，如实填写注销登记事项内容及原因。
（2）提供有关证件、资料。纳税人如实填写《注销税务登记申请审批表》连同下列资料、证件报税务机关：
①注销税务登记申请书；
②主管部门批文或董事会、职代会的决议及其他有关证明文件；
③营业执照被吊销的应提交工商机关发放的注销决定；
④主管税务机关原发放的税务登记证件（税务登记证正、副本及登记表等）；
⑤其他有关资料。
（3）注销税务登记申请审批表的内容。由纳税人填写的项目主要包括纳税人名称（含分支机构名称）、注销原因、批准机关名称、批准文号及日期。
由税务机关填写的项目主要包括纳税人实际经营期限、纳税人已享受税收优惠、发票缴销情况、税款清缴情况、税务登记证件收回情况。
（4）受理。税务机关受理纳税人填写完毕的表格，审阅其填报内容是否符合要求，所附资料是否齐全后，督促纳税人做好下列事宜：
纳税人持《注销税务登记申请审批表》、未经税务机关查验的发票和《发票领购簿》到发票管理环节申请办理发票缴销；发票管理环节按规定清票后，在《注销税务登记申请审批表》上签署发票缴销情况，同时将审批表返还纳税人。
纳税人向征收环节清缴税款；征收环节在纳税人缴纳税款后，在《注销税务登记申请审批表》上签署意见，同时将审批表返还纳税人。
（5）核实。纳税人持由上述两个环节签署意见后的审批表交登记管理环节；登记管理环节审核确认后，制发《税务文书领取通知书》给纳税人，同时填制《税务文书传递单》，并附《注销税务登记申请审批表》送稽查环节。
若稽查环节确定需对申请注销的纳税人进行实地稽查的，应在《税务文书传递单》上注明的批复期限内稽查完毕，在《注销税务登记申请审批表》上签署税款清算情况，及时将《税务文书传递单》和《注销税务登记申请审批表》返还税务登记环节，登记部门在纳税人结清税款（包括滞纳金、罚款）后据以办理注销税务登记手续。
纳税人因生产、经营场所发生变化需改变主管税务登记机关的，在办理注销税务登记时，原税务登记机关在对其注销税务登记的同时，应向迁达地税务
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登记机关递交《纳税人迁移通知书》，并附有《纳税人档案资料移交清单》由迁达地税务登记机关重新办理税务登记。如遇纳税人已经或正在享受税收优惠待遇的，迁出地税务登记机关应当在《纳税人迁移通知书》上注明。
（三）停业、复业登记
实行定期定额征收方式的纳税人，在营业执照核准的经营期限内需要停业的应当向税务机关提出停业登记说明停业的理由、时间、停业前的纳税情况和发票的领、用、存情况，并如实填写申请停业登记表。税务机关经过审核（必要时可实地审查），应当责成申请停业的纳税人结清税款并收回税务登记证件、发票领购簿和发票，办理停业登记。纳税人停业期间发生纳税义务应当及时向主管税务机关申报依法补缴应纳税款。
纳税人应当于恢复生产、经营之前，向税务机关提出复业登记申请，经确认后，办理复业登记，领回或启用税务登记证件和发票领购簿及其领购的发票，纳入正常管理。
纳税人停业期满不能及时恢复生产、经营的，应当在停业期满前向税务机关提出延长停业登记。纳税人停业期满未按期复业又不申请延长停业的，税务机关应当视为已恢复营业，实施正常的税收征收管理。
（四）外出经营报验登记
1．纳税人到外县（市）临时从事生产经营活动的，应当在外出生产经营以前，持税务登记证向主管税务机关申请开具《外出经营活动税收管理证明》（以下简称《外管证》）。
2．税务机关按照一地一证的原则，核发《外管证》，《外管证》的有效期限一般为30日，最长不得超过180天。
3．纳税人应当在《外管证》注明地进行生产经营前向当地税务机关报验登记，并提交下列证件、资料：
（1）税务登记证件副本；
（2）《外管证》。
纳税人在《外管证》注明地销售货物的，除提交以上证件、资料外，应如实填写《外出经营货物报验单》，申报查验货物。
4．纳税人外出经营活动结束，应当向经营地税务机关填报《外出经营活动情况申报表》，并结清税款、缴销发票。
5．纳税人应当在《外管证》有效期届满后10日内，持《外管证》回原税务登记地税务机关办理《外管证》缴销手续。
（五）税务登记证的作用和管理
1．税务登记证的作用
除按照规定不需要发给税务登记证件的外，纳税人办理下列事项时，必须持税务登记证件：
（1）开立银行账户；
（2）申请减税、免税、退税；
（3）申请办理延期申报、延期缴纳税款；
（4）领购发票；
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（5）申请开具外出经营活动税收管理证明；
（6）办理停业、歇业；
（7）其他有关税务事项。
2．税务登记证管理
（1）税务机关对税务登记证件实行定期验证和换证制度。纳税人应当在规定的期限内持有关证件到主管税务机关办理验证或者换证手续。
（2）纳税人应当将税务登记证件正本在其生产、经营场所或者办公场所公开悬挂，接受税务机关检查。
（3）纳税人遗失税务登记证件的，应当在15日内书面报告主管税务机关，并登报声明作废。同时，凭报刊上刊登的遗失声明向主管税务机关申请补办税务登记证件。
（六）非正常户处理
1．已办理税务登记的纳税人未按照规定的期限申报纳税，在税务机关责令其限期改正后，逾期不改正的，税务机关应当派员实地检查，查无下落并且无法强制其履行纳税义务的，由检查人员制作非正常户认定书，存入纳税人档案，税务机关暂停其税务登记证件、发票领购簿和发票的使用。
2．纳税人被列入非正常户超过3个月的，税务机关可以宣布其税务登记证件失效，其应纳税款的追征仍按《征管法》及其《实施细则》的规定执行。
二、账簿、凭证管理
账簿是纳税人、扣缴义务人连续地记录其各种经济业务的账册或簿籍。凭证是纳税人用来记录经济业务，明确经济责任，并据以登记账簿的书面证明。账簿、凭证管理是继税务登记之后税收征管的又一重要环节，在税收征管中占有十分重要的地位。
（一）账簿、凭证管理
1．关于对账簿、凭证设置的管理
（1）设置账簿的范围。根据《征管法》第十九条和《细则》第二十二条的有关规定所有的纳税人和扣缴义务人都必须按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿。
所称账簿，是指总账、明细账、日记账以及其他辅助性账簿。总账、日记账应当采用订本式。
从事生产、经营的纳税人应当自领取营业执照或者发生纳税义务之日起15日内设置账簿。
扣缴义务人应当自税收法律、行政法规规定的扣缴义务发生之日起10日内，按照所代扣、代收的税种，分别设置代扣代缴、代收代缴税款账簿。
生产、经营规模小又确无建账能力的纳税人，可以聘请经批准从事会计代理记账业务的专业机构或者经税务机关认可的财会人员代为建账和办理账务；聘请上述机构或者人员有实际困难的，经县以上税务机关批准，可以按照税务机关的规定，建立收支凭证粘贴簿、进货销货登记簿或者使用税控装置。
（2）对会计核算的要求。根据《征管法》第十九条的有关规定，所有纳
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税人和扣缴义务人都必须根据合法、有效的凭证进行账务处理。
纳税人建立的会计电算化系统应当符合国家有关规定，并能正确、完整核算其收入或者所得。
纳税人使用计算机记账的，应当在使用前将会计电算化系统的会计核算软件、使用说明书及有关资料报送主管税务机关备案。
纳税人、扣缴义务人会计制度健全，能够通过计算机正确、完整计算其收入和所得或者代扣代缴、代收代缴税款情况的，其计算机输出的完整的书面会计记录，可视同会计账簿。
纳税人、扣缴义务人会计制度不健全，不能通过计算机正确、完整计算其收入和所得或者代扣代缴、代收代缴税款情况的，应当建立总账及与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的其他账簿。
账簿、会计凭证和报表，应当使用中文。民族自治地方可以同时使用当地通用的一种民族文字。外商投资企业和外国企业可以同时使用一种外国文字。如外商投资企业、外国企业的会计记录不使用中文的，应按照《征管法》第六十三条第二款“未按照规定设置、保管账簿或者保管记账凭证和有关资料”的规定处理。
2．关于对财务会计制度的管理
（1）备案制度。根据《征管法》第二十条和《细则》第二十四条的有关规定，凡从事生产、经营的纳税人必须将所采用的财务、会计制度和具体的财务、会计处理办法，按税务机关的规定自领取税务登记证件之日起15日内，及时报送主管税务机关备案。
（2）财会制度、办法与税收规定相抵触的处理办法。根据《征管法》第二十条的有关规定，当从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人所使用的财务会计制度和具体的财务、会计处理办法与国务院和财政部、国家税务总局有关税收方面的规定相抵触时，纳税人、扣缴义务人必须按照国务院制定的税收法规的规定或者财政部、国家税务总局制定的有关税收的规定计缴税款。
3．关于账簿、凭证的保管
根据《征管法》第二十四条的有关规定：“从事生产经营的纳税人、扣缴义务人必须按照国务院财政、税务主管部门规定的保管期限保管账簿、记账凭证、完税凭证及其他有关资料。账簿、记账凭证、报表、完税凭证、发票、出口凭证以及其他有关涉税资料不得伪造、变造或者擅自损毁。”
账簿、记账凭证、报表、完税凭证、发票、出口凭证以及其他有关涉税资料的保管期限，根据《细则》第二十九条，除另有规定者外，应当保存10年。
（二）发票管理
根据《征管法》第二十一条规定：“税务机关是发票的主管机关，负责发票的印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。”
1．发票印制管理
增值税专用发票由国务院税务主管部门指定的企业印制；其他发票，按照国务院税务主管部门的规定，分别由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税
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务局指定企业印制。
2．发票领购管理
依法办理税务登记的单位和个人，在领取税务登记证后，向主管税务机关申请领购发票。对无固定经营场地或者财务制度不健全的纳税人申请领购发票，主管税务机关有权要求其提供担保人，不能提供担保人的，可以视其情况，要求其提供保证金，并限期缴销发票。对发票保证金应设专户储存，不得挪作他用。纳税人可以根据自己的需要申请领购普通发票。增值税专用发票只限于增值税一般纳税人领购使用。
3．发票开具、使用、取得管理
根据《征管法》第二十一条的规定：“单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。”普通发票开具、使用、取得的管理，应注意以下几点（增值税专用发票开具、使用、取得的管理，按增值税有关规定办理）：
（1）销货方按规定填开发票。
（2）购买方按规定索取发票。
（3）纳税人进行电子商务必须开具或取得发票。
（4）发票要全联一次填写。
（5）发票不得跨省、直辖市、自治区使用。发票限于领购单位和个人在本省、自治区、直辖市内开具。发票领购单位未经批准不得跨规定使用区域携带、邮寄、运输空白发票，禁止携带、邮寄或者运输空白发票出入境。
（6）开具发票要加盖财务印章或发票专用章。
（7）开具发票后，如发生销货退回需开红字发票的，必须收回原发票并注明“作废”字样或取得对方有效证明；发生销售折让的，在收回原发票并证明“作废”后，重新开具发票。
4．发票保管管理
根据发票管理的要求，发票保管分为税务机关保管和用票单位、个人保管两个层次，都必须建立严格的发票保管制度。包括：专人保管制度；专库保管制度；专账登记制度；保管交接制度；定期盘点制度。
5．发票缴销管理
发票缴销包括发票收缴和发票销毁。发票收缴是指用票单位和个人按照规定向税务机关上缴已经使用或者未使用的发票；发票销毁是指由税务机关统一将自己或者他人已使用或者未使用的发票进行销毁。发票收缴与发票销毁既有联系又有区别，发票销毁首先必须收缴；但收缴的发票不一定都要销毁，一般都要按照法律法规保存一定时期后才能销毁。
（三）税控管理
税控管理是税收征收管理的一个重要组成部分，也是近期提出来的一个崭新的概念。它是指税务机关利用税控装置对纳税人的生产经营情况进行监督和管理，以保障国家税收收入，防止税款流失，提高税收征管工作效率，降低征收成本的各项活动的总称。
《征管法》第二十三条规定：“国家根据税收征收管理的需要，积极推广
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使用税控装置。纳税人应当按照规定安装、使用税控装置，不得损毁或者擅自改变税控装置。”同时还在第六十条中增加了一款，规定：不能按照规定安装、使用税控装置或者损毁或者擅自改动税控装置的由税务机关责令限期改正，可以处以2 000元以下的罚款；情节严重的，处2 000元以上1万元以下的罚款。这样不仅使推广使用税控装置有法可依，而且可以打击在推广使用税控装置中的各种违法犯罪活动。
三、纳税申报管理
纳税申报是纳税人按照税法规定的期限和内容，向税务机关提交有关纳税事项书面报告的法律行为，是纳税人履行纳税义务、界定纳税人法律责任的主要依据，是税务机关税收管理信息的主要来源和税务管理的重要制度。
（一）纳税申报的对象
根据《征管法》第二十五条的规定，纳税申报的对象为纳税人和扣缴义务人。纳税人在纳税期内没有应纳税款的，也应当按照规定办理纳税申报。纳税人享受减税、免税待遇的，在减税、免税期间应当按照规定办理纳税申报。
（二）纳税申报的内容
纳税申报的内容，主要在各税种的纳税申报表和代扣代缴、代收代缴税款报告表中体现，还有的是随纳税申报表附报的财务报表和有关纳税资料中体现。纳税人和扣缴义务人的纳税申报和代扣代缴、代收代缴税款报告的主要内容包括：税种、税目，应纳税项目或者应代扣代缴、代收代缴税款项目，计税依据，扣除项目及标准，适用税率或者单位税额，应退税项目及税额、应减免税项目及税额，应纳税额或者应代扣代缴、代收代缴税额，税款所属期限、延期缴纳税款、欠税、滞纳金等。
《征管法》规定纳税人和扣缴义务人都必须按照法定的期限办理纳税申报。申报期限有两种：一种是法律、行政法规明确规定的；另一种是税务机关按照法律、行政法规的原则规定，结合纳税人生产经营的实际情况及其所应缴纳的税种等相关问题予以确定的。两种期限具有同等的法律效力。
（四）纳税申报的要求
纳税人办理纳税申报时，应当如实填写纳税申报表，并根据不同的情况相应报送下列有关证件、资料：
1．财务会计报表及其说明材料；
2．与纳税有关的合同、协议书及凭证；
3．税控装置的电子报税资料；
4．外出经营活动税收管理证明和异地完税凭证；
5．境内或者境外公证机构出具的有关证明文件；
6．税务机关规定应当报送的其他有关证件、资料。
7．扣缴义务人办理代扣代缴、代收代缴税款报告时，应当如实填写代扣代缴、代收代缴税款报告表，并报送代扣代缴、代收代缴税款的合法凭证以及税务机关规定的其他有关证件、资料。
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（五）纳税申报的方式
《征管法》第二十六条规定：“纳税人、扣缴义务人可以直接到税务机关办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表，也可以按照规定采取邮寄、数据电文或者其他方式办理上述申报、报送事项。”目前，纳税申报的形式主要有以下三种方式：
1．直接申报
直接申报，是指纳税人自行到税务机关办理纳税申报。这是一种传统申报方式。
2．邮寄申报
邮寄申报，是指经税务机关批准的纳税人使用统一规定的纳税申报特快专递专用信封，通过邮政部门办理交寄手续，并向邮政部门索取收据作为申报凭据的方式。
纳税人采取邮寄方式办理纳税申报的，应当使用统一的纳税申报专用信封，并以邮政部门收据作为申报凭据。邮寄申报以寄出的邮戳日期为实际申报日期。
3．数据电文
数据电文，是指经税务机关确定的电话语音、电子数据交换和网络传输等电子方式。例如目前纳税人的网上申报，就是数据电文申报方式的一种形式。
纳税人采取电子方式办理纳税申报的，应当按照税务机关规定的期限和要求保存有关资料，并定期书面报送主管税务机关。纳税人、扣缴义务人采取数据电文方式办理纳税申报的，其申报日期以税务机关计算机网络系统收到该数据电文的时间为准。
除上述方式外，实行定期定额缴纳税款的纳税人，可以实行简易申报、简并征期等申报纳税方式。“简易申报”是指实行定期定额缴纳税款的纳税人在法律、行政法规规定的期限内或税务机关依据法规的规定确定的期限内缴纳税款的，税务机关可以视同申报；“简并征期”是指实行定期定额缴纳税款的纳税人，经税务机关批准，可以采取将纳税期限合并为按季、半年、年的方式缴纳税款。
（六）延期申报管理
延期申报是指纳税人、扣缴义务人不能按照税法规定的期限办理纳税申报或扣缴税款报告。
根据《征管法》第二十七条和《细则》第三十七条及有关法规的规定，纳税人因有特殊情况，不能按期进行纳税申报的，经县以上税务机关核准，可以延期申报。但应当在规定的期限内向税务机关提出书面延期申请，经税务机关核准，在核准的期限内办理。如纳税人、扣缴义务人因不可抗力，不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，可以延期办理，但应当在不可抗力情形消除后立即向税务机关报告。
经核准延期办理纳税申报的，应当在纳税期内按照上期实际缴纳的税额或者税务机关核定的税额预缴税款，并在核准的延期内办理纳税结算。
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第三节 税款征收
税款征收是税收征收管理工作中的中心环节，是全部税收征管工作的目的和归宿，在整个税收工作中占据着极其重要的地位。
一、税款征收的原则
（一）税务机关是征税的惟一行政主体的原则
根据《征管法》第二十九条的规定：“除税务机关、税务人员以及经税务机关依照法律、行政法规委托的单位和个人外，任何单位和个人不得进行税款征收活动。”第四十一条同时规定：“采取税收保全措施、强制执行措施的权利，不得由法定的税务机关以外的单位和个人行使。”
（二）税务机关只能依照法律、行政法规的规定征收税款
根据《征管法》第二十八条的规定，税务机关只能依照法律、行政法规的规定征收税款。未经法定机关和法定程序调整，征纳双方均不得随意变动。税务机关代表国家向纳税人征收税款，不能任意征收，只能依法征收。
（三）税务机关不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收或者延缓征收税款或者摊派税款
《征管法》第二十八条规定：“税务机关依照法律、行政法规的规定征收税款，不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊派税款。”税务机关是执行税法的专职机构，既不得在税法生效之前先行向纳税人征收税款，也不得在税法尚未失效时，停止征收税款，更不得擅立章法，新开征一种税。
在税款征收过程中，税务机关应当按照税收法律、行政法规预先规定的征收标准进行征税。不得擅自增减改变税目、调高或降低税率、加征或减免税款、提前征收或延缓征收税款以及摊派税款。
（四）税务机关征收税款必须遵守法定权限和法定程序的原则
税务机关执法必须遵守法定权限和法定的程序，这也是税款征收的一项基本原则。例如，采取税收保全措施或强制执行措施时；办理减税、免税、退税时；核定应纳税额时；进行纳税调整时；针对纳税人的欠税，进行清理，采取各种措施时；税务机关都必须按照法律或者行政法规规定的审批权限和程序进行操作，否则就是违法。
（五）税务机关征收税款或扣押、查封商品、货物或其他财产时，必须向纳税人开具完税凭证或开付扣押、查封的收据或清单
《征管法》第三十四条规定：“税务机关征收税款时，必须给纳税人开具完税凭证。”第四十七条规定：“税务机关扣押商品、货物或者其他财产时，必须开付收据；查封商品、货物或者其他财产时，必须开付清单。”这是税款征收的又一原则。
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（六）税款、滞纳金、罚款统一由税务机关上缴国库
《征管法》第五十三条规定：“国家税务局和地方税务局应当按照国家规定的税收征管范围和税款入库预算级次，将征收的税款缴入国库。”这也是税款征收的一个基本原则。
（七）税款优先的原则
《征管法》第四十五条的规定，第一次在税收法律上确定了税款优先的地位，确定了税款征收在纳税人支付各种款项和偿还债务时的顺序。税款优先的原则不仅增强了税法的刚性，而且增强了税法在执行中的可操作性。
1．税收优先于无担保债权。这里所说的税收优先于无担保债权是有条件的，也就是说并不是优先于所有的无担保债权，对于法律上另有规定的无担保债权，不能行使税收优先权。
2．纳税人发生欠税在前的，税收优先于抵押权、质权和留置权的执行。这里有两个前提条件：其一，纳税人有欠税；其二，欠税发生在前。即纳税人的欠税发生在以其财产设定抵押、质押或被留置之前。纳税人在有欠税的情况下设置抵押权、质权、留置权时，纳税人应当向抵押权人、质权人说明其欠税情况。
欠缴的税款是指纳税人发生纳税义务，但未按照法律、行政法规规定的期限或者未按照税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限向税务机关申报缴纳的税款或者少缴的税款。纳税人应缴纳税款的期限届满之次日即是纳税人欠缴税款的发生时间。
3．税收优先于罚款、没收非法所得。
（1）纳税人欠缴税款，同时要被税务机关决定处以罚款、没收非法所得的，税收优先于罚款、没收非法所得。
（2）纳税人欠缴税款，同时又被税务机关以外的其他行政部门处以罚款、没收非法所得的，税收优先于罚款、没收非法所得。
二、税款征收的方式
税款征收方式是指税务机关根据各税种的不同特点、征纳双方的具体条件而确定的计算征收税款的方法和形式。税款征收的方式主要有：
（一）查账征收
查账征收是指税务机关按照纳税人提供的账表所反映的经营情况，依照适用税率计算缴纳税款的方式。这种方式一般适用于财务会计制度较为健全，能够认真履行纳税义务的纳税单位。
