国际税法教学案例 38页

国际税法教学案例案例001专利技术转让国际税收[案情摘要]甲国的A公司将其专利技术转让给乙国的B公司，获技术转让费10万美元。乙国依其本国税法和与甲国签订的税收协定之规定，征收A公司预提税1万美元，后甲国政府也就该技术转让收益征收A公司1万美元之所得税。[法律问题]1．本案例涉及几个国际税收关系?具体是哪些关系?2．本案例申的国际税法主体是谁?3．本案例中的国际税法客体是什么?其涉及的具体税种是预提税还是所得税?[参考结论]1．本案例涉及3个国际税收关系。它们分别是乙国政府与A公司之间的税收征纳关系，甲国政府与A公司之间的税收征纳关系，以及甲国政府和乙国政府之间的税收权益分配关系。2．本案例中的国际税法主体是甲国、乙国和A公司。3．本案例中的国际税法客体是跨国所得，即A公司来源于乙国B公司的10万美元特许权使用费收益，其涉及的具体税种是所得税，而非预提税。[法理、法律精解]国际税法是调整国际税收关系的法律规范的总称。国际税收关系包括国家间的税收权益分配关系和国家与跨国纳税人之间的税收征纳关系两个方面。国际税法的主体是国家与跨国纳税人，国际税法的客体主要是跨国所得。因此，国际税法涉及的税种主要是所得税。预提税不是一个独立的税种，它是因来源国在对非居民来源于本国的投资所得进行所得税征收时一般采用预先扣缴的方式而得名。案例002国际征税调整方式[案情摘要]《中英税收协定》第8条规定:“以船舶或飞机经营国际运输的利润，应仅在企业实际经营管理机构所在缔约国征税。”中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第11条规定:“外商投资企业来源于中国境外的所得已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但扣除额不得超过其境外所得依照本法规定计算的应纳税额。”[法律问题]试从上述两项规定中分析国际税法法律规范的特征。它们分别采用了哪种调整方法，并且是怎样调整的?[参考结论]\n国际税法法律规范的特征是种类齐全，既有国际法规范，又有国内法规范;既有实体法规范，又有冲突法规范。上述第1项规定是国际法规范，同时又是冲突法规范，这是通过间接调整的方法来划分国际运输企业的所得征税权的。上述第z项规定属国内法规范，并且是实体法规范，是通过直接调整的方法来确定外商投资企业的应纳税额。[法理、法律精解]国际税法的法律规范，同国际公法、国际私法及国际经济法的其他分支相比，是种类最多的。尤其值得一提的是，国际税法虽不像国际私法那样调整私人之间的民事、经济关系，却又和国际私法一样拥有冲突法规范，通过间接调整的方法来规范国际税收关系。案例003国际税收无差别待遇争议[案情介绍]A国与B国订立的《避免双重征税协定》中规定:"缔约一国不应对另一国的产品征收任何形式的超过国内类似产品直接或间接承受的国内税负，不论其为直接或间接。"在税收协定签订后6个月，A国政府决定对汽车征收特别消费税，但是计算方法依汽车是木国生产还是进口有所不同，国产汽车以出厂价作为计税依据，而进口汽车按出厂价加一定的比例税率征收附加税。A国是B国汽车的主要进口国，由于该特别消费税的征收，致使B国汽车出口数量下降。B国因而向A国发函，认为A国违反了双方间的税收协定，要求A国立即取消对进口汽车的歧视待遇。双方因此发生争议。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，税收的无差别待遇以及A国的立法是否构成了对进口汽车的歧视待遇?[法理分析]根据A国与B国间的税收协定，双方互相给予对方产品无差别待遇。在国际税法领域中，最主要的原则就是征税公平。这一原则是世界各国一致同意的。各个税收协定和经济合作与开发组织《范本》及联合国《范本》中的"无差别待遇"条款，就体现了征税公平的原则。"无差别待遇"，即反对税收歧视，是指缔约国一方国民在缔约国另一方负担税收或有关条件，不应与该缔约国国民在相同的情况下负担或可能负担的税收或有关条件有所不同或比其更重。无差别待遇也应适用于不是缔约国一方或双方的居民。无差别待遇是国际税收协定的一项主要内容。税收上的"无差别待遇"衍生于国际法上的《国民待遇"原则，其目的是使对方的国民和本国的国民能够在同等的税负下从事经济活动，以便在平等的基础上竞争。无差别待遇的运用范围，按照经济合作与开发组织《范本》和联合国《范本》，应当包括各个税种，但许多国际税收协定都只限于所得税。由于"无差别待遇"直接关系到跨国投资者在东道国所享受的税收待遇，因此，发达国家对此都十分关注;同时，对发展中国家来说，只有实行无差别待遇，才有利于吸引外资。所以，在许多国际税收协定中，都列人了无差别待遇的条款。税收的无差别待遇原则并不是绝对的。也就是说，对相同或类似产品适用不同税率并非必然构成税收歧视。国家有权按一定的标准适用不同的税率，只要其可以证明使用这项标准是合理的、客观的，与当事人居民身份无关，不构成对来\n自其他国家的进口产品任何直接或间接的歧视，同时也不是保护国内和竞争产品，那么，这种做法并不违反税收协定的"无差别待遇"原则。税收的无差别待遇原则往往只涉及到相同或类似的产品。所谓"类似产品"是指从消费者的角度来看，可以满足相同的需要，所以，在适用税收的"无差别待遇"原则时，并不要求适用不同税率的产品和性质完全一样，而只要求它们具有类似或可比的用途。国际税收除无差别待遇、国籍无差别待遇外，还包括常设机构的无差别待遇，支付的无差别待遇、资本的无差别待遇以及征税程序上的无差别待遇等。在本案中，A国政府认为其立法并未构成对外国产品的歧视待遇。因为外国出口商往往给迸口商一定的价格优惠，以弥补其在国内的销售等费用。因而需要对进口汽车征收较高的税负以抵消进口商的利润。但是，B国政府指出出口商给予迸口商一定优惠，以弥补其在国内发生的费用是正常的，国际上通行的做法是不把这种优惠计人迸口商的利润。因而A国的征税标准不合理，构成了对外国汽车的歧视，违反了其所承担的无差别待遇义务。由于A国无法拿出充分的证据证明其征税的客观性、合理性，在B国的强烈要求下，A国不得不修改该特别消费税法。案例004库克诉泰特案[案情介绍]原告库克是一名美国公民，其在一墨西哥城的居所居住期间仍保留着这一身份。被告泰特依美国收入法规责令原告将其收入转回国内缴纳所得税。原告服从了这一指令，但提出抗议，声明产生该项收入的财产位于墨西哥城。最后该项收入被征119338美元的税款，原告在支付部分税款后即提出诉讼。原告认为，征税权的存在和行使必须满足以下两项条件:获得收入的人及产生收入的财产必须位于美国的行政区域内，这是美国税收部门行使税收管辖权的依据。但是这种辩解没有得到法院的支持。法院认为，征税权的存在不在于当事人的财产是否位于美国国内，以及当事人是否是美国的永久居民。这种权力是以政府保护公民及其无论在何处的财产的本质特征决定的。换勺话说，征税权的基础不在于财产的位置是在美国国内还是国外，也不在于该公民的居所位于美国国内还是国外，关键在于他作为公民同美国之间存在的特殊关系。这种关系决定了美国政府对那些居住在国外，且财产也在国外的美国公民拥有税收管辖权。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，一国税务部门行使征税权的依据是什么?[法理分析]正如本案判决法所说:征税权的基础不在于财产的位置在美国国内还是国外，也不在于该公民的居所在美国国内还是国外，关键在于他作为公民同美国之间存在的特殊关系。这种特殊关系就是美国政府对美国公民享有的税收管辖权。\n国家税收管辖权是一国税务当局行使征税权的依据，它是指国家依据税法，对本国所管辖的地域和居民从事的应纳税活动进行征税的权力。也就是说，谁有权进行征税，什么样的自然人和法人应当纳税，哪些财产和行为应当纳税，应税基数和税率是多少。这是税收管辖权的完整概念。国家主权是行使税收管辖权的前提。国家主权的核心是国家的属地属人主权。根据属地优先权，国家可以对在本国境内的纳税人行使税收管辖权，这在税法上称为来源地税收管辖权，也叫做地域税收管辖权，根据属人原则，则可以对在外国的本国人行使税收管辖权，此为居民税收管辖权。本案中美国税务法院确认的对美国公民的税收管辖权是居民税收管辖权之一种，叫做公民税收管辖权，是按国籍标准对纳税人行使的税收管辖权。案例005麦德隆诉国家财政部长[案情摘要]麦德隆是美国一家船运公司的船长，经常往返于美国和加拿大之间的航程，并且在加拿大境内拥有1幢住宅，每年携夫人来此度假两周。1950年，加拿大政府要求麦德隆就其境内外收入纳税，麦德隆不服，遂诉至法院，这即是有名的“麦德隆诉国家财政部长”案。[法律问题]1．加拿大政府要求麦德隆纳税的依据是什么?2．加拿大法院应如何判决这一案件?[参考结论]1．依加拿大税法规定，"居所"是确定居民纳税人的重要标准之一。本案中，加拿大政府认为麦德隆船长在加拿大境内拥有住宅，是构成"居所"的客观标志。2．加拿大法院判决麦德隆不具有加拿大的居民纳税人身份。[法理、法律精解]依照居民税收管辖权理论，一国居民纳税人必须向居住国就其来源于境内、境外的全部所得缴纳所得税。而"住所"、"居所"等通常是各国认定居民纳税人身份的重要标准，但采用什么样的客观标志来确定住所、居所，又往往发生争议。本案中，加拿大法院认为仅拥有一幢住宅，而不在境内经常生活，不足以构成对"居所"的认定。案例006比尔斯诉英国政府[案情摘要]比尔斯联合矿业有限公司(以下简称比尔斯公司)，1902年在南非注册成立，总机构设在南非金伯利。1906年，英国政府要求比尔斯公司就其全部企业所得纳税。比尔斯公司以原告身份起诉，认为该公司的注册地、总机构所在地均为南非，其产品金刚石的开采与销售地也都在南非，故该公司应为南非公司，不应向英国政府交税。但英国法院则认定，原告公司的大部分董事和终身董事均住在英国伦敦\n(部分董事和终身董事则住在南非)，董事会大多在伦敦举行，公司经营与管理的重要决策，诸如矿产开发，钻石销售与利润分配，其他资产处置，任命公司经理等决定均在伦敦作出。所以，原告公司的实际管理和控制中心位于伦敦，其为英国的居民公司，应就环球所得向英国政府纳税。[法律问题]各国确定法人居民身份的标准有哪些?[参考结论]各国税法确定法人居民身份的标准主要有:注册地标准、法人实际管理和控制中心所在地标准、总机构所在地标准、资本控制地标准等。[法理、法律精解]依不同的标准，同一个公司法人，有可能被不同的国家都确定为该国的居民纳税人，这是有关法人的税收居所冲突。国际税法上一般是通过双边协商或确定统一的标准来解决这一冲突的。本案中英国法院采用的是法人实际管理和控制中心所在地标准。按照这一标准，公司和实际管理和控制中心设在哪一国，便视为哪一国的居民公司。公司董事会所在的地点，是判断实际管理机构所在地的主要标志。采用这一标准的有英国、新西兰、印度等国。英国公司法曾对这一原则作了如下的论述:"公司的注册地虽然是决定公司控制地的主要因素，但不是决定因素，公司注册地犹如自然人的出生地一样，不能将该地视为自然人一生的居住地。"各国在立法实践上，对法人居民身份的确认，还采取其他标准:(1)法人注册成立地标准。按照这一标准，法人的居民身份依法人在何国依法注册成立而定。美国、墨西哥等采用这一标准。凡在本国境内依法登记成立的公司企业，即为本国的居民纳税人。(2)法人总机构所在地标准。按总机构所在地确认公司的居民身份，即总机构设在哪一国，便视为哪一国的居民公司。我国即采取这一标准。《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第3条规定:"外商投资企业的总机构设在中国境内、就来源于中国境内境外的所得缴纳所得税。"