（二）查定征收
查定征收是指税务机关根据纳税人的从业人员、生产设备、采购原材料等因素，对其产制的应税产品查实核定产量、销售额并据以征收税款的方式。这种方式一般适用于账册不够健全，但是能够控制原材料或进销货的纳税单位。
（三）查验征收
查验征收是指税务机关对纳税人应税商品，通过查验数量，按市场一般销售单价计算其销售收入并据以征税的方式。这种方式一般适用于经营品种比较
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单一，经营地点、时间和商品来源不固定的纳税单位。
（四）定期定额征收
定期定额征收是指税务机关通过典型调查，逐户确定营业额和所得额并据以征税的方式。这种方式一般适用于无完整考核依据的小型纳税单位。
（五）委托代征税款
委托代征税款是指税务机关委托代征人以税务机关的名义征收税款，并将税款缴入国库的方式。这种方式一般适用于小额、零散税源的征收。
（六）邮寄纳税
邮寄纳税是一种新的纳税方式。这种方式主要适用于那些有能力按期纳税，但采用其他方式纳税又不方便的纳税人。
（七）其他方式
如：利用网络申报、用IC卡纳税等方式。
三、税款征收制度
（一）代扣代缴、代收代缴税款制度
1．对法律、行政法规没有规定负有代扣、代收税款义务的单位和个人，税务机关不得要求其履行代扣、代收税款义务。
2．税法规定的扣缴义务人必须依法履行代扣、代收税款义务。如果不履行义务，就要承担法律责任。除按征管法及实施细则的规定给予处罚外应当责成扣缴义务人限期将应扣未扣、应收未收的税款补扣或补收。
3．扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝。纳税人拒绝的扣缴义务人应当在一日之内报告主管税务机关处理。不及时向主管税务机关报告的，扣缴义务人应承担应扣未扣、应收未收税款的责任。
4．扣缴义务人代扣、代收税款，只限于法律、行政法规规定的范围，并依照法律、行政法规规定的征收标准执行。对法律、法规没有规定代扣、代收的，扣缴义务人不能超越范围代扣、代收税款，扣缴义务人也不得提高或降低标准代扣、代收税款。
5．税务机关按照规定付给扣缴义务人代扣、代收手续费。代扣、代收税款手续费只能由县（市）以上税务机关统一办理退库手续，不得在征收税款过程中坐支。
（二）延期缴纳税款制度
纳税人和扣缴义务人必须在税法规定的期限内缴纳、解缴税款。但考虑到纳税人在履行纳税义务的过程中，可能会遇到特殊困难的客观情况，为了保护纳税人的合法权益，《征管法》第三十一条第二款规定：“纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但最长不得超过3个月。”
特殊困难的主要内容：一是因不可抗力，导致纳税人发生较大损失，正常生产经营活动受到较大影响的；二是当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后，不足以缴纳税款的。所谓“当期货币资金”，是指纳税人申请延期缴纳税款之日的资金余额，其中不含国家法律和行政法规明确规定企业不可动
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用的资金；“应付职工工资”是指当期计提数。
纳税人在申请延期缴纳税款时应当注意以下几个问题：
1．在规定期限内提出书面申请。纳税人需要延期缴纳税款的，应当在缴纳税款期限届满前提出申请，并报送下列材料：申请延期缴纳税款报告、当期货币资金余额情况及所有银行存款账户的对账单、资产负债表、应付职工工资和社会保险费等税务机关要求提供的支出预算。
税务机关应当自收到申请延期缴纳税款报告之日起20日内作出批准或者不予批准的决定；不予批准的，从缴纳税款期限届满之次日起加收滞纳金。
2．税款的延期缴纳，必须经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，方为有效。
3．延期期限最长不得超过3个月，同一笔税款不得滚动审批。
4．批准延期内免予加收滞纳金。
（三）税收滞纳金征收制度
《征管法》第三十二条规定：“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”
加收滞纳金的具体操作应按下列程序进行：
1．先有税务机关发出催缴税款通知书，责令限期缴纳或解缴税款，告知纳税人如不按期履行纳税义务，将依法按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。
2．从滞纳之日起加收滞纳金（加收滞纳金的起止时间为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止）
3．拒绝缴纳滞纳金的，可以按不履行纳税义务实行强制执行措施，强行划拨或者强制征收。
（四）减免税收制度
根据《征管法》第三十三条的有关规定，办理减税、免税应注意下列事项：
1．减免税必须有法律、行政法规的明确规定（具体规定将在税收实体法中体现）。地方各级人民政府、各级人民政府主管部门、单位和个人违反法律、行政法规规定，擅自作出的减税、免税决定无效，税务机关不得执行，并向上级税务机关报告。
2．纳税人申请减免税，应向主管税务机关提出书面申请，并按规定附送有关资料。
3．减免税的申请须经法律、行政法规规定的减税、免税审查批准机关审批。
4．纳税人在享受减免税待遇期间，仍应按规定办理纳税申报。
5．纳税人享受减税、免税的条件发生变化时，应当自发生变化之日起15日内向税务机关报告，经税务机关审核后，停止其减税、免税；对不报告的，又不再符合减税、免税条件的，税务机关有权追回已减免的税款。
6．减税、免税期满，纳税人应当自期满次日起恢复纳税。
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7．减免税分为报批类减免税和备案类减免税。报批类减免税是指应由税务机关审批的减免税项目；备案类减免税是指取消审批手续的减免税项目和不需税务机关审批的减免税项目。
纳税人享受报批类减免税，应提交相应资料，提出申请，经按本办法规定具有审批权限的税务机关（以下简称有权税务机关）审批确认后执行。未按规定申请或虽申请但未经有权税务机关审批确认的，纳税人不得享受减免税。
纳税人享受备案类减免税，应提请备案，经税务机关登记备案后，自登记备案之日起执行。纳税人未按规定备案的，一律不得减免税。
8．纳税人同时从事减免项目与非减免项目的，应分别核算，独立计算减免项目的计税依据以及减免税额度。不能分别核算的，不能享受减免税；核算不清的，由税务机关按合理方法核定。
9．纳税人依法可以享受减免税待遇，但未享受而多缴税款的，凡属于无明确规定需经税务机关审批或没有规定申请期限的，纳税人可以在《征管法》第五十一条规定的期限内申请减免税，要求退还多缴的税款，但不加算银行同期存款利息。
10．减免税审批机关由税收法律、法规、规章设定。凡规定应由国家税务总局审批的，经由各省、自治区、直辖市和计划单列市税务机关上报国家税务总局；凡规定应由省级税务机关及省级以下税务机关审批的，由各省级税务机关审批或确定审批权限，原则上由纳税人所在地的县（区）税务机关审批；对减免税金额较大或减免税条件复杂的项目，各省、自治区、直辖市和计划单列市税务机关可根据效能与便民、监督与责任的原则适当划分审批权限。
11．纳税人申请报批类减免税的，应当在政策规定的减免税期限内，向主管税务机关提出书面申请，并报送以下资料：
（1）减免税申请报告，列明减免税理由、依据、范围、期限、数量、金额等。
（2）财务会计报表、纳税申报表。
（3）有关部门出具的证明材料。
（4）税务机关要求提供的其他资料。
纳税人报送的材料应真实、准确、齐全。税务机关不得要求纳税人提交与其申请的减免税项目无关的技术资料和其他材料。
12．纳税人可以向主管税务机关申请减免税，也可以直接向有权审批的税务机关申请。由纳税人所在地主管税务机关受理、应当由上级税务机关审批的减免税申请，主管税务机关应当自受理申请之日起10个工作日内直接上报有权审批的上级税务机关。
税务机关对纳税人提出的减免税申请，应当根据以下情况分别作出处理：
（1）申请的减免税项目，依法不需要由税务机关审查后执行的，应当即时告知纳税人不受理。
（2）申请的减免税材料不详或存在错误的，应当告知并允许纳税人更正。
（3）申请的减免税材料不齐全或者不符合法定形式的，应在5个工作日内一次告知纳税人需要补正的全部内容。
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（4）申请的减免税材料齐全、符合法定形式的，或者纳税人按照税务机关的要求提交全部补正减免税材料的，应当受理纳税人的申请。
13．税务机关受理或者不予受理减免税申请，应当出具加盖本机关专用印章和注明日期的书面凭证。
14．减免税审批是对纳税人提供的资料与减免税法定条件的相关性进行的审核，不改变纳税人的真实申报责任。
税务机关需要对申请材料的内容进行实地核实的，应当指派两名以上工作人员按规定程序进行实地核查，并将核查情况记录在案。上级税务机关对减免税实地核查工作量大、耗时长的，可委托企业所在地区县级税务机关具体组织实施。
15．减免税期限超过1个纳税年度的，进行一次性审批。
纳税人享受减免税的条件发生变化的，应自发生变化之日起15个工作日内向税务机关报告，经税务机关审核后，停止其减免税。
有审批权的税务机关对纳税人的减免税申请，应按以下规定时限及时完成审批工作，作出审批决定：：
县、区级税务机关负责审批的减免税，必须在20个工作日做出审批决定；地市级税务机关负责审批的，必须在30个工作日内做出审批决定；省级税务机关负责审批的，必须在60个工作日内做出审批决定。在规定期限内不能做出决定的，经本级税务机关负责人批准，可以延长10个工作日，并将延长期限的理由告知纳税人。
16．减免税申请符合法定条件、标准的，有权税务机关应当在规定的期限内做出准予减免税的书面决定。依法不予减免税的，应当说明理由，并告知纳税人享有依法申请行政复议或者提起行政诉讼的权利。
税务机关做出的减免税审批决定，应当自做出决定之日起10个工作日内向纳税人送达减免税审批书面决定。
减免税批复未下达前，纳税人应按规定办理申报缴纳税款。
17．纳税人在执行备案类减免税之前，必须向主管税务机关申报以下资料备案：
（1）减免税政策的执行情况。
（2）主管税务机关要求提供的有关资料。
主管税务机关应在受理纳税人减免税备案后7个工作日内完成登记备案工作，并告知纳税人执行。
18．纳税人已享受减免税的，应当纳入正常申报，进行减免税申报。纳税人享受减免税到期的，应当申报缴纳税款。税务机关和税收管理员应当对纳税人已享受减免税情况加强管理监督。税务机关应结合纳税检查、执法检查或其他专项检查，每年定期对纳税人减免税事项进行清查、清理，加强监督检查，主要内容包括：
（1）纳税人是否符合减免税的资格条件，是否以隐瞒有关情况或者提供虚假材料等手段骗取减免税。
（2）纳税人享受减免税的条件发生变化时，是否根据变化情况经税务机
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关重新审查后办理减免税。
（3）减免税税款有规定用途的纳税人是否按规定用途使用减免税款；有规定减免税期限的，是否到期恢复纳税。
（4）是否存在纳税人未经税务机关批准自行享受减免税的情况。
（5）已享受减免税是否未申报。
（五）税额核定和税收调整制度
1．税额核定制度
根据《征管法》第三十五条的规定，纳税人（包括单位纳税人和个人纳税人）有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额：
（1）依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的；
（2）依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；
（3）擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；
（4）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的；
（5）发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；
（6）纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。
目前税务机关核定税额的方法主要有以下四种：
（1）参照当地同类行业或者类似行业中，经营规模和收入水平相近的纳税人的收入额和利润率核定；
（2）按照成本加合理费用和利润的方法核定；
（3）按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或者测算核定；
（4）按照其他合理的方法核定。
采用以上一种方法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。
纳税人对税务机关采取规定的方法核定的应纳税额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整应纳税额。
2．税收调整制度
这里所说的税收调整制度，主要指的是关联企业的税收调整制度。
《征管法》第三十六条规定：“企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。”
所称关联企业，是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织：
（1）在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；
（2）直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；
（3）在利益上具有相关联的其他关系。
纳税人与其关联企业之间的业务往来有下列情形之一的，税务机关可以调
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整其应纳税额：
（1）购销业务未按照独立企业之间的业务往来作价；
（2）融通资金所支付或者收取的利息超过或者低于没有关联关系的企业之间所能同意的数额，或者利率超过或者低于同类业务的正常利率；
（3）提供劳务，未按照独立企业之间的业务往来收取或者支付劳务费用；
（4）转让财产、提供财产使用权等业务往来，未按照独立企业之间的业务往来作价或者收取、支付费用；
（5）未按照独立企业之间业务往来作价的其他情形。
纳税人有上述所列情形之一的，税务机关可以按照下列方法调整计税收入额或者所得额：
（1）按照独立企业之间进行的相同或者类似业务活动的价格；
（2）按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平；
（3）按照成本加合理的费用和利润；
（4）按照其他合理的方法。
调整期限：纳税人与其关联企业未按照独立企业之间的业务往来支付价款、费用的，税务机关自该业务往来发生的纳税年度起3年内进行调整；有特殊情况的，可以自该业务往来发生的纳税年度起10年内进行调整。
上述所称“特殊情况”是指纳税人有下列情形之一：①纳税人在以前年度与其关联企业间的业务往来累计达到或超过10万元人民币的；②经税务机关案头审计分析，纳税人在以前年度与其关联企业的业务往来，预计需调增其应纳税收入或所得额达50万元人民币的；③纳税人在以前年度与设在避税地的关联企业有业务往来的；④纳税人在以前年度未按规定进行关联企业间业务往来的年度申报，或申报内容不实，或不提供有关价格、费用标准的。
（六）未办理税务登记的从事生产、经营的纳税人，以及临时从事经营纳税人的税款征收制度
《征管法》第三十七条规定：“对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事生产、经营的纳税人，由税务机关核定其应纳税额，责令缴纳；不缴纳的，税务机关可以扣押其价值相当于应纳税款的商品、货物；扣押后缴纳应纳税款的，税务机关必须立即解除扣押，并归还所扣押的商品、货物；扣押后仍不缴纳应纳税款的，经县以上税务局（分局）局长批准，依法拍卖或者变卖所扣押的商品、货物，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。”
根据上述规定，应特别注意其适用对象及执行程序两个方面：
1．适用对象：未办理税务登记的从事生产、经营的纳税人及临时从事经营的纳税人。
2．执行程序：
（1）核定应纳税额。税务机关要按一定的标准，尽可能合理地确定其应纳税额。
（2）责令缴纳。税务机关核定应纳税额后，应责令纳税人按核定的税款
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缴纳税款。
（3）扣押商品、货物。对经税务机关责令缴纳而不缴纳税款的纳税人，税务机关可以扣押其价值相当于应纳税款的商品、货物。纳税人应当自扣押之日起15日内缴纳税款。
对扣押的鲜活、易腐烂变质或者易失效的商品、货物，税务机关根据被扣押物品的保质期，可以缩短前款规定的扣押期限。
（4）解除扣押或者拍卖、变卖所扣押的商品、货物。扣押后缴纳应纳税款的，税务机关必须立即解除扣押，并归还所扣押的商品、货物。
（5）抵缴税款。税务机关拍卖或者变卖所扣押的商品、货物后，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。
（七）税收保全措施
税收保全措施是指税务机关对可能由于纳税人的行为或者某种客观原因，致使以后税款的征收不能保证或难以保证的案件，采取限制纳税人处理或转移商品、货物或其他财产的措施。
《征管法》第三十八条规定：税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产迹象的，税务机关应责令其提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列税收保全措施：
1．书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款。
2．扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。其他财产包括纳税人的房地产、现金、有价证券等不动产和动产。
纳税人在上款规定的限期内缴纳税款的，税务机关必须立即解除税收保全措施；限期期满仍未缴纳税款的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构，从其冻结的存款中扣缴税款，或者依法拍卖或者变卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。
采取税收保全措施不当，或者纳税人在期限内已缴纳税款，税务机关未立即解除税收保全措施，使纳税人的合法利益遭受损失的，税务机关应当承担赔偿责任。
个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在税收保全措施的范围之内。个人所扶养家属，是指与纳税人共同居住生活的配偶、直系亲属以及无生活来源并由纳税人扶养的其他亲属。生活必需的住房和用品不包括机动车辆、金银饰品、古玩字画、豪华住宅或者一处以外的住房。税务机关对单价5 000元以下的其他生活用品，不采取税收保全措施和强制执行措施。
根据上述规定，采取税收保全措施应注意以下几个方面：
1．采取税收保全措施的前提和条件
税务机关采取税收保全措施的前提是，从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的。也就是说，税务机关采取税收保全措施的前提是对逃税的纳税
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人采取的。采取时，应当符合下列两个条件：
（1）纳税人有逃避纳税义务的行为。没有逃避纳税义务行为的，不能采取税收保全措施。逃避纳税义务的行为的最终目的是为了不缴或少缴税款，其采取的方法主要是转移、隐匿可以用来缴纳税款的资金或实物。
（2）必须是在规定的纳税期之前和责令限期缴纳应纳税款的限期内。如果纳税期和责令缴纳应纳税款的限期届满纳税人又没有缴纳应纳税款的，税务机关可以按规定采取强制执行措施，就无所谓税收保全了。
2．采取税收保全措施的法定程序
（1）责令纳税人提前缴纳税款。
税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款。税务机关对有逃税行为的纳税人在规定的纳税期之前，责令限期缴纳税款时，主管税务机关应下达给有逃税行为的纳税人执行。同时主管税务机关填制由纳税人签章的《税务文书送达回证》。
执行时应注意的问题：
①“有根据认为”是指税务机关依据一定线索作出的符合逻辑的判断，根据不等于证据。证据是能够表明真相的事实和材料，证据须依法定程序收集和取得。税收保全措施是针对纳税人即将转移、隐匿应税的商品、货物或其他财产的紧急情况下采取的一种紧急处理措施。不可能等到事实全部查清，取得充分的证据以后再采取行动，如果这样，纳税人早已将其收入和财产转移或隐匿完毕，到时再想采取税收保全措施就晚了。当然，这并不是说税务机关采取税收保全措施想什么时候采取就什么时候采取。
②可以采取税收保全措施的纳税人仅限于从事生产、经营的纳税人，不包括非从事生产、经营的纳税人，也不包括扣缴义务人和纳税担保人。
（2）责成纳税人提供纳税担保。
在限期内，纳税人有明显转移、隐匿应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。
①纳税担保的具体内容。纳税担保是纳税人为按时足额履行纳税义务而向税务机关作出的保证。纳税担保人，是指在中国境内具有纳税担保能力的公民、法人或其他经济组织。国家机关不得作为纳税担保人。