对于总机构的概念，上述所得税法实施细则解释为:"指依照中国法律组成企业法人的外商投资企业，在中国境内设立的负责该企业经营管理与控制的中心机构。"需要明确的是所谓"中国境内"，是指中国行政征税权的领域内，不包括香港、澳门和台湾地区。案例007自然人双重居所征税冲突[案情摘要]英国人查尔斯常年在中国经商并异常喜爱中国文化。为了让其独生女儿从小接受中国文化的熏陶，查尔斯特意将女儿接来在北京上学，并在望京新区购买公寓一套，雇佣了一个中国保姆照顾女儿。查尔斯的夫人则对其从事的莎士比亚文学研究情有独钟，不愿因随丈夫来中国而抛弃自己的事业，所以一直居住在伦敦的家中。查尔斯为了商务，同时也为了照顾妻子和孩子，不得不经常往返于伦敦、北京两地。[法律问题]你认为查尔斯应为中、英哪一方的居民纳税人?为什么?[参考结论]查尔斯应为英国的居民纳税人。[法理、法律精解]\n本案是一个典型的关于自然人双重居所冲突的案例。中国、英国的税法均规定以"住所"标准确定自然人的居民身份。查尔斯在北京和伦敦都有固定的"住所"并经常居住，这就有可能使其同时成为中、英双方的居民纳税人，造成双重居所冲突。中、英双边税收协定为了解决双重居所冲突问题，采用了两个范本（两个《范本》即经济合作与发展组织1977年正式公布的《关于对所得和资本双重征税协定范本》(简称《经合组织范本N和联合国1979年公布的《关于发达国家和发展中国家间避免双重税收协定范本》(简称《联合国范本》)共同建议的序列选择性冲突规范，即永久性住所所在国、重要利益中心所在国、习惯性住所所在国、国籍所属国、缔约国双方协商解决。案例008外国公司的办事处应纳所得税[案情介绍]美国A公司在中国北京设有经管销售办事处B(以下简称B办事处)，并作为A公司在中国制造和销售的管业基地。在B办事处设立经管一段期间后申国税务部门与A公司驻B办事处的常驻代表就B办事处的所得税登记与缴纳问题发生争议。A公司代表提出:A公司为美国注册公司，而B办事处仅为A公司的驻外机构，不具有独立纳税主体地位，B办事处的所得应纳入A公司的所得，并应向美国的税务机关按其所在国税率缴纳。而中国税务部门则提出:B办事处虽非中国法人，但中国税务部门对其收入所得也具有税收征管权，该办事处在中国的所得税缴纳不影响美国税务机关的税收管辖权，也不影响A公司的缴税利益。双方就此发生一系列争议或不同意见。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，在本案争议中，如果税务机关对A公司下属B办事处具有税收管辖权，其根据是什么?本案争议中的B办事处具有何种税法上的地位?在本案争议中，A公司实际性的所得税分配情况如何?[法理分析]1．根据中、美两国的法律和双边协定，中国的税务机关和美国的税务机关对于A公司B办事处的收入所得均具有税收管辖权。在国际投资税收中，多数国家均确认居民税收管辖权和收人来源地税收管辖权两种税收管辖原则。在本案中，我国税务机关根据收人来源地原则对A公司B办事处在中国所形成的收人来源中的净所得有权依法征收所得税;美国的税务部门则根据法人住所地或注册地原则对A公司(包含B办事处)所形成的收入所得依法征收所得税。各国税法对于跨国企业或企业的跨国所得均主张居民税收管辖权和收人来源地管辖权，这是形成税收管辖权冲突和双重征税可能的根源。但是在有关国际条约或协定的调整下，相关国家间的税收管辖权实际已按对等原则得到了协调和承认，从而基本上消除了双重征税的可能。2．在本案中，尽管A公司在中国设立的B办事处不具有法人地位和独立的核算地位，但亦属于中国涉外税法上的"常设机构"，中国税务机关有权对该类外国公司常设机构在中国形成的收人来源中的净所得征收所得税。根据中、美两国关于避免双重税收协定和经济合作与开发组织关于避免双重税收示范公约的规定，常设机构又称为"永久性营业地"，\n它是指投资母国企业在投资东道国设立的有固定的营业场所的稳定营业的经营机构，包括管理场所，分支机构，办事处，工厂，作业场所，矿场，油井或气井，采石场等其他开采自然资源的场所，建筑工地，建筑，装配或安装工程等。在国际税法中，构成常设机构实际上是东道国行使收人来源地税收管辖权的基本根据;按照多数国家的税法和国际税收协定，对于常设机构的所得税征收以收人来源地国家的管辖权为优先，投资母国的居民税收管辖权实际上按抵免制行使，许多投资母国基于鼓励政策甚至放弃对常设机构的所得税征收。3．根据我国税法和中、美两国关于避免双重税收的协定，在排除了A公司及B办事处享受税收优惠(即不属于减免税范围)的条件下，我国税务机关有权依法对B办事处在中国形成的收人来源中的净所得部分按33%征收所得税，并出具纳税证明;美国税务机关在对A公司计算征收所得税时，应当对B办事必在申国已缴纳的所得税扣除，视同为已在其本国缴纳。案例009企业应税所得[案情介绍]M企业是一家中外合作经营企业，由香港一家公司与中方共同组建，在合作经营协议中，双方约定:企业利润分配对外方采取产品分配方式，对中方以现金分配。1994年度，M企业向外方分配产品100万箱，价值人民币500万元;向总机构支付3万元的特许权使用费，通过中国红十字会向灾区捐赠药品价值10万元。M企业在计算应纳税所得额时，未将上述收支包括在内。税务机关在审核后，认为M企业申报不实，双方因此发生争议。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，企业的应税所得应如何计算?本案中M企业对应税所得的计算存在哪些问题?[法理分析]1．国际税法上经常使用应税所得这个词，但至今尚无一致公认的定义。一般认为，应税所得是按税法规定将可扣除项目从总所得中扣除后的数额。应税所得这一概念所包括的内容主要有四个方面:(1)应税所得必须是有合法来源的所得。对于非法所得，只能没收，决不能列入应税所得。(2)应税所得应当是纳税人的真实所得。所谓真实所得，指纳税人确实取得的所得。自制自用物品就不应列入应纳税所得，因其虽然能满足需要，"又能以货币表示，但并没有实际取得收入。(3)应税所得一般应当是有连续性的所得。但对于某些偶发性的所得，一些国家也要征税。(4)应税所得应当是能以货币表现的所得。税法上所说的所得，仅限于经济上的所得，而不包括精神上的所得。我国《外商投资企业和外国企业所得税法》规定:"外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税所得额。"在实施细则中，还给出具体的计算公式。2．在本案中，M企业对应税所得的计算有误。首先，向外方产品分成末记人收入。按《个人所得税法实施细则》第12条规定:《+外合作经营企业采取产品分成方式的，合作者分得产品时，即为取得收入。"其次，对于通过红十字会的捐赠应计人支出，抵减利润。这样，M公司就少报应税所得490万元。至于向总机构支付的特许权使用费，《个人所得税法实施细则》明文规定不许计人支出，M公司末将其从应税所得中扣除是正确的。\n案例010引力原则与实际联系原则[案情摘要]已知甲国与乙、丙、丁三国均签有双边税收协定。甲国的M公司在乙国设有一分公司，在丙国设有一常驻代办处。1996年10月，M公司在丁国又开办了一次为期6个月的展销会。此外;M公司在日常经营中，还经常直接与乙、丙、丁三国的民民公司开展贸易活动。[法律问题]l．M公司在乙、丙、丁三国设立的分公司、常驻代办处、展销会等，是否构成在东道国设有"常设机构？2．M公司与乙、丙、丁三国居民公司从事直接贸易活动所取得的营业利润应如何纳税?[参考结论]l．M公司在乙国设立的分公司、在丙国设立的常驻代办处视为在东道国拥有常设机构，而在丁国举办的展销会不构成常设机构。2．如果乙、丙两国对常设机构的利润归属采用"引力原则"，则M公司与乙、丙两国的居民公司从事直接贸易所取得的营业利润则要分别引归人其在乙国设立的分公司和在丙国设立的常驻代办处而向乙、丙两国纳税。反之，如果乙、丙两国对常设机构的利润归属采用的是"实际联系原则"，则M公司的这部分利润则可以享受免税。至于M公司与丁国的居民公司从事直接贸易活动所获取的利润，是不用向丁国纳税的，因为M公司在丁国根本没有设立常设机构。[法理、法律精解]常设机构原则是来源国对非居民企业来源于本国的营业利润进行征税的重要依据。按照两个《范本》的规定，常设机构是指一个企业进行其全部或部分营业的固定场所。它应具备长期性、固定性和营业性的特征。本案申的"展销会"因不具备前两个特征而不能视为常设机构。而对常设机构利润的确认，各国视其具体情况而分别采用"实际联系原则"或"引力原则"。案例011关于确认常设机构利润范围[案情介绍]甲国A公司在乙国首都建立一办事处，主要用于接收、发送货物及订立合同，提供售后服务。A公司董事长在乙国参加地区性经济论坛会议期间，与B公司签订了销售A公司产品的合同。产品的运输提供均由B公司负责。A公司在乙国的办事处对此并不知情，但在纳税时，却被要求将A公司与B公司直接订立合同产生的利润纳入应税所得。A公司的办事处对此表示不同意，认为其总机构A公司的利润与该办事处没有联系，不应由其纳税。乙国的税务机关则认为，A公司与B公司订立合同的营业活动属于该办事处的经营范围，故应由该办事处纳税。双方因此发生争议。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，如何确认常设机构的利润范围?[法理分析]\nA公司办事处与乙国税务机关在对常设机构征税问题上，各持不同的观点。A公司办事处所持的观点在国际税法上，叫做实际联系原则，乙国税务机关所持观点，叫做引力原则。在对非居民的营业利润和征税问题上，各个税收协定都实行常设机构原则，对非居民公司设在境内和常设机构的活动所取得的利润征税。但是，将何种利润划归常设机构，则有两种不同的原则，一是实际联系原则，二是引力原则。所谓实际联系原则，即所得的取得应与常设机构本身的活动有关，如常设机构本身的营业利润与常设机构对其他企业投资贷款的股息、利息，等等。凡属此类与常设机构有实际联系的所得，来源国均可按来源管辖权征税。同常设机构并无实际联系的所得，则不在来源管辖权的管辖范围内。所谓引力原则，即非居民公司在收人来源虽然没有常设机构，但却在来源国境内自行开展营业活动，如该项营业活动属于常设机构的营业范围，收入来源国则可按"引力原则"将其所得引归常设机构，实行从源征税。实行引力原则，征税面较大，对收人来源国是有利的，因而得到了发展中国家中的大国的支持，联合国《范本》列人了这项原则，而代表发达国家利益的经济合作与开发组织《范本》没有列入。我国在对非居民公司实行收人来源地税收管辖权，也按照国际上普遍的做法实行常设机构原则。对于引力原则，由于申国疆土辽阔，执行较难，同时，也由于这项原则对国际经济贸易往来有一定的影响，我国没有采用。如果本案发生在我国，按照我国《外商投资企业和外国企业所得税法》第19条规定:"外国企业在中国境内设有机构场所，而取得的来源于中国境内的利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，或者虽然设立机构、场所，但上述所得与其机构、场所没有实际联系的，都应当缴纳20%的所得税。"A公司直接交易所得应纳税款不应由A公司的办事处缴纳，而应由支付A公司所得的B公司代扣代缴，适用20%的预提所得税率，如果符合优惠的规定，从其规定。案例012网址是否构成税法上常设机构[案情介绍]欧洲一家公司通过互联网销售货物和劳务给日本顾客，并在日木设置辅助机构用于接受订货和售后服务。这种辅助机构一无存货，二不代表外国公司对外签订合同，依法不能认定为常设机构，由于日本遵循经济合作与开发组织(OECD)对常设机构的定义，但该定义未对非居民互联网网址是否构成常设机构作出解释，因而无法对该欧洲公司进行征税。