②纳税担保的提供。纳税担保人同意为纳税人提供纳税担保的，填写纳税担保书，写明担保对象、担保范围、担保期限和担保责任以及其他有关事项。担保书须经纳税人、纳税担保人和税务机关签字盖章后方为有效。纳税人以其所拥有的未设置抵押权的财产作纳税担保的，应当填写作为纳税担保的财产清单，并写明担保财产的价值以及其他有关事项。纳税担保清单须经纳税人和税务机关签字盖章后方为有效。
（3）冻结纳税人的存款。
纳税人不能提供纳税担保的，经县以上税务局（分局）局长批准，书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款。
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税务机关在采取此项措施时，应当注意的问题：
①应经县以上税务局（分局）局长批准。
②冻结的存款数额要以相当于纳税人应纳税款的数额为限，而不是全部存款。
③注意解除保全措施的时间。如果纳税人在税务机关采取税收保全措施后按照税务机关规定的期限缴纳了税款的，税务机关应当自收到税款或银行转回的完税凭证之日起1日内解除税收保全。
（4）查封、扣押纳税人的商品、货物或其他财产。
纳税人在开户银行或其他金融机构中没有存款，或者税务机关无法掌握其存款情况的，税务机关可以扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或其他财产。
查封、扣押应注意以下几个问题：
①税务机关执行扣押、查封商品、货物或者其他财产时，必须由两名以上税务人员执行，并通知被执行人。被执行人是公民的，应当通知被执行人本人或成年家属到场；被执行人是法人或者其他组织的应当通知其法定代表人或者主要负责人到场；拒不到场的，不影响执行。
②税务机关按照前款方法确定应扣押、查封的商品、货物或者其他财产的价值时，还应当包括滞纳金和扣押、查封、保管、拍卖、变卖所发生的费用。
③扣押、查封价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产时，参照同类商品的市场价、出厂价或者评估价估算。
④税务机关扣押商品、货物或者其他财产时，必须开付收据；查封商品、货物或者其他财产时，必须开付清单。
⑤税务人员私分所扣押、查封的商品、货物或者其他财产的，必须责令退回并给予行政处分；情节严重，构成犯罪的，移送司法机关依法追究刑事责任。
3．税收保全措施的终止
税收保权的终止有两种情况：一是纳税人在规定的期限内缴纳了应纳税款的，税务机关必须立即解除税收保全措施；二是纳税人超过规定的期限仍不缴纳税款的，经税务局（分局）局长批准，终止保全措施，转入强制执行措施，即书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从其冻结的存款中扣缴税款，或者拍卖、变卖所扣押、查封的商品、货物或其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。
（八）税收强制执行措施
税收强制执行措施是指当事人不履行法律、行政法规规定的义务，有关国家机关采用法定的强制手段，强迫当事人履行义务的行为。
《征管法》第四十条规定：从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施：
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（1）书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；
（2）扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。
税务机关采取强制执行措施时，对上款所列纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行。
个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在强制执行措施的范围之内。
根据上述规定，采取税收强制执行措施应注意以下五个方面：
1．税收强制执行的适用范围
强制执行措施的适用范围仅限于未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，经责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的从事生产、经营的纳税人。需要强调的是，采取强制执行措施适用于扣缴义务人、纳税担保人，采取税收保全措施时则不适用。
2．税收强制执行应坚持的原则
税务机关采取税收强制执行措施时，必须坚持告诫在先的原则，即纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款的，应当先行告诫，责令限期缴纳。逾期仍未缴纳的，再采取税收强制执行措施。如果没有责令限期缴纳，就采取强制执行措施，也就违背了告诫在先的原则，所采取的措施和程序是违法的。
3．采取税收强制执行措施的程序
（1）税款的强制征收（扣缴税款）。
纳税人、扣缴义务人、纳税担保人在规定的期限内未缴纳或者解缴税款或者提供担保的，经主管税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，书面通知其开户银行或者其他金融机构，从其存款中扣缴税款。
在扣缴税款的同时，主管税务机关应按照《征管法》第六十八条的规定，可以处以不缴或者少缴的税款50％以上5倍以下的罚款。
（2）扣押、查封、拍卖或者变卖，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。
按照《征管法》第四十条的规定，扣押、查封、拍卖或者变卖等行为具有连续性，即扣押、查封后，不再给纳税人自动履行纳税义务的期间，税务机关可以直接拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。
4．滞纳金的强行划拨
采取税收强制执行措施时，对纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金必须同时强制执行。对纳税人已缴纳税款，但拒不缴纳滞纳金的，税务机关可以单独对纳税人应缴未缴的滞纳金采取强制执行措施。
5．其他注意事项
（1）实施扣押、查封、拍卖或者变卖等强制执行措施时，应当通知被执行人或其成年家属到场，否则不能直接采取扣押和查封措施。但被执行人或其成年家属接到通知后拒不到场的，不影响执行。同时，应当通知有关单位和基
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层组织，他们是扣押、查封财产的见证人，也是税务机关执行工作的协助人。
（2）扣押、查封、拍卖或者变卖被执行人的商品、货物或者其他财产，应当以应纳税额和滞纳金等为限。对于被执行人必要的生产工具，他本人及他所供养家属的生活必需品应当予以保留，不得对其进行扣押、查封、拍卖或者变卖。
（3）对价值超过应纳税额且不可分割的商品、货物或者其他财产，税务机关在纳税人、扣缴义务人或者纳税担保人无其他可供强制执行财产的情况下，可以整体扣押、查封、拍卖，以拍卖所得抵缴税款、滞纳金、罚款以及扣押、查封、保管、拍卖等费用。
（4）实施扣押、查封时，对有产权证件的动产或者不动产，税务机关可以责令当事人将产权证件交税务机关保管，同时可以向有关机关发出协助执行通知书，有关机关在扣押、查封期间不再办理该动产或者不动产的过户手续。
（5）对查封的商品、货物或者其他财产，税务机关可以指令被执行人负责保管，保管责任由被执行人承担。
继续使用被查封的财产不会减少其价值的，税务机关可以允许被执行人继续使用；因被执行人保管或者使用的过错造成的损失，由被执行人承担。
（6）税务机关将扣押、查封的商品、货物或者其他财产变价抵缴税款时，应当交由依法成立的拍卖机构拍卖；无法委托拍卖或者不适于拍卖的，可以交由当地商业企业代为销售，也可以责令纳税人限期处理；无法委托商业企业销售，纳税人也无法处理的，可以由税务机关变价处理，具体办法由国家税务总局规定。国家禁止自由买卖的商品，应当交由有关单位按照国家规定的价格收购。
拍卖或者变卖所得抵缴税款、滞纳金、罚款以及扣押、查封、保管、拍卖、变卖等费用后剩余部分应当在3日内退还被执行人。
（九）欠税清缴制度
欠税是指纳税人未按照规定期限缴纳税款，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的行为。
《征管法》在欠税清缴方面主要采取了以下措施：
1．严格控制欠缴税款的审批权限
根据《征管法》第三十一条的规定，缓缴税款的审批权限集中在省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局。这样规定，一方面能帮助纳税人渡过暂时的难关，另一方面也体现了严格控制欠税的精神，保证国家税收免迎损失。
2．限期缴税时限
从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款的，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款的，由税务机关发出限期缴纳税款通知书，责令缴纳或者解缴税款的最长期限不得超过15日。
3．建立欠税清缴制度，防止税款流失
（1）扩大了阻止出境对象的范围。《征管法》第四十四条规定：欠缴税款的纳税人及其法定代表需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款或
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者提供担保。未结清税款，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。
执行离境清税制度应注意下列问题：
①离境清税制度适用于依照我国税法规定，负有纳税义务且欠缴税款的所有自然人、法人的法定代表人和其他经济组织的负责人，包括外国人、无国籍人和中国公民。
②纳税人以其所拥有的未作抵押的财产作纳税担保的，应当就作为纳税担保的财产的监管和处分等事项在中国境内委托代理人，并将作为纳税担保的财产清单和委托代理证书（副本）交税务机关。担保使用的所有文书和手续如前所述。
③需要阻止出境的，税务机关应当书面通知出人境管理机关执行。阻止出境是出人境管理机关依法对违反我国法律或者有未了结民事案件，以及其他法律规定不能离境等原因的外国人、中国公民告之不准离境、听候处理的一项法律制度，是国家实施主权管理的重要方面。
（2）建立改制纳税人欠税的清缴制度。《征管法》第四十八条规定：“纳税人有合并、分立情形的，应当向税务机关报告，并依法缴清税款。纳税人合并时未缴清税款的，应当由合并后的纳税人继续履行未履行的纳税义务；纳税人分立时未缴清税款的，分立后的纳税人对未履行的纳税义务应当承担连带责任。”
（3）大额欠税处分财产报告制度。根据《征管法》第四十九条和《细则》第七十七条的规定：欠缴税款数额在5万元以上的纳税人在处分其不动产或者大额资产之前，应当向税务机关报告。这一规定有利于税务机关及时掌握欠税企业处置不动产和大额资产的动向。税务机关可以根据其是否侵害了国家税收，是否有转移资产、逃避纳税义务的情形，决定是否行使税收优先权，是否采取税收保全措施或者强制执行措施。
（4）税务机关可以对欠缴税款的纳税人行使代位权、撤销权，即对纳税人的到期债权等财产权利，税务机关可以依法向第三者追索以抵缴税款。《征管法》第五十条规定了在哪些情况下税务机关可以依据《中华人民共和国合同法》行使代位权、撤销权。税务机关代表国家，拥有对欠税的债权，是纳税人应该偿还国家的债务。
如果欠税的纳税人，怠于行使其到期的债权，怠于收回其到期的资产、款项等，税务机关可以向人民法院请求以自己的名义代为行使债权。
（5）建立欠税公告制度。根据《征管法》第四十五条和《细则》第七十六条的规定：税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况，在办税场所或者广播、电视、报纸、期刊、网络等新闻媒体上定期予以公告。定期公告是指税务机关定期向社会公告纳税人的欠税情况。同时税务机关还可以根据实际情况和实际需要，制定纳税人的纳税信用等级评比制度。
（十）税款的退还和追征制度
1．税款的退还
《征管法》第五十一条规定，纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机
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关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起3年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规中有关国库管理的规定退还。
根据上述规定税务机关在办理税款退还时应注意以下几个问题：
（1）税款退还的前提是纳税人已经缴纳了超过应纳税额的税款。
（2）税款退还的范围包括：
①技术差错和结算性质的退税；
②为加强对收入的管理，规定纳税人先按应纳税额如数缴纳入库，经核实后再从中退还应退的部分。
（3）退还的方式有：
①税务机关发现后立即退还；
②纳税人发现后申请退还。
（4）退还的时限有：
①纳税人发现的，可以自结算缴纳税款之日起3年内要求退还；
②税务机关发现的多缴税款，《征管法》没有规定多长时间内可以退还。法律没有规定期限的，推定为无限期。因此，税务机关发现的多缴税款，无论多长时间都应当退还给纳税人；
③对纳税人超过应纳税额缴纳的税款，无论是税务机关发现的，还是纳税人发现后提出退还申请的，税务机关经核实后都应当立即办理退还手续，不应当拖延。《细则》第七十八条规定：“税务机关发现纳税人多缴税款的，应当自发现之日起10日内办理退还手续；纳税人发现多缴税款，要求退还的，税务机关应当自接到纳税人退还申请之日起30 日内查实并办理退还手续。”
2．税款的追征
《征管法》第五十二条规定：“因税务机关责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在3年内可要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。
因纳税人、扣缴义务人计算等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在3年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的追征期可以延长到5年。
所称特殊情况，是指纳税人或者扣缴义务人因计算错误等失误，未缴或者少缴、未扣或者少扣、未收或者少收税款，累计数额在10万元以上的。
对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。”
根据上述规定，税务机关在追征税款时应注意以下几个方面：
（1）对于纳税人、扣缴义务人和其他当事人偷税、抗税和骗取税款的，应无限期追征。
（2）纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，其补缴和追征税款的期限，应自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或少缴税款之日起计算。
（3）应注意明确划分征纳双方的责任。
（十一）税款入库制度
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1．审计机关、财政机关依法进行审计、检查时，对税务机关的税收违法行为作出的决定，税务机关应当执行；发现被审计、检查单位有税收违法行为的，向被审计、检查单位下达决定、意见书，责成被审计、检查单位向税务机关缴纳应当缴纳的税款、滞纳金。税务机关应当根据有关机关的决定、意见书，依照税收法律、行政法规的规定，将应收的税款、滞纳金按照国家规定的税收征收管理范围和税款入库预算级次缴入国库。
2．税务机关应当自收到审计机关、财政机关的决定、意见书之日起30日内将执行情况书面回复审计机关、财政机关。
有关机关不得将其履行职责过程中发现的税款、滞纳金自行征收入库或者以其他款项的名义自行处理、占压。
第四节 税务检查
一、税务检查的形式和方法
（一）税务检查的形式
1．重点检查
重点检查指对公民举报、上级机关交办或有关部门转来的有偷税行为或偷税嫌疑的，纳税申报与实际生产经营情况有明显不符的纳税人及有普遍逃税行为的行业的检查。
2．分类计划检查
分类计划检查指根据纳税人历来纳税情况、纳税人的纳税规模及税务检查间隔时间的长短等综合因素，按事先确定的纳税人分类、计划检查时间及检查频率而进行的检查。
3．集中性检查
集中性检查指税务机关在一定时间、一定范围内，统一安排、统一组织的税务检查，这种检查一般规模比较大，如以前年度的全国范围内的税收、财务大检查就属于这类检查。
4．临时性检查
临时性检查指由各级税务机关根据不同的经济形势、偷逃税趋势、税收任务完成情况等综合因素，在正常的检查计划之外安排的检查。如行业性解剖、典型调查性的检查等。
5．专项检查
专项检查指税务机关根据税收工作实际，对某一税种或税收征收管理某一项环节进行的检查。比如增值税一般纳税专项检查、漏征漏管户专项检查等。
（二）税务检查的方法
1．全查法
全查法是对被查纳税人一定时期内所会计凭证、账簿、报表及各种存货
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进行全面、系统检查的一种方法。
2．抽查法
抽查法是对被查纳税人一定时期内的会计凭证、账簿、报表及各种存货，抽取一部分进行检查的一种方法。
3．顺查法
顺查法与逆查法对称，是对被查纳税人按照其会计核算的顺序，依次检查会计凭证、账簿、报表，并将其相互核对的一种检查方法。
4．逆查法
逆查法与顺查法对称，指逆会计核算的顺序，依次检查会计报表、账簿及凭证，并将其相互核对的一种稽查方法。
5．现场检查法
现场检查法与调账检查法对称，指税务机关派人员到被查纳税人的机构办公地点对其账务资料进行检查的一种方法。
6．调账检查法
调账检查法与现场检查法对称，指将被查纳税人的账务资料调到税务机关进行检查的一种方法。
7．比较分析法
比较分析法是将被查纳税人检查期有关财务指标的实际完成数进行纵向或横向比较，分析其异常变化情况，从中发现纳税问题线索的一种方法。
8．控制计算法
控制计算法也称逻辑推算法，指根据被查纳税人财务数据的相互关系，用可靠或科学测定所得数据，验证其检查期账面记录或申报的资料是否正确的一种检查方法。
9．审阅法
审阅法指对被查纳税人的会计账簿、凭证等账务资料，通过直观地审查阅览，发现在纳税方面存在问题的一种检查方法。
10．核对法
核对法指通过对被查纳税人的各种相关联的会计凭证、账簿、报表及实物进行相互核对，验证其在纳税方面存在问题的一种检查方法。
11．观察法
观察法指通过被查纳税人的生产经营场所、仓库、工地等现场，实地观察其生产经营及存货等情况，以发现纳税问题或验证账中可疑问题的一种检查方法。
12．外调法
外调法指对被查纳税人有怀疑或已掌握一定线索的经济事项，通过向与其有经济联系的单位或个人进行调查，予以查证核实的一种方法。
13．盘存法
盘存法指通过对被查纳税人的货币资金、存货及固定资产等实物进行盘点清查，核实其账实是否相符，进而发现纳税问题的一种检查方法。
14．交叉稽核法
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国家为加强增值税专用发票管理，应用计算机将开出的增值税专用发票抵扣联与存根联进行交叉稽核，以查出虚开及假开发票行为，避免国家税款流失。目前这种方法通过“金税工程”体现，对利用增值税专用发票偷逃税款行为起到了极大的遏制作用。
二、税务检查的职责
（一）税务机关有权进行下列税务检查：
1．检查纳税人的账簿、记账凭证、报表和有关资料，检查扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款账簿、记账凭证和有关资料。
因检查需要时，经县以上税务局（分局）局长批准，可以将纳税人、扣缴义务人以前会计年度的账簿、记账凭证、报表和其他有关资料调回税务机关检查，但是税务机关必须向纳税人、扣缴义务人开付清单，并在3个月内完整退还；有特殊情况的，经设区的市、自治州以上税务局局长批准，税务机关可以将纳税人、扣缴义务人当年的账簿、记账凭证、报表和其他有关资料调回检查，但是税务机关必须在30日内退还。
2．到纳税人的生产、经营场所和货物存放地检查纳税人应纳税的商品、货物或者其他财产，检查扣缴义务人与代扣代缴、代收代缴税款有关的经营情况。
3．责成纳税人、扣缴义务人提供与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的文件、证明材料和有关资料。
4．询问纳税人、扣缴义务人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的问题和情况。
5．到车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构检查纳税人托运、邮寄、应税商品、货物或者其他财产的有关单据凭证和资料。
6．经县以上税务局（分局）局长批准，凭全国统一格式的检查存款账户许可证明，查询从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人在银行或者其他金融机构的存款账户。税务机关在调查税收违法案件时，经设区的市、自治州以上税务局（分局）局长批准，可以查询案件涉嫌人员的储蓄存款。税务机关查询所获得的资料，不得用于税收以外的用途。
上述所称的“经设区的市、自治州以上税务局局长”包括地（市）一级（含直辖市下设区）的税务局局长。