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，网址是否构成常设机构?电子商务课税存在哪些问题?[法理分析]1．电子商务是指双方通过国际互联网进行的商品或劳务的交易，具有高度的流动性和隐匿性，这就给税务当局带来了种种问题。网址是否构成常设机构仅仅是问题之一。1998年10月，经济合作与开发组织(OECD)在涯太华召开了部长级会议，会上对此问题进行了讨论。争议集中于:(1)某企业在某国只有网站\n(Website)或服务器(Sever)而没有雇员，那么，这是否足以判定该企业在该国拥有常设机构?(2)网站是否代表了企业从事全部或部分经营活动的固定基地(FixedPlace)?(3)因特网服务商(ISP)是否应被视为独立代理人?(4)如果某企业为另一企业提供服务器作为网站从事经营活动，那么，该服务是否应视为出租的设备?涯太华会议并没有解决这些问题，但OECD已决定在税收协定中对网址是否构成常设机构加以明确。2．电子商务还导致了其他争议:(1)所得性质争议。通过查询计算机数据单元(DataBase)并下载文件而支付的费用对于取得方而言，是属于财产销售所得，财产出租所得，劳务所得，抑或特许权使用费所得?对于该问题，OECD初步同意将其认定为特许权使用费。(2)在确定企业拥有常设机构的情况下，又会出现另一间题，那就是应该判定哪些利润属于常设机构的?电子商务还为国际避税创造了新的形式:(1)国际纳税人可以利用电子商务的隐匿性避税。如利用互联网将居民公司变为非居民公司，改变所得来源地，等等。(2)利用电子商务的高度流动性避税。如利用虚拟公司避税，利用电话回复中心避税。(3)利用电子商务的侵蚀性避税。如用电子货币将所得直接汇人避税港，利用无纸化的电子交易，使印花税无法征收。电子商务对于我国的涉外税收还是一个新问题，随着电子商务的扩展，我国也必将修改补充现行的税法。案例013常设机构问题认定[案情摘要]1997年3月，美国的圣达建筑工程公司同时在乙国和丁国各承建了一项建设工程，两工程先后于1997年12月和1998年1月完工。美国政府和乙国与丁国均签订有双边税收协定，但前者是依《联合国范本》签订的，后者是依《经合组织范本》签订的。[法律问题]乙国和丁国能否对美国的圣达建筑公司在该国的工程收益征收企业所得税?[参考结论]乙国可以对美国的圣达建筑公司在本国的工程收益征收企业所得税，而丁国则不能。[法理、法律精解]本案涉及对工程类项目的常设机构认定问题。《联合国范本》规定，建筑安装工程活动连续存在6个月以上即可构成常设机构，而《经合组织范本》则要求需延续12个月以上方可构成常设机构。案例014代理人问题[案情摘要]A旺公司是一个经销通讯器材的跨国公司。1995年，为了推销其新型J25EC型手机，A旺公司在甲国派员设立了一个首席代表处，在乙国委托一家环宇通讯公司作总代理。甲、乙两国和A旺公司的居住国均是双边税收协定缔约国。[法律问题]\nA旺公司在甲国设立的代表处和在乙国的总代理是否构成常设机构?[参考结论]ACE公司在甲国的代表处构成常设机构，在乙国的总代理不构成常设机构。但是，如果环宇通讯公司的全部营业活动或几乎全部活动都是为A旺公司推销手机，则这种代理活动构成常设机构。[法理、法律精解]首席代表处也可以构成企业生产经营活动的一个固定场所，只要其活动直接具有营业性，而非准备性或辅助性。代理人是否构成常设机构应视具体情况而言。原则上讲，缔约国一方企业通过在缔约国另一方的非独立代理人进行营业活动，构成常设机构，除非这种活动只具有准备性或辅助性;缔约国一方企业通过在缔约国另一方的独立代理人进行营业活动，则不构成常设机构，除非这种代理人的活动全部或者几乎全部是代表该企业。案例015个人劳务所得税[案情摘要]汤姆和珍妮是一对美国夫妇，1999年9月1日同时来华。汤姆开办了一家医疗诊所，珍妮在一所中国民办大学任英语教师。2000年3月，该夫妇因儿子突患重病而临时决定返回美国。汤姆遂关闭了诊所，珍妮辞去了工作。夫妇俩于2000年4月10日离境。[法律问题]1．汤姆和珍妮在华期间所取得的收人各属什么性质?2．汤姆和珍妮在华期间所取得的收入应否向中国纳税?[参考结论]1．汤姆在华期间所取得的收人为独立个人劳务所得，珍妮在华期间所取得的收人为非独立个人劳务所得。2．汤姆和珍妮在华期间所取得的收人均应向中国缴纳个人所得税。[法理、法律精解]中、美为双边税收协定缔约国。依协定，独立劳务所得应仅由其居住国课税，但劳务提供者在来源国设有经常从事独立劳务活动的固定基地(本案中为医疗诊所)，或一个历年内连续或累计停留183天以上者，来源国有权征税。对于非独立劳务所得，来源国一般有权征税。案例016演出团体征税问题[案情摘要]\n中国交响乐团赴欧洲巡回演出，历经英国、法国、德国、瑞典、卢森堡等10多个国家，所到之外均受到热烈欢迎。最后，乐团回到北京作汇报演出达30多场次。[法律问题]1．中国交响乐团的演员在国外的所有演出报酬应向东道国纳税吗?2．中国演员应否向东道国纳税的依据是东道国之国内税法，还是中国与对方国家签订的双边税收协定?3．中国演员应就哪些收入向中国政府纳税?[参考结论]1．中国演员应就所到国之演出报酬向东道国缴纳个人所得税。2．申国演员应否向东道国纳税的依据首先应是中国政府与对方国家签订的双边税收协定中的相关规定。如果中国政府与对方国家没有签订双边税收协定的，则应依据东道国的国内税法之规定。3．中国演员应就全部演出报酬，包括赴欧洲演出和回国后的汇报演出收入，向中国政府缴纳个人所得税。[法理、法律精解]对于中国演员的演出报酬收益，中国政府实施的是居民税收管辖权，其他东道国实施的是来源地税收管辖权。依两个《范本》之规定:对于演员、运动员等的劳务收益，无论其在来源国停留的时间长短，也无论在来源国是否设有固定基地，来源国都有权对其征收个人所得税。案例017运动员参加国际赛事征税问题[案情摘要]韩国大宇队应邀来中国参加中韩足球对抗赛。大宇队中国之行为期15天，先后在上海、深圳、北京等地与申国申花队、宏远队、国安队等进行了多场激烈的对抗赛。所到之处，均受到中国广大球迷的热烈欢迎。[法律问题]韩国大宇队球员在申国比赛期间所获出场费、奖金等收入是什么性质的收益?中国政府是否有权对其收益征收个人所得税?[参考结论]韩国大宇队球员的收益系跨国劳务所得。申国政府有权对其收益征收个人所得税。[法理、法律精解]参见案例8的[法理、法律精解]案例018跨国非独立劳务所得征税问题[案情摘要]缔约国甲国的皮特、库克和史特劳斯3位工程师，受其任职的总公司委派前往缔约国乙国的合资公司帮助培训技术人员，为期3个月。事后，总公司支付了皮特、库克和史特劳斯各1.3万美元的劳务费。[法律问题]\n乙国政府能否向皮特、库克和史特劳斯3人征收个人所得税?为什么?[参考结论]乙国不能向皮特、库克和史特劳斯3人征收个人所得税。[法理、法律精解]跨国非独立劳务所得，一般情况下应由作为收人来源国一方的缔约国优先征税。但是，两个《范本》均规定，如果同时满足以下3个条件时，作为来源国的缔约国另一方则无权征税:(1)收款人在某一会计年度内在缔约国另一方境内停留累计不超过183天;(2)有关的劳务报酬并非由缔约国另一方居民的雇主或代表该雇主支付的;(3)该项劳务报酬不是由设在缔约国另一方境内的常设机构或固定基地所负担。案例019从事国际运输的船舶或飞机转让收益所得税问题[案情摘要]中国远洋运输公司一艘名为"东方红2号"的万吨远洋运输货轮，1995年7月在日本大吸港抛锚，经检测，修复难度较大，且需要巨额资金。中国远洋运输公司遂决定将此船就地转让出售。经拍卖，该船被韩国一家船运公司买走。[法律问题]中国远洋运输公司的售船收人应向哪国缴纳所得税?[参考结论]中国远洋运输公司的售船收人应仅向中国缴纳所得税。[法理、法律精解]中国与日本、韩国均签订有双边税收协定。对于转让从事国际运输的船舶或飞机等所获的收益，各国协定一般都规定应仅由转让者的居住国一方独占征税。案例20外籍个人应纳所得税[案情介绍]1993年，美国A公司与中国B企业在深圳建立一家合资企业。1993·年10月，美国A公司派遣其副总经理汤姆逊担任合资企业董事职务，汤姆逊于同年10月到达深圳任职。1994年3月7日至1994年4月4日，汤姆逊离境回国，向A公司述职。1994年12月20日又离境欢度圣诞节和元旦。1995年1月20日，其回中国后，深圳市税务机关即通知汤姆逊就1994年度境内、境外全部所得申报纳税。汤姆逊认为，自己不是中国公民，按国际惯例应仅就中国境内的所得申报纳税。双方因此发生争议。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，汤姆逊在中国税法上处于何种地位?对汤姆逊应如何征纳个人所得税?[法理分析]1．本案涉及的是居民税收管辖权的问题。\n在国际税收实践中，国家根据纳税人在本国境内存在税收居所这样的连结因素而拥有的行政征税权力，就是所谓的居民税收管辖权。纳税人的税收居所不但是国家行使其居民税收管辖权的依据，而且决定纳税人所应承担的纳税义务的范围或程度。基于纳税人在境内存在税收居所这一事实，居住国政府可以要求该居民纳税人就其来源于境内和境外的各种收入，即世界范围的所得，承担纳税义务。尽管其中来自境外的那部分并不存在于居住国领域内，但是，由于存在税收居所这样的连结因素，就足以使居住国政府也可以通过一定的税务行政措施实现这部分所得的管辖权。对于居民纳税人的确认，各国标准不同，对于自然人，法国、德国等国家采用住所标准，以自然人在征税国境内是否拥有住所这一法律事实，决定其居民纳税人身份。而英国、加拿大等国家采用居所标准，以自然人在征税国境内是否拥有某种经常居住的场所，并居住满一定期限作为依据，决定其居民纳税人身份。这两项标准是绝大多数国家所普遍采用的。只有极少数国家，如美国、墨西哥等国家，按照自然人的国籍确定纳税身份，凡系公民，都要按其全球范围的所得纳税，至于法人，判断标准有:(1)法人注册成立地标准。(2)法人实际管理和控制中心所在地标准。(3)法人总机构所在地标准。(4)混合标准，即上述标准结合使用。我国对自然人居民身份的判定，采用混合标准。我国《个人所得税法》规定:"在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满1年的个人，从中国境内和境外取得的所得，按照本法规定缴纳个人所得税。"《个人所得税法实施条例》第3条对此作了解释:"税法第1条第1款所说的在境内居住满1年，是指在一个纳税年度中在中国境内居住365日，临时离境的，不扣减日数。前款所说的临时离境，是指在一个纳税年度中一次不超过30日或多次累计不超过90目的离境。"汤姆逊在1994年纳税年度内两次离境，每次均末超过30日，两次相加也末超过90日，因此，按照中国税法的规定，汤姆逊为居民纳税人，负无限纳税义务，应就其来源于中国境内和境外的全部所得向中国缴纳个人所得税。2．为了避免双重征税和吸引外资，我国税法对外籍个人的所得税征纳作了一些特殊规定。《个人所得税法实施条例》第6条规定:"在中国境内无住所，但是居住1年以上5年以下的个人，其来源于境外的所得，经主管税务机关批准，可以只就由中国境内公司、企业以及其他经济组织或者个人支付的部分缴纳个人所得税。"《个人所得税法》第7条规定:"纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额。但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照本法规定的应纳税额。"税务机关在向汤姆逊征收所得税时，应要求汤姆逊出具其境外所得已纳税的凭证，从应纳所得税中扣除，或者可以批准对于汤姆逊的境外所得，免予申报纳税。案例021威廉诉英国政府案[案情摘要]詹姆斯·威廉系英国人，1983年，他将其祖上遗留的位于法国境内的一所房屋转卖，得价款20万法郎。就此项收入，威廉向法国财政部缴纳所得税8万法郎。后英国政府也通知威廉应就房屋转让收益缴纳个人所得税。威廉认为房屋系不动产，转让不动产的所得应仅在不动产所在地纳税，不应再向英国政府纳税。[法律问题]你认为威廉是否还应当向英国政府缴纳个人所得税?[参考结论]威廉还应向英国政府缴纳个人所得税。\n[法理、法律精解]根据两个《范本》的规定:不动产转让收益，应在不动产所在国纳税。但不动产所在国并非享有独占征税权，不动产所有者的居住国也享有征税权。案例022跨国投资所得税收管辖划分[案情摘要]A公司是一家参与中国海洋石油开发和生产的外国参股公司。该公司参股的萤歌海区块于1992年11月7日签订了关于崖13-1气田的开发和生产协议。协议规定，开发期各方应负担的投资由各方自行筹集，如果需要贷款也由各方自己负担利息。该公司于1993年11月8日与科威特中东银行签订了贷款1.2亿美元的协议，至1996年10月3日止，累计支付利息1775.22万美元。中国海洋石油税务管理局湛江分局在税务检查中发现，依《中国、科威特避免双重征税税收协定》第11条第3款之规定，中东银行所收之利息应在中国缴纳预提所得税，税率为5%，税款由A公司在支付利息时扣缴。就此，A公司于1996年10月向中国政府补交了利息所得税93.43万美元，折合人民币775.56万美元。[法律问题]1．该案例申的纳税义务人是谁?中国行使的税收管辖权是什么管辖权?2．科威特政府对中东银行的该笔利息收入还有无权利征税?3．如果科威特政府有权征税，那么是中方的税收管辖权优先，还是科方优先?4．按照两个《范本》的规定，对跨国投资所得征税权的划分，税收协定一般采用什么样的税收原则?在《中科税收协定》中是如何体现的?[参考结论]1．该案例中的纳税义务人应是科威特的中东银行，但A公司应是其扣缴义务人。申国行使的管辖权是收人来源地税收管辖权。2．科威特政府还有权利征税。3．中方的税收管辖权优先。因为来源地税收管辖权应优先于居民税收管辖权行使。4．对跨国投资所得的征税权划分，一般采用税收分享的原则。《中科税收协定》规定科方企业来源于中方的利息，预提税税率为5%，比申国税法规定的20%低了15个百分点，这为科方再次实施税收管辖留下了较大的余地。[法理、法律精解]对于跨国投资所得的税收管辖权划分，两个《范本》采用了税收分享的原则。由于来源地税收管辖享有事实上的优先地位，因此税收协定一般都规定了来源国的税率应限制在一个较低范围，以使居住国的税收管辖权不至于在事实上落空。案例23\n国际债券发行中境外债权人利息所得预提税非诉争议[案情介绍]我国A商业银行根据计划管理机关和监管部门的批准在日木以公募加配售方式募集"外国债券"，在招募说明书编制过程中，A商业银行与承销人就发行条件中的以下内容发生争议:(1)债券利息是否披露为含税利息(即发行人所在国利息税)。(2)发行人所在国利息税是否可仅作抽象披露。(3)发行人所在国利息税的征收方法是什么?后根据当事人协商和两国法律规定，双方同意将债券利息规定为除税后利息;依法须对中国法要求的债券利息所得税的全部内容作详细披露;并且依法须说明中国法律所认许的利息所得税征收方法。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，A商业银行所募集债券上的除税后利息含义是什么?中国法所规定的利息所得税的具体内容是什么?中国法所认许的预提税方法是什么?其作用何在?[法理分析]1．根据国际债券发行惯例和市场所在国法律的规定，在国际债券的招募章程和发行文件中必须具体载明债券上利息的利息率、计算方法及其他确定性内容，不允许在利息条款中含有不明确或无法具体预知的含税内容。本案中双方所确认的除税利息的规定为国际资本市场之惯例，依此条款，无论发行人所在国税法对境外债权的利息税有何种复杂的规定，均不影响债券上利息率的含义，也不影响债券上利息的计算方法，即债券上所披露的利息和利息率均为税后利息。2．国际债券发行文件申必须详细披露发行地、市场地和发行人所在国所有涉及债券上权利的税项，包括发行印花税、债券交易税、利息所得税，等等。在本案中，我国对于境外金融债券上的利息所得税为重点问题。根据我国涉外税法的规定，凡来源于中国境内的股息、利息、租金、特许权使用费和其他所得，均按全部所得额的20%征收所得税。在本案债券发行中其利息所得税应按照债券利息额的20%计征，我国法律上的这一规定高于经济合作与开发组织示范公约关于利息所得税不应超过10%的标准，但在实践中，我国税务总局实际可以对政府债券和国有银行债券豁免这一税收负担。根据国际债券发行地和市场地的法律，本案中债券发行利息税条款中应详细载明发行人所在国是否征收利息所得税、利息所得税税率、发行人负担利息所得税的条件、违反利息所得税的责任，债券持有人无负担条款、债券持有人在延迟领息和政府税制变化条件下的负担等内容。3．根据国际金融市场的惯例，我国对于国际债券和国际贷款利息所得税均采取预提税方式征收。依预提税方式，我国税务机关实际上仅可向债券发行人(债务人)按规定利息总额的20%征收利息所得税，在本案中，该税收负担实际上是由A商业银行承受的，债券持有人对此并不负责。由于国际债券具有无记名特点和可流转性，故利息所得预提税实际上是对国际债券持有人征税的惟一可行的方法。从各国的实践来看，利息所得预提税实际上具有限制本国当事人境外负债，恶化债券发行条件，加重债券发行人负担的作用，它其实是一种限制本国当事人境外募债的制度。在鼓励本国当事人以负债方式进行国际融资的国家中通常对此预提税予以豁免。案例024国际重复征税问题\n[案情摘要]M国R公司，某一纳税年度末，其设在甲国的分公司获利10万美元;设在乙国的子公司获利50万美元，从税后利润中向R公司支付股息20万美元。[法律问题]1．在该纳税年度申，R公司及其分公司和子公司;应缴纳哪些税收?2．在上述纳税中，哪些属于国际重复征税?哪些属于国际重叠征税?[参考结论]l．R公司在甲国的分公司应就其该分公司的10万美元利润向甲国缴纳公司所得税;乙国的子公司应就其50万美元向乙国缴纳公司所得税;R公司应就其总公司所获的全部利润，包括甲国分公司的10万美元和乙国子公司支付的股息20万美元，向M国缴纳公司所得税。此外，R公司还应就从乙国子公司所收取的20万美元股息向乙国缴纳股息预提所得税。2．甲国分公司所获10万美元，在纳税中存在国际重复征税，这10万美元既向甲国纳税，又向M国纳税;R公司就其从乙国子公司所获取的20万美元股息在向M国纳税时，既存在国际重复征税(对已向乙国缴纳的预提所得税而言)，又存在国际重叠征税(对子公司向乙国缴纳的公司所得税而言)。[法理、法律精解]国际重复征税，是指两个或两个以上国家各自依据自己的税收管辖权按同一税种对同一纳税人的同一征税对象在同一征税期限内同时征税。国际重叠征税，是指两个或两个以上国家对同一笔所得在具有某种经济联系的不同纳税人手中各征一次税的现象，它一般发生在分属不同国家的公司与股东之间。案例025外商投资企业跨国收入的所得税争议[案情介绍]由中、法两国投资者在中国西安共同出资设立了以电子产品制造为主业的中外合资经营约有限责任公司A，A公司在中国生产经管5年后又在越南投资设立了控股约有限公司B，A公司持有B公司75%的股权权益。根据越南的涉外税法，B公司实际上享有仅按15%缴纳所得税的税收优惠，即减半征收所得税。A公司在合并报表和申请所得税变更核定时，对A公司所实际合并负担的所得税率有疑问，并向国际性税务咨询机构提出咨询。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，在本案中，中国税收机关对于B公司合并入A公司的收入所得是否有税收管辖权?按照中国目前的税法和双边税收协定，中国税务机关对A公司和B公司的所得税征收如何避免双重征税?在采用税收饶让的国家中，对于B公司合并千母公司的收入所得应如何征税?\n[法理分析]1．根据我国税法和有关国际税收条约，A公司作为中外合资的有限公司属于在中国注册成立的中国企业法人，其下属的B公司为A公司的控股下属企业，中国税务机关依据居民税收管辖权有权对A公司及由B公司合并入表的收人所得征收所得税;同时，越南税收机关依据收人来源地税收管辖权有权对B公司的全部收人所得征收所得税，其基本税率为30%，B公司实际承担的税率为15%。2．根据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第12条的规定，我国对A公司合并B公司的境外所得实行有限制的抵免制，即"外商投资企业来源于申国境外的所得已在境外缴纳的所得税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但扣除额不得超过其境外所得依照本法规定计算的应纳税额"。根据《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第83条至第85条的规定，我们知道:(1)《税法》第12条所说的抵免额是指"外商投资企业就来源于中国境外的所得在境外实际缴纳的所得税税款，不包括纳税后又得到补偿或者由他人代为承担的税款"，这就是说不适用饶让制。(2)《税法》第12条所说的境外所得依照本法计算的纳税额，是指外商投资企业的境外所得，依照我国税法村口除了为取得该项所得应计的成本、费用以及损失，得出应纳税所得额后计算的应纳税额;该应纳税额即为扣除限额，应当分国不分项计算"。(3)"外商投资企业就来源于境外所得在境外实际缴纳的所得税税款"低于上述扣除限额的，"可以从应纳税额中扣除其在境外实际缴纳的所得税税款;超过扣除限额的，其超过部分不得作为税额扣除，也不得列为费用支出，但可以用以后年度税额扣除不超过限额的余额补扣，补扣期限最长不得超过5年。"这实际上是对抵免制的限制。根据上述规定，A公司对合资B公司的收入首先应按照我国涉外税法的规定计算其所得额，然后按我国涉外税法规定的33%的比例计算所得税额，最后才可以计算的所得税额减去其在越南按照15%税率已实际缴纳的税款，得出在我国的最终应纳税额。如果该计算为负数，则其在越南超出我国税法规定限额的，余额可用于未来5年内在我国应纳税额的抵免部分。3．在采用税收饶让制的国家中，投资国给予A公司和B公司的税收优惠更为优惠。税收饶让制又称为"饶让抵免制"，它是指投资母国对其自然人或法人居民在投资东道国享有的所得税减免税额也予以抵免的避免双重征税制度。在本案申，如果我国采取饶让制，则B公司在越南依法享有的所得额15%的减税额(实际末缴)或者返税额也将被列入抵免额;我国税务机关将仅可依我国法律按33%税率计算所得税额，并且仅可对该所得税额扣除了B公司在越南享有的30%所得税额后的余额部分征收。 案例026重复征税[案情介绍]某甲在A国有自己的居所。1999年，甲离开A国去B国从事经营活动，在B国居住了150天并取得一笔收入。甲回到A国，先后收到了A国和B国要求其缴纳个人收入所得税的纳税通知。根据A国税法规定，A国公民离开A国满180天的为A国非居民;根据B国税法规定，凡在B国居住满90天的个人为B国居民。[法律问题]\n本案涉及的主要法律问题是，关于国际重复征税方面的问题，具体说，包括某甲究竟应该向何国缴纳个人所得税?以及引起国际重复征税的原因是什么?[法理分析]某甲既应该向A国也应该向B国缴纳个人所得税，因为A国和B国对甲都享有居民管辖权。根据A国税法规定，A国公民离开A国满180天的为A国非居民，某甲仅离开A国l50天，因而仍为A国居民，A国对其拥有居民管辖权;另外，根据B国税法规定，凡在B国居住满90天的个人为B国居民，某甲由于在B国居住了150天，因而成为B国居民，B国可以对其取得的收人行使居民管辖权进行征税。