税务机关查询的内容，包括纳税人存款账户余额和资金往来情况。查询时应当指定专人负责，凭全国统一格式的检查存款账户许可证明进行，并有责任为被检查人保守秘密。
（二）税务机关对纳税人以前纳税期的纳税情况依法进行税务检查时，发现纳税人有逃避纳税义务的行为，并有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物、其他财产或者应纳税收入的迹象的，可以按照批准权限采取税收保全措施或者强制执行措施。这里的批准权限是指县级以上税务局（分局）局长批准。
税务机关采取税收保全措施的期限一般不得超过6个月；重大案件需要延长的，应当报国家税务总局批准。
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（三）纳税人、扣缴义务人必须接受税务机关依法进行的税务检查,如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒。
（四）税务机关依法进行税务检查时，有权向有关单位和个人调查纳税人、扣缴义务人和其他当事人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的情况，有关单位和个人有义务向税务机关如实提供有关资料及证明材料。
（五）税务机关调查税务违法案件时对与案件有关的情况和资料，可以记录、录音、录像、照相和复制。
（六）税务人员进行税务检查时，应当出示税务检查证和税务检查通知书；无税务检查证和税务检查通知书的，纳税人、扣缴义务人及其他当事人有权拒绝检查。税务机关对集贸市场及集中经营业户进行检查时，可以使用统一的税务检查通知书。
税务机关对纳税人、扣缴义务人及其他当事人处以罚款或者没收违法所得时，应当开付罚没凭证；未开付罚没凭证的，纳税人、扣缴义务人以及其他当事人有权拒绝给付。
对采用电算化会计系统的纳税人，税务机关有权对其会计电算化系统进行检查，并可复制与纳税有关的电子数据作为证据。
税务机关进入纳税人电算化系统进行检查时，有责任保证纳税人会计电算化系统的安全性，并保守纳税人的商业秘密。
第五节 法律责任
一、违反税务管理基本规定行为的处罚
（一）根据《征管法》第六十条和《细则》第九十条规定：纳税人有下列行为之一的，由税务机关责令限期改正，可以处2 000元以下的罚款；情节严重的。处2 000元以上1万元以下的罚款。
1．未按照规定的期限申报办理税务登记、变更或者注销登记的；
2．未按照规定设置、保管账簿或者保管记账凭证和有关资料的；
3．未按照规定将财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件报送税务机关备查的；
4．未按照规定将其全部银行账号向税务机关报告的；
5．未按照规定安装、使用税控装置，或者损毁或擅自改动税控装置的；
6．纳税人未按照规定办理税务登记证件验证或者换证手续的。
（二）纳税人不办理税务登记的，由税务机关责令限期改正；逾期不改正的，由工商行政管理机关吊销其营业执照。
（三）纳税人未按照规定使用税务登记证件，或者转借、涂改、损毁、买卖、伪造税务登记证件的，处2 000元以上1万元以下的罚款；情节严重的，处1万元以上5万元以下的罚款。
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二、扣缴义务人违反账簿、凭证管理的处罚
《征管法》第六十一条规定：“扣缴义务人未按照规定设置、保管代扣代缴、代收代缴税款账簿或者保管代扣代缴、代收代缴税款记账凭证及有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处2 000元以下的罚款；情节严重的，处2 000元以上5 000元以下的罚款。”
三、纳税人、扣缴义务人未按规定进行纳税申报的法律责任
《征管法》第六十二条规定：“纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处2 000元以下的罚款；情节严重的，可以处2 000元以上1万元以下的罚款。”
四、对偷税的认定及其法律责任
（一）《征管法》第六十三条规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50％以上5倍以下的罚款；构成犯罪的。依法追究刑事责任。
扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50％以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”
（二）《中华人民共和国刑法》（以下简称《刑法》）第二百零一条规定：“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的10％以上不满30％并且偷税数额在1万元以上不满10万元的，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处3年以下有期徒刑或者拘役，并处偷税数额1倍以上5倍以下罚金；偷税数额占应纳税额的30％以上并且偷税数额在10万元以上的，处3年以上7年以下有期徒刑，并处偷税数额1倍以上5倍以下罚金。
扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额占应缴税额的10％以上并且数额在1万元以上的，依照前款的规定处罚。
对多次犯有前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。”
五、进行虚假申报或不进行申报行为的法律责任
《征管法》第六十四条规定：“纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处5万元以下的罚款。
纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴税款50％以上5倍以下的罚款。”
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六、逃避追缴欠税的法律责任
《征管法》第六十五条规定：“纳税人欠缴应纳税款；采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的，由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金，并处欠缴税款50％以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”
《刑法》第二百零三条规定：“纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额在1万元以上不满10万元的，处3年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处欠缴税欺1倍以上5倍以下罚金；数额在10万元以上的，处3年以上7年以下有期徒刑，并处欠缴税款1倍以上5倍以下罚金。”
七、骗取出口退税的法律责任
《征管法》第六十六条规定：“以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取税款1倍以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”
对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税。
《刑法》第二百零四条规定：“以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，数额较大的，处5年以下有期徒刑或者拘役，并处骗取税款1倍以上5倍以下罚金；数额巨大或者有其他严重情节的，处5年以上10年以下有期徒刑，并处骗取税款1倍以上5倍以下罚金；数额特别巨大或者有其他特别严重情节的处10年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处骗取税款1倍以上5倍以下罚金或者没收财产。”
八、抗税的法律责任
《征管法》第六十七条规定：“以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的，是抗税，除由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金外，依法追究刑事责任。情节轻微，未构成犯罪的，由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金，并处拒缴税款1倍以上5倍以下的罚款。”
《刑法》第二百零二条规定：“以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的，处3年以下有期徒刑或者拘役，并处拒缴税款1倍以上5倍以下罚金；情节严重的，处3年以上7年以下有期徒刑并处拒缴税款1倍以上5倍以下罚金。”
九、在规定期限内不缴或者少缴税款的法律责任
《征管法》第六十八条规定：“纳税人、扣缴义务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款，经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，税务机关除依照本法第四十条规定采取强制执行措施追缴其不缴或者少缴的税款外，可以处不缴或者少缴税款50％以上5倍以下的罚款。”
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十、扣缴义务人不履行扣缴义务的法律责任
《征管法》第六十九条规定：“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款50％以上3倍以下的罚款。”
十一、不配合税务机关依法检查的法律责任
（一）《征管法》第七十条规定：“纳税人、扣缴义务人逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关检查的，由税务机关责令改正，可以处1万元以下的罚款；情节严重的，处1万元以上5万元以下的罚款。”
逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关检查的情形：
1．提供虚假资料，不如实反映情况，或者拒绝提供有关资料的；
2．拒绝或者阻止税务机关记录、录音、录像、照相和复制与案件有关的情况和资料的；
3．在检查期间，纳税人、扣缴义务人转移、隐匿、销毁有关资料的；
4．有不依法接受税务检查的其他情形的。
（二）税务机关依照《征管法》第五十四条第（五）项的规定，到车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构检查纳税人有关情况时，有关单位拒绝的，由税务机关责令改正，可以处1万元以下的罚款；情节严重的，处1万元以上5万元以下的罚款。
十二、非法印制发票的法律责任
（一）《征管法》第七十一条规定：“违反本法第二十二条规定，非法印制发票的，由税务机关销毁非法印制的发票，没收违法所得和作案工具，并处1万元以上5万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”
（二）《刑法》第二百零六条规定：“伪造或者出售伪造的增值税专用发票的，处三年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处2万元以上20万元以下罚金；数量较大或者有其他严重情节的，处三年以上10年以下有期徒刑，并处5万元以上50万元以下的罚金；数量巨大或者有其他特别严重情节的，处10年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金或者没收财产。
伪造并出售伪造的增值税专用发票，数量特别巨大，情节特别严重，严重破坏经济秩序的，处无期徒刑或者死刑，并处没收财产。
单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处3年以下有期徒刑、拘役或者管制；数量较大或者有其他严重情节的，处三年以上10年以下有期徒刑；数量巨大或者有其他特别严重情节的，处10年以上有期徒刑或者无期徒刑。”
（三）《刑法》第二百零九条规定：“伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处3年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处2万元以上20万元以下罚金；数量巨大的，处3年以上7年以下有期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金；数量特别巨大的，
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处7年以上有期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金或者没收财产。
伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的前款规定以外的其他发票的处2年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处或者单处1万元以上5万元以下罚金；情节严重的，处2年以上7年以下有期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金。”
（四）非法印制、转借、倒卖、变造或者伪造完税凭证的，由税务机关责令改正，处2 000元以上1万元以下的罚款；情节严重的，处1万元以上5万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
十三、有税收违法行为而拒不接受税务机关处理的法律责任
《征管法》第七十二条规定：“从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人有本法规定的税收违法行为，拒不接受税务机关处理的，税务机关可以收缴其发票或者停止向其发售发票。”
十四、银行及其他金融机构拒绝配合税务机关依法执行职务的法律责任
（一）银行和其他金融机构未依照《征管法》的规定在从事生产、经营的纳税人的账户中登录税务登记证件号码，或者未按规定在税务登记证件中登录从事生产、经营的纳税人的账户账号的，由税务机关责令其限期改正，处2 000元以上2万元以下的罚款；情节严重的处2万元以上5万元以下的罚款。
（二）为纳税人、扣缴义务人非法提供银行账户、发票、证明或者其他方便，导致未缴、少缴税款或者骗取国家出口退税款的，税务机关除没收其违法所得外，可以处未缴、少缴或者骗取的税款1倍以下的罚款。
（三）《征管法》第七十三条规定：“纳税人、扣缴义务人的开户银行或者其他金融机构拒绝接受税务机关依法检查纳税人、扣缴义务人存款账户，或者拒绝执行税务机关作出的冻结存款或者扣缴税款的决定，或者在接到税务机关的书面通知后帮助纳税人、扣缴义务人转移存款，造成税款流失的，由税务机关处10万元以上50万元以下的罚款，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处1 000元以上1万元以下的罚款。”
十五、擅自改变税收征收管理范围的法律责任
《征管法》第七十六条规定：“税务机关违反规定擅自改变税收征收管理范围和税款入库预算级次的，责令限期改正，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予降级或者撤职的行政处分。”
十六、不移送的法律责任
《征管法》第七十七条规定：“纳税人、扣缴义务人有本法规定的第六十三条、第六十五条、第六十六条、第六十七条、第七十一条规定的行为涉嫌犯罪的，税务机关应当依法移送司法机关追究刑事责任。
税务人员徇私舞弊，对依法应当移送司法机关追究刑事责任的不移送，情
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节严重的，依法追究刑事责任。”
十七、税务人员不依法行政的法律责任
《征管法》第八十条规定：“税务人员与纳税人、扣缴义务人勾结，唆使或者协助纳税人、扣缴义务人有本法第六十三条、第六十五条、第六十六条规定的行为，构成犯罪的，按照《刑法》关于共同犯罪的规定处罚；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。
税务人员私分扣押、查封的商品、货物或者其他财产，情节严重，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。”
十八、渎职行为的法律责任
（一）《征管法》第八十一条规定：“税务人员利用职务上的便利，收受或者索取纳税人、扣缴义务人财物或者谋取其他不正当利益，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。”
（二）《征管法》第八十二条规定：“税务人员徇私舞弊或者玩忽职守，不征收或者少征应征税款，致使国家税收遭受重大损失，构成犯罪的依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。
税务人员滥用职权，故意刁难纳税人、扣缴义务人的，调离税收工作岗位，并依法给予行政处分。
税务人员对控告、检举税收违法违纪行为的纳税人、扣缴义务人以及其他检举人进行打击报复，依法给予行政处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”
（三）《刑法》第四百零四条规定：“税务机关的工作人员徇私舞弊不征或者少征应征税款，致使国家税收遭受重大损失的，处5年以下有期徒刑或者拘役；造成特别重大损失的，处5年以上有期徒刑。”
（四）《刑法》第四百零五条规定：“税务机关的工作人员违反法律、行政法规的规定，在办理发售发票、抵扣税款、出口退税工作中，徇私舞弊，致使国家利益遭受重大损失的，处5年以下有期徒刑或者拘役；致使国家利益遭受特别重大损失的，处5年以上有期徒刑。”
十九、不按规定征收税款的法律责任
《征管法》第八十三条规定：“违反法律、行政法规的规定提前征收、延缓征收或者摊派税款的，由其上级机关或者行政监察机关责令改正，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予行政处分。”
《征管法》第八十四条规定：“违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收的开征、停征或者减税、免税、退税、补税以及其他同税收法律、行政法规相抵触的决定的，除依照本法规定撤销其擅自作出的决定外，补征应征未征税款，退还不用征收而征收的税款，并由上级机关追究直接负责的主管人员和其他直接责任人员的行政责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”
此外，《征管法》第七十四条还对行政处罚的权限作出了规定，指出：
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“罚款额在2 000元以下的，可以由税务所决定。”
二十、违反税务代理的法律责任
税务代理人违反税收法律、行政法规，造成纳税人未缴或者少缴税款的，除由纳税人缴纳或者补缴应纳税款、滞纳金外，对税务代理人处纳税人未缴或者少缴税款50％以上3倍以下的罚款。
第六节 纳税评估管理办法
纳税评估是指税务机关运用数据信息对比分析的方法，对纳税人和扣缴义务人（以下简称纳税人）纳税申报（包括减、免、缓、抵、退税申请，下同）情况的真实性和准确性作出定性和定量的判断，并采取进一步征管措施的管理行为。纳税评估工作遵循强化管理、优化服务；分类实施、因地制宜；人机结合、简便易行的原则。
纳税评估工作主要由基层税务机关的税源管理部门及其税收管理员负责，重点税源和重大事项的纳税评估也可由上级税务机关负责。基层税务机关是指直接面向纳税人负责税收征收管理的税务机关；税源管理部门是指基层税务机关所属的税务分局、税务所或内设的税源管理科（股）。对汇总合并缴纳企业所得税企业的纳税评估，由其汇总合并纳税企业申报所在地税务机关实施；对汇总合并纳税成员企业的纳税评估，由其监管的当地税务机关实施；对合并申报缴纳外商投资和外国企业所得税企业分支机构的纳税评估，由总机构所在地的主管税务机关实施。
开展纳税评估工作原则上在纳税申报到期之后进行，评估的期限以纳税申报的税款所属当期为主，特殊情况可以延伸到往期或以往年度。
纳税评估主要工作内容包括：根据宏观税收分析和行业税负监控结果以及相关数据设立评估指标及其预警值；综合运用各类对比分析方法筛选评估对象；对所筛选出的异常情况进行深入分析并作出定性和定量的判断；对评估分析中发现的问题分别采取税务约谈、调查核实、处理处罚、提出管理建议、移交稽查部门查处等方法进行处理；维护更新税源管理数据，为税收宏观分析和行业税负监控提供基础信息等。
一、纳税评估指标
1．纳税评估指标是税务机关筛选评估对象、进行重点分析时所选用的主要指标，分为通用分析指标和特定分析指标两大类，使用时可结合评估工作实际不断细化和完善。
2．纳税评估指标的功能、计算公式及其分析使用方法参照《纳税评估通用分析指标及其使用方法》、《纳税评估分税种特定分析指标及其使用方法》。
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3．纳税评估分析时，要综合运用各类指标，并参照评估指标预警值进行配比分析。评估指标预警值是税务机关根据宏观税收分析、行业税负监控、纳税人生产经营和财务会计核算情况以及内外部相关信息，运用数学方法测算出的算术、加权平均值及其合理变动范围。测算预警值，应综合考虑地区、规模、类型、生产经营季节、税种等因素；考虑同行业、同规模、同类型纳税人各类相关指标的若干年度的平均水平，以使预警值更加真实、准确和具有可比性。纳税评估指标预警值由各地税务机关根据实际情况自行确定。
二、纳税评估对象
1．纳税评估的对象为主管税务机关负责管理的所有纳税人及其应纳所有税种。
2．纳税评估对象可采用计算机自动筛选、人工分析筛选和重点抽样筛选等方法。
3．筛选纳税评估对象，要依据税收宏观分析、行业税负监控结果等数据，结合各项评估指标及其预警值和税收管理员掌握的纳税人实际情况，参照纳税人所属行业、经济类型、经营规模、信用等级等因素进行全面、综合的审核对比分析。
4．综合审核对比分析中发现有问题或疑点的纳税人要作为重点评估分析对象；重点税源户、特殊行业的重点企业、税负异常变化、长时间零税负和负税负申报、纳税信用等级低下、日常管理和税务检查中发现较多问题的纳税人要列为纳税评估的重点分析对象。
三、纳税评估方法
1．纳税评估工作根据国家税收法律、行政法规、部门规章和其他相关经济法规的规定，按照属地管理原则和管户责任开展；对同一纳税人申报缴纳的各个税种的纳税评估要相互结合、统一进行，避免多头重复评估。
2．纳税评估的主要依据及数据来源。
（1）“一户式”存储的纳税人各类纳税信息资料，主要包括：纳税人税务登记的基本情况，各项核定、认定、减免缓抵退税审批事项的结果，纳税人申报纳税资料，财务会计报表以及税务机关要求纳税人提供的其他相关资料，增值税交叉稽核系统各类票证比对结果等；
（2）税收管理员通过日常管理所掌握的纳税人生产经营实际情况，主要包括：生产经营规模、产销量、工艺流程、成本、费用、能耗、物耗情况等各类与税收相关的数据信息；
（3）上级税务机关发布的宏观税收分析数据，行业税负的监控数据，各类评估指标的预警值；
（4）本地区的主要经济指标、产业和行业的相关指标数据，外部交换信息，以及与纳税人申报纳税相关的其他信息。
3．纳税评估可根据所辖税源和纳税人的不同情况采取灵活多样的评估分
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析方法，主要有：
（1）对纳税人申报纳税资料进行案头的初步审核比对，以确定进一步评估分析的方向和重点；
（2）通过各项指标与相关数据的测算，设置相应的预瞽值，将纳税人的申报数据与预警值相比较；
（3）将纳税人申报数据与财务会计报表数据进行比较、与同行业相关数据或类似行业同期相关数据进行横向比较；
（4）将纳税人申报数据与历史同期相关数据进行纵向比较；
（5）根据不同税种之间的关联性和勾稽关系，参照相关预警值进行税种之间的关联性分析，分析纳税人应纳相关税种的异常变化；
（6）应用税收管理员日常管理中所掌握的情况和积累的经验，将纳税人申报情况与其生产经营实际情况相对照，分析其合理性，以确定纳税人申报纳税中存在的问题及其原因；
（7）通过对纳税人生产经营结构，主要产品能耗、物耗等生产经营要素的当期数据、历史平均数据、同行业平均数据以及其他相关经济指标进行比较，推测纳税人实际纳税能力。
4．对纳税人申报纳税资料进行审核分析时，要包括以下重点内容：
（1）纳税人是否按照税法规定的程序、手续和时限履行申报纳税义务，各项纳税申报附送的各类抵扣、列支凭证是否合法、真实、完整；
（2）纳税申报主表、附表及项目、数字之间的逻辑关系是否正确，适用的税目、税率及各项数字计算是否准确，申报数据与税务机关所掌握的相关数据是否相符；
（3）收入、费用、利润及其他有关项目的调整是否符合税法规定，申请减、免、缓、抵、退税，亏损结转、获利年度的确定是否符合税法规定并正确履行相关手续；
（4）与上期和同期申报纳税情况有无较大差异；
（5）税务机关和税收管理员认为应进行审核分析的其他内容。
5．对实行定期定额（定率）征收税款的纳税人以及未达到起征点的个体工商户，可参照其生产经营情况，利用相关评估指标定期进行分析，以判断定额（定率）的合理性是否已经达到起征点并恢复征税。
四、评估结果处理
1．对纳税评估中发现的计算和填写错误、政策和程序理解偏差等一般性问题，或存在的疑点问题经约谈、举证、调查核实等程序认定事实清楚，不具有偷税等违法嫌疑，无需立案查处的，可提请纳税人自行改正。需要纳税人自行补充的纳税资料，以及需要纳税人自行补正申报、补缴税款、调整账目的税务机关应督促纳税人按照税法规定逐项落实。
2．对纳税评估中发现的需要提请纳税人进行陈述说明、补充提供举证资料等问题，应由主管税务机关约谈纳税人。
（1）税务约谈要经所在税源管理部门批准并事先发出《税务约谈通知
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书》，提前通知纳税人；
（2）税务约谈的对象主要是企业财务会计入员。因评估工作需要，必须约谈企业其他相关人员的，应经税源管理部门批准并通过企业财务部门进行安排；
（3）纳税人因特殊困难不能按时接受税务约谈的，可向税务机关说明情况，经批准后延期进行；
（4）纳税人可以委托具有执业资格的税务代理人进行税务约谈。税务代理人代表纳税人进行税务约谈时，应向税务机关提交纳税人委托代理合法证明。
3．对评估分析和税务约谈中发现的必须到生产经营现场了解情况、审核账目凭证的，应经所在税源管理部门批准，由税收管理员进行实地调查核实。对调查核实的情况，要做认真记录。需要处理处罚的，要严格按照规定的权限和程序执行。
4．发现纳税人有偷税、逃避追缴欠税、骗取出口退税、抗税或其他需要立案查处的税收违法行为嫌疑的，要移交税务稽查部门处理。
对税源管理部门移交稽查部门处理的案件，税务稽查部门要将处理结果定期向税源管理部门反馈。
发现外商投资和外国企业与其关联企业之间的业务往来，不按照独立企业业务往来收取或支付价款、费用的，需要调查、核实的，应移交上级税务机关国际税收管理部门（或有关部门）处理。
5．对纳税评估工作中发现的问题要作出评估分析报告，提出进一步加强征管工作的建议，并将评估工作内容、过程、证据、依据和结论等记入纳税评估工作底稿。纳税评估分析报告和纳税评估工作底稿是税务机关内部资料不发纳税人，不作为行政复议和诉讼依据。
五、评估工作管理
1．基层税务机关及其税源管理部门要根据所辖税源的规模、管户的数量等工作实际情况，结合自身纳税评估的工作能力，制定评估工作计划，合理确定纳税评估工作证，对重点税源户要保证每年至少重点评估分析一次。
2．基层税务机关及其税源管理部门要充分利用现代化信息手段，广泛收集和积累纳税人各类涉税信息，不断提高评估工作水平；要经常对评估结果进行分析研究，提出加强征管工作的建议；要做好评估资料整理工作，本着“简便、实用”的原则，建立纳税评估档案，妥善保管纳税人报送的各类资料，并注重保护纳税人的商业秘密和个人隐私；要建立健全纳税评估工作岗位责任制、岗位轮换制、评估复查制和责任追究制等各项制度，加强对纳税评估工作的日常检查与考核；要加强对从事纳税评估工作人员的培训，不断提高纳税评估工作人员的综合素质和评估能力。
3．各级税务机关的征管部门负责纳税评估工作的组织协调工作，制定纳税评估工作业务规程，建立健全纳税评估规章制度和反馈机制指导基层税务
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机关开展纳税评估工作，明确纳税评估工作职责分工并定期对评估工作开展情况进行总结和交流。
（1）各级税务机关的计划统计部门负责对税收完成情况、税收与经济的对应规律、总体税源和税负的增减变化等情况进行定期的宏观分析，为基层税务机关开展纳税评估提供依据和指导；
（2）各级税务机关的专业管理部门（包括各税种、国际税收、出口退税管理部门以及县级税务机关的综合业务部门）负责进行行业税负监控、建立各税种的纳税评估指标体系、测算指标预警值、制定分税种的具体评估方法，为基层税务机关开展纳税评估工作提供依据和指导。
4．从事纳税评估的工作人员，在纳税评估工作中徇私舞弊或者滥用职权，或为有涉嫌税收违法行为的纳税人通风报信致使其逃避查处的，或瞒报评估真实结果、应移交案件不移交的，或致使纳税评估结果失真、给纳税人造成损失的，不构成犯罪的，由税务机关按照有关规定给予行政处分；构成犯罪的，要依法追究刑事责任。
5．各级国家税务局、地方税务局要加强纳税评估工作的协作，提高相关数据信息的共享程度，简化评估工作程序，提高评估工作实效，最大限度地方便纳税人。
六、纳税评估通用分析指标及其使用方法
（一）通用指标及功能
1．收入类评估分析指标及其计算公式和指标功能
主营业务收入变动率=（本期主营业务收入-基期主营业务收入）
÷基期主营业务收入×100％
如主营业务收入变动率超出预警值范围，可能存在少计收入和多列成本等问题，运用其他指标进一步分析。
2．成本类评估分析指标及其计算公式和功能
单位产成品原材料耗用率=本期投入原材料÷本期产成品成本×100%
分析单位产品当期耗用原材料与当期产出的产成品成本比率，判断纳税人是否存在账外销售问题、是否错误使用存货计价方法、是否人为调整产成品成本或应纳所得额等问题。
主营业务成本变动率=（本期主营业务成本-基期主营业务成本）
÷基期主营业务成本×100％
其中：主营业务成本率=主营业务成本÷主营业务收入
主营业务成本变动率超出预警值范围，可能存在销售未计收入、多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题。
3．费用类评估分析指标及其计算公式和指标功能
（1）主营业务费用变动率=（本期主营业务费用-基期主营业务费用）
÷基期主营业务费用×100％
其中：主营业务费用率=（主营业务货用÷主营业务收入）×100％
与预警值相比，如相差较大，可能存在多列费用问题。
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（2）营业（管理、财务）费用变动率
=[本期营业（管理、财务）费用-基期营业（管理、财务）费用]
÷基期营业（管理、财务）费用×100％
如果营业（管理、财务）费用变动率与前期相差较大，可能存在税前多列支营业（管理、财务）费用问题。
（3）成本费用率=（本期营业费用+本期管理费用+本期财务费用）
÷本期主营业务成本×100％
分析纳税人期间费用与销售成本之间关系，与预警值相比较，如相差较大，企业可能存在多列期间费用问题。
（4）成本费用利润率=利润总额÷成本费用总额×100％
其中：成本费用总额=主营业务成本总额+费用总额
与预瞽值比较，如果企业本期成本费用利润率异常，可能存在多列成本、费用等问题。
税前列支费用评估分析指标：工资扣除限额、“三费”（职工福利费、工会经费、职工教育经费）扣除限额、交际应酬费列支额（业务招待费扣除限额）、公益救济性捐赠扣除限额、开办费摊销额、技术开发费加计扣除额、广告费扣除限额、业务宣传费扣除限额、财产损失扣除限额、呆（坏）账损失扣除限额、总机构管理费扣除限额、社会保险费扣除限额、无形资产摊销额、递延资产摊销额等。
如果申报扣除（摊销）额超过允许扣除（摊销）标准，可能存在未按规定进行纳税调整，擅自扩大扣除（摊销）基数等问题。
4．利润类评估分析指标及其计算公式和指标功能
（1）主营业务利润变动表=（本期主营业务利润-基期主营业务利润）
÷基期主营业务利润×100%
（2）其他业务利润变动表=（本期其他业务利润-基期其他业务利润）
÷基期其他业务利润×100%
上述指标若与预警值相比相差较大，可能存在多结转成本或不计、少计收入问题。
税前弥补亏损扣除限额。按税法规定审核分析允许弥补的亏损数额。如申报弥补亏损额大于税前弥补亏损扣除限额，可能存在未按规定申报税前弥补等问题。
营业外收支增减额。营业外收入增减额与基期相比减少较多，可能存在隐瞒营业外收入问题。营业外支出增减额与基期相比支出增加较多，可能存在将不符合规定支出列入营业外支出。
5．资产类评估分析指标及其计算公式和指标功能
（1）净资产收益率=净利润÷平均净资产×100%
分析纳税人资产综合利用情况。如指标与预警值相差较大，可能存在隐瞒收入，或闲置未用资产计提折旧问题。
（2）总资产收益率=（利润总额+利息支出）÷平均总资产×100%
（3）存货周转率=主营业务成本÷[（期初存货成本+期末存货成本）÷2]×100%
分析总资产和存货周转情况，推测销售能力。如总资产周转率或存货周转
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率加快，而应纳税税额减少，可能存在隐瞒收入、虚增成本的问题。
（4）=-÷×100%
分析纳税人应收（付）账款增减变动情况，判断其销售实现和可能发生坏账情况。如应收（付）账款增长率增高，而销售收入减少，可能存在隐瞒收入、虚增成本的问题。
（5）=×100%
固定资产综合折旧率高于与基期标准值，可能存在税前多列支固定资产折旧额问题。要求企业提供各类固定资产的折旧计算情况，分析固定资产综合折旧率变化的原因。
（6）资产负债率=负债总额÷资产总额×100％
其中：负债总额=流动负债+长期负债资产总额
是扣除累计折旧后的净额。
分析纳税人经营活力，判断其偿债能力。如果资产负债率与预警值相差较大，则企业偿债能力有问题，要考虑由此对税收收入产生的影响。
（二）指标的配比分析
1．主营业务收入变动率与主营业务利润变动率配比分析
正常情况下，二者基本同步增长。（1）当比值<1，且相差较大，二者都为负时，可能存在企业多列成本费用、扩大税前扣除范围问题。（2）当比值〉1且相差较大，二者都为正时，可能存在企业多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题。（3）当比值为负数，且前者为正后者为负时，可能存在企业多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题。
对产生本疑点的纳税人可以从以下三个方面进行分析：结合“主营业务收入变动率”指标进行分析，了解企业历年主营业务利润率的变动情况；对“主营业务利润率”指标也异常的的企业，应通过年度申报表及附表分析企业收入构成情况，以判断是否存在少计收入问题；结合“资产负债表”中“应付账款”、“预收账款”和“其他应付款”等科目的期初、期末数进行分析，如出现“应付账款”和“其他应付账款”红字和“预收账款”期末大幅度增长等情况，应判断存在少计收入问题。
2．主营业务收入变动率与主营业务成本变动率配比分析
正常情况下，二者基本同步增长，比值接近1。当比值〈1，且相差较大，二者都为负时，可能存在企业多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题；当比值〉1且相差较大，二者都为正时，可能存在企业多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题；当比值为负数，且前者为正后者为负时，可能存在企业多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题。
对产生本疑点的纳税人可从以下三个方面进行分析：结合“主营业务收入变动率”指标，对企业主营业务收入情况进行分析，通过分析企业年度申报表及附表“营业收入表”，了解企业收入的构成情况，判断是否存在少计收入的情况；结合“资产负债表”中“应付账款”、“预收账款”和“其他应
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付账款”等科目的期初、期末数额进行分析，如“应付账款”和“其他应付账款”出现红字和“预收账款”期末大幅度增长情况，应判断存在少计收入问题；结合主营业务成本率对年度申报表及附表进行分析，了解企业成本的结转情况，分析是否存在改变成本结转方法、少计存货（含产成品、在产品和材料）等问题。
3．主营业务收入变动率与主营业务费用变动率配比分析
正常情况下，二者基本同步增长。当比值<1且相差较大，二者都为负时，可能存在企业多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题；当比值>1且相差较大，二者都为正时，可能企业存在多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题；当比值为负数，且前者为正后者为负时，可能存在企业多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题。
对产生疑点的纳税人可从以下三个方面进行分析：结合“资产负债表”中“应付账款”、“预收账款”和“其他应付账款”等科目的期初、期末数进行分析。如“应付账款”和“其他应付账款”出现红字和“预收账款”期末大幅度增长等情况，应判断存在少计收入问题；结合主营业务成本，通过年度申报表及附表分析企业成本的结转情况，以判断是否存在改变成本结转方法、少计存货（含产成品、在产品和材料）等问题；结合“主营业务费用率”、“主营业务费用变动率”两项指标进行分析，与同行业的水平比较；通过“损益表”对营业费用、财务费用、管理费用的若干年度数据分析三项费用中增长较多的费用项目，对财务费用增长较多的，结合“资产负债表”中短期借款、长期借款的期初、期末数进行分析，以判断财务费用增长是否合理，是否存在基建贷款利息列入当期财务费用等问题。
4．主营业务成本变动率与主营业务利润变动率配比分析
当两者比值>1，都为正时，可能存在多列成本的问题；前者为正，后者为负时，视为异常，可能存在多列成本、扩大税前扣除范围等问题。
5．资产利润率、总资产周转率、销售利润率配比分析
综合分析本期资产利润率与上年同期资产利润率，本期销售利润率与上年同期销售利润率，本期总资产周转率与上年同期总资产周转率。如本期总资产周转率-上年同期总资产周转率>0，本期销售利润率-上年同期销售利润率≤0，而本期资产利润率-上年同期资产利润率≤0时，说明本期的资产使用效率提高，但收益不足以抵补销售利润率下降造成的损失，可能存在隐匿销售收入、多列成本费用等问题。如本期总资产周转率-上年同期总资产周转率≤0，本期销售利润率-上年同期销售利润率>0，而本期资产利润率-上年同期资产利润率≤0时，说明资产使用效率降低，导致资产利润率降低，可能存在隐匿销售收入问题。
6．存货变动率、资产利润率、总资产周转率配比分析
比较分析本期资产利润率与上年同期资产利润率，本期总资产周转率与上年同期总资产周转率。若本期存货增加不大，即存货变动率≤0，本期总资产周转率-上年同期总资产周转率≤0，可能存在隐匿销售收入问题。
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第七节 纳税担保试行办法
纳税担保是指经税务机关同意或确认，纳税人或其他自然人、法人、经济组织以保证、抵押、质押的方式，为纳税人应当缴纳的税款及滞纳金提供担保的行为。
一、纳税保证
纳税保证，是指纳税保证人向税务机关保证；当纳税人未按照税收法律、行政法规规定或者税务机关确定的期限缴清税款、滞纳金时，由纳税保证人按照约定履行缴纳税款及滞纳金的行为。税务机关认可的，保证成立；税务机关不认可的，保证不成立。
（一）纳税保证人
纳税保证人，是指在中国境内具有纳税担保能力的自然人、法人或者其他经济组织。法人或其他经济组织财务报表资产净值超过需要担保的税额及滞纳金2倍以上的，自然人、法人或其他经济组织所拥有或者依法可以处分的未设置担保的财产的价值超过需要担保的税额及滞纳金的，为具有纳税担保能力。
国家机关，学校、幼儿园、医院等事业单位、社会团体不得作为纳税保证人。
企业法人的职能部门不得作为纳税保证人。企业法人的分支机构有法人书面授权的，可以在授权范围内提供纳税担保。
有以下情形之一的，不得作为纳税保证人：
1．有偷税、抗税、骗税、逃避追缴欠税行为被税务机关、司法机关追究过法律责任未满2年的；
2．因有税收违法行为正在被税务机关立案处理或涉嫌刑事犯罪被司法机关立案侦查的；
3．纳税信誉等级被评为C级以下的；
4．在主管税务机关所在地的市（地、州）没有住所的自然人或税务登记不在本市（地、州）的企业；
5．无民事行为能力或限制民事行为能力的自然人；
6．与纳税人存在担保关联关系的；
7．有欠税行为的。
（二）纳税担保范围
纳税担保范围包括税款、滞纳金和实现税款、滞纳金的费用。费用包括抵押、质押登记费用，质押保管费用，以及保管、拍卖、变卖担保财产等相关费用支出。
纳税人有下列情况之一的，适用纳税担保：
1．税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为，
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在规定的纳税期之前经责令其限期缴纳应纳税款，在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税收入的迹象，责成纳税人提供纳税担保的；
2．欠缴税款、滞纳金的纳税人或者其法定代表人需要出境的；
3．纳税人同税务机关在纳税上发生争议而未缴清税款，需要申请行政复议的：
4．税收法律、行政法规规定可以提供纳税担保的其他情形。
（三）纳税保证责任
纳税保证为连带责任保证，纳税人和纳税保证人对所担保的税款及滞纳金承担连带责任。当纳税人在税收法律、行政法规或税务机关确定的期限届满未缴清税款及滞纳金的，税务机关即可要求纳税保证人在其担保范围内承担保证责任，缴纳担保的税款及滞纳金。
保证人用于纳税担保的财产、权利的价值不得低于应当缴纳的税款、滞纳金，并考虑相关的费用。纳税担保的财产价值不足以抵缴税款、滞纳金的，税务机关应当向提供担保的纳税人或纳税担保人继续追缴。
用于纳税担保的财产、权利的价格估算，除法律、行政法规另有规定外，由税务机关按照《税收征管法实施细则》第六十四条规定的方式，参照同类商品的市场价、出厂价或者评估价估算。
（四）纳税担保书的填列内容
1．纳税人应缴纳的税款及滞纳金数额、所属期间、税种、税目名称；
2．纳税人应当履行缴纳税款及滞纳金的期限；
3．保证担保范围及担保责任；
4．保证期间和履行保证责任的期限；
5．保证人的存款账号或者开户银行及其账号；
6．税务机关认为需要说明的其他事项。
（五）纳税担保时限
1．纳税担保书须经纳税人、纳税保证人签字盖章并经税务机关签字盖章同意方为有效。纳税担保从税务机关在纳税担保书签字盖章之日起生效。