这样，由于A国、B国两国对于居民居住时间标准规定的不同，两个国家都认为某甲是其本国居民而对其行使征税权。一般来说，国际重复征税是指两个或两个以上国家对同一跨国纳税人的同一征税对象进行分别课税所形成的交叉重复征税。国际重复征税的产生源自不同国家之间税收管辖权的冲突，主要有以下三种形式:第一种形式:收人来源地管辖权与居民管辖权的重叠。世界上各国行使税收管辖权所采取的原则是不相同的，有的按照属地主义原则对跨国纳税人发生在本国境内的所得行使收人来源地管辖权，有的按照属人原则对本国居民来源于国内和国外的全部所得行使居民管辖权征税。一般来说，大多数国家都同时实行收人来源地管辖权和居民管辖权。这样，对于同一跨国纳税人的同一笔所得，收人来源地国可以根据收人来源地管辖权对这笔收入征收所得税，纳税人居住国又根据居民管辖权对同一笔收入再征一次所得税，从而产生了同一纳税人的同一项所得在两个国家被重复征税的情况。可见，收人来源地管辖权和居民管辖权的交叉重叠，是国际重复征税的根本原因。第二种形式:居民管辖权与居民管辖权的重叠。国际重复征税问题的产生，不仅与各国行使的税收管辖权有紧密联系，而且还与各国判定居民身份的标准有关。由于各国法律规定及其确定纳税人居民身份的标准不同，会出现同一跨国纳税人被有关国家同时确认为其居民的现象，如在本案中，某甲同时被A、B两国确认为其居民，从而产生不同国家之间居民管辖权与居民管辖权之间的重叠，导致国际重复征税问题的产生。第三种形式:收人来源地管辖权与收人来源地管辖权的重叠。由于不同国家采取的收入来源地的确定标准不同，也会导致有关国家对同一笔收入同时行使收人来源地管辖权，造成国际重复征税。例如，甲国某人受其甲国雇主委托，在乙国某公司工作，其工资由甲国雇主支付。甲国因该项报酬收入的支付者在甲国而认定该项所得来源于甲'国，对该项所得行使收人来源地管辖权进行征税。而乙国政府认为这笔收人的获得者在乙国从事劳务活动，其收人来源于乙国，因而行使收人来源地管辖权进行征税。这样，由于不同国家之间确定同一笔收人的来源地标准不同，献出现了两个国家所行使的收入来源地管辖权之间的冲突，从而导致国际重复征税。\n案例027个人劳务报酬国际重复征税问题[案情摘要]美国专家爱德华1997年5月至12月来华，在某中美合资企业担任技术顾问，获劳务报酬3万美元。该纳税年度，爱德华还从该中美合资企业收取股息1万美元。[法律问题]1．申国政府应向爱德华征收哪些个人所得税(假设不考虑投资优惠问题)?2．如果美国政府也向爱德华的上述收入征收个人所得税，应怎样划分其中存在的国际重复征税和国际重叠征税?[参考结论]1．中国政府应向爱德华所获取的劳务报酬扣除20%的费用后，再征收20%的个人所得税，对其所收取的1万美元的股息则直接征收20%的个人所得税。2．对劳务报酬的征收存在国际重复征税，对股息的征收则既存在国际重复征税，也存在国际重叠征税。[法理、法律精解]参见案例1的[法理、法律精解]案例028免税法[案情摘要]某跨国纳税人的国内外所得共计40万美元，其中在居住国所得30万美元，收入来源国所得为10万美元。收入来源国实行30%的比例税率。居住国实行20%一50%的累进税率，30万美元所得的适用税率为35%，40万美元的适用税率为40%。[法律问题]1．如果居住国不采取任何避免国际重复征税的措施，该跨国纳税人国内外纳税的总税负是多少?2．如果居住国采取全额免税法避免国际重复征税，该跨国纳税人国内外纳税的总税负是多少?3．如果居住国采用累进免税法避免国际重复征税，该跨国纳税人的国内外纳税的总税负又是多少?[参考结论]1．19万美元。2．13.5万美元。3．15万美元。[法理、法律精解]\n免税法是避免国际重复征税的重要方法之一。但免税法在具体操作上有全部免税法和累进免税法之分。全部免税法是征税国在确定纳税人总所得的适用税率时，完全不计人已免税的国外所得。累进免税法是征税国在确定纳税人总所得的适用税率时要考虑对境外免税部分的数额。累进免税法既避免了免税部分对总所得应适用税率的影响，又表明征税国并未放弃居民税收管辖权。案例029所得税间接抵免[案情介绍]美国甲公司拥有在中国成立的乙公司50%的股权，乙公司又拥有在日本的丙公司20%的股权。在某纳税年度，甲公司在美国的国内所得为1亿美元，己公司在中国的国内所得为500万美元，丙公司在日本的所得为200万美元，假设美国、中国、日本的该年度企业所得税率分别为50%、30%和40%。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，关干国际重叠征税及所得税间接抵免的问题。具体包括:美国的甲公司对中国的乙公司和日本的丙公司承担的所得税款能否享受间接抵免待遇?中国的乙公司对日本的丙公司所承担的所得税款能否享受间接抵免待遇?依据间接抵免，美国的甲公司应如何向美国政府缴纳该年度所得税?[法理分析]1．美国政府对H国的母公司收到国外子公司的股息能否得到抵免规定以下条件:首先，母公司对子公司的投资不得小于其股份的10%，即母公司必须拥有子公司有表决权的股票在10%以上;其次，对于子公司的子公司，每一层所拥有的下一层子公司有表决权的股票不得低于10%，并且拥有股权百分比的乘积不得少于5%。只有符合以上条件，才能对母公司的国外子公司或国外孙公司(子公司的子公司)等缴纳的外国政府所得税给予抵免。在本案中，美国的甲公司拥有中国乙公司有表决权的股票50%，因而甲公司对乙公司承担的所得税款可以享受抵免;另外，乙公司拥有日本丙公司有表决权的股票20%，在甲、乙、丙这种多层附属公司中，每一层均拥有下一层附属公司10%以上的股权，甲公司间接拥有丙公司10%的股权，并且甲公司也间接拥有下一层附属公司10%的股权，符合美国法律所要求的5%。因此，美国的甲公司对日本的丙公司所承担的所得税款也可以享受抵免待遇。2．根据中日双边税收协定的有关规定，允许间接抵免的标准是，在中国方面限于其居民公司拥有日本子公司的股份不少于10%，在日本方面是其居民公司拥有中国子公司的有选举权股份或发行股票不少于25%。在本案中，中国的乙公司拥有日本的丙公司有选举权的股票20%，符合中日双边税收协定的相关规定，因而中国的乙公司对日本的丙公司所承担的所得税款可以享受间接抵免待遇。\n间接抵免是指对跨国纳税人在非居住国非直接缴纳的税款，允许部分冲抵其居住国纳税义务的方法。间接抵免一般专用于跨国母、子公司之间的抵免。跨国母、子公司以及多层母、子公司是当今跨国公司的重要组织形式，当一公司拥有另一公司的有表决权的股票达到一定数量时，并对另一公司的生产经营活动起一定的控制作用;则形成了母公司与子公司的关系，前者是母公司，后者是子公司，当子公司又拥有另外公司一定数量的股票时，谅子公司则成为另一公司的母公司，其子公司成为母公司的"孙公司"，依此类推，持股公司以"母公司"为核心，控制很多的股份公司，形成一个金字塔式的层层控制体系。在这个体系中，每一层子公司汇给其母公司的股息所得都作为母公司的收入，向母公司所在国政府缴纳所得税。但是，对于子公司东道国征收的子公司所得税中，有一部分属于母公司的所得，这就产生了一个问题，即对同一所得，在不同的纳税人手中各征税一次，例如，子公司所获利润依法缴纳公司所得税，税后利润以股息方式分配给股东(即母公司)，母公司对获得的股息也应缴纳所得税。另外，如果是一多层次的跨国公司，就会形成对同一所得重叠多次进行征税的情况。从法律上讲，跨国公司的母公司、子公司、孙公司……之间只是一种间接投资的关系，在法律上属于各自独立的法人，在税收上是不同的纳税主体，对每一纳税主体的收入都应征收所得税。但是，这样会造成母公司的税负过重，使母公司不愿进行投资。为了减轻母公司的税负，就需要母公司所在国与子公司东道国在税收上采取一定的措施。母公司所在国一般承认收入来源地管辖权的优先地位，在计算母公司应缴纳居住国政府的所得税时，不把外国子公司的所得全部并入母公司所得进行计征。同时，这部分子公司所得所缴纳的外国政府所得税也不能全部视同母公司直接缴纳，不能给予直接抵免。于是;母公司所在国实行间接抵免方法。所谓间接抵免就是母公司所在国政府对来自外国子公司的股息的相应利润所缴纳的外国政府所得税，允许母公司在应缴本国政府的公司所得税内进行抵免。由于母公司收到的股息只是子公司所得税的余额的一部分，无法直接知道这部分股息已经承担了多少所得税，以及其税前所得的具体数额。所以，居住国政府对其母公司从国外子公司处取得的股息汇总计征所得税时，只能用母公司取得的子公司股息的相应利润(即还原出来的子公司税前所得的部分)，作为母公司来自国外子公司的所得，并入母公司总所得内进行征税。而且所允许抵充的税额，也只能是这部分股息所应分摊的那部分子公司的所得税额。3．根据美国政府对其母公司收到的国外子公司股息所得进行间接抵免的规定，美国的甲方公司应该将来自中国的乙公司与来自日本的丙公司的股息所得全部并入甲公司总所得内进行征税。在此过程中，还应根据美、中、日三国政府的有关税法规定，进行相应的纳税和计算出抵免数额。具体而言，要分两步进行:第一步:计算乙公司对申国政府缴纳的税款:乙公司是日本丙公司的母公司，计算乙公司应缴税款时，必须将乙公司从丙公司获取的股息所得并人乙公司所得内。(1)丙公司应缴日本公司所得税为:200x40%=80(万美元)(2)丙公司税后收益为:200-80二120(万美元)(3)丙公司支付乙公司股息:120x20%二24(万美元)(4)乙公司所获股息应承担的丙公司所得税:80x24/(200-80)二16(万美元)(5)乙公司来自日本丙公司的所得应为:24+16二40(万美元)(6)乙公司来自日本丙公司股息所得的抵免限额为:40x30%=12(万美元)\n(7)可抵免税款:由于乙公司已承担过日本丙公司所得税16万美元，超过其抵免限额，因此只能获得部分抵免，即可抵免税额为12万美元。(8)乙公司实缴中国公司所得税:(500+40)x30%-12=150(万美元)第二步:计算美国甲公司应缴纳的所得税:甲公司是中国乙公司的母公司，因此，甲公司必须将其来自国外子公司即乙公司的股息所得并人母公司进行计算。(1)乙公司的税后利润:500-150二350(万美元)(2)乙公司支付美国甲公司股息:350x50%二175(万美元)(3)甲公司应承担的乙公司和丙公司所得税：(150+12)x175/(540-175)~77.67(万美元)(4)甲公司来自中国乙公司和日本丙公司的所得:175+77.67二252.67(万美元)(5)甲公司的抵免限额:252.67x50%二126.335(万美元)(6)可抵免税额:由于甲公司已承担国外乙公司和丙公司所得税款77.67万美元，不足抵免限额，故巴纳税款可获全部抵免，即可抵免税额为77.67万美元。(7)甲公司实缴美国公司所得税:(1000+252.67)x50%-77.67=548.665(万美元)案例030抵免法[案情摘要]甲国某公司国内应纳税所得额为100万美元，来自己国分公司的应纳税所得额为20万美元，来自丙国分公司的应纳税所得额也是20万美元。甲、乙、丙三国的公司所得税税率分别为46%、60%和30%。[法律问题]1．该公司在乙国和丙国应分别纳税多少?2．若甲国采用分国限额抵免法避免国际重复征税，则该公司应向甲国缴纳公司所得税多少?3．若甲国采用综合抵免限额法避免国际重复征税，则该公司应向甲国缴纳公司所得税多少?[参考结论]1．在乙国纳税12万美元;在丙国纳税6万美元。2．49.2万美元。3．46.4万美元。[法理、法律精解]\n抵免法是避免国际重复征税采用得最多的一种方法。抵免法实施的关键在于抵免限额的确定。抵免限额是居住国政府准予跨国纳税人扣除其国外己缴税款的最大限额。各国一般规定抵免限额为纳税人国外所得按居住国所得税税率计算的应纳税额。但当跨国纳税人同时在两个以上的非居住国拥有所得时，抵免限额的确定则有分国限额与综合限额之分。其计算公式如下:分国限额=（某一外国的应税所得/居住国内外全部应税所得）*按国内外全部应税所得应向居住国纳税额综本限额=（国外全部应税所得/居住国内外全部应税所得）*按国内外全部应税所得应向居住国纳税额案例031扣除法[案情摘要]某跨国纳税人有国内应税所得12.7万元，已知在来源国缴纳所得税5万元。居住国所得税税率为40%，并采用扣除制避免国际重复征税。[法律问题]该跨国纳税人应向居住国缴纳多少所得税?[参考结论]该跨国纳税人应向居住国缴纳税款3.08万元。[法理、法律精解]扣除制是指居住国在对跨国纳税人征税时，允许本国居民将国外已纳税款视为一般费用支出从本国应税总所得中扣除。案例032间接抵免[案情摘要]科迪佳公司1998年度有国内应税所得20万元。其国外子公司该年获利10万元，向东道国纳税3万元，税后利润7万元支付科迪佳公司股息2.1万元。已知科迪佳公司所属国国内公司所得税税率为50%。[法律问题]1．如科迪佳所在国采用免税法避免国际重叠征税，科迪佳公司应向本国缴纳多少公司所得税?2．如科迪佳所在国采用间接抵免法避免国际重叠征税，科迪加应向本国纳税多少?[参考结论]1．10万元。2．10.6万元。[法理、法律精解]\n间接抵免是一些主要的发达国家所采用的避免国际重叠征税的重要方法。它是指母公司所在国对子公司向东道国缴纳的公司所得税所给予的抵扣。其计算公式是:间接抵免额=（母公司的股息/子公司的税后所得）*子公司向东道国缴纳的所得税款间接抵免额能否全部抵扣，还要像直接抵免一样，受抵免限额的限制。案例033折算制[案情摘要]法国在和美国所签双边税收协定中承诺，法国同意对美国的证券投资者给予法国居民所享受的折算制待遇。现美国居民乔伊思从法国某公司收取股息1500法郎，法国国库按乔伊思所收取股息的50%退还股息所征之公司税。乔伊思应按所收股息与所退税款之和，分别向法国政府缴纳15%的预提税和向美国政府缴纳33%的个人所得税。[法律问题]1．假设不考虑避免国际重复征税问题，现乔伊思向美国缴纳个人所得税后的净股息是多少?如果法国不给予折算，乔伊思向美国缴纳个人所得税后的净股息是多少?2．如果考虑避免国际重复征税问题，乔伊思应向美国缴纳多少个人所得税?乔伊思的税后净股息是多少?[参考结论]1．1170法郎;1005法郎。2．405法郎;1507.5法郎。[法理、法律精解]折算制是通过减轻股东税负的方式来减轻重叠征税。但折算制用于解决国际重叠征税问题，对于股息发出国来说并无此义务，因此一般需在双边税收协定中作出安排，以互惠原则为基础。案例034国际逃税[案情摘要]法国百氏公司驻北京办事处代表亨利于1984年1月到京任职，同年8月到税务局办理了纳税手续。1988年税务局在纳税检查时发现，该公司总部出具的纳税收人证明中只列明每月收人外汇人民币2485元，1988年以后上涨为每月外汇人民币3000元。\n根据上述情况，税务机关于1988年6月开始向该代表外及代表本人宣传涉外税法，询问其工资组成内容，但该代表始终表明除申报的外汇人民币3000元外，没有其他工资收入项目。为此，税务机关于1988年11月作出决定，要求百氏公司人事部限期提供该代表个人收人的全部证明材料。但在税务机关两次发出正式通知的情况下，百氏公司仍置之不理。最后，税务机关于1989年2月再次发出通知，明确提出，若仍不提供有关证明材料，税务机关将在同年3月中、法两国举行的"关于执行税收协定首次磋商会谈"中向法方代表团提出。百氏公司驻京办事处终于在法方财政代表团到京的前一天向税务机关提供了全部工资证明，经审核发现，亨利除每月有外汇人民币3000元的驻京津贴外，每月还有40572法郎的基本工资，该基本工资从1984年1月至1988年一直末申报，共偷逃个人所得税合计人民币88·99万元。[法律问题]1．中国税务机关在该案中向亨利行使的税收管辖是什么性质的管辖权?亨利的所得属于什么性质?2．亨利进行国际逃税的方式是什么?[参考结论]1．中国税务机关在该案中应向亨利行使收入来源地税收管辖权;非独立劳务所得。2．亨利进行国际逃税的方式是隐匿应税所得。[法理、法律精解]国际逃税，是指跨国纳税人采取某种非法的手段或措施，减少或躲避就其跨国所得本应承担的纳税义务的行为。跨国纳税人经常采用的国际逃税方式主要有:隐匿应税所得和财产(特别是匿报在国外拥有的财产与所得);谎报所得与虚构扣除;伪造账册与收支凭证等等。案例035国际避税[案情摘要]1996年10月，咸宁市地税局稽查人员对该市宁德中密度板有限公司(以下简称宁德公司)进行纳税检查时发现，有几位德国专家在宁德公司进行设备安装，其中有3人在华时间超过183天，需缴纳个人所得税44210.94元人民币。德方人员却声称，他们是义务为中方提供技术援助，不应纳税。经查，上述德国专家系德国辛北尔康普机械设备有限公司(以下简称康普公司)人员。该公司于1993年12月15日，通过中国进出口总公司向宁德公司销售机械设备，总价款1740万马克，其中包括设备安装、试车、试运行和性能测试及其设计联络和考察培训费用。康普公司与中国进出口总公司签订的销售合同规定:《由卖方支付中国政府根据现行税法和《中华人民共和国政府和联邦德国政府相互避免双重征税以及防止偷、漏收人和财产税的协定》向卖方征收的与履行合同有关的一切税项。"而康普公司为了逃避申国税收，故意不在合同中列明设备安装、调试、技术培训、指导等劳务费收入，而将其包含在设备销售的总价款中。据此，不仅上述德国专家应补交个人所得税，康普公司还应就从申国收取的劳务费收益(以合同总价款的5%计)缴纳营业税和企业所得税。后经咸宁市地税局7个多月的跨国电话、传真追税，康普公司才于1997年8月9日将全部应纳税款，折合3·5万马克汇人中国。[法律问题]1．你认为康普公司故意躲避中国税收的行为属于国际逃税，还是国际避税?\n2．在本案中，中国进出口总公司和宁德公司是否负有责任?[参考结论]1．属于国际避税。2．申国进出口总公司和宁德公司负有责任，他们负有代扣代缴义务。[法理、法律精解]国际避税，是指跨国纳税人通过某种形式上不违法的方式，减少或躲避就其跨国所得本应承担的纳税责任的行为。国际逃税与国际避税行为，在实践申很难截然分清，纳税人也往往各种手段兼而来之。本案中的康普公司躲避中国税收的行为就很难说没有逃税之嫌。案例036国际避税[案情摘要]英国弗洛尔钢铁股份有限公司为了躲避英国税收，采取了以下主要手段:(1)公司的英国股东不允许参与管理活动，把英国股东的股份与影响和控制公司管理的权利分开，让他们只享有收取股息、参与分红等权利;(2)选择非英国居民做管理工作，如经理、董事会的成员等;馅)不在英国召开董事会或股东大会，所有与公司有关的会议材料、报告等均在英国领土之外完成，档案也不放在英国;(4)不在英国以电报、电讯等有关方式发布指示或命令;(5)为应付紧急情况或附带发生的交易行为等特殊需要，公司在英国设立一个单独的服务性子公司，并按照核准的利润率缴纳公司税，以免引起英国政府的极端不满。据报道，从1973年到1985年，该公司成功地躲避了应向英国缴纳的税款8137万美元。[法律问题]1．弗洛尔钢铁股份有限公司采取的上述躲避英国税收的行为属什么性质?2．它采取的国际逃避税方式是什么?3．怎样才能阻止企业实施上述逃避税行为?[参考结论]1．属于典型的国际避税行为。2．通过纳税主体的跨国移动来进行国际避税。3．在采用法人实际管理与控制申心的同时兼采注册地或总机构所在地来确定法人的居民身份。[法理、法律精解]通过纳税主体的跨国移动来逃避有关国家的居民税收管辖是国际避税的主要方式。英国一直是坚决主张以法人的实际管理与控制中心标准来判定居民公司的，本案中的弗洛尔钢铁股份有限公司即成功地逃避了英国的居民管辖。实际上，英国从1988年后也开始兼采注册地标准来确定法人的居民身份。案例037利用分国抵免限额法进行国际避税[案情介绍]\nA国某甲公司在B国、C国分别设有己、丙两家分公司。A国、B国、C国各自的企业所得税率分别为40%、30%和50%。为避免国际双重征税，A国允许采取分国抵免限额法进行税收抵免。甲公司某年度在A国共实现销售收入2000万元，成本和费用共800万元，应纳税所得额为1200万元;乙公司在B国共实现销售收入600万元、成木和费用共500万元，应纳税所得额为100万元;丙公司在C国共实现销售收入1000万元。成木和费用为500万元，应纳税所得额为500万元。甲公司为了减轻税负，采取以下做法，即甲公司降低了对乙公司的原材料售价，使乙公司的总成本和费用下降了200万元，乙公司的应纳税所得额由100万元变为300万元。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，甲公司利用分国抵免限额法进行国际避税的问题。[法理分析]1．分国抵免限额法是限额抵充法的一种。限额抵免法又叫做普通抵免，是指居住国政府对其居民纳税人的国内和国外所得汇总计征所得税时，允许居民纳税人将其向外国政府缴纳的所得税款从中扣除，但扣除额不能超过其国外所得额按照本国税法规定的税率计算的应纳税额。在实践中，抵免限额又分为综合抵免限额，分国抵免限额和分项抵免限额等三种不同的计算办法。所谓综合抵免限额，即居住国政府对其居民跨国纳税人进行外国税收抵免时，将其所有来自国外的所得汇总计算一个抵免限额。而分国抵免限额是指居住国政府对其居民跨国纳税人来自国外的所得，按照不同的国家分别单独计算抵免限额。分项抵免限额则是对综合抵免限额法的补充，因为根据综合抵免限额，跨国纳税人将所有来自国外的所得视为一个整体，由于许多国家对股息、利息、特许权使用费等投资所得和农业、林业、渔业等收入采取低税优惠的方法，跨国纳税人往往以某一外国低税率所得税的不足限额部分去冲抵另一外国高税率所得税的超限额部分，进行国际间的税收逃避活动。为了避免类似情况的发生，采取符合抵免限额的国家往往也采取专项抵免限额，明确规定对一些国外来源的单项收入单独计算其限额。如甲公司不调整对乙公司原材料售价，使乙公司的总成本和费用下降了200万元，根据A国的分国抵免限额法，甲公司对其来自B国、C国的所得应按以下方法分别计算抵免额:(1)对于来源于B国的收人所得。由于甲公司在B国的分公司乙公司实现销售收人为600万元，而成本和费用为500万元，因此，乙公司赢利100万元，需向B国缴纳税款30万元(即100x30%二30)。又由于A国的企业所得税率为40%，高于B国的企业所得税率，因此，A国允许甲公司来源于B国的收入抵免限额为按B国适用税率计算的数额，即30万元。甲公司可以将其向B国政府缴纳的所得税在A国获得全部抵免。但是，A国还可以按照本国税率计算补征其差额税款，即在计算甲公司来自A国和B国的收人应缴税款时，应按下列方式计算:甲公司应税所得总额:1200+100=1300(万元)甲公司应纳A国所得税税额:1300x40%-520(万元)甲公司已纳B国所得税额:100x30%=30(万元)实缴A国所得税额:520-30=490(万元)\n在抵免掉已纳的B国所得税款后，甲公司向A国政府缴纳的所得税款为490万元，其中包括两部分:一部分是甲公司来自A国所得本应缴纳的所得税480万元;另一部分则是甲公司采自B国的所得应缴的A国政府补缴差额税额10万元(100x40%-100x30%二10)。对于B国政府课征税率较低时，A国政府要补征其差额税款，是因为A国政府仅承认B国政府优先行使收人来源地管辖权，而不承认B国政府的独占管辖权，这表明跨国的纳税人应纳的外国所得税不得低于其国外所得应承担的本国税负。