2．保证期间为纳税人应缴纳税款期限届满之日起60日内，即税务机关自纳税人应缴纳税款的期限届满之日起60日内有权要求纳税保证人承担保证责任，缴纳税款、滞纳金。
履行保证责任的期限为15日即纳税保证人应当自收到税务机关的纳税通知书之日起15日内履行保证责任，缴纳税款及滞纳金。
纳税保证期间内税务机关未通知纳税保证人缴纳税款及滞纳金以承担担保责任的，纳税保证人免除担保责任。
3．纳税人在规定的期限届满未缴清税款及滞纳金，税务机关在保证期限内书面通知纳税保证人的，纳税保证人应按照纳税担保及约定的范围，自收到纳税通知书之日起15日内缴纳税款及滞纳金，履行担保责任。
纳税保证人未按照规定的履行保证责任的期限缴纳税款及滞纳金的，由税务机关发出责令限期缴纳通知书，责令纳税保证人在限期15日内缴纳；逾期
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仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，对纳税保证人采取强制执行措施，通知其开户银行或其他金融机构从其存款中扣缴所担保的纳税人应缴纳的税款、滞纳金，或扣押、查封、拍卖、变卖其价值相当于所担保的纳税人应缴纳的税款、滞纳金的商品、货物或者其他财产，以拍卖、变卖所得抵缴担保的税款、滞纳金。
二、纳税抵押
纳税抵押是指纳税人或纳税担保人不转移下列可抵押财产的占有，将该财产作为税款及滞纳金的担保。纳税人逾期未缴清税款及滞纳金的，税务机关有权依法处置该财产以抵缴税款及滞纳金。
前款规定的纳税人或者纳税担保人为抵押人，税务机关为抵押权人，提供担保的财产为抵押物。
（一）可以抵押的财产
1．抵押人所有的房屋和其他地上定着物；
2．抵押人所有的机器、交通运输工具和其他财产；
3．抵押人依法有权处分的国有的房屋和其他地上定着物；
4．抵押人依法有权处分的国有的机器、交通运输工具和其他财产；
5．经设区的市、自治州以上税务机关确认的其他可以抵押的合法财产。
以依法取得的国有土地上的房屋抵押的，该房屋占用范围内的国有土地使用权同时抵押。以乡（镇）、村企业的厂房等建筑物抵押的，其占用范围内的土地使用权同时抵押。
（二）下列财产不得抵押
1．土地所有权；
2．土地使用权，上述抵押范围规定的除外；
3．学校、幼儿园、医院等以公益为目的的事业单位、社会团体、民办非企业单位的教育设施、医疗卫生设施和其他社会公益设施；学校、幼儿园、医院等以公益为目的的事业单位、社会团体，可以其教育设施、医疗卫生设施和其他社会公益设施以外的财产为其应缴纳的税款及滞纳金提供抵押；
4．所有权、使用权不明或者有争议的财产；
5．依法被查封、扣押、监管的财产；
6．依法定程序确认为违法、违章的建筑物；
7．法律、行政法规规定禁止流通的财产或者不可转让的财产；
8．经设区的市、自治州以上税务机关确认的其他不予抵押的财产。
（三）抵押办理程序
1．填写抵押担保书和纳税担保财产清单
纳税担保书应当包括以下内容：
（1）担保的纳税人应缴纳的税款及滞纳金数额、所属期间、税种名称、税目；
（2）纳税人履行应缴纳税款及滞纳金的期限；
（3）抵押物的名称、数量、质量、状况、所在地、所有权权属或者使用权权属；
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（4）抵押担保的范围及担保责任；
（5）税务机关认为需要说明的其他事项。
纳税担保财产清单应当写明财产价值以及相关事项。纳税担保书和纳税担保财产清单须经纳税人签字盖章并经税务机关确认。
2．提供抵押登记的证明及其复印件
纳税抵押财产应当办理抵押物登记。纳税抵押自抵押物登记之日起生效。纳税人应向税务机关提供由以下部门出具的抵押登记的证明及其复印件（以下简称证明材料）：
（1）以城市房地产或者乡（镇）、村企业的厂房等建筑物抵押的，提供县级以上地方人民政府规定部门出具的证明材料；
（2）以船舶、车辆抵押的，提供运输工具的登记部门出具的证明材料；
（3）以企业的设备和其他动产抵押的，提供财产所在地的工商行政管理部门出具的证明材料或者纳税人所在地的公证部门出具的证明材料。
抵押期间，经税务机关同意，纳税人可以转让已办理登记的抵押物，并告知受让人转让物已经抵押的情况。纳税人转让抵押物所得的价款，应当向税务机关提前缴纳所担保的税款、滞纳金。超过部分，归纳税人所有，不足部分由纳税人缴纳或提供相应的担保。
3．抵押财产的处理
（1）在抵押物灭失、毁损或者被征用的情况下，税务机关应该就该抵押物的保险金、赔偿金或者补偿金要求优先受偿，抵缴税款、滞纳金；
在抵押物灭失、毁损或者被征用的情况下，抵押权所担保的纳税义务履行期未满的，税务机关可以要求将保险金、赔偿金或补偿金等作为担保财产；
（2）纳税人在规定的期限内未缴清税款、滞纳金的，税务机关应当依法拍卖、变卖抵押物，变价抵缴税款、滞纳金；
（3）纳税担保人以其财产为纳税人提供纳税抵押担保的，按照纳税人提供抵押担保的规定执行；纳税担保书和纳税担保财产清单须经纳税人、纳税担保人签字盖章并经税务机关确认；
（4）纳税人在规定的期限届满未缴清税款、滞纳金的，税务机关应当在期限届满之日起15日内书面通知纳税担保人自收到纳税通知书之日起15日内缴纳担保的税款、滞纳金。
纳税担保人未按照前款规定的期限缴纳所担保的税款、滞纳金的，由税务机关责令限期在15日内缴纳；逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关依法拍卖、变卖抵押物，抵缴税款、滞纳金。
三、纳税质押
纳税质押是指经税务机关同意，纳税人或纳税担保人将其动产或权利凭证移交税务机关占有，将该动产或权利凭证作为税款及滞纳金的担保。纳税人逾期未缴清税款及滞纳金的，税务机关有权依法处置该动产或权利凭证以抵缴税款及滞纳金。纳税质押分为动产质押和权利质押。
动产质押包括现金以及其他除不动产以外的财产提供的质押。权利质押包
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括汇票、支票、本票、债券、存款单等权利凭证提供的质押。
对于实际价值波动很大的动产或权利凭证，经设区的市、自治州以上税务机关确认，税务机关可以不接受其作为纳税质押。
（一）动产质押
纳税人以动产提供质押担保的，应当填写纳税担保书和纳税担保财产清单并签字盖章。纳税担保书应当包括以下内容：
1．担保的税款及滞纳金数额、所属期间、税种名称、税目；
2．纳税人履行应缴纳税款、滞纳金的期限；
3．质押物的名称、数量、质量、价值、状况、移交前所在地、所有权权属或者使用权权属；
4．质押担保的范围及担保责任；
5．纳税担保财产价值；
6．税务机关认为需要说明的其他事项。
纳税质押自纳税担保书和纳税担保财产清单经税务机关确认和质押物移交之日起生效。
（二）权利质押
1．纳税人以汇票、支票、本票、公司债券出质的，税务机关应当与纳税人背书清单记载“质押”字样。以存款单出质的，应由签发的金融机构核押。
2．以载明兑现或者提货日期的汇票、支票、本票、债券、存款单出质的，汇票、支票、本票、债券、存款单兑现日期先于纳税义务履行期或者担保期的，税务机关与纳税人约定将兑现的价款用于缴纳或者抵缴所担保的税款及滞纳金。
（三）质押的处理
1．纳税担保人以其动产或财产权利为纳税人提供纳税质押担保的，按照纳税人提供质押担保的规定执行；纳税担保书和纳税担保财产清单须经纳税人、纳税担保人签字盖章并经税务机关确认。
2．纳税人在规定的期限内未缴清税款、滞纳金的，税务机关应当在期限届满之日起15日内书面通知纳税担保人自收到纳税通知书之日起15日内缴纳担保的税款、滞纳金。
3．纳税担保人未按照前款规定的期限缴纳所担保的税款、滞纳金，由税务机关责令限期在15日内缴纳；缴清税款、滞纳金的，税务机关自纳税担保人缴清税款及滞纳金之日起3个工作日内返还质押物、解除质押关系；逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关依法拍卖、变卖质押物，抵缴税款、滞纳金。
四、法律责任
1．纳税人、纳税担保人采取欺骗、隐瞒等手段提供担保的，由税务机关处以1 000元以下的罚款；属于经营行为的，处以10 000元以下的罚款。
2．非法为纳税人、纳税担保人实施虚假纳税担保提供方便的，由税务机关处以1 000元以下的罚款。
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3．纳税人采取欺骗、隐瞒等手段提供担保，造成应缴税款损失的，由税务机关按照《征管法》第六十八条规定处以未缴、少缴税款50％以上5倍以下的罚款。
4．税务机关负有妥善保管质押物的义务。因保管不善致使质押物灭失或者毁损，或未经纳税人同意擅自使用、出租、处分质押物而给纳税人造成损失的，税务机关应当对直接损失承担赔偿责任。
纳税义务期限届满或担保期间，纳税人或者纳税担保人请求税务机关及时行使权力，而税务机关怠于行使权力致使质押物价格下跌造成损失的，税务机关应当对直接损失承担赔偿责任。
5．税务机关工作人员有下列情形之一的，根据情节轻重给予行政处分：
（1）违反本办法规定，对符合担保条件的纳税担保，不予同意或故意刁难的；
（2）违反本办法规定，对不符合担保条件的纳税担保，予以批准致使国家税款及滞纳金遭受损失的；
（3）私分、挪用、占用、擅自处分担保财物的；
（4）其他违法情形。
主要税法依据：
1．《中华人民共和国刑法》（节选）
1979年7月1日第五届全国人民代表大会第二次会议通过
1997年3月14日第八届全国人民代表大会第五次会议修订发布
2．《中华人民共和国税收征收管理法》
2001年4月28日第九届全国人民代表大会常务委员会第二十一次会议通过
3．《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》
2002年9月7日 国务院令第362号
4．国家税务总局关于贯彻《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则若干具体问题的通知
2003年4月23日 国税发[2003]47号
5．税务登记管理办法
国家税务总局令第7号
6．国家税务总局关于印发《纳税评估管理办法（试行）》的通知
2005年3月11日 国税发[2005]43号
7．国家税务总局关于印发《税收减免管理办法（试行）》的通知
2005年8月3日 国税发[2005]129号
8．纳税担保试行办法
2005年5月24日 国家税务总局令第11号
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第十八章 税务行政法制
第一节 税务行政处罚
为了保障和监督行政机关有效实施行政管理，保护公民、法人和其他组织的合法权益，1996年3月17日第八届全国人民代表大会第四次会议通过了《中华人民共和国行政处罚法》（以下简称《行政处罚法》）。于1996年1o月1日实施。它的颁布实施，进一步完善了我国的社会主义民主法制制度。
税务行政处罚是行政处罚的重要组成部分。为了贯彻实施《行政处罚法》，规范税务行政处罚的实施，保护纳税人和其他税务当事人的合法权益，1996年9月28日国家税务总局发布了《税务案件调查取证与处罚决定分开制度实施办法（试行）》和《税务行政听证程序实施办法（试行）》，并于1996年10月1日施行。
税务行政处罚是指公民、法人或者其他组织有违反税收征收管理秩序的行为，尚未构成犯罪，依法应当承担行政责任的，由税务机关给予处罚。它包括以下几方面的内容：
第一、当事人行为违反了税收法律规范，侵犯的客体是税收征收管理秩序，应当承担税务行政责任。
第二、从当事人主观方面说，并不区分是否具有主观故意或者过失，只要有税务违法行为存在，并有法定依据给予行政处罚的，就要承担行政责任，依法给予税务行政处罚。
第三、当事人行为一般是尚未构成犯罪，依法应当给予行政处罚的行为。需要注意的是：一是区分税收违法与税收犯罪的界限。对此界限，新修订的《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《征管法》）和1997年修订的《刑法》已经作了规定。进行税务行政处罚的一般是尚不构成税收犯罪的行为，如果构成了危害税收征管罪，就应当追究刑事责任。二是要区分税收违法行为是不是轻微。并不是对所有的税务违法行为都一定要处罚，如果税务违法行为显著轻微，没有造成危害后果，只要予以纠正，经过批评教育后可以不必给予处罚。
第四、给予行政处罚的主体是税务机关。
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一、税务行政处罚的原则
（一）法定原则。包括四个方面的内容：
1．对公民和组织实施税务行政处罚必须有法定依据，无明文规定不得处罚。
2．税务行政处罚必须由法定的国家机关在其职权范围内设定。
3．税务行政处罚必须由法定的税务机关在其职权范围内实施。
4．税务行政处罚必须由税务机关按照法定程序实施。
（二）公正、公开原则。公正就是要防止偏听偏信，要使当事人了解其违法行为的性质并给其申辩的机会。公开，一是指税务行政处罚的规定要公开，凡是需要公开的法律规范都要事先公布；二是指处罚程序要公开，如依法举行听证会等。
（三）以事实为依据原则。
（四）过罚相当原则。过罚相当是指在税务行政处罚的设定和实施方面，都要根据税务违法行为的性质、情节、社会危害性的大小而定，防止畸轻畸重或者“一刀切”的行政处罚现象。
（五）处罚与教育相结合原则。税务行政处罚的目的是纠正违法行为，教育公民自觉守法，处罚只是手段。因此，税务机关在实施行政处罚时，要责令当事人改正或者限期改正违法行为，对情节轻微的违法行为也不一定都实施处罚。
（六）监督、制约原则。对税务机关实施行政处罚实行两方面的监督制约。一是内部的，如对违法行为的调查与处罚决定的分开，决定罚款的机关与收缴的机构分离，当场作出的处罚决定向所属行政机关备案等。二是外部的，包括税务系统上下级之间的监督制约和司法监督，具体体现主要是税务行政复议和诉讼。
二、税务行政处罚的设定和种类
（一）税务行政处罚的设定
税务行政处罚的设定是指由特定的国家机关通过一定形式首次独立规定公民、法人或者其他组织的行为规范，并规定违反该行为规范的行政制裁措施。现行我国税收法制的原则是税权集中、税法统一，税收的立法权主要集中在中央。
1．全国人民代表大会及其常务委员会可以通过法律的形式设定各种税务行政处罚。
2．国务院可以通过行政法规的形式设定除限制人身自由以外的税务行政处罚。
3．国家税务总局可以通过规章的形式设定警告和罚款。税务行政规章对非经营活动中的违法行为设定罚款不得超过1 000元；对经营活动中的违法行为，有违法所得的，设定罚款不得超过违法所得的3倍，且最高不得超过3万元，没有违法所得的，设定罚款不得超过1万元；超过限额的，应当报国务院批准。
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省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局及其以下各级税务机关制定的税收法律、法规、规章以外的规范性文件，在税收法律、法规、规章规定给予行政处罚的行为、种类和幅度的范围内作出具体规定，是一种执行税收法律、法规、规章的行为，不是对税务行政处罚的设定。因此，这类规范性文件与行政处罚法规定的处罚设定原则并不矛盾，是有效的，是可以执行的。
（二）税务行政处罚的种类
根据税务行政处罚的设定原则，税务行政处罚的种类是可变的，它将随着税收法律、法规、规章设定的变化而变化或者增减。根据税法的规定，现行执行的税务行政处罚种类主要有四种：（1）罚款；（2）没收非法所得；（3）停止出口退税权；（4）收缴发票和暂停供应发票。
三、税务行政处罚的主体与管辖
（一）主体
税务行政处罚的实施主体主要是县以上的税务机关。税务机关是指能够独立行使税收征收管理职权，具有法人资格的行政机关。我国税务机关的组织构成包括国家税务总局；省、自治区、直辖市国家税务局和地方税务局；地（市、州、盟）国家税务局和地方税务局；县（市、旗）国家税务局和地方税务局四级。这些税务机关都具有税务行政处罚主体资格。
各级税务机关的内设机构、派出机构不具处罚主体资格，不能以自己的名义实施税务行政处罚。但是税务所可以实施罚款额在2 000元以下的税务行政处罚。这是《征管法》对税务所的特别授权。
（二）管辖
根据《行政处罚法》和《征管法》的规定，税务行政处罚由当事人税收违法行为发生地的县（市、旗）以上税务机关管辖。这一管辖原则有以下几层含义：
1．从税务行政处罚的地域管辖来看，税务行政处罚实行行为发生地原则。只有当事人违法行为发生地的税务机关才有权对当事人实施处罚，其他地方的税务机关则无权实施。
2．从税务行政处罚的级别管辖来看，必须是县（市、旗）以上的税务机关。法律特别授权的税务所除外。
3．从税务行政处罚的管辖主体的要求来看，必须有税务行政处罚权。
四、税务行政处罚的简易程序
税务行政处罚的简易程序是指税务机关及其执法人员对于公民、法人或者其他组织违反税收征收管理秩序的行为，当场作出税务行政处罚决定的行政处罚程序。简易程序的适用条件：一是案情简单、事实清楚、违法后果比较轻微且有法定依据应当给予处罚的违法行为；二是给予的处罚较轻，仅适用于对公民处以50元以下和对法人或者其他组织处以1 000元以下罚款的违法案件。
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符合上述条件，税务行政执法人员当场作出税务行政处罚决定应当按照下列程序进行：
（一）向当事人出示税务行政执法身份证件。
（二）告知当事人受到税务行政处罚的违法事实、依据和陈述申辩权。
（三）听取当事人陈述申辩意见。
（四）填写具有预定格式、编有号码的税务行政处罚决定书，并当场交付当事人。
税务行政处罚决定书应当包括下列事项：
1．税务机关名称；
2．编码；
3．当事人姓名（名称）、住址等；
4．税务违法行为事实、依据；
5．税务行政处罚种类、罚款数额；
6．作出税务行政处罚决定的时间、地点；
7．罚款代收机构名称、地址；
8．缴纳罚款期限；
9．当事人逾期缴纳罚款是否加处罚款；
10．当事人不服税务行政处罚的复议权和起诉权；
11．税务行政执法人员签字或者盖章。
税务行政执法人员当场制作的税务行政处罚决定书，应当报所属税务机关备案。
五、税务行政处罚的一般程序
除了适用简易程序的税务违法案件外，对于其他违法案件，税务机关在作出处罚决定之前都要经过立案、调查取证（有的案件还要举行听证）、审查、决定、执行程序。适用一般程序的案件一般是情节比较复杂、处罚比较重的案件。
（一）调查与审查
对税务违法案件的调查取证由税务机关内部设立的调查机构（如管理、检查机构）负责。调查机构进行调查取证后，对依法应当给予行政处罚的，应及时提出处罚建议，以税务机关的名义制作《税务行政处罚事项告知书》并送达当事人，告知当事人作出处罚建议的事实、理由和依据，以及当事人依法享有的陈述申辩或要求听证的权利。调查终结，调查机构应当制作调查报告，并及时将调查报告连同所有案卷材料移交审查机构审查。
对税务违法案件的审查由税务机关内部设立的比较超脱的机构（如法制机构）负责。审查机构收到调查机构移交的案卷后，应对案卷材料进行登记，填写《税务案件审查登记簿》。审查机构应对案件下列事项进行审查：
1．调查机构认定的事实、证据和处罚建议适用的处罚种类、依据是否正确；
2．调查取证是否符合法定程序；
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3．当事人陈述申辩的事实、证据是否成立；
4．听证人、当事人听证申辩的事实、证据是否成立。
审查机构应在自收到调查机构移交案卷之日起10日内审查终结，制作审查报告，并连同案卷材料报送税务机关负责人审批。
（二）听证
听证是指税务机关在对当事人某些违法行为作出处罚决定之前，按照一定形式听取调查人员和当事人意见的程序。税务行政处罚听证的范围是对公民作出2 000元以上，或者对法人或其他组织作出1万元以上罚款的案件。税务行政处罚听证主持人应由税务机关内设的非本案调查机构的人员（如法制机构工作人员）担任。税务行政处罚听证程序如下：
1．凡属听证范围的案件，在作出处罚决定之前，应当首先向当事人送达《税务行政处罚事项告知书》，告知当事人已经查明的违法事实、证据、处罚的法律依据和拟给予的处罚，并告知有要求举行听证的权利。
2．要求听证的当事人，应当在收到《税务行政处罚事项告知书》后3日内向税务机关书面提出听证要求，逾期不提出的，视为放弃听证权利。
3．税务机关应当在当事人提出听证要求后的15日内举行听证，并在举行听证的7日前将《税务行政处罚听证通知书》送达当事人，通知当事人举行听证的时间、地点、主持人的情况。
4．除涉及国家秘密、商业秘密或者个人隐私的不公开听证的以外，对于公开听证的案件，应当先期公告案情和听证的时间、地点并允许公众旁听。
5．听证会开始时，主持人应首先声明并出示税务机关负责人授权主持听证的决定，然后查明当事人或其代理人、调查人员及其他人员是否到场；宣布案由和听证会的组成人员名单；告知当事人有关的权利义务；记录员宣读听证会纪律。
6．听证会开始后，先由调查人员就当事人的违法行为进行指控，并出示事实证据材料，提出处罚建议，再由当事人或其代理人就所指控的事实及相关问题进行申辩和质证，然后控辩双方辩论；辩论终结，当事人进行最后陈述。
7．听证的全部活动，应当由记录员制作笔录并交当事人审核、签章。
8．完成听证任务或有听证终止情形发生时，主持人宣布终止听证。
听证结束后，主持人应当制作听证报告并连同听证笔录附卷移交审查机构审查。
（三）决定
审查机构作出审查意见并报送税务机关负责人审批后，应当在收到审批意见之日起3日内，根据不同情况分别制作以下处理决定书再报税务机关负责人签发：
1．有应受行政处罚的违法行为的，根据情节轻重及具体情况予以处罚；
2．违法行为轻微，依法可以不予行政处罚的不予行政处罚；
3．违法事实不能成立，不得予以行政处罚；
4．违法行为已构成犯罪的，移送公安机关。