(2)对于来源于C国的收入所得。甲公司在C国的分公司实现销售收入1000万元，成本和费用为500万元，应纳税所得额为500万元。依C国的企业所得税率50%计算，两公司应纳税款250万元。根据分国抵免限额法，在外国税率高于本国税率的情况下，可以得到抵免的外国政府所得税只是外国所得额按本国税率计算的税额。在本案中，C国的企业所得税率为50%;A国的企业所得税率为40%，对于甲公司来自C国的收入所得，A国政府只允许甲公司抵免的数额是200万元(500x40%二扔0)。这是因为对外国政府适用税率较高的，抵免数额要限制在按本国税率计算的税额范围内，即居住国政府只承认外国政府优先行使收入来源地管辖权，但并不同意用本属于自己国库的一部分收人去贴补由跨国纳税人承担的外国政府的较高税负。(3)对于甲公司来源于国外的全部所得。对于甲公司来源于国外的全部所得以及该年度甲公司向A国政府缴纳的所得税款，应按以下步骤计算:甲公司该年度应税所得总额为:1200+100+500二1800(万元)甲公司应纳A国所得税额为:1800x40%=720(万元)甲公司已纳B国的所得税额为:100x30%二30万元甲公司已纳C国的所得税额为:500x50%二250万元甲公司来自B国的收人所得抵免限额为30万元，来自C国的收人所得抵免限额为200万元，依据分国抵免限额法，甲公司来自国外的收人所得抵免限额总计为230万元。那么，甲公司该年度应向A国政府缴纳的所得税额为490万元作口720-230二490)。2．在本案中，甲公司降低了对B国的乙公司提供的原材料售价，使乙公司的总成本和费用下降了200万元，乙公司的应纳税所得额由100万元变为300万元，属于国际避税行为。通过以下计算可以看出:甲公司该年度应纳A国所得税总额为:1000+300+500=1800(万元)甲公司应纳A国所得税额为:1800x40%二720(万元)甲公司应向B国纳税的所得税额为:300x30%二90(万元)甲公司来自B国的收人所得抵免限额为90万元甲公司应向C国纳税的所得税额为200万元\n甲公司来自国外全部收人的抵免限额共为290万元巳00+90=290)，则甲公司应向A国缴纳的全部收人所得税额为:720-290=430(万元)在甲公司作出调整之前，甲公司应向A国缴纳的所得税额为490万元。由此可见，甲公司通过向乙公司转移定价，利用两国之间所得税率的不同，逃避税收60万元。对于甲公司的上述避税行为，A国政府可以采取以下方法加以防止:1．规定实行"独立核算"原则。"独立核算"原则要求采用证常交易的市场价格计算关联企业之间进行交易的利润，并对其进行征税。依照"独立核算"原则，可以制止A国的甲公司向B国的乙公司以低价出售原材料的做法，从而防止甲公司避税行为的发生。2．规定报告义务。A国可以通过国内税法规定，该国纳税人有义务向税务当局主动报告其在国外从事经营活动的情况，并提供其交易时的凭证、财册等证据资料，由税务当局检查核实，如发现可疑之处，即可立即查处，令其补缴所避税款。案例038利用企业形式进行国际避税[案情介绍]A公司是美国的一家跨国公司，在加拿大设有一子公司。1997年，A公司计划在申国投资设立一家芦笋种植加工企业。在向国际税务咨询公司咨询后，A公司决定这一项目采取非法人的中外合作经管企业方式，并将外方投资主体改为该公司在加拿大的子公司。A公司之所以作出这一决定，是因为芦笋从种植到初次具有商品价值的收获约需4一5年时间，这会使企业开办初期即面临较大的亏损;当采取中外合资经营形式时，在美国和加拿大均视为有限责任公司，其亏损只能在合资企业内部弥补;而按美国和加拿大法律，无法人资格的中外合作企业是负无限责任的合伙企业，其亏损可以在美国总公司内弥补。通过美国总公司弥补亏损，不仅可以减轻企业开办初期的压力，而且还可以使公司通过减少应税所得的方法，来减轻A公司的税负。若1997年度美国A公司所得为1000万美元，按美国税法应缴纳280万美元的公司税。假定其投资的中外合作企业应由其负担的亏损额为100万美元，美国A公司在其1000万美元所得中弥补了这部分亏损之后，应税所得减为900万美元，其应纳税款也降为252万美元。当该项目改由加拿大子公司投资时，由于加拿大公司税率为40%，若子公司的利润为500万美元，其应纳税款就是200万美元，如果为中外合资企业弥补100万美元的亏损，该子公司可以少缴40万美元的税款。与在美国A公司弥补亏损的办法相比，又可以少缴纳税款12万美元。\n1998年度纳税申报时，美国税务当局在审核A公司的合并会计报表后，认为A公司有逃税的嫌疑，A公司据理力争，认为自己完全遵守了美国、加拿大、中国三国的税法，由子公司设立中外合作经营企业是合理的商业行为而非逃税行为。最后，由于没有发现更多的证据，美国税务当局认可了A公司的行为。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，美国A公司利用企业形式进行国际避税的行为是否违法?在国际税法中，这是一种什么行为?[法理分析]美国A公司的行为是国际避税行为，但并不违法。所谓国际避税行为，是指跨国纳税人利用有关国家税收制度上的差异，采用一些不违法的方式，以减轻或消除其国际纳税义务的行为。国际避税行为有以下特点:1．国际避税是利用有关国家税收制度的差异进行的。国际投资者在进行投资决策时，总要先进行可行性研究，选择最佳投资方案，其中税收是确定其资本投向的主要因素。由于各国的经济政策不同，有的采取低税、优惠等政策吸引外资，有的对外资采取限制政策，提高税负。这样，各国在征税范围、税率高低、奖限政策及征管手段上都存在很大差异，由此导致国际投资者在研究各国税法的基础上，寻找机会，达到避税的目的。2．国际避税是以不违法的方式为前提的。国际避税是以不违法的方式进行的，是对有关国家税法中没有涉及或规定不明确之处的利用。这是国际避税与国际逃税的最大区别。国际避税行为可能被认为是不道德的，但避税所使用的方法是合法的，而且纳税人的行为不具备欺诈的性质。在本案中，A公司巧妙地利用美国、加拿大、中国三国税法的差异，使得其税负合法地减少了40万美元。尽管这种行为给有关国家的税收带来损害，但也无法对其进行惩罚，因为这种行为在法律上是毫无暇疵的。由于国际避税损害了相关国家的财政利益，各国纷纷采取措施来对付纳税人的避税行为。但目前有关措施主要是国内立法，国际性的反避税措施尚待制订。案例039国际避税港[案情摘要]新西兰罗伊乔公司为躲避本国的所得税，将其年度利润的70%转移到世界著名的自由港巴哈马群岛的某一信托公司。由于巴哈马群岛的税率要比新西兰低35%一50%，这样就便该公司每年可以有效地躲避3叨万一470万美元的税款。[法律问题]罗伊乔公司采用的国际避税方式是什么?[参考结论]通过在国际避税港设立"基地公司"来进行国际避税。[法理、法律精解]\n在避税港设立"基地公司"，该公司可以是销售公司、金融公司、信托公司、专利公司等等，然后将联属企业分散在世界各国的其他公司的利润都转移到"基地公司"，从而逃避有关国家的税收管辖，这是跨国公司进行国际避税的常用手法。案例040利用"辅助性或准备性"的场所避税[案情摘要]1975年，西班牙里尔特服装有限公司在荷兰鹿特丹建立了一个专为该公司搜集北欧国家纺织服装信息的办事机构。根据西班牙政府和荷兰政府签订的双边税收协定，这种专门用于搜集信息、情报的办事机构不属于常设机构，因而不承担纳税义务。在该纳税年度里，里尔特公司根据该办事机构提供的有关荷兰纺织服装市场信息，成交了两笔价值2120万美元的纺织服装生意。在此过程中，虽然办事机构承担了所有有关供货合同和确定订货数量的谈判与协商，但该办事机构最终没有在合同和订单上代表里尔特公司签字，荷兰税务部门也毫无办法，只得眼睁睁地让其避税。[法律问题]1．里尔特公司的国际避税方式是什么?2．你认为荷兰政府针对此类问题应如何考虑采取反避税措施?[参考结论]1．利用双边税收协定的漏洞与不完善来进行国际避税。2．考虑完善或修订双边税收协定，或签订补充协定，对"常设机构"的性质、范围进行更明确的界定。[法理、法律枯解]"辅助性或准备性"的场所，不属于常设机构，这是两个《范本》所确定的基本原则，但在实践中却经常被纳税人利用来实施避税。笔者个人观点认为，随着经济的发展，"信息"已在企业实现利润的过程中发挥着越来越重要的作用，已不仅仅是"辅助性"的问题了。常设机构的范围可以考虑加以必要的扩大。案例041转让定价[案情摘要]跨国公司布朗国际集团有3个关联公司A、B、C，分别设在甲、乙、丙3个国家，3个国家的公司所得税税率分别为50%、30%和20%。A公司为B公司生产组装电视机用的零部件。现A公司以200万美元的成本生产了一批零部件，本应以240万美元的价格直接售给B公司，经B公司组装后按300万美元的总价格投放市场。为了减轻税负，A公司将该批货物以210万美元卖给C公司，C公司转手以280万美元的价格卖给B公司，B公司经组装后以300万美元的总价格投放市场。[法律问题]1．布朗国际集团公司通过上述方法减少纳税多少?甲、乙、丙三国的财政收入有何变化?2．布朗国际集团公司的国际避税方式是什么?\n3．针对该种避税手段，国际通行的反避税方法是什么?[参考结论]1．布朗国际集团公司减少纳税13万美元;甲国减少财政收入15万美元，乙国减少财政收入12万美元，丙国增加财政收入14万美元。2．通过转让定价进行国际避税。3．国际通行的反避税方法是转让定价税制，也称正常交易原则或独立竞争原则。[法理、法律精解]转让定价，也称转移定价，是跨国公司进行国际避税最常用的手法。这种手法通过人为地抬高或压低交易价格的办法实现把利润从高税率国转移到低税率国，从而达到少纳税的目的。针对转让定价的国际避税方法，有关国家较常采用正常交易原则来实施反避税。如果发现跨国公司的内部交易有人为抬高或压低价格，违背正常的市场交易行为，有关国家的税务机关即可根据公平的市场价格，对跨国公司的内部交易价格作出重新调整。这一做法也被统称为转让定价税制。案例042利用转移定价逃税[案情介绍]1991年，国际著名跨国公司M公司在北京建立一外资企业H公司，主要生产某系列饮料，产品80%以上外销。1997年，税务机关通过对H公司的年终会计报表以及企业的账簿审查发现:在1992年至1996年5年间，平均外销产量占销售数量的82%，而外销利润仅占H公司利润的45%。经调查后发现:H公司的产品外销由M公司负责，外销产品每箱饮料以实际成本加1美元利润的价格计算;H公司的原材料除水之外，大部分由M公司采购，主要原材料糖浆为M公司技术秘密，价格高低全由M公司确定;且H公司的生产成本中不包括固定资产折向。由此税务机关认为H公司存在关联企业之间转移定价、逃避税收的行为，并根据己掌握的H公司转移定价的有关资料，根据《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》对H公司1992年至1996年5年应税所得额进行调整，并对H公司下达通知，要求其限期补交所久税款和罚金。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，对H公司利用转移定价进行逃税应怎样处理?[法理分析]关联企业指在股权上存在着一定关系的企业。按我国《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》规定，关联企业是指与企业有以下之一关系的公司、企业和其他经济组织:(1)在资金、经营、购销等方面，存在直接或间接的拥有或者控制关系。(2)直接或者间接地同为第三者所拥有或控制。(3)其他在利益上相关联的关系。\n所谓转移定价，通常是有关企业各方之间在经济往来中，人为确定的内部价格，并依此价格进行商品和劳务的交易。由于国际税收制度客观上存在许多差异，特别是税率以及税务高低不一样，关联企业就可以利用转移定价来减轻或免除自己的纳税义务。由于转移定价歪曲了各个企业的真实利润，因而有必要对关联企业和国际收人和费用依据某种标准重新进行分配。目前许多国家采行"独立竞争"的标准，对关联企业之间的收入费用进行合理的分配。"独立竞争"标准，是将关联企业的总机构与分支机构、母公司与子公司以及分支机构或子公司相互间的关系，当做独立竞争的企业之间的关系来处理。我国税法也采用了这一标准。《外商投资企业和外国企业所得税法》第13条规定:"外商投资企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或支付价款、费用。在本案中，H公司与M公司利用转移定价的方法逃避税收，税务机关应按独立竞争的标准调整H公司的应税所得。具体如何调整，《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第54条规定:"企业和关联企业之间的购销业务，不按独立企业之间的业务往来作价的，当地税务机关可以依照下列顺序和确定的方法调整:(1)按独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格。(2)按再销售给无关联关系的第三者价格所应取得的利润水平。(3)按成本加合理的费用和利润。(4)按其他合理的方法。"案例043避税法的结合使用[案情摘要]美国麦波公司为了利用香港对外国企业低征所得税、免征财产税，以及不征资本利得税等特殊优惠，在香港设立子公司。现该公司把成本为30叨万美元，原应作价4200·万美元的一批货物，以3300万美元销售给香港子公司，香港子公司最后以45叨万美元的价格出售这批货物。经过这一过程，麦波公司总共减少国际税负157·5万美元。同时，香港子公司又用该项所得购置房地产，供公司营业和股东居住使用，这样又可免除全部财产税。并且，等到将来这批财产卖出之后，还可以逃避出售这些财产利益原应缴纳的资本利得税。[法律问题]1．麦波公司及其香港子公司共采用了哪些国际避税方式?2．美国针对上述国际避税方式制定了哪些反避税立法?[参考结论]1．通过转让定价、在避税港设立基地公司进行国际避税。2．美国针对上述国际避税方式制定了正常交易原则、取消延迟纳税的反避税立法。[法理、法律精解]\n转让定价与在避税港设立基地公司，是跨国公司最常使用的两大国际避税手法。而且，跨国公司还经常将这两大手法结合使用，美国在这方面开展反避税立法是世界最早，也是最有成效的国家之一。现在正常交易原则和取消延迟纳税两大反避税措施已为世界上其他许多国家所借鉴与效仿。案例044采用不合理分摊成本与费用的方式进行国际避税[案情摘要]法国GRE公司是一个跨国集团公司，除在中国深圳设有一个分支机构外，还在世界各地拥有数十家分支机构和控股子公司。1994年，GRE公司研究出一项专有技术，其开发成本为2亿法郎。此项技术研究出来后陆续在GRE公司下属的几个分支机构使用，深圳分支机构是最后一个使用该项技术的。但GRE公司出于税收的考虑，将该项技术开发成本的40%摊于深圳分支机构账下，人为地提高了深圳分支机构的产品成本，达到了减少缴纳中国所得税的目的。[法律问题]l．GRE公司采用的是哪种国际逃避税方式?2．应怎样防止和纠正上述国际逃避税行为?[参考结论]1．采用不合理分摊成本与费用的方式进行国际避税。2．实施正常交易原则。[法理、法律精解]转让定价主要是在跨国公司内部具有独立法人地位的母、子公司或子公司彼此之间进行，而不合理地分摊成本费用，则主要是在跨国公司内部的总、分公司或分公司彼此之间进行。对于不合理分摊成本费用，其反避税措施仍然是采用正常交易原则，重新对其备分支机构应承担的费用进行调整。案例045反避税[案情介绍]美国S公司与荷兰的两家子公司共同组成一家境外合伙企业P，S公司投入50%的资金，其余的资金由其在荷兰的两家子公司向荷兰A银行贷款后入股，P企业主要从事证券投资业务。合伙契约规定:当P企业赢利时，荷兰的两家公司享有利润的95%，当P企业亏损时，S公司承担90%的亏损。第二年，美国税务局进行核查后认定S公司规避美国税法，责令S公司就P公司的所有利润申报纳税。S公司不服，遂向美国税务法院提起诉讼。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，美国税务局根据什么原则认定s公司规避美国税法?[法理分析]美国税务局所依据的是"实质重于形式"(SubstanceOver\nForm)原则。各国在反避税的艰苦斗争中认识到:国际避税是在谋取税收利益的前提下，从经营形式上进行安排的行为。因而其表面上均符合税法的要求，这时要想再从形式上找出破绽，发现避税线索，无异于缘木求鱼。可行的一个办法是，撇开形式上的安排，抓住国际避税者谋求税收利益的实质，以达到反避税的效果。由此各国纷纷发展出"实质重于形式"原则。现在，这一原则不仅体现于法院的判决、国内税收立法中，而且已开始被列入税收协定和国际税收协定范本。如经济合作与发展组织 (OECD)在其订立的税收协定范本中，对在避税港避税问题，就明确指出应遵循"实质重于形式"原则，防止滥用协定优惠避税。"实质重于形式"原则，已逐步形成为一项国际惯例，其影响日益广泛。根据这一原则，美国税务局认为S公司在荷兰设立P企业的行为是为了掩盖其利用P企业借款和逃避税的实质，因而认定S公司规避美国税法。美国税务法院在稽查后认为，境外合伙组织在经营上无存在必要，纯属"导管公司"。实质上，S公司只是直接从荷兰A银行借款后进行证券投资，合伙契约的规定使得s公司得不到利润，却要承担损失，实质是在赢利时逃避纳税，亏损时转人s公司抵消其应税所得。因而法院判定P合伙企业不存在。s公司应就其通过P合伙企业进行证券投资的所有利润纳税。案例046外国公司的办事处应纳所得税[案情介绍]美国A公司在中国北京设有经管销售办事处B(以下简称B办事处)，并作为A公司在中国制造和销售的管业基地。在B办事处设立经管一段期间后申国税务部门与A公司驻B办事处的常驻代表就B办事处的所得税登记与缴纳问题发生争议。A公司代表提出:A公司为美国注册公司，而B办事处仅为A公司的驻外机构，不具有独立纳税主体地位，B办事处的所得应纳入A公司的所得，并应向美国的税务机关按其所在国税率缴纳。而中国税务部门则提出:B办事处虽非中国法人，但中国税务部门对其收入所得也具有税收征管权，该办事处在中国的所得税缴纳不影响美国税务机关的税收管辖权，也不影响A公司的缴税利益。双方就此发生一系列争议或不同意见。[法律问题]本案涉及的主要法律问题是，在本案争议中，如果税务机关对A公司下属B办事处具有税收管辖权，其根据是什么?本案争议中的B办事处具有何种税法上的地位?在本案争议中，A公司实际性的所得税分配情况如何?[法理分析]\n1．根据中、美两国的法律和双边协定，中国的税务机关和美国的税务机关对于A公司B办事处的收入所得均具有税收管辖权。在国际投资税收中，多数国家均确认居民税收管辖权和收人来源地税收管辖权两种税收管辖原则。在本案中，我国税务机关根据收人来源地原则对A公司B办事处在中国所形成的收人来源中的净所得有权依法征收所得税;美国的税务部门则根据法人住所地或注册地原则对A公司(包含B办事处)所形成的收入所得依法征收所得税。各国税法对于跨国企业或企业的跨国所得均主张居民税收管辖权和收人来源地管辖权，这是形成税收管辖权冲突和双重征税可能的根源。但是在有关国际条约或协定的调整下，相关国家间的税收管辖权实际已按对等原则得到了协调和承认，从而基本上消除了双重征税的可能。2．在本案中，尽管A公司在中国设立的B办事处不具有法人地位和独立的核算地位，但亦属于中国涉外税法上的"常设机构"，中国税务机关有权对该类外国公司常设机构在中国形成的收人来源中的净所得征收所得税。根据中、美两国关于避免双重税收协定和经济合作与开发组织关于避免双重税收示范公约的规定，常设机构又称为"永久性营业地"，它是指投资母国企业在投资东道国设立的有固定的营业场所的稳定营业的经营机构，包括管理场所，分支机构，办事处，工厂，作业场所，矿场，油井或气井，采石场等其他开采自然资源的场所，建筑工地，建筑，装配或安装工程等。在国际税法中，构成常设机构实际上是东道国行使收人来源地税收管辖权的基本根据;按照多数国家的税法和国际税收协定，对于常设机构的所得税征收以收人来源地国家的管辖权为优先，投资母国的居民税收管辖权实际上按抵免制行使，许多投资母国基于鼓励政策甚至放弃对常设机构的所得税征收。3．根据我国税法和中、美两国关于避免双重税收的协定，在排除了A公司及B办事处享受税收优惠(即不属于减免税范围)的条件下，我国税务机关有权依法对B办事处在中国形成的收人来源中的净所得部分按33%征收所得税，并出具纳税证明;美国税务机关在对A公司计算征收所得税时，应当对B办事必在申国已缴纳的所得税扣除，视同为已在其本国缴纳。案例047外商独资企业国外分公司征税[案情摘要]内地某生产性外商独资企业，其1999年度共有应纳税所得额450万元。其中:珠海特区分公司为80万元，烟台老市区分公司为65万元，甲国分公司为120万元，乙国分公司为100万元，丙国分公司亏损20万元。已知甲、乙、丙三国的公司所得税税率分别为30%、45%、25%。[法律问题]1．该企业应向甲、乙、丙三国分别纳税多少?2．该企业的外国税收抵免限额是多少?3．该企业1999年度应向中国缴纳企业所得税和地方所得税共计多少(假设地方所得税均不减免)?[参考结论]1．36万元;45万元;0。2．39.6万元;33万元;0。3．63.6万元。[法理、法律精解]\n根据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》及其实施细则的有关规定，在中国境内设立的外商投资企业，是中国税法规定的居民纳税人，应就来源于中国境内、境外的全部所得向申国纳税;外商投资企业在中国境内或者境外分支机构的生产、经营所得和其他所得，由总机构汇总缴纳所得税;外商投资企业的分支机构在国外已缴纳的所得税，在总机构汇总纳税时，可以从其应纳税额申扣除，但扣除额不得超过中国税法规定税率计算的应纳税额，并且实行分国限额。此外，为了鼓励外商投资企业在中国投资，该法还规定了一系列优惠措施:如设在经济特区的外商投资企业和设在经济技术开发区的生产性外商投资企业，一律减按15%的税率征收企业所得税;设在上述地区所在城市的老市区及沿海经济开放区的生产性外商投资企业，减按24%的税率征收企业所得税;等等。案例048外籍人员征税问题[案情摘要]某外国专家于1996年11月至20叨年6月应邀来我国一研究所工作，其月薪及各种补贴为每月8800元人民币。2000年5月，该专家尚有各项所得如下:(1)在中国银行的到期存款利息1000元人民币;(2)在我国某刊物发表学术论文获稿酬2000元人民币;(3)为某国营企业进行技术咨询获报酬3万元人民币;(4)其本国国内房租收入300美元，折合人民币2490元;(5)购买体育彩票申奖价值800元人民币。[法律问题]该外国专家2000年5月应向中国政府缴纳个人所得税共计多少?[参考结论]共计6323元人民币，其中包括:工资薪金应纳税595元，利息所得应纳税200元，稿酬应纳税168元，劳务报酬应纳税5200元，中奖所得应纳税160元。[法理、法律精解]外籍人员在中国居住满1年以上，应为中国的居民纳税人，应就其境内外收入向中国纳税。但居住1年以上，不满5年的个人，其境外收入，只要不是中国境内的企业或个人支付的，经批准可以免纳个人所得税。因此，本案申的外国专家，其本国国内房租收入可以不用向中国缴纳个人所得税，但其他各项收入都必须依法纳税。