税务机关作出罚款决定的行政处罚决定书应当载明罚款代收机构的名称、
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地址和当事人应当缴纳罚款的数额、期限等，并明确当事人逾期缴纳是否加处罚款。
六、税务行政处罚的执行
税务机关作出行政处罚决定后，应当依法送达当事人执行。
税务行政处罚的执行是指履行税务机关依法作出的行政处罚决定的活动。税务机关依法作出行政处罚决定后，当事人应当在行政处罚决定规定的期限内，予以履行。当事人在法定期限内不申请复议又不起诉，并且在规定期限内又不履行的，税务机关可以依法强制执行或者申请法院强制执行。
税务机关对当事人作出罚款行政处罚决定的，当事人应当在收到行政处罚决定书之日起15日内缴纳罚款，到期不缴纳的，税务机关可以对当事人每日按罚款数额的3％加处罚款。
（一）税务机关行政执法人员当场收缴罚款
税务机关对当事人当场作出行政处罚决定，具有依法给予20元以下罚款或者不当场收缴罚款事后难以执行情形的，税务机关行政执法人员可以当场收缴罚款。
税务机关行政执法人员当场收缴罚款的，必须向当事人出具合法罚款收据，并应当自收缴罚款之日起2日内将罚款交至税务机关。税务机关应当在2日内将罚款交付指定的银行或者其他金融机构。
（二）税务行政罚款决定与罚款收缴分离
除了依法可以当场收缴罚款的情形以外，税务机关作出罚款的行政处罚决定的执行，自1998年1月1日起，应当按照国务院制定的《罚款决定与罚款收缴分离实施办法》的规定，实行作出罚款决定的税务机关与收缴罚款的机构分离。
税务机关作出的罚款处罚决定，代收罚款的银行或其他金融机构（代收机构）由国家税务总局与财政部、中国人民银行研究确定。各级地方税务机关的代收机构也可以由各地地方税务局与当地财政部门、中国人民银行分支机构研究确定。
税务机关应当同代收机构签订代收罚款协议。代收罚款协议应当包括下列事项：
1．税务机关、代收机构名称；
2．具体代收网点；
3．代收机构上缴罚款的预算科目、预算级次；
4．代收机构告知税务机关代收罚款情况的方式、期限；
5．需要明确的其他事项。
自代收罚款协议签订之日起15日内，税务机关应当将代收罚款协议报上一级税务机关和同级财政部门备案；代收机构应当将代收罚款协议报中国人民银行或当地分支机构备案。
代收机构代收罚款，应当向当事人出具财政部规定的罚款收据。
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第二节 税务行政复议
为了防止和纠正违法的或不当的税务具体行政行为，保护纳税人及其他税务当事人的合法权益，保障和监督税务机关依法行使职权，国家税务总局根据《中华人民共和国行政复议法》（1999年10月1日起实施，以下简称《行政复议法》）和其他有关法律、法规的规定，制定了《税务行政复议规则（试行）》，并于1999年10月1日起实行。
一、税务行政复议的概念和特点
税务行政复议是我国行政复议制度的一个重要组成部分。税务行政复议是指当事人（纳税人、扣缴义务人、纳税担保人及其他税务当事人）不服税务机关及其工作人员作出的税务具体行政行为，依法向上一级税务机关（复议机关）提出申请，复议机关经审理对原税务机关具体行政行为依法作出维持、变更、撤销等决定的活动。
我国税务行政复议具有以下特点：
（一）税务行政复议以当事人不服税务机关及其工作人员作出的税务具体行政行为为前提。这是由行政复议对当事人进行行政救济的目的所决定的。如果当事人认为税务机关的处理合法、适当，或税务机关还没有作出处理，当事人的合法权益没有受到侵害，就不存在税务行政复议。
（二）税务行政复议因当事人的申请而产生。当事人提出申请是引起税务行政复议的重要条件之一。当事人不申请，就不可能通过行政复议这种形式获得救济。
（三）税务行政复议案件的审理一般由原处理税务机关的上一级税务机关进行。
（四）税务行政复议与行政诉讼相衔接。根据《中华人民共和国行政诉讼法》（以下简称《行政诉讼法》）和《行政复议法》的规定，对于大多数行政案件来说，当事人都可以选择行政复议或者行政诉讼程序解决，当事人对行政复议决定不服的，还可以向法院提起行政诉讼。在此基础上，两个程序的衔接方面，税务行政案件的适用还有其特殊性。根据《征管法》第八十八条的规定，对于因征税问题引起的争议，税务行政复议是税务行政诉讼的必经前置程序，未经复议不能向法院起诉，经复议仍不服的，才能起诉；对于因处罚、保全措施及强制执行引起的争议，当事人可以选择适用复议或诉讼程序，如选择复议程序，对复议决定仍然不服的，可以向法院起诉。
二、税务行政复议的受案范围
根据《征管法》、《行政复议法》和《税务行政复议规则（试行）》的规定，税务行政复议的受案范围仅限于税务机关作出的税务具体行政行为。税务
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具体行政行为是指税务机关及其工作人员在税务行政管理活动中行使行政职权，针对特定的公民、法人或者其他组织，就特定的具体事项，作出的有关该公民、法人或者其他组织权利、义务的单方行为。主要包括：
（一）税务机关作出的征税行为
1．征收税款、加收滞纳金；
2．扣缴义务人、受税务机关委托征收的单位作出的代扣代缴、代收代缴行为及代征。
（二）税务机关作出的责令纳税人提供纳税担保行为
（三）税务机关作出的税收保全措施
1．书面通知银行或者其他金融机构冻结纳税人存款；
2．扣押、查封商品、货物或其他财产。
（四）税务机关未及时解除税收保全措施，使纳税人等合法权益遭受损失的行为
（五）税务机关作出的税收强制执行措施
1．书面通知银行或者其他金融机构从当事人存款中扣缴税款；
2．拍卖或者变卖扣押、查封的商品、货物或其他财产。
（六）税务机关作出的税务行政处罚行为
1．罚款；
2．没收非法所得；
3．停止出口退税权；
4．收缴发票和暂停供应发票。
（七）税务机关不予依法办理或答复的行为：
1．不予审批减免税或出口退税；
2．不予抵扣税款；
3．不予退还税款；
4．不予颁发税务登记证、发售发票；
5．不予开具完税凭证和出具票据；
6．不予认定为增值税一般纳税人；
7．不予核准延期申报、批准延期缴纳税款。
（八）税务机关作出的取消增值税一般纳税人资格的行为
（九）税务机关作出的通知出境管理机关阻止出境行为
（十）税务机关作出的其他税务具体行政行为
根据此项内容，不管现行税法有无规定，只要是税务机关作出的具体行政行为，今后纳税人均可以申请税务行政复议，这也是行政复议法实施后，有关税务行政复议的一个新的规定。
另外，《税务行政复议规则（试行）》还规定，纳税人可以对税务机关作出的具体行政行为所依据的规定提出行政复议申请。具体规定如下：纳税人和其他税务当事人认为税务机关的具体行政行为所依据的下列规定不合法，在对具体行政行为申请行政复议时，可一并向复议机关提出对该规定的审查申请：
1．国家税务总局和国务院其他部门的规定；
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2．其他各级税务机关的规定；
3．县级以上地方各级人民政府及其工作部门的规定；
4．乡、镇人民政府的规定。
但以上规定不含国家税务总局制定的规章以及国务院各部、委和地方人民政府制定的规章，也就是说，部、委规章一级的规范性文件不可以提请审查。
三、税务行政复议的管辖
根据《行政复议法》和《税务行政复议规则（试行）》的规定我国税务行政复议管辖的基本制度原则上是实行由上一级税务机关管辖的一级复议制度。具体内容如下：
（一）对省级以下各级国家税务局作出的税务具体行政行为不服的，向其上一级机关申请行政复议；对省级国家税务局作出的具体行政行为不服的，向国家税务总局申请行政复议：
（二）对省级以下各级地方税务局作出的税务具体行政行为不服的，向其上一级机关申请复议；对省级地方税务局作出的具体行政行为不服的，向国家税务总局或省级人民政府申请复议。
（三）对国家税务总局作出的具体行政行为不服的，向国家税务总局申请行政复议。对行政复议决定不服的，申请人可以向人民法院提出行政诉讼；也可以向国务院申请裁决，国务院的裁决为终局裁决。应该注意的是，向国务院申请二级复议审理是特殊规定，只适用于纳税人不服，由国家税务总局直接作出的具体税务行政行为的情况。对纳税人不服省级国税机关、地税机关具体作出的税务行政行为，而向国家税务总局申请复议，并且对总局的复议决定不服的，此种情况，纳税人不能向国务院申请裁决，只能向人民法院起诉，即仍按一级复议原则处理。
（四）对上述（一）、（二）、（三）条规定以外的其他机关、组织等作出的税务具体行政行为不服的，按照下列规定申请行政复议：
1．对税务机关依法设立的派出机构，依照法律、法规或者规章的规定，以自己名义作出的税务具体行政行为不服的向设立该派出机构的税务机关申请行政复议。
2．对扣缴义务人作出的扣缴税款行为不服的，向主管该扣缴义务人的税务机关的上一级税务机关申请复议；对受税务机关委托的单位作出的代征税款行为不服的，向委托税务机关的上一级税务机关申请复议。
3．对国家税务局和地方税务局共同作出的具体行政行为不服的，向国家税务总局申请复议；对税务机关与其他机关共同作出的具体行政行为不服的，向其上一级行政机关申请复议。
4．对被撤销的税务机关在撤销前所作出的具体行政行为不服的，向继续行使其职权的税务机关的上一级税务机关申请行政复议。
为方便纳税人，按《行政复议法》有关规定，在上述情况下，复议申请人也可以向具体行政行为发生地的县级地方人民政府提出行政复议申请，由接受申请的县级地方人民政府依法进行转送。
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四、税务行政复议申请
对纳税人而言，为维护自己的合法权益，行使法律赋予自己的要求税务机关对其行政行为进行复议的权利，首先要依照法律法规的规定提出复议申请。现行的税务行政复议规则对此专门作出了规定。
（一）纳税人及其他税务当事人对税务机关作出的征税行为不服，应当先向复议机关申请行政复议，对复议决定不服，再向人民法院起诉。
申请人按前款规定申请行政复议的，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法提出行政复议申请。
（二）申请人对税务机关作出的征税以外的其他税务具体行政行为不服，可以申请行政复议，也可以直接向人民法院提起行政诉讼。
（三）申请人可以在得知税务机关作出具体行政行为之日起60日内提出行政复议申请。
因不可抗力或者被申请人设置障碍等其他正当理由耽误法定申请期限的，申请期限自障碍消除之日起继续计算。
（四）申请人申请行政复议，可以书面申请，也可以口头申请；口头申请的，复议机关应当当场记录申请人的基本情况、行政复议请求、申请行政复议的主要事实、理由和时间。
（五）依法提起行政复议的纳税人或其他税务当事人为税务行政复议申请人，具体是指纳税义务人、扣缴义务人、纳税担保人和其他税务当事人。
有权申请行政复议的公民死亡的，其近亲属可以申请行政复议；有权申请行政复议的公民为无行为能力人或者限制行为能力人，其法定代理人可以代理申请行政复议。
有权申请行政复议的法人或者其他组织发生合并、分立或终止的，承受其权利的法人或其他组织可以申请行政复议。
与申请行政复议的具体行政行为有利害关系的其他公民、法人或者其他组织，可以作为第三人参加行政复议。
申请人、第三人可以委托代理人代为参加行政复议；被申请人不得委托代理人代为参加行政复议。
（六）纳税人或其他税务当事人对税务机关的具体行政行为不服申请行政复议的，作出具体行政行为的税务机关是被申请人。
（七）申请人向复议机关申请行政复议，复议机关已经受理的，在法定行政复议期限内申请人不得再向人民法院起诉；申，请人向人民法院提起行政诉讼，人民法院已经依法受理的，不得申请行政复议。
五、税务行政复议的受理
（一）复议机关收到行政复议申请后，应当在5日内进行审查，对不符合规定的行政复议申请，决定不予受理，并书面告知申请人；对符合规定但是不属于本机关受理的行政复议申请，应当告知申请人向有关行政复议机
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关提出申请。
（二）对符合规定的行政复议申请，自复议机关法制工作机构收到之日起即为受理；受理行政复议申请，应书面告知申请人。
（三）对应当先向复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服再向人民法院提起行政诉讼的具体行政行为，复议机关决定不予受理或者受理后超过复议期限不作答复的，纳税人和其他税务当事人可以自收到不予受理决定书之日起，或者行政复议期满之日起15日内，依法向人民法院提起行政诉讼。
（四）纳税人及其他税务当事人依法提出行政复议申请，复议机关无正当理由不予受理且申请人没有向人民法院提起行政诉讼的，上级税务机关应当责令其受理；必要时，上级税务机关也可以直接受理。
（五）行政复议期间税务具体行政行为不停止执行。但是，有下列情形之一的，可以停止执行：
1．被申请人认为需要停止执行的；
2．复议机关认为需要停止执行的；
3．申请人申请停止执行，复议机关认为其要求合理，决定停止执行的；
4．法律、法规规定停止执行的。
六、税务行政复议决定
（一）行政复议原则上采用书面审查的办法，但是申请人提出要求或者税务机关内部负责行政复议的工作机构认为有必要时，应当听取申请人、被申请人和第三人的意见，并可以向有关组织和人员调查了解情况。
（二）复议机关内部有关工作机构应当自受理行政复议申请之日起7日内，将行政复议申请书副本或者行政复议申请笔录复印件发送被申请人。被申请人应当自收到申请书副本或者申请笔录复印件之日起10日内，提出书面答复，并提交当初作出具体行政行为的证据、依据和其他有关材料。
（三）申请人和第三人可以查阅被申请人提出的书面答复、作出具体行政行为的证据、依据和其他有关材料，除涉及国家秘密、商业秘密或者个人隐私外，复议机关不得拒绝。
（四）在行政复议过程中，被申请人不得自行向申请人和其他有关组织或者个人收集证据。
（五）行政复议决定作出前，申请人要求撤回行政复议申请的，经说明理由，可以撤回；撤回行政复议申请的，行政复议终止。
（六）申请人在申请行政复议时，依据本规则第八条规定一并提出对有关规定的审查申请的，复议机关对该规定有权处理的，应当在30日内依法处理；无权处理的，应当在7日内按照法定程序转送有权处理的行政机关依法处理，有权处理的行政机关应当在60日内依法处理。处理期间，中止对具体行政行为的审查。
（七）复议机关在对被申请人作出的具体行政行为进行审查时，认为其依据不合法，本机关有权处理的，应当在30日内依法处理。无权处理的，应当在7日内按照法定程序转送有权处理的行政机关依法处理。处理期间，中止对
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具体行政行为的审查。
（八）复议机关内部有关工作机构应当对被申请人作出的具体行政行为进行合法性与适当性审查，提出意见，经复议机关负责人同意，按照下列规定作出行政复议决定：
1．具体行政行为认定事实清楚，证据确凿，适用依据正确，程序合法，内容适当的，决定维持。
2．被申请人不履行法定职责的，决定其在一定期限内履行。
3．具体行政行为有下列情形之一的，决定撤销、变更或者确认该具体行政行为违法；决定撤销或者确认该具体行政行为违法的，可以责令被申请人在一定期限内重新作出具体行政行为：（1）事实不清、证据不足的；（2）适用依据错误的；（3）违反法定程序的；（4）超越或者滥用职权的；（5）具体行政行为明显不当的。
复议机关责令被申请人重新作出具体行政行为的，被申请人不得以同一事实和理由作出与原具体行政行为相同或者基本相同的具体行政行为。
4．被申请人不按照规定提出书面答复，提交当初作出具体行政行为的证据、依据的，应决定撤销该具体行政行为。
重大、疑难的复议申请，复议机关应集体讨论决定。重大、疑难复议申请的标准，由各复议机关自行确定。
（九）申请人在申请行政复议时可以一并提出行政赔偿请求，复议机关对符合国家赔偿法的有关规定应予赔偿的，在决定撤销、变更具体行政行为或者确认具体行政行为违法时，应当同时决定被申请人依法给予赔偿。
申请人在申请行政复议时没有提出行政赔偿请求的，复议机关在依法决定撤销或者变更原具体行政行为确定的税款、滞纳金、罚款以及对财产的扣押、查封等强制措施时，应当同时责令被申请人退还税款、滞纳金和罚款，解除对财产的扣押、查封等强制措施，或者赔偿相应的价款；税务机关退还多征纳税人多缴的税款时，应加算银行同期存款利息。
（十）复议机关应当自受理申请之日起60 日内作出行政复议决定。情况复杂，不能在规定期限内作出行政复议决定的，经复议机关负责人批准，可以适当延长，并告知申请人和被申请人；但是延长期限最多不超过30日。
复议机关作出行政复议决定，应当制作行政复议决定书，并加盖公章。
行政复议决定书一经送达，即发生法律效力。
（十一）被申请人应当履行行政复议决定。被申请人不履行或者无正当理由拖延履行行政复议决定的，复议机关或者有关上级行政机关应当责令其限期履行。
（十二）申请人逾期不起诉又不履行行政复议决定的，或者不履行最终裁决的行政复议决定的，按照下列规定分别处理：
1．维持具体行政行为的行政复议决定，由作出具体行政行为的行政机关依法强制执行，或者申请人民法院强制执行。
2．变更具体行政行为的行政复议决定，由复议机关依法强制执行或者申请人民法院强制执行。
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七、税务行政复议的其他有关规定
（一）复议机关、复议机关工作人员及被申请人在行政复议活动中，有违反《行政复议法》及《税务行政复议规则》规定的行为，按《行政复议法》的规定，追究法律责任。
（二）复议机关受理行政复议申请不得向申请人收取任何费用。复议活动所需经费，应当列入本机关的行政经费，由本级财政予以保障。
（三）复议机关在受理、审查、决定复议申请过程中，可使用复议专用章。不予受理决定书和复议决定书等重要法律文书应加盖复议机关印章。
第三节 税务行政诉讼
行政诉讼是人民法院处理行政纠纷、解决行政争议的法律制度，与刑事诉讼、民事诉讼一起，共同构筑起现代国家的诉讼制度。具体来讲，行政诉讼是 指公民、法人和其他组织认为行政机关及其工作人员的具体行政行为侵犯其合法权益，依照行政诉讼法向人民法院提起诉讼，由人民法院进行审理并作出裁决的诉讼制度和诉讼活动。《行政诉讼法》颁布实施后，人民法院审理行政案件以及公民、法人和其他组织与行政机关进行行政诉讼进入了一个有法可依的新阶段。税务行政诉讼作为行政诉讼的一个重要组成部分，也必须遵循《行政诉讼法》所确立的基本原则和普遍程序；同时，税务行政诉讼又不可避免地具有本部门的特点。
一、税务行政诉讼的概念
税务行政诉讼是指公民、法人和其他组织认为税务机关及其工作人员的具体税务行政行为违法或者不当，侵犯了其合法权益，依法向人民法院提起行政诉讼，由人民法院对具体税务行政行为的合法性和适当性进行审理并作出裁决的司法活动。其目的是保证人民法院正确、及时审理税务行政案件，保护纳税人、扣缴义务人等当事人的合法权益，维护和监督税务机关依法行使行政职权。
从税务行政诉讼与税务行政复议及其他行政诉讼活动的比较中可以看出，税务行政诉讼具有以下特殊性：
（一）税务行政诉讼是由人民法院进行审理并作出裁决的一种诉讼活动。这是税务行政诉讼与税务行政复议的根本区别。税务行政复议和税务行政诉讼是解决税务行政争议的两条重要途径。由于税务行政争议范围广、数量多、专业性强，大量税务行政争议由税务机关以税务复议方式解决，只有由人民法院对税务案件进行审理并作出裁决的活动，才是税务行政诉讼。
（二）税务行政诉讼以解决税务行政争议为前提，这是税务行政诉讼与其他行政诉讼活动的根本区别，具体体现在：
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1．被告必须是税务机关，或经法律、法规授权的行使税务行政管理权的组织，而不是其他行政机关或组织。
2．税务行政诉讼解决的争议发生在税务行政管理过程中。
3．因税款征纳问题发生的争议，当事人在向人民法院提起行政诉讼前，必须先经税务行政复议程序，即复议前置。
二、税务行政诉讼的原则
除共有原则外（如人民法院独立行使审判权，实行合议、回避、公开、辩论、两审、终审等），税务行政诉讼还必须和其他行政诉讼一样，遵循以下几个特有原则：
（一）人民法院特定主管原则。即人民法院对税务行政案件只有部分管辖权。根据《行政诉讼法》第十一条的规定，人民法院只能受理因具体行政行为引起的税务行政争议案。
（二）合法性审查原则。除审查税务机关是否滥用权力、税务行政处罚是否显失公正外，人民法院只对具体税务行为是否合法予以审查。与此相适应，人民法院原则上不直接判决变更。
（三）不适用调解原则。税收行政管理权是国家权力的重要组成部分，税务机关无权依自己意愿进行处置，因此，人民法院也不能对税务行政诉讼法律关系的双方当事人进行调解。
（四）起诉不停止执行原则。即当事人不能以起诉为理由而停止执行税务机关作出的具体行政行为，如税收保全措施和税收强制执行措施。
（五）税务机关举证责任原则。由于税务行政行为是税务机关单方以一定事实和法律作出的，只有税务机关最了解作出该行为的证据。如果税务机关不提供或不能提供证据，就可能败诉。
（六）由税务机关负责赔偿的原则。依据《中华人民共和国国家赔偿法》（以下简称《国家赔偿法》）的有关规定，税务机关及其工作人员因执行职务不当，给当事人造成人身及财产损害，应负担赔偿责任。
三、税务行政诉讼的管辖
税务行政诉讼的管辖，是指人民法院受理第一审税务案件的职权分工。《行政诉讼法》第十三条至第二十三条详细具体地规定了行政诉讼管辖的种类和内容。这对税务行政诉讼当然也是适用的。
具体来讲，税务行政诉讼的管辖分为级别管辖、地域管辖和裁定管辖。
（一）级别管辖
级别管辖是上下级人民法院之间受理第一审税务案件的分工和权限。根据《行政诉讼法》的规定，基层人民法院法院管辖一般的税务行政诉讼案件；中高级人民法院管辖本辖区内重大、复杂的税务行政诉讼案件；最高人民法院管辖全国范围内重大、复杂的税务行政诉讼案件。
（二）地域管辖
地域管辖是同级人民法院之间受理第一审行政案件的分工和权限，分一般
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地域管辖和特殊地域管辖两种。
1．一般地域管辖。指按照最初作出具体行政行为的机关所在地来确定管辖法院。凡是未经复议直接向人民法院提起诉讼的，或者经过复议，复议裁决维持原具体行政行为，当事人不服向人民法院提起诉讼的，根据《行政诉讼法》第十七条的规定，均由最初作出具体行政行为的税务机关所在地人民法院管辖。
2．特殊地域管辖。指根据特殊行政法律关系或特殊行政法律关系所指的对象来确定管辖法院。税务行政案件的特殊地域管辖主要是指：经过复议的案件，复议机关改变原具体行政行为的，由原告选择最初作出具体行政行为的税务机关所在地的人民法院，或者复议机关所在地人民法院管辖。原告可以向任何一个有管辖权的人民法院起诉，最先收到起诉状的人民法院为第一审法院。
（三）裁定管辖。
裁定管辖是指人民法院依法自行裁定的管辖，包括移送管辖、指定管辖及管辖权的转移三种情况。
1．移送管辖。是指人民法院将已经受理的案件，移送给有管辖权的人民法院审理。根据《行政诉讼法》第二十一条的规定，移送管辖必须具备三个条件：一是移送人民法院已经受理了该案件；二是移送法院发现自己对该案件没有管辖权；三是接受移送的人民法院必须对该案件确有管辖权。
2．指定管辖。指上级人民法院以裁定的方式，指定某下一级人民法院管辖某一案件。根据《行政诉讼法》第二十二条的规定，有管辖权的人民法院因特殊原因不能行使对行政诉讼的管辖权的，由其上级人民法院指定管辖；人民法院对管辖权发生争议且协商不成的，由它们共同的上级人民法院指定管辖。
3．管辖权的转移。根据《行政诉讼法》第二十三条的规定，上级人民法院有权审理下级人民法院管辖的第一审税务行政案件，也可以将自己管辖的第一审行政案件移交下级人民法院审判；下级人民法院对其管辖的第一审税务行政案件，认为需要由上级人民法院审判的，可以报请上级人民法院决定。
四、税务行政诉讼的受案范围
税务行政诉讼的受案范围，是指人民法院对税务机关的哪些行为拥有司法审查权。换言之，公民、法人或者其他组织对税务机关的哪些行为不服可以向人民法院提起税务行政诉讼。在实际生活中，税务行政争议种类多、涉及面广，不可能也没有必要都诉诸人民法院通过诉讼程序解决。界定税务行政诉讼的受案范围，便于明确人民法院、税务机关及其他国家机关间在解决税务行政争议方面的分工和权限。
税务行政诉讼案件的受案范围除受《行政诉讼法》有关规定的限制外，也受《征管法》及其他相关法律、法规的调整和制约。具体说来，税务行政诉讼的受案范围与税务行政复议的受案范围基本一致，包括：
（一）税务机关作出的征税行为：一是征收税款、加收滞纳金；二是扣缴义务人、受税务机关委托的单位作出代扣代缴、代收代缴行为及代征行为。
（二）税务机关作出的责令纳税人提交纳税保证金或者纳税担保行为。
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（三）税务机关作出的行政处罚行为：一是罚款；二是没收违法所得；三是停止出口退税权；四是收缴发票和暂停供应发票。
（四）税务机关作出的通知出境管理机关阻止出境行为。
（五）税务机关作出的税收保全措施：一是书面通知银行或者其他金融机构冻结存款；二是扣押、查封商品、货物或者其他财产。
（六）税务机关作出的税收强制执行措施：一是书面通知银行或者其他金融机构扣缴税款；二是拍卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产抵缴税款。
（七）认为符合法定条件申请税务机关颁发税务登记证和发售发票，税务机关拒绝颁发、发售或者不予答复的行为。
（八）税务机关的复议行为：一是复议机关改变了原具体行政行为；二是期限届满，税务机关不予答复。
五、税务行政诉讼的起诉和受理
（一）税务行政诉讼的起诉
税务行政诉讼起诉，是指公民、法人或者其他组织认为自己的合法权益受到税务机关具体行政行为的侵害，而向人民法院提出诉讼请求，要求人民法院行使审判权，依法予以保护的诉讼行为。起诉，是法律赋予税务行政管理相对人、用以保护其合法权益的权利和手段。在税务行政诉讼等行政诉讼中，起诉权是单向性的权利，税务机关不享有起诉权，只有应诉权，即税务机关只能作为被告；与民事诉讼不同，作为被告的税务机关不能反诉。
纳税人、扣缴义务人等税务管理相对人在提起税务行政诉讼时，必须符合下列条件：
1．原告是认为具体税务行为侵犯其合法权益的公民、法人或者其他组织；
2．有明确的被告；
3．有具体的诉讼请求和事实、法律根据；
4．属于人民法院的受案范围和受诉人民法院管辖。
此外，提起税务行政诉讼，还必须符合法定的期限和必经的程序。根据《征管法》第八十八条及其他相关规定，对税务机关的征税行为提起诉讼，必须先经过复议；对复议决定不服的，可以在接到复议决定书之日起15日内向人民法院起诉。对其他具体行政行为不服的，当事人可以在接到通知或者知道之日起15日内直接向人民法院起诉。
税务机关作出具体行政行为时，未告知当事人诉权和起诉期限，致使当事人逾期向人民法院起诉的，其起诉期限从当事人实际知道诉权或者起诉期限时计算。但最长不得超过2年。
（二）税务行政诉讼的受理
原告起诉，经人民法院审查，认为符合起诉条件并立案审理的行为，称为受理。对当事人的起诉，人民法院一般从以下几方面进行审查并作出是否受理的决定：一是审查是否属于法定的诉讼受案范围；二是审查是否具备法定的起诉条件；三是审查是否已经受理或者正在受理；四是审查是否有管辖权；五是
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审查是否符合法定的期限；六是审查是否经过必经复议程序。
根据法律规定，人民法院接到诉状，经过审查，应当在7日内立案或者作出裁定不予受理。原告对不予受理的裁定不服的，可以提起上诉。
六、税务行政诉讼的审理和判决
（一）税务行政诉讼的审理
人民法院审理行政案件实行合议、回避、公开审判和两审终审的审判制度。审理的核心是审查被诉具体行政行为是否合法，即作出该行为的税务机关是否依法享有该税务行政管理权；该行为是否依据一定的事实和法律作出；税务机关作出该行为是否遵照必备的程序等。
根据《行政诉讼法》第五十二条、第五十三条的规定，人民法院审查具体行政行为是否合法，依据法律、行政法规和地方性法规（民族自治地方的自治条例和单行条例）；参照部门规章和地方性规章。
（二）税务行政诉讼的判决
人民法院对受理的税务行政案件，经过调查、收集证据、开庭审理之后，分别作出如下判决：
1．维持判决。适用于具体行政行为证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序的案件。
2．撤销判决。被诉的具体行政行为主要证据不足，适用法律、法规错误，违反法定程序，或者超越职权、滥用职权，人民法院应判决撤销或部分撤销，同时可判决税务机关重新作出具体行政行为。
3．履行判决。税务机关不履行或拖延履行法定职责的，判决其在一定期限内履行。
4．变更判决。税务行政处罚显失公正的，可以判决变更。
对一审人民法院的判决不服，当事人可以上诉。对发生法律效力的判决，当事人必须执行，否则人民法院有权依对方当事人的申请予以强制执行。
第四节 税务行政赔偿
税务行政赔偿属于国家赔偿中的行政赔偿。所谓国家赔偿，是指国家机关和国家机关工作人员违法行使职权对公民、法人和其他组织的合法权益造成损害，由国家承担赔偿责任的制度。我国1982年《宪法》规定，由于国家机关和国家机关工作人员侵犯公民权利而受到损失的人，有依法取得赔偿的权利。但长期以来，我国法律体系中并没有与之相适应的具体法律制度，为了切是保护每一个公民的基本权利，制定一套完整的国家赔偿法律制度，就成为必然的要求。我国现行的《国家赔偿法》是1994年5月12日颁布，1995年1月1日施行的。它既是一部规范国家赔偿的实体法，又是一部具有较强操作性的程序法
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一、概述
（一）税务行政赔偿的概念
税务行政赔偿是指税务机关作为履行国家赔偿义务的机关，对本机关及其工作人员的职务违法行为给纳税人和其他税务当事人的合法权益造成的损害，代表国家予以赔偿的制度。
国家赔偿，顾名思义就是以国家为赔偿主体的侵权损害赔偿，但显而易见，国家赔偿的费用虽然由国家负担，国家本身却无法履行赔偿义务，必须有机关代表国家履行赔偿义务。由于国家机关部门众多，不可能确定由一个机关代表国家履行赔偿义务，而只能按照谁侵权谁代表国家进行赔偿的原则确定履行国家赔偿义务的机关，这也正是税务行政赔偿的存在原因。
（二）税务行政赔偿的构成要件
1．税务机关或者其工作人员的职务违法行为。这是构成税务行政赔偿责任的核心要件，也是税务行政赔偿责任存在的前提。如果税务机关及其工作人员合法行使职权，对纳税人和其他税务当事人合法权益造成损害的，可以给予税务行政补偿，而不存在赔偿问题。
2．存在对纳税人和其他税务当事人合法权益造成损害的事实。这是构成税务行政赔偿责任的必备要件。如果税务机关及其工作人员违法行使职权没有侵犯纳税人和其他税务当事人合法权益，或者侵犯的是非法利益，均不发生税务行政赔偿。这里的损害事实指的是实际发生的损害，对尚未发生的损害，税务机关没有赔偿义务。
3．税务机关及其工作人员的职务违法行为与现实发生的损害事实存在因果关系。如果税务机关及其工作人员在行使职务时虽有违法行为，纳税人和其他税务当事人合法权益也受到损害，但是这种损害却不是税务机关及其工作人员的职务违法行为引起的，税务机关没有赔偿义务。
（三）税务行政赔偿请求人
税务行政赔偿请求人是指有权对税务机关及其工作人员的违法职务行为造成的损害提出赔偿要求的人。根据《国家赔偿法》的规定，税务行政赔偿请求人可分为以下几类：
1．受害的纳税人和其他税务当事人。作为税务机关及税务工作人员职务违法行为的直接受害者，他们有要求税务行政赔偿的当然权利。
2．受害公民的继承人，其他有扶养关系的亲属。当受害公民死亡后，其权利由上述人继承。
3．承受原法人或其他组织的法人或其他组织。当受害法人或者其他组织终止后，其权利由其承受者继承。
（四）税务行政赔偿的赔偿义务机关
1．一般情况下，哪个税务机关及其工作人员行使职权侵害公民法人和其他组织的合法权益，该税务机关就是履行赔偿义务的机关。如果两个以上税务机关或者其工作人员共同违法行使职权侵害纳税人和其他税务当事人合法权益的，则共同行使职权的税务机关均为赔偿义务机关，赔偿请求人有权对其中任
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何一个机关提出赔偿请求。
2．经过上级税务机关行政复议的，最初造成侵权的税务机关为赔偿义务机关，但上级税务机关的复议决定加重损害的，则上级税务机关对加重损害部分履行赔偿义务。
3．应当履行赔偿义务的税务机关被撤销的，继续行使其职权的税务机关是赔偿义务机关；没有继续行使其职权的，撤销该赔偿义务机关的行政机关为赔偿义务机关。
（五）税务行政赔偿的请求时效
依据《国家赔偿法》规定，税务行政赔偿请求人请求赔偿的时效为2年，自税务机关及其工作人员行使职权时的行为被依法确认为违法之日起计算。如果税务行政赔偿请求人在赔偿请求时效的最后6个月内，因不可抗力或者其他障碍不能行使请求权的，时效中止。从中止时效的原因消除之日起，赔偿请求时效期间继续计算。
（六）取得税务行政赔偿的特别保障
依据《国家赔偿法》规定，赔偿请求人要求赔偿的，赔偿义务机关、复议机关、人民法院不得向该赔偿请求人收取任何费用；对赔偿请求人取得的赔偿金不予征税。
（七）涉外税务行政赔偿
依据《国家赔偿法》规定，涉外国家赔偿适用国内赔偿的有关法律规定，但是如果外国人、外国企业和组织的所属国对中华人民共和国公民、法人和其他组织要求该国国家赔偿的权利不予保护或者限制的，中华人民共和国与该外国人、外国企业和组织的所属国实行对等原则。涉外税务行政赔偿也适用这一原则。
二、赔偿范围
税务行政赔偿的范围是指税务机关对本机关及其工作人员在行使职权时给受害人造成的哪些损害予以赔偿。
我国的《国家赔偿法》将损害赔偿的范围限于对财产权和人身权中的生命健康权、人身自由权的损害，未将精神损害等列入赔偿范围。此外，我国《国家赔偿法》中的损害赔偿仅包括对直接损害的赔偿，不包括间接损害赔偿。
依据《国家赔偿法》的规定，税务行政赔偿的范围包括：
（一）侵犯人身权的赔偿
1．税务机关及其工作人员非法拘禁纳税人和其他税务当事人，或者以其他方式剥夺纳税人和其他税务当事人人身自由的。剥夺、限制公民的人身自由，只能由司法机关依法实施，其他任何单位或者个人无权剥夺、限制公民的人身自由。税务机关及其工作人员非法拘禁纳税人和其他税务当事人，或者以其他方式剥夺纳税人和其他税务当事人人身自由的行为，与公安机关的违法拘留或者违法限制公民的人身自由的行为不同。“违法”是指法律规定了剥夺或者限制公民的人身自由的措施，行政机关有权依法实施，但实施过程中违反了
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法律规定；“非法”是指行政机关本无权采取剥夺、限制公民人身自由的措施，但却非法拘禁公民或者以其他方式剥夺公民人身自由。
2．税务机关及其工作人员以殴打等暴力行为，或者唆使他人以殴打等暴力行为造成公民身体伤害或者死亡的。
3．造成公民身体伤害或者死亡的税务机关及其工作人员的其他违法行为。
（二）侵犯财产权的赔偿
1．税务机关及其工作人员违法征收税款及滞纳金的。
2．税务机关及其工作人员对当事人违法实施罚款、没收非法所得等行政处罚的。
3．税务机关及其工作人员对当事人财产违法采取强制措施或者税收保全措施的。
4．税务机关及其工作人员违反国家规定向当事人征收财物、摊派费用的。
5．税务机关及其工作人员造成当事人财产损害的其他违法行为。
（三）税务机关不承担赔偿责任的情形
一般情况下，有损害必赔偿，但在法定情况下，虽有损害发生，国家也不予赔偿。《国家赔偿法》规定了一些情形作为行政赔偿的例外，这些情形包括：
1．行政机关工作人员与行使职权无关的行为。国家之所以对行政侵权行为负责，承担其造成损害的赔偿义务，在于这种行为是一种职务行为，是代表国家作出的。对于行政机关工作人员与行使职权无关的个人行为，国家当然不能承担责任。因此，税务机关工作人员非职务行为对他人造成的损害，责任由其个人承担。区分职务行为与个人行为的标准是看行为人是否在行使职权，而不论其主观意图如何。
2．因纳税人和其他税务当事人自己的行为致使损害发生的。在损害不是由税务行政侵权行为引起，而是由纳税人和其他税务当事人自己的行为引起的情况下，税务机关不承担赔偿义务，但如果出现混合过错，即损害的发生，受害人自己存在过错，税务机关及其工作人员也存在过错，应根据双方过错的大小各自承担责任，此时，税务机关应承担部分赔偿义务。
3．法律规定的其他情形。
三、赔偿程序
税务行政赔偿的程序由两部分组成：一是非诉讼程序，即税务机关的内部程序；二是税务行政赔偿诉讼程序，即司法程序。
（一）税务行政赔偿非诉讼程序
1．税务行政赔偿请求的提出。依据《国家赔偿法》规定，税务赔偿请求人应当先向负有履行赔偿义务的税务机关提出赔偿要求。这是税务行政赔偿的必经程序。税务赔偿请求人要求赔偿的项数，可以是一项，也可以是数项，这依税务机关或者其工作人员职务侵权行为的损害后果而定。在共同税务职务行为侵害赔偿案件中，赔偿请求人有权向其中任何一个赔偿义务机关要求赔偿，该赔偿义务机关应当依法先予全部赔偿，而不仅仅是赔偿自己致害的那一部
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分，这是因为受害人所受损害是它们共同职务侵权行为所致，它们对赔偿义务负有无限连带责任。如果税务行政赔偿请求人在要求税务行政赔偿的同时，还要求上级税务复议机关或者人民法院确认致害的职务行为违法或者要求撤销该行为，则也可以在申请税务行政复议或者提起税务行政诉讼时，并提出税务行政赔偿请求。
2．赔偿请求的形式。依据《国家赔偿法》的规定要求税务行政赔偿的应当递交申请书，申请书应当载明下列事项：
（1）受害人的姓名、性别、年龄、工作单位和住所，法人或者其他组织的名称、住所和法定代表人或者主要负责人的姓名、职务。
（2）具体的要求、事实根据和理由。
（3）申请的年、月、日。
如果税务行政赔偿请求人书写申请书确有困难，可以委托他人代书，也可以口头申请，由赔偿义务机关记入笔录。
3．对税务行政赔偿请求的处理。税务行政赔偿请求人在法定期限内提出赔偿请求后，负有赔偿义务的税务机关应当自收到申请之日起两个月内依照法定的赔偿方式和计算标准给予赔偿；逾期不赔偿或者赔偿请求人对赔偿数额有异议的，赔偿请求人可以在期间届满之日起3个月内向人民法院提起诉讼。
（二）税务行政赔偿诉讼程序
当税务赔偿义务机关逾期不予赔偿或者税务行政赔偿请求人对赔偿数额有异议时，税务行政赔偿请求人可以向人民法院提起诉讼，此时进入税务行政赔偿诉讼程序。应当注意，税务行政赔偿诉讼与税务行政赔偿非诉讼程序中规定的，可以在提起税务行政诉讼的同时并提出税务行政赔偿请求不同。
1．在提起税务行政诉讼时一并提出赔偿请求无需经过先行处理，而税务行政赔偿诉讼的提起必须以税务机关的先行处理为条件。
2．依据《行政诉讼法》规定，税务行政诉讼不适用调解，而税务行政赔偿诉讼可以进行调解，因为税务行政赔偿诉讼的核心是税务行政赔偿请求人的人身权、财产权受到的损害是否应当赔偿，应当赔偿多少，权利具有自由处分的性质，存在调解的基础。
3．依据《行政诉讼法》规定，在税务行政诉讼中，被告即税务机关承担举证责任，而在税务行政赔偿诉讼中，损害事实部分的举证责任不可能由税务机关承担，也不应由税务机关承担。
（三）税务行政追偿制度
税务行政追偿制度，是指违法行使职权给纳税人和其他税务当事人合法权益造成损害的税务机关的工作人员主观有过错，如故意和重大过失，税务机关赔偿其造成的损害以后，再追究其责任的制度。它解决的是税务机关与其工作人员之间的关系。依据《国家赔偿法》的规定，作为履行赔偿义务的税务机关在赔偿损失后，应当责令有故意或者重大过失的工作人员承担全部或者部分赔偿费用。由此可见，税务行政追偿实际上是一种制裁，它是对违法行使职权的工作人员的惩罚。规定追偿制度是为了促使行政机关工作人员恪尽职守，防止其滥用职权。《国家赔偿法》，还规定，对有故意或者重大过失的工作人员，
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应当依法给予行政处分；构成犯罪的，应当依法追究刑事责任。
此外，还存在一个针对赔偿义务机关的、类似于追偿的制度。依据国家赔偿费用管理办法规定，如果赔偿义务机关因故意或者重大过失造成赔偿的，或者超出《国家赔偿法》规定的范围和标准赔偿的，同级人民政府可以责令该赔偿义务机关自行承担部分或者全部赔偿费用。
四、赔偿方式与费用标准
（一）税务行政赔偿方式
赔偿方式是指国家承担赔偿责任的各种形式。依据《国家赔偿法》规定，国家赔偿以支付赔偿金为主要方式，如果赔偿义务机关能够通过返还财产或者恢复原状实施国家赔偿的，应当返还财产或者恢复原状。
1．支付赔偿金，是最主要的赔偿形式。支付赔偿金简便易行，适用范围广，它可以使受害人的赔偿要求迅速得到满足。
2．返还财产，是对财产所有权造成损害后的赔偿方式。返还财产要求财产或者原物存在，只有这样才谈得上返还财产。返还财产所指的财产一般是特定物，但也可以是种类物？
，如罚款所收缴的货币。
3．恢复原状，是指对受到损害的财产进行修复，使之恢复到受损前的形状或者性能。使用这种赔偿方式必须是受损害的财产确能恢复原状且易行。
（二）费用标准
1．侵害人身权的赔偿标准
（1）侵犯公民人身自由的，每日赔偿金按照国家上年度职工日平均工资计算。
（2）造成公民身体伤害的，应当支付医疗费，以及赔偿因误工减少的收入。减少的收入每日赔偿金按照国家上年度职工日平均工资计算，最高限额为国家上年度职工平均工资的5倍。
（3）造成部分或者全部丧失劳动能力的应当支付医疗费，以及残疾赔偿金，最高限额为国家上年度职工平均工资的10倍，全部丧失劳动能力的为国家上年度职工平均工资的20倍。造成全部丧失劳动能力的，对其扶养的无劳动能力的人还应当支付生活费。
（4）造成死亡的，应当支付死亡赔偿金、丧葬费，总额为国家上年度职工平均工资的20倍。对死者生前扶养的无劳动能力的人，还应当支付生活费。
上述规定的生活费发放标准参照当地民政部门有关生活救济的规定办理。被扶养的人是未成年人的，生活费给付至18周岁为止；其他无劳动能力的人生活费给付至死亡时为止。
2．侵害财产权的赔偿标准
（1）违法征收税款、加收滞纳金的，返还税款、税款银行同期存款利息及滞纳金。
（2）违法对应予出口退税而未退税的应予退税。
（3）处罚款、没收非法所得或者违反国家规定征收财物、摊派费用的，返还财产。
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（4）查封、扣押、冻结财产的，解除对财产的查封、扣押、冻结、造成财产损坏或者灭失的，应当恢复原状或者给付相应的赔偿金。
（5）应当返还的财产损坏的，能恢复原状的恢复原状，不能恢复原状的，按照损害程度给付赔偿金。
（6）应当返还的财产灭失的，给付相应的赔偿金。
（7）财产已经拍卖的给付拍卖所得的款项。
（8）对财产权造成其他损害的，按照直接损失给予赔偿。
按照《国家赔偿法》和国家赔偿费用管理办法的规定，税务行政赔偿费用列入各级财政预算，由各级财政按照财政管理体制分级负担。
主要税法依据：
1．国家税务总局关于印发《税务行政复议规则（试行）》的通知
1999年9月23日 国税发[1999]177号
2．国家税务总局关于印发《税务行政处罚听证程序实施办法（试行）》、《税务案件调查取证与处罚决定分开制度实施办法（试行）》的通知
1996年9月28日 国税发[1996] 190号
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